Несовпадение юридического и фактического адресов организации: правовые, налоговые и другие последствия (М. Антонова, "Финансовая газета", N 36, сентябрь 2008 г.)

Несовпадение юридического и фактического адресов организации:
правовые, налоговые и другие последствия

Самым "любимым" налогом для фискальных органов является НДС. Ни один другой налог не таит в себе столько противоречий и разночтений. Видимо, именно поэтому в главу 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ ежегодно вносятся изменения и дополнения. К сожалению, один из важных вопросов, а именно правила заполнения адреса организации в счете-фактуре, до сих пор не нашел в них отражения. В связи с этим фискальные органы при проверках ищут все возможные несоответствия в счетах-фактурах с тем, чтобы отказать организациям в вычете по НДС.

Исходя из выпущенных финансовым и налоговым ведомствами писем и разъяснений, а также сложившейся судебной практики чаще всего проверяющих смущает несовпадение указанных в счетах-фактурах юридических адресов покупателя или поставщика с фактическими адресами организаций, поскольку счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав налога к вычету.

Однако заполнение адреса в счете-фактуре является лишь верхушкой айсберга, проблема кроется гораздо глубже, а именно в самом наличии у одной организации и юридического, и фактического адресов.

Правовые последствия наличия юридического и фактического адресов

Прежде чем перейти к перечислению предусмотренных санкций, представим определения юридического и фактического адресов с точки зрения законодательства. Сразу оговоримся, что, как таковые, данные термины были введены в оборот профессиональным сообществом, ни гражданское, ни налоговое законодательство их не расшифровывает.

Самое близкое по сути определение юридического адреса представлено в п. 2 ст. 54 ГК РФ и п.п. "в" п. 1 ст. 5 Федерального закона от 8.08.01 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (с изм. и доп. от 23.07.08 г). Так, юридический адрес - это адрес (место нахождения) постоянно действующего исполнительного органа юридического лица, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности, по которому осуществляется связь с юридическим лицом.

При этом место нахождения юридического лица указывается в его учредительных документах. Таким образом, юридическое лицо должно быть зарегистрировано регистрирующими органами по адресу, указанному в учредительных документах, причем указанный адрес должен быть местом нахождения постоянно действующего исполнительного органа или иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности. Аналогичная норма содержится в п. 2 ст. 4 Федерального закона от 8.02.98 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (с изм. и доп. от 29.04.08 г) и п. 2 ст. 4 Федерального закона от 26.12.95 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (с изм. и доп. от 29.04.08 г).

Следовательно, если организация расположена по нескольким адресам, то все остальные, кроме указанного в учредительных документах, будут являться местом нахождения обособленных подразделений. Определение "фактический адрес организации" или близкое ему по сути гражданское законодательство или иные законодательные акты не дают.

Так что же значит "фактический адрес" и когда он может появиться? На практике нередко встречаются ситуации, когда после государственной регистрации организация переезжает в иное помещение (офис), находящееся по другому адресу.

Поскольку сведения о месте нахождения организации содержатся в ее учредительных документах, изменение места ее нахождения возможно только путем внесения изменений в ее учредительные документы и их государственной регистрации в соответствии с пп. 2, 3 ст. 52 ГК РФ, пп. 2, 3 ст. 54 ГК РФ и п. 5 ст. 5 Закона N 129-ФЗ. При этом в период до государственной регистрации изменения, внесенные в учредительные документы организации, не приобретают силу для третьих лиц согласно п. 3 ст. 52 ГК РФ.

С момента изменения юридического адреса организация должна внести в учредительные документы соответствующие изменения и зарегистрировать их в налоговом органе, осуществляющем государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей согласно п. 5 ст. 5 Закона N 129-ФЗ. Только в этом случае у организации юридический и так называемый фактический адреса будут совпадать. В противном случае у организации появляются два адреса (фактический и юридический).

Определившись с адресами, перейдем к последствиям и санкциям, предусмотренным законодательством при несовпадении адресов.

В соответствии с п. 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.04 г. N 506 (с изм. и доп. от 15.07.08 г), государственную регистрацию юридических лиц осуществляет Федеральная налоговая служба (ФНС России).

Согласно п. 3 ст. 14.25 КоАП РФ непредставление, или несвоевременное представление, или представление недостоверных сведений о юридическом лице или об индивидуальном предпринимателе в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, в случаях, если такое представление предусмотрено законом, влечет предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере 5000 руб.

Таким образом, в случае если налоговый орган выявит несоответствие юридического и фактического адресов, то руководитель такой организации может быть привлечен к ответственности за непредставление или несвоевременное представление сведений о юридическом лице в налоговый орган и на него будет возложен административный штраф в размере 5000 руб. Об этом, в частности, говорится в письме УФНС по г. Москве от 26.06.07 г. N 09-10/060223@, согласно которому при выявлении фактов представления недостоверных сведений о юридическом лице, в том числе о его месте нахождения, в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, сотрудники налоговой инспекции вправе составлять в отношении должностных лиц организаций протоколы об административном правонарушении, предусмотренном п. 3 ст. 14.25 КоАП РФ.

Под недостоверными сведениями понимается наличие неточностей, искажений в содержании представленных для государственной регистрации документов. Представление недостоверных сведений в регистрирующий (налоговый) орган характеризуется отсутствием умысла лица в представлении недостоверных сведений, что обусловливает меньшее административное наказание по сравнению с санкцией за правонарушение, предусмотренное п. 4 ст. 14.25 КоАП РФ (письмо ФНС России от 13.09.05 г. N ЧД-6-09/761@).

На основании п. 4 ст. 14.25 КоАП РФ представление в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, документов, содержащих заведомо ложные сведения, если такое действие не содержит уголовно наказуемого деяния, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере 5000 руб. или дисквалификацию на срок до трех лет.

При этом под представлением в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, документов, содержащих заведомо ложные сведения, в соответствии с п. 3 постановления пленума Верховного суда Российской Федерации от 18.11.04 г. N 23 "О судебной практике по делам о незаконном предпринимательстве и легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем" следует понимать представление документов, содержащих такую заведомо ложную либо искаженную информацию, которая повлекла за собой необоснованную регистрацию субъекта предпринимательской деятельности.

Термин "заведомо ложные" означает однозначную осведомленность физического лица о ложности, недостоверности представляемых им в регистрирующий орган сведений. С субъективной стороны предусмотренное п. 4 ст. 14.25 КоАП РФ правонарушение характеризуется виной в форме умысла. Лицо знает, осознает противоправный характер действий и при этом представляет заведомо ложные сведения (письмо ФНС России от 13.09.05 г. N ЧД-6-09/761@).

Однако в случае, когда уже после государственной регистрации организация меняет адрес своего места нахождения, данная норма не применима, поскольку представленные сведения изначально были достоверными, но изменились впоследствии.

Данную позицию поддерживает и сложившаяся арбитражная практика по данному вопросу. Например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 30.08.07 г. N Ф04-5832/2007(37548-А67-37) суд обоснованно отклонил доводы налоговой инспекции о недостоверности сведений о месте нахождения юридического лица, правильно указав, что отсутствие организации по юридическому адресу на дату проведения проверки не может служить доказательством того, что на момент принятия оспариваемого решения о государственной регистрации изменений юридическим лицом были представлены недостоверные сведения о месте его нахождения.

В постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.05.07 г. N А69-2603/06-3-Ф02-2744/07 суд, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что отсутствие постоянно действующего исполнительного органа юридического лица по месту нахождения юридического лица, указанному в учредительных документах, не может свидетельствовать о недостоверности сведений о месте нахождения общества, представленных учредителем (участником) общества при его регистрации, и о незаконности такой регистрации. Кроме того, суд указал на непредставление налоговым органом в материалы дела доказательств нарушения оспариваемой регистрацией прав и законных интересов каких-либо лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности либо создания препятствий для осуществления такой деятельности.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации руководитель организации также не может быть привлечен к ответственности за представление в налоговый орган документов, содержащих заведомо ложные сведения.

Налоговые последствия

Согласно п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны адреса покупателя и продавца. Уточнение о том, какой адрес должен быть отражен в счете-фактуре - юридический (адрес, указанный в учредительных документах организации) или фактический (адрес, по которому организация ведет хозяйственную деятельность), налоговое законодательство не содержит.

По данному вопросу существуют две точки зрения.

В большинстве случаев указание юридического адреса в счете-фактуре согласуется с официальной позицией налогового ведомства. Например, в письмах УФНС России по г. Москве от 2.06.05 г. N 19-11/39272, УМНС России по г. Москве от 19.04.04 г. N 24-11/26608 и от 1.07.04 г. N 24-11/43467 разъясняется, что при решении вопроса о том, какой адрес должен быть указан в счете-фактуре, следует руководствоваться постановлением Правительства Российской Федерации от 2.12.2000 г. N 914 (с изм. и доп. от 11.05.06 г), которым закреплено, что адреса покупателя и продавца указываются в соответствии с их учредительными документами.

Арбитражная практика также в основном подтверждает, что не является нарушением указание в счете-фактуре юридического адреса, по которому организация фактически не находится (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.02.08 г. по делу N А29-3484/2007, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.01.08 г. N А33-5697/07-Ф02-9207/07 по делу N А33-5697/07 и постановление ФАС Московского округа от 22.01.08 г. N КА-А41/14323-07 по делу N А41-К2-3480/07).

Однако имеются и отрицательные судебные решения по данному вопросу, например постановление ФАС Дальневосточного округа от 1.11.06 г. N Ф03-А73/06-2/3439.

Что касается указания в счете-фактуре фактического адреса места нахождения организации, по данному вопросу также нет однозначного мнения. В этом случае также существует вероятность, что налоговый орган откажет организации - плательщику НДС в вычете "входного" НДС или в возмещении налога. Данный вывод подтверждают и финансовое, и налоговое ведомства (письмо Минфина России от 7.08.06 г. N 03-04-09/15, письмо УФНС России по г. Москве от 13.12.06 г. N 19-11/109634, письмо УМНС России по г. Москве от 1.07.04 г. N 24-11/43467).

Существует и обширная судебная практика по данному вопросу. Например, согласно позиции, изложенной в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.04.07 г. А19-20355/06-15-Ф02-1625/07 по делу N А19-20355/06-15, суд посчитал, что если в счете-фактуре указан адрес, не соответствующий учредительным документам организации, то он признается составленным с нарушением правил ст. 169 НК РФ. Указание в счете-фактуре фактического адреса является нарушением данной статьи.

Аналогичная позиция изложена и в постановлениях ФАС Поволжского округа от 4.10.06 г. по делу N А65-9676/2006-СА2-22, ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.10.06 г. N А74-1635/06-Ф02-5537/06-С1 по делу N А74-1635/06.

При этом более поздняя арбитражная практика свидетельствует о том, что у налогоплательщиков есть шанс воспользоваться вычетом по НДС. Так, например, в постановлении ФАС Уральского округа от 19.11.07 г. N Ф09-9418/07-С2 по делу N А76-3279/07 суд отметил, что указание в счете-фактуре адреса фактического места нахождения покупателя и осуществления им хозяйственной деятельности не является нарушением, даже если фактический и юридический адреса не совпадают. Аналогичные выводы содержат и постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 9.08.2007 N А19-3637/07-Ф02-5213/07 по делу N А19-3637/07, постановление ФАС Московского округа от 13.08.07 г., 20.08.2007 N КА-А40/8047-07 по делу N А40-71778/06-35-437.

Как видим, однозначного подхода нет даже у специалистов налоговых органов. И если подобная проблема возникла, то организации, скорее всего, придется отстаивать право на вычет "входного" НДС или возмещение налога в судебном порядке. Что же делать налогоплательщикам, чтобы этого избежать?

Прежде всего организация может внести изменения в свои учредительные документы, чтобы адрес ее фактического местонахождения совпадал с юридическим адресом.

Во-вторых, можно зарегистрировать по месту фактического нахождения организации обособленное подразделение, встав на учет в налоговый орган.

И третий вариант - можно указывать в счете-фактуре и юридический, и фактический адреса организации. Однако здесь необходимо обратить внимание на важный момент - согласно официальной позиции финансового ведомства (см. письмо Минфина России от 7.08.06 г. N 03-04-09/15) это возможно только в случае, если в учредительных документах указаны и юридический, и фактический (почтовый) адреса.

Поддерживают такую позицию и некоторые суды, например, в постановлении ФАС Московского округа от 1.02.07 г., 2.02.07 г. N КА-А40/13132-06 по делу N А40-13397/06-114-78 суд пришел к выводу, что в пп. 5, 6 ст. 169 НК РФ не определено, какой из адресов (юридический или фактический) необходимо указывать. В связи с этим указание в счете-фактуре как юридического, так и почтового адресов налогоплательщика признано правомерным.

Последствия регистрации фирмы по адресу массовой регистрации

Ранее была рассмотрена ситуация, когда у организации имеются одновременно юридический и фактический адреса в связи с несвоевременным внесением изменений в учредительные документы. Однако существует и другая ситуация появления двух адресов - первоначальная регистрация организации по так называемым адресам массовой регистрации в связи с невозможностью по каким-либо причинам указать свой фактический адрес местонахождения.

Чаще всего такая ситуация возникает в сфере малого бизнеса, когда при открытии фирмы учредитель обращается к специализированным организациям, занимающимся регистрацией создаваемых организаций за короткий период (от 5 до 7 дней).

Обычно на момент создания фирмы договор аренды офисного помещения еще не заключен, и регистраторы предлагают зарегистрировать организацию по "проверенному адресу", который впоследствии, скорее всего, оказывается адресом массовой регистрации.

Чем грозит такая регистрация? Прежде всего тем, что фактически фирма не находится по юридическому адресу, указанному при регистрации в налоговом органе. А это означает, что отправленная корреспонденция на юридический адрес фирмы не будет получена адресатом вовремя или не будет получена вовсе.

В результате возникают ситуации, когда фирмам, "прописанным" по адресам массовой регистрации, специалисты налоговых органов высылают уведомление о подаче иска о ликвидации организации. Естественно, фирма его не получает и уведомление возвращается с пометкой "адресат не значится", и суды рассматривают заявление налоговой инспекции в отсутствие представителей ни о чем не догадывающейся организации.

Также специалисты налоговых органов используют несовпадение юридического и фактического адресов для отказа в возмещении НДС. Требования о представлении подтверждающих документов высылаются по юридическому адресу и до налогоплательщика не доходят. В итоге фирма получает отказ в вычете по налогу, производится начисление недоимки, пеней и штрафов.

Следующим шагом обычно является блокировка расчетного счета организации, задолжавшей бюджету. Причем банк "замораживает" счет сразу после получения решения налоговой инспекции о блокировке, поскольку не позднее следующего рабочего дня он должен сообщить налоговой инспекции об остатках средств налогоплательщика на заблокированных счетах.

При этом фирма узнает о "заморозке" счета по факту, поскольку копии решения налоговой инспекции налогоплательщику будут отправлены по юридическому адресу.

В этом случае у фирм два пути - уплатить налог, пени и штрафы по требованию или обратиться в суд. Обычно суды встают на сторону налогоплательщика. Так, например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.02.06 г. N А56-10786/2005 суд установил, что налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в случае, если требование о представлении документов, направленное налоговым органом по единственному известному ему адресу налогоплательщика, возвращено с отметкой, что адресат по указанному адресу не значится.

Однако немногие фирмы хотят доводить дело до суда. Что можно посоветовать фирмам, осуществляющим свою деятельность по адресам массовой регистрации?

Во-первых, договориться с компанией, находящейся по адресу массовой регистрации, перенаправлять всю корреспонденцию на фактический адрес организации.

Во-вторых, перед регистрацией создаваемой фирмы "зайти" на интернет-сайт ФНС России и ознакомиться с адресами, указанными при государственной регистрации в качестве места нахождения несколькими юридическими лицами (http://sbk.fcod.nalog.ru/addrfind.do).

В-третьих, если фирма зарегистрирована по так называемому адресу массовой регистрации, но фактически расположена по иному адресу, необходимо, как уже отмечалось, внести в учредительные документы соответствующие изменения и зарегистрировать их в налоговом органе, осуществляющем государственную регистрацию юридических лиц.

М. Антонова,

ведущий консультант

Управления бухгалтерского, правового и налогового консалтинга

ООО "Финэкспертиза"

"Финансовая газета", N 36, сентябрь 2008 г.