Нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти и их влияние на формирование налоговых и иных публичных обязательств (М.С. Мухин, Н.А. Чепик, "Ваш налоговый адвокат", N 11, ноябрь 2008 г.)

Нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти
и их влияние на формирование налоговых и иных публичных обязательств

Участникам налоговых и иных публичных правоотношений постоянно приходится сталкиваться с необходимостью применять так называемые подзаконные акты - документы, принятые непосредственно во исполнение норм соответствующих федеральных законов либо вытекающих из них отсылочных норм. В первую очередь это касается нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти. При этом налогоплательщики, специалисты Минфина России и работники налоговых органов, как правило, не подвергают сомнению саму принципиальную возможность применения ведомственной правовой базы для определения размера налоговых обязательств.

По мнению авторов, многие нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти нуждаются в тщательной ревизии с точки зрения законности и, значит, применимости при исчислении налогов и определении иных публичных обязательств. Прежде всего это касается исследования вопроса о соответствии данных нормативных актов требованиям ч. 3 ст. 15 Конституции РФ и Порядка опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти (утвержден Указом Президента РФ от 23 мая 1996 г. N 763; далее - Порядок опубликования актов).

Официальное опубликование и государственная регистрация
Минюстом России как основные условия легитимности
ведомственного правового акта

В соответствии с ч. 3 ст. 15 Конституции РФ любые нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, не могут применяться, если они не опубликованы официально для всеобщего сведения. Понятие "официальное опубликование" раскрыто в п. 9 Порядка опубликования актов, в силу которого официальным признается опубликование нормативного правового акта в "Российской газете", а также в "бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти"*(1).

Помимо этого данный Порядок содержит требование об обязательной государственной регистрации нормативных правовых актов, затрагивающих права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающих правовой статус организаций или имеющих межведомственный характер, в Минюсте России (п. 8).

Согласно п. 10 Порядка опубликования актов нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут за собой правовых последствий как не вступившие в силу и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний. На указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров.

Среди нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти необходимо выделить те, которые признаны Минюстом России не нуждающимися в государственной регистрации. В соответствии с п. 17 Правил подготовки и регистрации актов*(2) акт, признанный министерством юстиции РФ не нуждающимся в государственной регистрации, подлежит опубликованию в порядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, утвердившим акт*(3). По смыслу приведенных норм указанное правило распространяется на те нормативные правовые акты, которые не затрагивают права, свободы и обязанности человека и гражданина, не устанавливают правовой статус организаций и не имеют межведомственного характера.

Таким образом, выстроена достаточно четкая система, позволяющая оценить легитимность нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, включая те из них, которые применяются участниками налоговых правоотношений. остается лишь выяснить, насколько ведомственная нормативная правовая база соответствует требованиям Конституции РФ и утвержденному президентом Порядку опубликования актов. Не претендуя на глобальное раскрытие вопроса, коснемся лишь той части нормативных правовых актов, которые применяются участниками налоговых и иных публичных правоотношений.

Ведомственные правовые акты и документальное подтверждение
расходов в целях формирования налоговой базы по налогу
на прибыль организаций и налоговых вычетов по НДС

Обязательность надлежащего документального подтверждения расходов организации при ведении ею налогового учета вытекает из п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ. Как правило, данное требование распространяется налоговыми органами на учет вычетов, применяемых при исчислении НДС. Вопрос о правомерности подобной аналогии выходит за рамки предмета настоящего исследования, однако распространенность такого подхода трудно оспаривать.

Пункт 1 ст. 252 НК РФ корреспондирует с положениями ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 2 которой определяет обязательность применения унифицированных форм первичной учетной документации. Разработка и утверждение таких форм согласно Постановлению Правительства РФ от 8 июля 1997 г. N 835 "О первичных учетных документах" находятся в компетенции Государственного комитета РФ по статистике (Госкомстат России, сейчас - Федеральная служба государственной статистики, Росстат).

Совместным Постановлением Госкомстат России (от 29 мая 1998 г. N 57а) и Минфин России (от 18 июня 1998 г. N 27н) утвердили Порядок поэтапного введения в организациях независимо от формы собственности, ведущих деятельность на территории Российской Федерации, унифицированных форм первичной учетной документации. Пункт 2 указанного Порядка содержит достаточно жесткую норму, согласно которой первичные учетные документы с 1 января 1999 г. принимаются к учету лишь при условии, что они составлены по унифицированным формам, утвержденным Госкомстатом России в 1997-1998 гг.

Налоговые органы стали претворять данную норму в жизнь вполне последовательно. Практически любые отступления первичного учетного документа от унифицированной формы влекли за собой непринятие данного документа в качестве доказательства расходов. При этом в отношении документов, подтверждающих доходы налогоплательщика, налоговые органы подобной щепетильности не проявляли.

В связи с этим немалый интерес представляют результаты "тестирования" нормативных правовых актов Госкомстата России (Росстата), которыми были утверждены действующие унифицированные формы первичных учетных документов, на предмет их опубликования (табл. 1).

Приведенные данные, мягко говоря, озадачивают. из девяти постановлений три (принятые в 1997-1999 гг.) вообще не опубликованы (среди них следует выделить Постановления, которыми утверждены формы путевых листов и товарно-транспортной накладной). Остальные же опубликованы в изданиях, которые не рассматриваются в Порядке опубликования актов в качестве источников официального опубликования.

При этом только три из указанных Постановлений - N 71а, N 7 и N 1 - признаны Минюстом России не нуждающимися в государственной регистрации. В отношении остальных Постановлений подобная информация отсутствует (не говоря уже о самой такой регистрации). данные обстоятельства указывают на полное отсутствие легитимности у большинства из приведенных нормативных правовых актов.

Таблица 1.

Постановления Госкомстата России (Росстата) об утверждении
унифицированных форм первичной учетной документации

Дата и номер	Наименование	Источник опубликования
от 29 сентября 1997 г. N 68	"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету сельскохозяйственной продукции и сырья"	не опубликовано
от 30 октября 1997 г. N 71а	"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве"	"нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскому учету", 1998, N 1 и др.
от 28 ноября 1997 г. N 78	"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте"	не опубликовано
от 18 августа 1998 г. N 88	"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации"	"Российский налоговый курьер", 2000, N 11; "Финансовая газета" (региональный выпуск), 2005, N 1
от 25 декабря 1998 г. N 132	"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций"	"Финансовая газета", 1999, N 5; "бухгалтерский учет", 1999, N 3
от 9 августа 1999 г. N 66	"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения"	"Бухгалтерский учет", 1999, N 12 (выпуск первый)
от 11 ноября 1999 г. N 100	"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ"	не опубликовано
от 21 января 2003 г. N 7	"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств"	"Финансовая газета", 2003, N 11
от 5 января 2004 г. N 1	"Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты"	"Финансовая газета", 2004, N 13; "Бюллетень Минтруда России", 2004, N 5

В отношении Постановлений, признанных не нуждающимися в государственной регистрации, необходимо учитывать следующее. Реализуя свои полномочия, предусмотренные п. 17 Правил подготовки и регистрации актов, Госкомстат России принял Постановление от 20 августа 2001 г. N 59, согласно которому (п. 2) постановления данного ведомства об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации и указаний по их заполнению, признанные Минюстом России не нуждающимися в государственной регистрации, подлежат опубликованию в международном еженедельнике "Финансовая газета"*(4). данное обстоятельство позволяет считать легитимными лишь два из упомянутых Постановлений - N 7 и N 1.

Вместе с тем легитимность указанных нормативных правовых актов не является основанием для предъявления к налогоплательщикам претензий в случае несоблюдения ими правил оформления соответствующих первичных учетных документов. Как уже отмечалось, признание Минюстом России нормативного правового акта не нуждающимся в регистрации возможно лишь в отношении тех из них, которые не затрагивают права, свободы и обязанности человека и гражданина, не устанавливают правовой статус организаций и не имеют межведомственного характера. В связи с этим применение первичных учетных документов, не отвечающих требованиям Постановлений N 71а, N 7 и N 1, не исключает возможности использовать такие документы для подтверждения расходов, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль организаций, а также при формировании налоговых вычетов по НДС.

Ведомственные правовые акты и нормативное регулирование
бухгалтерского учета и наличных расчетов

Вопросы, связанные с нормативным правовым регулированием бухгалтерского учета и наличных денежных расчетов, относятся (с незначительными оговорками) к компетенции Минфина России. Следует отметить, что финансовое ведомство весьма серьезно относится к своей ведомственной правовой базе. На это указывает, в частности, Приказ Минфина России от 4 марта 1999 г. N 47 "О совершенствовании работы по подготовке и государственной регистрации нормативных правовых актов министерства финансов Российской Федерации".

Данный приказ обязывает руководителей самостоятельных структурных подразделений министерства обеспечить строгое соблюдение Правил подготовки и регистрации актов, а также "недопущение случаев направления для исполнения нормативных правовых актов министерства, не прошедших государственную регистрацию в министерстве юстиции Российской Федерации и не опубликованных в установленном порядке". Тем же приказом установлено, что акты, признанные Минюстом России не нуждающимися в регистрации, подлежат опубликованию в "Финансовой газете".

Выборочный анализ нормативных правовых актов Минфина России (табл. 2), признанных не нуждающимися в регистрации, показывает, что большинство из них опубликовано в "Финансовой газете"*(5).

Тем не менее необходимо вновь подчеркнуть, что наличие у перечисленных актов Минфина России надлежащего правового статуса не заменяет собой их официального опубликования в смысле, придаваемом этому понятию ч. 3 ст. 15 Конституции РФ и п. 9 Порядка опубликования актов. В связи с этим неисполнение юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями положений этих актов не может служить основанием для привлечения к какой-либо ответственности.

Таблица 2.

Приказы Минфина России в сфере регулирования
бухгалтерского учета и наличных расчетов

Дата и номер	Наименование	Источник опубликования
от 20 декабря 1994 г. N 167	"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94)"	"Финансовая газета", 1995, N 5
от 13 мая 1995 г. N 49	"Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств"	"Финансовая газета", 1995, N 28; "Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскому учету", 1995, N 9 и др.
от 6 июля 1999 г. N 43н	"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)"	"Финансовая газета", 1999, N 34 и др.
от 27 января 2000 г. N 11н	"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000)"	"Финансовая газета", 2000, N 13 и др.
от 25 февраля 2000 г. N 20н	"Об утверждении бланков строгой отчетности" (экскурсионная путевка, абонемент, билет)	"Финансовая газета", 2000, N 17; "Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскому учету", 2000, N 6
от 16 октября 2000 г. N 92н	"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "учет государственной помощи" (ПБУ 13/2000)"	"Финансовая газета", 2000, N 47 и др.
от 31 октября 2000 г. N 94н	"Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению"	"Финансовая газета", 2000, N 46-47 и др.
от 29 декабря 2000 г. N 124н	"Об утверждении бланков строгой отчетности" (услуги почты)	"Финансовая газета" (региональный выпуск), 2001, N 15
от 2 августа 2001 г. N 60н	"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01)"	"Финансовая газета", 2001, N 38 и др.
от 4 сентября 2001 г. N 69н	"Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению"	"Финансовая газета", 2001, N 45; "Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскому учету", 2001, N 11 и др.

Неопубликованные правовые акты и их оценка в судебной практике

Вполне естественно, что большинство специалистов дают неопубликованным нормативным правовым актам крайне негативную оценку. Так, некоторые эксперты характеризуют такие акты как имитирующие действующие, указывая, что "правоприменительные органы их применяют как действующие, поскольку они находятся в заблуждении, добросовестно (или недобросовестно) полагая, что эти акты действуют"*(6).

Соглашаясь в целом с данной оценкой, считаем необходимым еще раз оговорить, что требование об опубликовании распространяется не на все нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти. Можно утверждать, что оценка ведомственного акта с точки зрения наличия в нем норм, обусловливающих обязательность официального опубликования, представляет наибольшую сложность*(7).

Определенную помощь в трактовке спорных ситуаций могут оказать разъяснения о применении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации (утверждены приказом Минюста России от 4 мая 2007 г. N 88), п. 12 которых определяет обязательность государственной регистрации следующих нормативных правовых актов:

- содержащих правовые нормы, которые затрагивают:

- гражданские, политические, социально-экономические и иные права, свободы и обязанности граждан РФ, иностранных граждан и лиц без гражданства,

- гарантии их осуществления, закрепленные в Конституции РФ и иных законодательных актах РФ,

- механизм реализации прав, свобод и обязанностей;

- устанавливающих правовой статус организаций - типовые, примерные положения (уставы) об органах (например, территориальных), организациях, подведомственных соответствующим федеральным органам исполнительной власти, а также устанавливающих правовой статус организаций, выполняющих согласно законодательству РФ отдельные наиболее важные государственные функции;

- имеющих межведомственный характер, т.е. содержащих правовые нормы, обязательные для других федеральных органов исполнительной власти и (или) организаций, не входящих в систему федерального органа исполнительной власти, утвердившего (двух или более федеральных органов исполнительной власти, совместно утвердивших) нормативный правовой акт.

С точки зрения темы настоящей статьи наиболее актуальным является анализ ведомственного правового акта с позиции наличия в нем правовых норм, затрагивающих права, свободы и обязанности человека и гражданина, а говоря конкретнее - касающихся исполнения налоговых и иных публичных обязательств. С учетом изложенного нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти можно классифицировать, на наш взгляд, следующим образом.

1. Легитимные акты:

- подлежащие государственной регистрации в Минюсте России, прошедшие такую регистрацию и опубликованные официально (в соответствии с п. 9 Порядка опубликования актов);

- признанные Минюстом России не нуждающимися в государственной регистрации и опубликованные в ведомственном порядке (в соответствии с п. 17 Правил подготовки и регистрации актов).

2. Нелегитимные акты:

- подлежащие государственной регистрации в Минюсте России, но не прошедшие такую регистрацию;

- подлежащие государственной регистрации в Минюсте России, но не опубликованные официально;

- признанные Минюстом России не нуждающимися в государственной регистрации, но не опубликованные в ведомственном порядке*(8);

- подлежащие государственной регистрации в Минюсте России, прошедшие такую регистрацию, но опубликованные официально не в полном объеме;

- подлежащие государственной регистрации в Минюсте России, прошедшие такую регистрацию и опубликованные официально, но содержащие в себе императивные нормы, предусматривающие исполнение нелегитимного акта.

Два последних вида нелегитимных актов нуждаются в более детальном освещении. Продемонстрируем это на примере одного документа.

Приказом от 19 октября 2007 г. N 703 Ростехнадзор утвердил Методические указания по разработке проектов нормативов образования отходов и лимитов на их размещение (далее - Методические указания). Приказ был зарегистрирован Минюстом России и официально опубликован в "Бюллетене нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти" (N 15 от 14 апреля 2008 г.). Обязательность данного документа для природопользователей, разрабатывающих проекты соответствующих нормативов и лимитов, не вызывает сомнений. Вместе с тем два обстоятельства позволяют оценить данный приказ как не вполне легитимный.

Во-первых, при внимательном ознакомлении с упомянутым "бюллетенем нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти" можно увидеть, что Методические указания опубликованы в нем без приложений. Получается, что природопользователь, разрабатывающий проекты нормативов и лимитов, обязан применять приложения, не доведенные до него в официальном порядке.

Во-вторых, Методические указания обязывают природопользователей при разработке ими проектов нормативов и лимитов руководствоваться Критериями отнесения опасных отходов к классу опасности для окружающей природной среды, утвержденными приказом Минприроды России от 15 июня 2001 г. N 511. Более того, как следует из п. 7 Административного регламента Ростехнадзора по исполнению государственной функции по установлению лимитов на размещение отходов (утвержден Приказом Ростехнадзора от 20 сентября 2007 г. N 643), несоблюдение указанных Критериев является основанием для отказа в установлении лимитов на размещение отходов. Однако Приказ Минприроды России, утвердивший упомянутые Критерии, опубликован лишь в издании "Природно-ресурсные ведомости" (N 45, 2001 г.), публикация в котором не является официальной ни с точки зрения ч. 3 ст. 15 Конституции РФ, ни с точки зрения п. 17 Правил подготовки и регистрации актов*(9). Другими словами, природопользователь обязан исполнять правовой акт, внешне легитимный, но содержащий нормы, основанные на нелегитимном правовом акте*(10).

Таким образом, правовая оценка ведомственного правового акта, не опубликованного официально, не столь проста, как может показаться на первый взгляд, хотя, конечно, встречаются и такие образцы нормотворчества, незаконность которых, что называется, лежит на поверхности. В качестве наглядного примера можно привести Приказ Ростехнадзора от 2 августа 2005 г. N 545 "Об утверждении Порядка постановки на учет плательщиков платы за негативное воздействие на окружающую среду в территориальных органах Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору". Данный документ не был опубликован ни в официальном, ни в ведомственном порядке, а в его государственной регистрации Минюст России отказал (письмо от 13 сентября 2005 г. N 01/7226-ЕЗ). Заметим, однако, что данные обстоятельства нисколько не смущают должностных лиц Ростехнадзора и его территориальных органов, настаивающих на обязательной постановке на учет природопользователей*(11).

В свете изложенного весьма важной представляется правовая позиция Конституционного суда РФ, содержащаяся в Определениях от 2 марта 2006 г. N 58-О и от 2 ноября 2006 г. N 537-О.

В пункте 3 Определения N 58-О указывается на обязательность исполнения требований ч. 3 ст. 15 Конституции РФ и Порядка опубликования актов:

"Во исполнение данного конституционного требования (ст. 15 (ч. 3) Конституции РФ. - Прим. авт.) Указ N 763: предусматривает, что нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий, как не вступившие в силу, и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в них предписаний (пункт 10).

Реализуя свое конституционное полномочие давать разъяснения по вопросам судебной практики (статья 126 Конституции Российской Федерации), Верховный суд Российской Федерации в Постановлении от 31 октября 1995 года N 8 "О некоторых вопросах применения судами Конституции Российской Федерации при осуществлении правосудия" обратил внимание судов на то, что в соответствии со статьей 15 (часть 3) Конституции Российской Федерации они не вправе основывать свои решения на неопубликованных нормативных актах, затрагивающих права, свободы, обязанности человека и гражданина (пункт 6).

Таким образом, в силу прямых указаний Конституции Российской Федерации, иных актов, определяющих порядок опубликования и вступления в силу нормативных правовых актов и юридические последствия его несоблюдения, нормативный правовой акт федерального органа исполнительной власти, не зарегистрированный и не опубликованный в установленном порядке, не должен влечь правовые последствия, как не вступивший в силу, и не подлежит применению, а его устранение из системы законодательства осуществляется судами в соответствии с предусмотренной Гражданским Процессуальным кодексом Российской Федерации подсудностью".

В пункте 3.2 Определения N 537-О подчеркивается необходимость глубокого правового анализа ведомственного правового акта с точки зрения наличия в нем положений, затрагивающих права и свободы человека и гражданина:

"Суды при рассмотрении подобных дел не вправе ограничиваться формальным установлением того, прошел ли акт государственную регистрацию и опубликован ли он в установленном порядке, - они также обязаны выяснять, содержит ли этот акт нормативные положения, затрагивающие права и законные интересы граждан. Выявив, что нормативный правовой акт федерального органа исполнительной власти, содержащий такие положения, не зарегистрирован и не опубликован в установленном порядке, суды должны признавать его недействующим, т.е. в каждом конкретном случае реально обеспечивать эффективное восстановление нарушенных прав. иное означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации".

Правовая позиция КС РФ, сформулированная в приведенных определениях, постепенно находит отражение и в судебно-арбитражной практике. Так, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 19 июня 2008 г. по делу N А55-13067/07 отклонил ссылки налогового органа на отсутствие у налогоплательщика товарно-транспортных накладных, форма которых утверждена Постановлением Госкомстата России N 78.

Суд отметил, что данное Постановление опубликовано в официальных изданиях не было. Сведения об опубликовании альбома унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте отсутствуют.

Как правильно указали судебные инстанции, в отсутствие регистрации и официального опубликования нормативного правового акта федерального органа исполнительной власти - Постановления N 78 - указанный акт не влечет за собой правовых последствий как не вступивший в силу и не может служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к гражданам, должностным лицам и организациям за невыполнение содержащихся в нем предписаний. на данный акт нельзя ссылаться при разрешении споров.

Если же Постановление N 78 не подлежит регистрации и опубликованию как не затрагивающее права и обязанности юридических и физических лиц, ссылка налогового органа на неисполнение заявителем обязанности по применению форм первичных учетных документов тем более является необоснованной.

ФАС Северо-Западного округа в аналогичной ситуации (Постановление от 11 января 2008 г. по делу N А56-5204/2007) отклонил доводы налогового органа о нарушении налогоплательщиком порядка заполнения форм N КС-2 и N КС-3, определенного Постановлением Госкомстата России N 100, указав, что данное Постановление не было официально опубликовано.

В заключение отметим, что настоящий материал носит ярко выраженный полемический характер, поскольку правотворческая работа упомянутых в нем государственных органов долго не подвергалась критическому анализу, что повлекло за собой немало проблем в применении принятых ими нормативных правовых актов. Указанные проблемы, по мнению авторов, выражаются прежде всего в нарушении прав налогоплательщиков и иных лиц, несущих публичные обязательства, поскольку уполномоченные государственные органы нередко не утруждают себя обязанностью формулировать соответствующие обязанности в легитимных правовых актах, но жестко преследуют за их неисполнение. Хочется верить, что эта порочная практика рано или поздно прекратится.

М.С. Мухин,

налоговый консультант, Санкт-Петербург

Н.А. Чепик,

доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита

Санкт-Петербургского государственного

университета экономики и финансов,

канд. экон. наук

"Ваш налоговый адвокат", N 11, ноябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) До вступления в силу Указа N 763 (4 июня 1996 г.) действовал Указ Президента РФ от 21 января 1993 г. N 104, согласно которому официальным признавалось опубликование нормативного правового акта в газете "Российские вести".

*(2) Правила подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации утверждены Постановлением Правительства РФ от 13 августа 1997 г. N 1009.

*(3) Указанная норма вступила в силу в связи с принятием Постановления Правительства РФ от 11 февраля 1999 г. N 154.

*(4) Постановление утратило силу с 9 апреля 2008 г. в связи с принятием приказа Росстата от 29 февраля 2008 г. N 50, согласно которому с указанной даты официальной публикацией нормативного правового акта этого ведомства признается его опубликование в журнале "Вопросы статистики".

*(5) Вместе с тем остаются некоторые вопросы относительно приказов Минфина России, опубликованных в "Финансовой газете" до того, как данное издание было определено в качестве источника опубликования ведомственных правовых актов.

*(6) Качанов Р.Е. Судебная дисквалификация неопубликованных нормативных актов: концептуальные изменения в судебной практике // Адвокат. - 2008. - N 3.

*(7) См. также: Пригарина М.В. Исполнять или не исполнять - вот в чем вопрос // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2007. - N 9.

*(8) К таким актам, на наш взгляд, следует отнести и акты, признанные не нуждающимися в государственной регистрации в период, когда федеральный орган исполнительной власти не воспользовался своим правом выбора издания, в котором такие акты подлежат опубликованию.

*(9) Источники ведомственного опубликования нормативных правовых актов были определены Минприроды России гораздо позднее - в Приказе от 12 июля 2005 г. N 189.

*(10) См. также: Мухин М.С. Административные правонарушения в области охраны окружающей природной среды и природопользования: чего следует опасаться "офисному" бизнесу? // БУХ 1С. - 2008. - N 11.

*(11) См.: Мухин М.С. Плата за негативное воздействие на окружающую среду и офисный бизнес // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2008. - N 4.