Зарплата директора: размер, документы, учет в расходах (О.В. Свентиховская, журнал "Зарплата", N 11, ноябрь 2015 г.)

Зарплата директора: размер, документы, учет в расходах

О.В. Свентиховская,

налоговый консультант

Журнал "Зарплата", N 11, ноябрь 2015 г., с. 76-85.

Из статьи вы узнаете:

- нужен ли трудовой договор с директором;

- в каком размере начислять зарплату директору;

- какую сумму зарплаты нужно согласовывать с учредителями;

- может ли директор сам увеличить себе оклад;

- как учесть зарплату директора в расходах.

При расчете налога на прибыль бухгалтер учитывает выплаты работникам, установленные трудовым договором (абз. 1 ст. 255 НК РФ). Нужен ли трудовой договор с директором? Такой вопрос возник после вступления в силу изменений в Гражданском кодексе.

Изменения в Гражданском кодексе о виде договора с директором

С 1 сентября 2014 года в статье 53 Гражданского кодекса действует новый пункт 4. Из него следует, что отношения между компанией и ее руководителем регулируются Гражданским кодексом и законами о юридических лицах. В связи с этим у компаний появились вопросы.

Нужно ли прекращать трудовой договор с директором и оформлять гражданско-правовой договор? Что платить директору - зарплату или вознаграждение?

Успокоим читателей. Пока все остается по-прежнему.

В законах об акционерных обществах и обществах с ограниченной ответственностью нет изменений по вопросам оформления отношений с руководителем компании. В этом можно убедиться, ознакомившись:

- с пунктом 3 статьи 69 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ);

- пунктом 1 статьи 40 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ).

С директором оформляется трудовой договор. На это обратили внимание судьи Пленума Верховного суда РФ (абз. 1 п. 2 постановления от 02.06.2015 N 21).

В рамках трудовых отношений директору нужно платить зарплату.

Трудовой договор с директором - единственным учредителем

С директором - единственным учредителем нужно заключить трудовой договор.

В письмах Роструда можно найти другую позицию (письма от 06.03.2013 N 177-6-1 и от 28.12.2006 N 2262-6-1):

- трудовой договор заключать не надо;

- управленческая деятельность осуществляется без заключения какого-либо договора, в том числе и трудового;

- функции директора единственный учредитель возлагает на себя на основании единоличного решения.

Тем не менее законодатели, специалисты Роструда и судьи не отрицают трудовых отношений между единственным учредителем и компанией. Об этом говорится:

- в пункте 1 части 1 статьи 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ (о пособиях);

- пункте 2 Разъяснения, утвержденного приказом Минздравсоцразвития России от 08.06.2010 N 428н;

- Определении ВАС РФ от 05.06.2009 N ВАС-6362/09.

Трудовые отношения возникают на основании трудового договора (ч. 1 ст. 16 ТК РФ). Следовательно, с директором - единственным учредителем необходимо заключить письменный трудовой договор. Это не является нарушением.

За оформление трудового договора с единственный учредителем оштрафовать компанию по статье 5.27 КоАП РФ нельзя (письмо Роструда от 04.09.2015 N 2065-6-1).

Подписать договор может сам единственный учредитель (ст. 20, 56 и 57 ТК РФ):

- со стороны работодателя - как его законный представитель;

- со стороны работника - в должности руководителя общества.

Образец записей в трудовом договоре смотрите ниже.

Образец. Записи в трудовом договоре с директором - единственным учредителем

Трудовой договор N 1/15-тд

г. Ялта, Республика Крым

17 сентября 2015 года

Общество с ограниченной ответственностью "Таврида" (ООО "Таврида"), именуемое в дальнейшем "Работодатель", в лице единственного участника Скифского Николая Александровича, действующего на основании Устава и решения единственного учредителя от 01.10.2015 N 1, с одной стороны, и Скифский Николай Александрович, именуемый в дальнейшем "Работник", с другой стороны, заключили настоящий договор о нижеследующем.

1. Предмет договора

1.1. Работник принимается на работу на должность директора.

<...>

Состав и размер зарплаты директора

Зарплата директора, как и любого работника, состоит из трех частей (ч. 1 ст. 129 ТК РФ):

- вознаграждение за труд (по окладу, тарифной ставке);

- компенсационные выплаты за труд в условиях, отклоняющихся от нормальных;

- стимулирующие выплаты.

Минимальный размер зарплаты директора за полностью отработанный месяц не может быть ниже:

- регионального МРОТ, если он установлен в регионе (ч. 11 ст. 133.1 ТК РФ);

- федерального МРОТ, если региональный МРОТ не установлен или компания отказалась присоединиться к соглашению по региональному МРОТ (ч. 3 ст. 133 и ч. 9 ст. 133.1 ТК РФ).

Максимальный размер зарплаты директора неограничен. Ее величину оговаривают при заключении трудового договора (ч. 2 ст. 145 ТК РФ). Однако при установлении директору высокой зарплаты нужно учесть одно обстоятельство.

Какую зарплату нужно согласовать с учредителями

В некоторых случаях трудовой договор с директором с высокой зарплатой можно отнести к крупным сделкам. Для таких сделок нужно получить одобрение учредителей.

Какую сумму выплат директору должны одобрить учредители, можно определить путем сравнения (см. формулу ниже). Она составлена на основе положений:

- пункта 1 статьи 46 Закона N 14-ФЗ;

- пункта 1 статьи 78 Закона N 208-ФЗ;

- пункта 10 постановления Пленума ВАС РФ от 16.05.2014 N 28.

Формула. Когда трудовой договор с высокой зарплатой директора относят к крупной сделке

Общая сумма выплат директору по условиям трудового договора

25% балансовой стоимости активов компании

В неравенстве два показателя.

Первый показатель - сумма выплат по условиям трудового договора. Это расчетная величина, а не сумма фактических выплат директору.

Чтобы рассчитать первый показатель, нужно определить максимально возможную сумму выплат директору по условиям трудового договора. В них войдет, в частности, зарплата, компенсации при увольнении, премии.

Период, за который суммируют выплаты, зависит от срока действия трудового договора.

Если трудовой договор бессрочный, сумму выплат определяют за год. Если трудовой договор срочный, то общую сумму выплат директору по условиям трудового договора определяют за планируемый период действия трудового договора (подп. 1 п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 16.05.2014 N 28).

Второй показатель - 25% балансовой стоимости активов компании. Его определяют по данным бухгалтерской отчетности на последний календарный день месяца, предшествовавшего месяцу заключения сделки. В нашем случае - трудового договора. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в постановлении от 27.02.2007 N 14092/06.

В ООО крупные сделки одобряет (п. 1, 3 и 4 ст. 46 Закона N 14-ФЗ):

- общее собрание участников общества;

- совет директоров (наблюдательный совет).

В АО крупные сделки одобряет (п. 1 ст. 79 Закона N 208-ФЗ):

- общее собрание акционеров;

- совет директоров (наблюдательный совет).

В каком документе устанавливают зарплату директору

Размер зарплаты нужно указать:

- в трудовом договоре (ч. 2 ст. 57 ТК РФ);

- приказе о приеме на работу.

Доплаты и компенсации за условия труда могут быть указаны в локальном нормативном акте компании. Например, в положении об оплате труда. Можно разработать отдельное положение об оплате труда директора и в нем указать нюансы назначения доплат, надбавок и премий руководителю.

В приказе о приеме на работу указывают те же сведения о зарплате, что и в трудовом договоре (ч. 1 ст. 68 ТК РФ).

Что делать, если директор сам назначил себе оклад

Бухгалтер по расчету зарплаты может попасть в довольно щекотливое положение. Приведем письмо подписчика журнала "Зарплата".

Наш директор подписал приказ об увеличении своего оклада в два раза. Других документов об увеличении зарплаты нет. Как мне теперь начислять зарплату директору?

Итак, бухгалтер оказался в непростой ситуации. Размер зарплаты директора можно изменять только по соглашению сторон договора (ст. 72 ТК РФ).

И если бухгалтер будет начислять повышенную зарплату только на основании приказа, он завысит расходы, занизит прибыль, а в дальнейшем директору будут неправильно рассчитаны отпускные и командировочные. Что делать?

В данном случае нужно рассказать директору, что увеличение зарплаты следует оформить по-другому:

- получить решение учредителей (участников, акционеров) об увеличении его зарплаты;

- подписать дополнительное соглашение к трудовому договору и указать в нем новые условия оплаты труда. Его вправе подписать председатель совета директоров, председатель общего собрания участников (п. 1 ст. 40 Закона N 14-ФЗ и п. 3 ст. 69 Закона N 208-ФЗ).

Если этого не сделать, повышение зарплаты будет считаться неправомерным. Учредители будут вправе взыскать с директора завышенную зарплату. Судьи их поддержат. Об этом свидетельствуют постановления ФАС:

- Поволжского округа от 17.07.2013 N А65-27541/2012;

- Западно-Сибирского округа от 08.08.2013 N А45-28357/2012, от 27.12.2012 N А27-18008/2011;

- Волго-Вятского округа от 03.12.2012 N А28-1031/2012.

Вопрос. Можно ли директору вместо зарплаты платить дивиденды?

Ответ. Нет, заменить зарплату дивидендами не получится. Отношения между компанией и директором являются трудовыми (абз. 1 п. 2 постановления Пленума Верховного суда РФ от 02.06.2015 N 21).

В рамках трудовых отношений работнику нужно ежемесячно начислять зарплату (ч. 3 ст. 133 и ч. 11 ст. 133.1 ТК РФ).

Дивиденды можно платить ежеквартально (п. 1 ст. 28, ст. 29 Закона N 14-ФЗ, п. 1-3 ст. 42, п. 1 и 4 ст. 43 Закона N 208-ФЗ), а можно и не платить.

Документы для начисления зарплаты директору

Для начисления директору зарплаты бухгалтеру нужно несколько документов:

- трудовой договор, приказ о приеме на работу. В них установлен размер зарплаты;

- локальный нормативный акт. В нем могут быть установлены доплаты, надбавки и премии директору и условия их начисления;

- табель учета рабочего времени. В нем указываются отработанные часы и время отдыха.

На основании перечисленных документов бухгалтер рассчитывает зарплату директору.

Сумму зарплаты определяют в расчетной ведомости. Ее можно составить по форме N Т-51, утвержденной постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1.

Учет зарплаты директора

В бухгалтерском учете начисление зарплаты отражают записью: Дебет 26 Кредит 70. В налоговом учете важны документы, на основании которых директору начисляют выплаты.

Если директор назначен учредителями

При расчете налога на прибыль учитывают выплаты директору, которые начислены в соответствии с трудовым или коллективным договором (абз. 1 ст. 255 НК РФ). В этом документе могут быть ссылки на локальные нормативные акты компании (письмо Минфина России от 22.09.2010 N 03-03-06/1/606).

Любая дополнительная выплата директору, не предусмотренная трудовым или коллективным договором, не уменьшает облагаемую базу по налогу на прибыль (п. 21 ст. 270 НК РФ).

Если директор - единственный учредитель

Специалисты Минфина России не разрешают списывать в расходы зарплату директора - единственного учредителя. Они объясняют это тем, что он не может заключить трудовой договор сам с собой. Об этом говорится в письмах Минфина России:

- от 19.02.2015 N 03-11-06/2/7790;

- от 17.10.2014 N 03-11-11/52558.

- от 16.01.2015 N 03-11-11/665.

Судьи не согласны с такой позицией. Вот пример из судебной практики. Налоговики посчитали, что директор осуществлял управленческую, а не трудовую деятельность. Поэтому расходы на оплату труда они признали его личными расходами, а не расходами общества.

Но судьи указали, что лицо, назначенное на должность директора общества, является его работником. Отношения между обществом и директором как работником регулируются нормами трудового права.

Фактически директор выполнял трудовые обязанности. Следовательно, на него распространяются все права и гарантии, предусмотренные для работника общества. В итоге судьи признали незаконным решение налоговой инспекции о доначислении налога на прибыль (постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2011 N А13-6879/2010).

НДФЛ и взносы с зарплаты директора

Зарплата директора облагается НДФЛ и взносами на общих основаниях. Ставка НДФЛ зависит от его налогового статуса:

- 13% - для налоговых резидентов РФ (п. 1 ст. 224 НК РФ);

- 30% - для тех, кто не считается налоговым резидентом РФ (п. 3 ст. 224 НК РФ).

При расчете страховых взносов в ПФР и ФСС РФ нужно учитывать предельную величину облагаемой базы (ч. 4 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ). В 2015 году:

- для взносов в ПФР - 711 000 руб.;

- для взносов в ФСС РФ на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством - 670 000 руб.

Взносы в ПФР с суммы, превышающей 711 000 руб., нужно платить по тарифу 10%.

Если компания применяет пониженные тарифы, с сумм, превышающих лимит, платить взносы в ПФР по тарифу 10% не надо (письмо Минтруда России от 30.01.2015 N 17-3/В-37)

Примечание. Предельные размеры облагаемой базы на 2015 год установлены пунктом 1 постановления Правительства РФ от 04.12.2014 N 1316.

Пример. Расчет зарплаты директору, НДФЛ и взносов

А.С. Павлов работает в ООО "Новь" директором с 2014 года. Его должностной оклад - 150 000 руб. В ноябре А.С. Павлов отработал 19 из 20 рабочих дней. Один рабочий день он был в отпуске за свой счет. Права на налоговые вычеты работник не имеет.

Перечень премий директору

В трудовом договоре с А.С. Павловым установлена система премирования. Он имеет право на квартальные премии за выполнение плана:

- по прибыли;

- по индексу удовлетворенности клиентов.

Сумма премии за выполнение плана по прибыли зависит от процента выполнения плана.

Максимальная сумма премии - 200 000 руб. За каждый процент невыполнения плана премия снижается на 10%. За каждый процент превышения плана премия повышается на 10%. На III квартал 2015 года план по сумме прибыли составил 1 000 000 руб. Прибыль определяют по данным бухгалтерского учета.

Сумма премии за выполнение плана по индексу удовлетворенности клиентов также зависит от процента выполнения плана. Максимальная сумма - 70 000 руб. За каждый процент невыполнения плана премия снижается на 10%. За каждый процент превышения плана премия повышается на 10%. На III квартал 2015 года план по индексу удовлетворенности клиентов составил 65%.

Фактические показатели для начисления премии

За III квартал 2015 года по данным бухгалтерского учета компания получила прибыль (980 000 руб.).

Фактический индекс удовлетворенности клиентов составил 68%.

Нужно рассчитать:

- зарплату А.С. Павлову за отработанные дни в ноябре и сумму премий по итогам III квартала;

- сумму НДФЛ;

- сумму страховых взносов при условии, что за период с января по октябрь 2015 года облагаемая взносами сумма выплат работнику составила 1 800 000 руб., то есть она уже превысила предельную величину облагаемой базы взносов в ПФР и ФСС РФ.

Компания применяет общие тарифы страховых взносов. Тариф взносов в ФСС РФ на случай травматизма составляет 0,2%.

Решение. Зарплата по окладу за ноябрь составит 142 500 руб. (150 000 руб. : 20 раб. дн. х 19 раб. дн.).

Сумма премии за выполнение плана по прибыли

План выполнен на 98% (980 000 руб. х 100% : 1 000 000 руб.). Недовыполнение - 2%. За каждый процент невыполнения плана премия снижается на 10%. Сумма премии составит 160 000 руб. [200 000 руб. х (100% - 2 х 10%)].

Сумма премии за выполнение плана по индексу удовлетворенности клиентов

План перевыполнен на 3% (68% - 65%). Сумма премии - 91 000 руб. [70 000 руб. х (100% + 3 х 10%)].

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете сделаны записи:

Дебет 26 Кредит 70

- 393 500 руб. (142 500 руб. + 160 000 руб. + 91 000 руб.) - начислена зарплата за отработанное в ноябре время и премии за III квартал;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"

- 51 155 руб. (393 500 руб. х 13%) - начислен НДФЛ;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет "Расчеты с ПФР"

- 39 350 руб. (393 500 руб. х 10%) - начислены взносы в ПФР по тарифу 10%;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет "Расчеты с ФФОМС"

- 20 068,5 руб. (393 500 руб. х 5,1%) - начислены взносы в ФФОМС;

Дебет 26 Кредит 69 субсчет "Расчеты с ФСС РФ на случай травматизма"

- 787 руб. (393 500 руб. х 0,2%) - начислены взносы в ФСС РФ на случай травматизма.

Взносы в ФСС РФ на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством не начисляются, так как выплаты работнику превысили предельную величину облагаемой базы (670 000 руб.).