Предмет покупки - сельхозпредприятие: право, учет (О.В. Давыдова, "Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2013 г.)

Предмет покупки - сельхозпредприятие: право, учет

Покупка сельскохозяйственного предприятия другой компанией - это по сути объединение бизнеса. На такую продажу может решиться предприятие, которое находится в неустойчивом финансовом состоянии либо у которого возникло желание начать все с нуля - заняться совершенно другим бизнесом за счет средств, полученных от продажи имущественного комплекса. Продажа предприятия может стать и результатом банкротства предприятия (о чем мы не будем говорить в данной статье).

Как оформляется сделка по продаже предприятия? В какой момент имущественный комплекс переходит к покупателю? Каким образом в такой ситуации с позиции гражданского законодательства защищены права кредиторов продаваемого предприятия? В каком порядке организуется бухгалтерский учет у покупателя предприятия?

Право

Понятие предприятия

Согласно п. 1 ст. 132 ГК РФ предприятием как объектом прав признается имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности. Предприятие в целом как имущественный комплекс признается недвижимостью.

К сведению. В пункте 3.4 Концепции развития гражданского законодательства Российской Федерации, одобренной Решением Совета при Президенте РФ по кодификации и совершенствованию гражданского законодательства от 07.10.2009, указано на необходимость исключения из ст. 132 ГК РФ признания предприятия в целом недвижимой вещью. Это связано с тем, что входящие в состав предприятия здания, строения, сооружения регистрируются как отдельные объекты недвижимости, а регистрация предприятия в качестве недвижимости порождает трудноразрешимый вопрос, какое именно имущество входит в состав такой недвижимости. В связи с этим ставится вопрос о включении в Гражданский кодекс нового особого объекта недвижимого имущества - технологического имущественного комплекса недвижимости. Как показывает проект Федерального закона N 47538-6 (принят Государственной Думой РФ в первом чтении 27.04.2012, разделен на отдельные самостоятельные законопроекты), представленный вопрос находится в разработке.

В силу п. 2 ст. 132 ГК РФ предприятие в целом или его часть могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав.

В состав предприятия как имущественного комплекса входят:

- все виды имущества, предназначенные для его деятельности, в том числе земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукция;

- права требования, долги;

- права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания);

- другие исключительные права.

В то же время данный список может быть скорректирован законом или договором. К примеру, при продаже предприятия должника в соответствии со ст. 110 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" в состав предприятия не включаются денежные обязательства и обязательные платежи должника, за исключением тех из них, что возникли после принятия заявления о признании должника банкротом и могут быть переданы покупателю.

О договоре продажи предприятия

К данному виду договора применяются нормы § 8 ГК РФ (ст. 559-566), а также § 1 "Общие положения о купле-продаже" (если § 8 не предусмотрено иное).

Согласно п. 1 ст. 559 ГК РФ по договору продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателя предприятие в целом как имущественный комплекс, за исключением тех прав и обязанностей, которые он не вправе передавать другим лицам. Например, не подлежат передаче покупателю права продавца, полученные им на основании разрешения (лицензии) на занятие соответствующей деятельностью, если только иное не установлено законом или иными правовыми актами*(1).

В силу п. 1 ст. 560 ГК РФ договор продажи предприятия заключается в письменной форме путем составления одного документа, подписанного сторонами. К договору в обязательном порядке должны быть приложены документы, удостоверяющие состав продаваемого предприятия. Таковыми являются:

- акт инвентаризации;

- бухгалтерский баланс;

- заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия;

- перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.

Учтите: несоблюдение формы договора продажи предприятия (в том числе отсутствие приложения к договору в виде документов*(2)) влечет его недействительность (п. 2 ст. 560 ГК РФ). А вот требование о том, что договор продажи предприятия подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента данной регистрации, распространяется только на договоры, заключенные до 01.03.2013. Пока такой договор не будет зарегистрирован, добиться принятия решения о государственной регистрации перехода права собственности на предприятие не удастся (при условии, что другая сторона не уклоняется от государственной регистрации договора)*(3).

К сведению. В судебной практике есть случаи, когда подаются иски о признании недействительными договоров купли-продажи имущества предприятия по причине того, что ими фактически прикрывалась сделка по продаже имущественного комплекса. Например, подобный иск был удовлетворен судьями ФАС ПО (Постановление от 20.10.2011 по делу N А57-21910/2009): отчуждение имущества, в результате которого предприятие лишается всех производственных фондов и возможности осуществления уставной деятельности, при наличии существенной кредиторской задолженности фактически ведет к ликвидации юридического лица. Данные обстоятельства влекут недействительность указанных сделок.

В другом деле истец не смог представить доказательства того, что спорные сделки имеют признаки притворности и прикрывают договор купли-продажи предприятия (Постановление ФАС ПО от 30.06.2010 по делу N А12-18240/2008).

Передача предприятия и переход права собственности на него

Передача производится по передаточному акту, в котором указываются (п. 1 ст. 563 ГК РФ):

- данные о составе предприятия и уведомлении кредиторов о продаже предприятия (их уведомляет в письменном виде одна из сторон договора);

- сведения о выявленных недостатках переданного имущества;

- перечень имущества, обязанности по передаче которого не исполнены продавцом ввиду утраты.

Подготовка предприятия к передаче, включая составление и представление на подписание передаточного акта, является обязанностью продавца и осуществляется за его счет, если иное не предусмотрено договором.

Предприятие считается переданным покупателю со дня подписания передаточного акта обеими сторонами. С этого момента случайная гибель или случайное повреждение имущества, переданного в составе предприятия, - риск покупателя.

Что касается права собственности на предприятие, оно переходит к покупателю с момента государственной регистрации указанного права, что происходит непосредственно после передачи предприятия, если иное не предусмотрено договором. Допустим, что на основании договора право собственности на предприятие сохраняется за продавцом до оплаты покупателем покупки предприятия или наступления других обстоятельств. В таком случае к покупателю переходит право распоряжения имуществом и правами, входящими в состав переданного предприятия, в той мере, в какой это необходимо для целей, ради которых предприятие приобретено (п. 3 ст. 564 ГК РФ).

Зависимость от кредиторов

Кредитор, который письменно не сообщил продавцу или покупателю о своем согласии на перевод долга, наделен правом в течение трех месяцев со дня получения уведомления о продаже предприятия потребовать (одно из двух):

- прекращения или досрочного исполнения обязательства и возмещения продавцом причиненных этим убытков. Кстати, по общему правилу, закрепленному в п. 1 ст. 391 ГК РФ, перевод должником своего долга на другое лицо допускается лишь с согласия кредитора;

- признания договора продажи предприятия недействительным полностью или в соответствующей части.

Кредитору, который не был поставлен в известность о продаже предприятия, на предъявление одного из приведенных требований отводится год со дня, когда он узнал или должен был узнать о передаче предприятия продавцом покупателю (п. 3 ст. 562 ГК РФ).

Еще один важный момент: после передачи предприятия продавец и покупатель несут солидарную ответственность по долгам, которые были переведены на покупателя без согласия кредитора (то есть должниками становятся оба). Согласно п. 1 ст. 323 ГК РФ при солидарной обязанности должников кредитор вправе требовать исполнения и от всех должников совместно, и от любого из них в отдельности, притом и полностью, и в части долга. Таким образом, кредитор вправе предъявить иски одновременно и продавцу, и покупателю предприятия либо выставить требование одному из них. Солидарные должники в силу п. 2 указанной статьи остаются обязанными до тех пор, пока обязательство не исполнено полностью.

Исполнение солидарной обязанности полностью одним из должников освобождает остальных должников от исполнения кредитору (п. 1 ст. 325 ГК РФ). В то же время должник, исполнивший солидарную обязанность, имеет право регрессного требования к остальным должникам в равных долях за вычетом доли, падающей на него самого, если иное не вытекает из отношений между ними. Кроме того, неуплаченное одним из солидарных должников должнику, исполнившему солидарную обязанность, падает в равной доле на этого должника и на остальных должников.

В связи с этим, если продавец погасит задолженность перед кредитором в полном объеме после передачи предприятия (вместе с долгом) покупателю, он вправе выставить покупателю регрессивное требование о компенсации ему половины погашенной задолженности (если только стороны не договорятся об ином).

Учет

Порядок отражения в бухгалтерском учете факта приобретения имущественного комплекса в нормативных правовых актах по сути не установлен. Вспомним: согласно гражданскому законодательству предприятие в целом как имущественный комплекс признается недвижимостью, в то же время в его состав входят не только имущество и имущественные права, но и права требования, а также долги продавца. Считаем, что в учете приобретенный имущественный комплекс не следует отражать как отдельную единицу - актив (например, по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы"), ведь в деятельности будет использоваться не само по себе предприятие. К учету следует принимать переданные активы и обязательства по отдельности, тем более что у покупателя могут возникнуть дополнительные затраты (например, связанные с перевозкой имущества, доведением его до состояния, в котором оно пригодно для использования), которые могут увеличить стоимость полученного имущества по правилам учета соответствующего актива. Расчеты с продавцом имущественного комплекса можно организовать на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Необходимо учитывать, что в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части) возникает деловая репутация, которая учитывается в составе НМА (об этом сказано в ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"*(4) и Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации*(5)). Деловая репутация представляет собой разницу между покупной ценой предприятия и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения) (понятно, что речь идет о передаваемых активах и обязательствах). Следует обратить внимание, что в качестве объекта НМА к учету принимается только положительная деловая репутация.

Получается, что при приобретении имущественного комплекса в учете покупателя отражаются переданные активы и обязательства в оценке, по которой они числились в учете продавца, а также деловая репутация, стоимость которой устанавливается расчетным путем. Определимся с тем, в какой момент и на каком счете в бухгалтерском учете признаются приобретенные активы, обязательства и возникшая деловая репутация.

Переданные активы

Согласно п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России*(6) активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. Актив признается в бухгалтерском балансе, когда от него вероятно получение организацией экономических выгод в будущем и когда его стоимость может быть измерена с достаточной степенью надежности (п. 8.3). На дату передачи имущественного комплекса покупатель владеет информацией о стоимости активов и у него имеется уверенность в получении в будущем экономических выгод, поскольку, даже если у него пока отсутствует право собственности в отношении имущественного комплекса, с этого момента к нему перешло право распоряжения имуществом и правами. Кроме того, на покупателя перешел риск случайной гибели или случайного повреждения имущества, переданного в составе предприятия.

Таким образом, соответствующие записи по учету активов формируются в бухгалтерском учете на дату передачи предприятия по передаточному акту, даже если к этому моменту право собственности в отношении предприятия к покупателю еще не перешло.

Принятые обязательства

На основании п. 7.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России обязательством считается существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся проектов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку активов. Обязательство признается в бухгалтерском балансе, когда в результате исполнения соответствующего требования существует вероятность оттока хозяйственных средств, способных приносить организации экономические выгоды, и когда величина этого требования может быть измерена с достаточной степенью надежности (п. 8.4).

Чтобы дать оценку приобретенным обязательствам, разделим их на две группы. В первую группу входят обязательства перед кредиторами, которые письменно уведомлены о продаже долга и дали согласие на перевод долга. В этом случае обязанность по погашению задолженности ложится на покупателя предприятия с момента передачи ему имущественного комплекса по передаточному акту. Следовательно, обязательства отражаются на дату передачи в учете.

Вторая группа включает в себя обязательства перед кредиторами, которые были письменно уведомлены о продаже, но не дали своего согласия на перевод долга, либо вообще не были уведомлены о продаже предприятия. Такие кредиторы в соответствующий срок вправе потребовать прекращения или досрочного исполнения обязательства и возмещения продавцом причиненных этим убытков либо признания договора продажи предприятия недействительным. Причем продавец и покупатель несут солидарную ответственность по обязательству, переведенному на покупателя без согласия кредитора.

В подобных обстоятельствах у покупателя предприятия могут возникнуть сомнения в наличии обязанности, исполнения которой он не может избежать. К примеру, кредитор может потребовать исполнения обязательства от продавца, тот исполнит ее в полном объеме и предъявит регрессивное требование к покупателю в соответствующей доле. Получается, что на момент передачи предприятия для признания в учете обязательства в полном объеме условия не выполняются, ведь вероятность оттока хозяйственных средств, способных приносить организации экономические выгоды, в размере задолженности поставлена под сомнение. Налицо наличие необходимости отражения в учете оценочного обязательства.

В соответствии с п. 5 ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы"*(7) оценочное обязательство признается в учете при одновременном соблюдении следующих условий:

- в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность все-таки существует. В нашей ситуации об этом свидетельствует наличие солидарной ответственности;

- уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

В пункте 10 ПБУ 8/2010 зафиксировано: если организация имеет солидарное с другими лицами обязательство, оценочное обязательство признается в той части, в которой существует вероятность уменьшения экономических выгод, при соблюдении вышеперечисленных условий. Причем часть солидарного с другими лицами обязательства, в отношении которого уменьшение экономических выгод организации не является вероятным, относится к условным обязательствам.

На основании п. 15 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете организации в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Если величина оценочного обязательства определяется путем выбора из набора значений, в качестве такой величины принимается средневзвешенная величина, которая рассчитывается как среднее из произведений каждого значения и его вероятности.

Предположим, что при покупке имущественного комплекса на покупателя была переведена задолженность перед ОАО "Совет" в размере 250 000 руб. Это общество было извещено о продаже предприятия, но сообщения о согласии на перевод от него не поступило. С учетом возникшей солидарной ответственности покупатель оценивает: более вероятно, чем нет, что обязательство существует. Сумма потерь покупателя составит 250 000 руб., если ему придется погашать обязанность перед ОАО "Совет" в полном объеме (что оценивается в 70%), либо 125 000 руб., если покупатель и продавец разделят ответственность между собой (вероятность составляет 30%). В связи с этим величина оценочного обязательства - 212 500 руб. (250 000 руб. х 70% + 125 000 руб. х 30%).

Что касается условного обязательства, которое в рассматриваемом случае составляет 37 500 руб. (250 000 - 212 500), по общему правилу оно в бухгалтерском учете не признается (п. 14 ПБУ 8/2010). Однако данное положение вещей приведет к тому, что по счету 76 возникнет кредитовое сальдо в виде не признанного в учете условного обязательства, что является по сути искажением информации по расчетам с продавцом предприятия. Что делать с таким обязательством, указано в международных стандартах.

По правилам МСФО (IAS) 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы" к условным обязательствам среди прочего относится существующее обязательство, которое возникает из прошлых событий, но не признается, так как не представляется вероятным, что для его урегулирования потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды (п. 22). Однако, как указано в п. 23 МСФО (IFRS) 3 "Объединения бизнеса", приведенные требования МСФО (IAS) 37 не применяются при определении того, какие условные обязательства необходимо признать на дату приобретения бизнеса. Вместо этого покупатель должен признать на дату приобретения существующее обязательство (являющееся условным), принятое при объединении бизнеса, несмотря на то, что не представляется вероятным, что для урегулирования обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономическую выгоду.

По нашему мнению, такое условное обязательство следует включить в состав оценочного обязательства. В связи с этим получается, что долги, переведенные на покупателя имущественного комплекса без согласия кредиторов, в полном объеме отражаются в учете как оценочные обязательства, следовательно, приведенные выше расчеты делать не придется.

Согласно п. 8 ПБУ 8/2010 оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов, то есть на счете 96. При признании оценочного обязательства в зависимости от его характера величина оценочного обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы либо включается в стоимость актива. В нашем случае это стоимость актива (Дебет 76 Кредит 96 - 250 000 руб.).

При фактических расчетах по признанным оценочным обязательствам в виде переданных долгов в бухгалтерском учете отражается соответствующая кредиторская задолженность в корреспонденции со счетом учета резерва предстоящих расходов (например, Дебет 96 Кредит 60). В случае избыточности суммы признанного оценочного обязательства или прекращения выполнения условий его признания неиспользованная сумма оценочного обязательства в силу п. 22 ПБУ 8/2010 списывается с отнесением на прочие доходы (Дебет 96 Кредит 91-1).

Положительная деловая репутация

На основании п. 43 ПБУ 14/2007 положительная деловая репутация расценивается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами. Она учитывается в качестве отдельного инвентарного объекта и включается в состав НМА при выполнении условий, перечисленных в п. 3 ПБУ 14/2007:

- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем;

- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем, а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;

- можно выделить объект или отделить (идентифицировать) его от других активов;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев (или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);

- организация не предполагает продавать объект в течение 12 месяцев (или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);

- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

- у объекта отсутствует материально-вещественная форма.

Перечисленные условия выполняются на дату передачи имущественного комплекса по передаточному акту.

Положительная деловая репутация амортизируется в течение 20 лет (но не более срока действия организации) (п. 44 ПБУ 14/2007). Амортизация начисляется линейным способом (начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве НМА). Поэтому ежемесячная сумма амортизационных отчислений получается путем деления стоимости деловой репутации на 240  мес. (20 лет х 12 мес.).

Каким образом в бухгалтерском учете отражается сумма начисленной амортизации, организация решает самостоятельно. Как указано в Инструкции по применению Плана счетов, сумма амортизации по НМА может накапливаться на счете 05 "Амортизация нематериальных активов" либо списываться непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы".

Пример 1

ОАО "Просо" (покупатель) и ООО "Урожайный" (продавец) заключили договор продажи предприятия на сумму 1 000 000 руб. (без НДС).

В состав продаваемого имущественного комплекса входят:

- имущество (основные средства, материалы, готовая продукция) на сумму 3 250 000 руб. (по данным бухгалтерского баланса продавца на дату покупки);

- дебиторская задолженность покупателей ООО "Урожайный" в размере 2 500 000 руб.;

- обязательства перед поставщиками в размере 5 480 000 руб., в том числе перед поставщиками, не поставленными в известность о переводе долга, в сумме 3 126 000 руб.

В бухгалтерском учете ОАО "Просо" в связи с покупкой другого предприятия должны быть сделаны такие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
На дату передачи предприятия по передаточному акту
В составе имущественного комплекса приобретены основные средства, материалы и готовая продукция	08, 10, 43	76	3 250 000
В составе имущественного комплекса приобретена дебиторская задолженность	62	76	2 500 000
При покупке имущественного комплекса приняты обязательства (в части долгов, перевод которых осуществлен с согласия кредиторов) (5 480 000 - 3 126 000) руб.	76	60	2 354 000
При покупке имущественного комплекса приняты обязательства (поскольку перевод долгов осуществлен без согласия кредиторов, в учете признано оценочное обязательство)	76	96	3 126 000
Отражена приобретенная положительная деловая репутация (1 000 000 - (3 250 000 + 2 500 000 - 5 480 000)) руб.	08-5	76	730 000
Положительная деловая репутация включена в состав НМА	04	08-5	730 000
На дату расчетов с продавцом
Перечислены денежные средства продавцу имущественного комплекса	76	51	1 000 000
Начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия деловой репутации к учету в качестве НМА
Начислена ежемесячная амортизация по положительной деловой репутации (730 000 руб. / (20 лет х 12 мес.))	20	04 (05)	3 042

Отрицательная деловая репутация

Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю в связи с отсутствием таких факторов, как наличие стабильных покупателей, репутация качества, навыки маркетинга и сбыта, деловые связи, опыт управления, уровень квалификации персонала. В этом случае репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов (п. 45 ПБУ 14/2007). Данный вид дохода признается в бухгалтерском учете по мере образования (выявления), то есть на дату передачи имущественного комплекса по передаточному акту (п. 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации"*(8)).

Пример 2

Изменим условия примера 1. Обязательства перед поставщиками, входящие в состав продаваемого предприятия, составляют, по данным бухгалтерского учета продавца, 4 270 000 руб., в том числе перед поставщиками, не поставленными в известность о переводе долга, - 3 126 000 руб.

В бухгалтерском учете ОАО "Просо" в связи с покупкой другого предприятия должны быть сделаны такие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
На дату передачи предприятия по передаточному акту
В составе имущественного комплекса приобретены основные средства, материалы и готовая продукция	08, 10, 43	76	3 250 000
В составе имущественного комплекса приобретена дебиторская задолженность	62	76	2 500 000
При покупке имущественного комплекса приняты обязательства (в части долгов, перевод которых осуществлен с согласия кредиторов) (4 270 000 - 3 126 000) руб.	76	60	1 144 000
При покупке имущественного комплекса приняты обязательства (поскольку перевод долгов осуществлен без согласия кредиторов, в учете признано оценочное обязательство)	76	96	3 126 000
Отражена приобретенная отрицательная деловая репутация (1 000 000 - (3 250 000 + 2 500 000 - 4 270 000)) руб.	76	91-1	480 000
На дату расчетов с продавцом
Перечислены денежные средства продавцу имущественного комплекса	76	51	1 000 000

Покупка предприятия как событие после отчетной даты

Приобретение предприятия как имущественного комплекса, имевшее место в период между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год, относится к событиям после отчетной даты. Если быть точнее, такая покупка является событием, свидетельствующим о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация вела свою деятельность. На это прямо указано в ПБУ 7/98 "События после отчетной даты"*(9).

На основании п. 6 ПБУ 7/98 существенное событие после отчетной даты подлежит отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного его характера для организации. Последствия события после отчетной даты отражаются в бухгалтерской отчетности путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации либо путем раскрытия соответствующей информации (п. 7 ПБУ 7/98). Информация о покупке предприятия раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. При этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся. При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным периодом, в общем порядке делается запись, отражающая данное событие.

В соответствии с МСФО (IAS) 10 "События после окончания отчетного периода" существенное объединение бизнеса после окончания отчетного периода также относится к событиям после окончания отчетного периода (причем некорректирующим, что означает отсутствие необходимости корректировки сумм, признанных в финансовой отчетности за отчетный период). Однако если некорректирующие события после окончания отчетного периода существенны, их нераскрытие может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе финансовой отчетности. Поэтому предприятие должно раскрыть следующую информацию по каждой существенной категории некорректирующих событий после окончания отчетного периода (п. 21 МСФО (IAS) 10):

- характер события;

- расчетную оценку его финансового влияния или заявление о невозможности такой оценки.

* * *

Договор купли-продажи предприятия заключается в письменной форме. К нему в обязательном порядке прилагаются акт инвентаризации, бухгалтерский баланс, заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия, а также перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия. Передача предприятия производится по передаточному акту, именно на дату его подписания обеими сторонами в бухгалтерском учете покупателя и отражаются записи по приобретению имущественного комплекса. В учете отражаются переданные активы и принятые обязательства по отдельности (причем обязательства признаются оценочными, если отсутствует согласие кредиторов на их перевод), а разница между покупной ценой предприятия и суммой указанных активов и обязательств по бухгалтерскому балансу продавца на дату покупки формирует стоимость деловой репутации. Положительная деловая репутация включается в состав НМА, и ее стоимость списывается путем начисления амортизации линейным способом, отрицательная - увеличивает величину прочих доходов. Еще один момент, который следует учитывать, связан с тем, что приобретение предприятия является событием после отчетной даты, если передача предприятия осуществлена между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный период. Информацию об этом событии следует включить в пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

О.В. Давыдова,

эксперт журнала "Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Иное, в частности, предусмотрено ст. 9 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах", в соответствии с которой право пользования участниками недр при определенных обстоятельствах может перейти к покупателю имущественного комплекса.

*(2) Пример - Постановление ФАС СЗО от 27.10.2010 по делу N А66-10688/2009.

*(3) Пример - Постановление ФАС ПО от 07.12.2011 по делу N А65-2179/2011.

*(4) Утверждено Приказом Минфина РФ от 27.12.2007 N 153н.

*(5) Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н.

*(6) Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997.

*(7) Утверждено Приказом Минфина РФ от 13.12.2010 N 167н.

*(8) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 32н.

*(9) Утверждено Приказом Минфина РФ от 25.11.1998 N 56н.