Специальные сроки хранения документов в налоговых целях (Е. Орлова, "Налоговый вестник", N 2, февраль 2013 г.)

Специальные сроки хранения документов в налоговых целях

Бухгалтерским и налоговым законодательством, а также законодательством о страховых взносах установлены общие сроки хранения документов. Их необходимо соблюдать во избежание санкций со стороны контролирующих органов. Однако на практике иногда возникают такие ситуации, когда компаниям нужно соблюдать не общие, а специальные сроки хранения документов в целях снижения налоговых рисков. Об этом мы и поговорим.

Общие сроки хранения документов

Согласно ч. 1 ст. 17 Федерального закона от 22.10.2004 N 125-ФЗ "Об архивном деле в Российской Федерации" организации обязаны обеспечивать сохранность архивных документов, в т.ч. документов по личному составу, в течение сроков их хранения, установленных федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, а также следующими нормативно-правовыми актами:

- Перечнем типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков их хранения, утв. приказом Минкультуры РФ от 25.08.2010 N 558 (далее - Перечень N 558);

- Перечнем типовых архивных документов, образующихся в научно-технической и производственной деятельности организаций, с указанием сроков хранения, утв. приказом Минкультуры РФ от 31.07.2007 N 1182;

- Перечнем типовых документов, образующихся в деятельности госкомитетов, министерств, ведомств и других учреждений, организаций, предприятий, с указанием сроков хранения, утв. Главархивом СССР от 15.08.1988;

- Положением о порядке и сроках хранения документов акционерных обществ, утв. постановлением ФКЦБ РФ от 16.07.2003 N 03-33/пс.

- Для целей бухгалтерского учета сроки хранения документов установлены ч. 1 и 2 ст. 29 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), вступившего в силу с 1 января 2013 года:

- для первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, бухгалтерской (финансовой) отчетности - в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года. Документы, перечисленные в Перечне N 558, нужно хранить в течение сроков, указанных в этом Перечне, но не менее пяти лет. Напомним, что приказ Минкультуры России от 25.08.2010 N 558, утвердивший Перечень N 558, вступил в силу с 30.09.2011 - по истечении 10 дней с даты его официального опубликования. Приказ вместе с приложением был опубликован в "Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти" 19 сентября 2011 года (п. 2 приказа Минкультуры России от 25.08.2010 N 558). До указанной даты (30.09.2011) контролирующие органы были не вправе ссылаться на этот документ;

- для документов учетной политики, стандартов экономического субъекта, других документов, связанных с организацией и ведением бухгалтерского учета, в т.ч. средств, обеспечивающих воспроизведение электронных документов, и проверку подлинности электронной подписи, - не менее пяти лет после года, в котором они использовались для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности в последний раз.

Обязанность налогоплательщиков по обеспечению сохранности данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в т.ч. документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов в течение четырех лет, предусмотрена подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ. При этом имейте в виду: налоговые органы не вправе истребовать у вас отчеты, аналитические справки (обобщения) и другие бумаги, не являющиеся первичными бухгалтерскими документами. На это прямо указано в п. 4 письма ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-2/15309.

Четырехлетний срок распространяется также на налоговых агентов, которые обязаны обеспечивать сохранность документов для исчисления, удержания и перечисления налогов (подп. 5 п. 3 ст. 24 НК РФ), и на индивидуальных предпринимателей независимо от того, сохраняется ли за ними статус индивидуальных (п. 48 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002, письмо Минфина России от 11.05.2012 N 03-02-08/45).

По общему правилу течение налоговых сроков, установленных в годах, начинается на следующий день после календарной даты (наступления события), которой определено начало срока, и оканчивается в соответствующие месяц и число последнего года срока (пп. 2, 3, 7 ст. 6.1 НК РФ). Течение срока хранения начинается после окончания периода, в котором документ в последний раз использовался для составления налоговой отчетности, начисления и уплаты налога, подтверждения полученных доходов и произведенных расходов (письмо Минфина России от 30.03.2012 N 03-11-11/104).

Указанные документы нужны налоговым органам для целей контроля за соблюдением налогоплательщиками (плательщиками сбора, налоговыми агентами) законодательства о налогах и сборах, в т.ч. посредством проведения налоговых проверок.

Плательщики страховых взносов должны обеспечивать сохранность документов, подтверждающих исчисление и уплату сумм страховых взносов, в течение шести лет (п. 6 ч. 2 ст. 28 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды медицинского страхования"), а не четырех, как в отношении данных и документов бухгалтерского и налогового учета, необходимых для исчисления и уплаты налогов (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ).

При этом срок давности для привлечения к ответственности как по налоговым правонарушениям, так и в отношении правонарушений по страховым взносам составляет три года с момента его совершения либо со следующего дня после дня окончания периода, в течение которого оно было совершено, и до дня вынесения решения о привлечении к ответственности (п. 1 ст. 113 НК РФ и ч. 1 ст. 45 Закона N 212-ФЗ).

Таблица

Общие сроки хранения основных документов, с которыми работают бухгалтеры

Группа документов	Срок хранения	Основание
1) первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская отчетность; 2) документы учетной политики, стандарты экономического субъекта, другие документы, связанные с организацией и ведением бухгалтерского учета, в т.ч. средства, обеспечивающие воспроизведение электронных документов и проверку подлинности электронной подписи	Не менее пяти лет	Части 1, 2 ст. 29 Закона N 402-ФЗ, Перечень, утвержденный Приказом Минкультуры России от 25.08.2010 N 558.
Налоговая отчетность, документы, подтверждающие расчет налоговой базы и налога, перечисление сумм налогов, освобождение от уплаты какого-либо налога, возможность применения льгот	Не менее четырех лет	Подпункт 8 п. 1 ст. 23, подп. 5 п. 3 ст. 24 НК РФ
Документы, подтверждающие исчисление и уплату страховых взносов	Не менее шести лет	Пункт 6 ч. 2 ст. 28 Закона N 212-ФЗ

Ответственность за несоблюдение сроков хранения документов

Итак, в соответствии с законодательством любая компания (независимо от формы собственности) обязана обеспечить хранение своих документов в течение установленных сроков. Хранение документов, особенно налоговых, - обязательная процедура, к которой не стоит относиться несерьезно.

Если компанией не была обеспечена сохранность документов, то в ходе проведения проверки налоговый орган потребует их восстановить, в противном случае за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов или иных сведений налогоплательщик может быть оштрафован по ст. 126 НК РФ (письмо Минфина России от 11.08.2011 N 03-02-07/1-288). Штраф составит 200 руб. за каждый непредставленный документ. При этом для наложения санкций по ст. 126 НК РФ должно быть доказано наличие точного количества документов.

Обратите внимание! Налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число непредставленных им документов достоверно не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо (постановление Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 N 15333/07 по делу N А65-1455/2007-СА2-34).

Статья 15.11 КоАП РФ предусматривает административную ответственность должностных лиц за нарушение порядка и сроков хранения учетных документов. Такое нарушение влечет наложение административного штрафа в размере от 2000 до 3000 руб.

Кодексом об административных правонарушениях РФ предусмотрена ответственность за нарушение сроков хранения документов по различным участкам учета, в частности:

- за несоблюдение сроков хранения учетных и отчетных документов по валютным операциям административный штраф для компании составит от 40 000 до 50 000 руб., а для ее должностных лиц - от 4000 до 5000 руб. (ч. 6 ст. 15.25 КоАП РФ);

- за нарушение установленных сроков хранения учетных документов по внешнеэкономическим сделкам с товарами, информацией, работами, услугами либо результатами интеллектуальной деятельности для целей экспортного контроля административный штраф для компании составит от 10 000 до 20 000 руб., а для ее должностных лиц - от 1000 до 2000 руб. (ч. 2 ст. 14.20 КоАП РФ);

- за нарушение рекламодателем, рекламопроизводителем или рекламораспространителем сроков хранения рекламных материалов или их копий, а также договоров на производство, размещение или распространение рекламы, установленных законодательством о рекламе, административный штраф для компании составит от 20 000 до 200 000 руб., а для ее должностных лиц - от 2000 до 10 000 руб. (ст. 19.31 КоАП РФ). Кроме того, административная ответственность предусмотрена также за нарушение сроков хранения документов, установленных корпоративным законодательством и хранение которых является обязательным, в частности (ст. 13.25 КоАП РФ):

- за неисполнение акционерным обществом, профессиональным участником рынка ценных бумаг, обязанности по хранению документов в течение сроков, предусмотренных законодательством об акционерных обществах, о рынке ценных бумаг, и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами административный штраф для компании составит от 200 000 до 300 000 руб., а для ее должностных лиц - от 2500 до 5000 руб.;

- за неисполнение обществом с ограниченной (дополнительной) ответственностью или унитарным предприятием обязанности по хранению документов в течение сроков, предусмотренных законодательством об обществах с ограниченной ответственностью, о государственных и муниципальных унитарных предприятиях и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, административный штраф для компании составит от 200 000 до 300 000 руб., а для ее должностных лиц - от 2500 до 5000 руб.

Особые сроки хранения документов

На практике у организаций нередко возникает необходимость хранения документов далеко за пределами общих сроков, установленных законодательством. В определенных случаях это прямо установлено правовыми нормами, а иногда вытекает из правоприменительной практики. Поэтому теперь рассмотрим иную продолжительность срока хранения для отдельных видов документов.

Документы по убыткам

Налогоплательщики, понесшие убыток, исчисленный в соответствии с гл. 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или ее часть (перенести убыток на будущее) (п. 1 ст. 283 НК РФ).

Данный порядок с 2011 года не распространяется (абз. 2, 3 п. 1 ст. 283 НК РФ) на убытки:

- полученные налогоплательщиком в период налогообложения его доходов по ставке 0%;

- от участия в инвестиционном товариществе, полученные в налоговом периоде, в котором налогоплательщик присоединился к ранее заключенному другими участниками договору инвестиционного товарищества, в т.ч. в результате уступки прав и обязанностей по договору иным лицом.

С 1 января 2012 года, если убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или предыдущих налоговых периодах понесла консолидированная группа налогоплательщиков (КГН), ответственный участник такой группы вправе уменьшить консолидированную налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму (или на часть) убытка (п. 6 ст. 283 НК РФ).

Организация, являвшаяся участником КГН, после выхода из состава этой группы (прекращения ее действия):

1) не вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на сумму убытка, полученного указанной группой в период ее действия (на часть этой суммы);

2) вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на сумму убытка, полученного указанной организацией по итогам налоговых периодов (на часть этой суммы), в которых она не была участником КГН, в порядке и на условиях, предусмотренных ст. 283 НК РФ. При этом 10-летний срок для переноса убытка на будущее увеличивается на количество лет, в течение которых налогоплательщик выступал как участник КГН.

Обратите внимание! Если организация - бывший участник КГН в период своего участия в группе была реорганизована в форме слияния или присоединения, после выхода из ее состава (прекращения действия группы) она вправе также уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму (или часть) убытка, полученного организациями, чьим правопреемником она стала. Переносу подлежат убытки по итогам налоговых периодов, в которых реорганизованные организации не являлись участниками КГН.

Аналогичные положения действуют и в случае, когда организация - бывший участник КГН была вновь создана путем разделения организации. Иными словами, после выхода из состава группы (прекращения ее действия) такая организация вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на сумму или часть убытка, полученного реорганизованной компанией, чьим правопреемником она стала, по итогам налоговых периодов, в которых последняя не была участником КГН.

Срок переноса убытка на будущее не должен превышать 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток (абз. 1 п. 2 ст. 283 НК РФ). Иначе говоря, организация вправе уменьшать налоговую базу на сумму полученного убытка только в течение десяти лет после убыточного года.

Налоговым кодексом РФ может быть установлена иная продолжительность срока хранения применительно к отдельным документам. В частности, в соответствии с п. 4 ст. 283 НК РФ при переносе убытков на будущее налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (письмо Минфина России от 02.08.2011 N 03-02-07/1-272). При этом налоговым законодательством не разъяснено, какие именно документы подтверждают объем убытка.

Это значит, что документы за убыточные годы, подтверждающие факт и размер понесенных расходов, нужно хранить не четыре года, а в течение всего срока списания убытка (п. 4 ст. 283 НК РФ). Причем Налоговым кодексом РФ не предусмотрено прекращение такой обязанности по хранению документов после проведения налоговой проверки, в т.ч. выездной. Другими словами, если в компании уже прошла выездная налоговая проверка и к сумме убытка претензий нет, документы за убыточный год все равно нужно продолжать хранить, поскольку списание убытков возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат (письма Минфина России от 25.05.2012 N 03-03-06/1/278, от 23.04.2009 N 03-03-06/1/276).

Правом переноса убытков на будущее могут воспользоваться в т.ч. организации - правопреемники реорганизованных организаций, которые прекратили свою деятельность. Они примут к учету суммы убытков, полученных до реорганизации (абз. 2 п. 2.1 ст. 252, п. 5 ст. 283 НК РФ, письма Минфина России от 02.05.2012 N 03-03-06/1/215, от 26.06.2008 N 03-03-06/1/368, УФНС России по г. Москве от 18.06.2009 N 16-15/061705, от 27.04.2009 N 16-15/041113). При этом перенести сумму убытков на будущее правопреемник вправе только на основании первичных бухгалтерских документов (договоров, актов, товарных накладных и др.), подтверждающих величину убытков за убыточный год, причем за весь срок, в течение которого она уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка (постановление Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12 по делу N А40-9620/11-140-41).

Таким образом, компания, которая для целей исчисления налога на прибыль осуществляет перенос убытков прошлых лет, обязана хранить первичные документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда она уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

В случае отражения в налоговой декларации по налогу на прибыль убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный п. 4 ст. 283 НК РФ, нельзя признать соблюденным (постановление Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12 по делу N А40-9620/11-140-41). Так что не заблуждайтесь насчет того, что в этом случае вам будет достаточно только наличия деклараций по налогу на прибыль и налоговых регистров.

Аналогичные нормы предусмотрены для налогоплательщиков, которые применяют упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы" (абз. 7 п. 7 ст. 346.18 НК РФ), для плательщиков единого сельскохозяйственного налога (абз. 27 п. 5 ст. 346.6 НК РФ) и для плательщиков налога на доходы физических лиц в отношении операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок (абз. 29 п. 16 ст. 214.1 НК РФ).

Документы по формированию стоимости основных средств

Для хранения первичных документов, подтверждающих осуществление расходов в виде амортизационных начислений, установлен общий срок (четыре года), исчисление которого осуществляется в специальном порядке.

С учетом требований ст. 252 НК РФ срок хранения первичных документов, отражающих формирование первоначальной стоимости амортизируемого имущества, должен исчисляться с момента завершения начисления амортизации в налоговом учете (учет расходов на приобретение такого имущества).

Частью 1 ст. 29 Закона N 402-ФЗ установлено, в частности, что первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета должны храниться в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года. Согласно ст. 429 Перечня N 558 документы об определении амортизации основных средств хранятся постоянно (письмо Минфина России от 26.04.2011 N 03-03-06/1/270).

Четырехлетний срок хранения первичных учетных документов, подтверждающих осуществление расходов на приобретение амортизируемого имущества, начинает течь с момента завершения амортизации по такому имуществу.

Книга продаж, книга покупок и журнал полученных и выставленных счетов-фактур

Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, хранится в течение не менее четырех лет с даты последней записи.

В течение этого же срока необходимо хранить:

- счета-фактуры (в т.ч. корректировочные), исправленные счета-фактуры (в т.ч. корректировочные);

- надлежащим образом заверенные копии счетов-фактур, выставленных посреднику продавцом;

- таможенные декларации (их заверенные копии), платежные и иные документы, подтверждающие уплату налога на добавленную стоимость, - в отношении товаров, ввезенных на территорию Российской Федерации;

- заявления о ввозе товаров и об уплате косвенных налогов с отметками налоговых органов об уплате налога на добавленную стоимость или их заверенные копии, копии платежных и иных документов, подтверждающих уплату налога на добавленную стоимость, - в отношении товаров, импортируемых на территорию Российской Федерации с территории государства - члена Таможенного союза;

- заполненные в установленном порядке бланки строгой отчетности (их копии) с выделенной отдельной строкой суммой НДС - при приобретении услуг по найму жилых помещений в период служебной командировки работников и услуг по перевозке работников к месту служебной командировки и обратно, включая услуги в поездах по предоставлению в пользование постельных принадлежностей;

- полученные документы (их нотариально заверенные копии), которыми оформляется передача имущества, нематериальных активов, имущественных прав и в которых указаны суммы налога, восстановленного акционером (участником, пайщиком) в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ;

- полученные первичные документы на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав в целях восстановления суммы налога в порядке, установленном подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ;

- переданные нотариально заверенные копии документов, которыми оформляется передача имущества, нематериальных активов, имущественных прав и в которых указаны суммы налога, восстановленного акционером (участником, пайщиком) в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ;

- иные документы, подлежащие регистрации в книге продаж, в т.ч. составленные налогоплательщиком, - бухгалтерская справка-расчет для восстановления суммы налога в соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ и платежно-расчетный документ, свидетельствующий о перечислении суммы налога в бюджет, подлежащий регистрации налоговым агентом, указанным в п. 4.1 ст. 161 НК РФ, в книге продаж, дополнительном листе книги продаж и в случаях, установленных ст. 171 НК РФ, - в книге покупок.

Аналогичные правила предусмотрены для хранения книги продаж и книги покупок, а также дополнительных листов к ним.

Основание - абз. 5 п. 13 раздела II приложения 3, абз. 4 п. 24 раздела II приложения 4, абз. 4 п. 22 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

Документы по дебиторской задолженности, невозможной к взысканию

Задолженность неплатежеспособного дебитора можно списать в расходы в бухгалтерском учете и уменьшить на ее величину налогооблагаемую прибыль, в частности, когда истек срок исковой давности, независимо от того, принимались ли какие-либо меры к ее взысканию или нет (ст. 196 ГК РФ, подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ, абз. 2 п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, письма Минфина России от 13.01.2009 N 03-03-06/1/3, от 25.11.2008 N 03-03-06/2/158, от 21.02.2008 N 03-03-06/1/124, постановления ФАС Московского округа от 11.05.2012 по делу N А41-31161/10, Поволжского округа от 20.01.2011 по делу N А72-2931/2010, Западно-Сибирского округа от 07.04.2010 по делу N А03-5968/2009, Центрального округа от 14.10.2011 по делу N А35-10553/2010).

При этом списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника (абз. 2 п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета). Поэтому данная задолженность учитывается на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности, надо учесть во внереализационных расходах либо списать за счет резерва сомнительных долгов, если компания создавала его в налоговом учете (подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ).

Общий срок исковой давности, после которого надо списать задолженность, составляет три года (ст. 196 ГК РФ). Для признания долга безнадежным достаточно истечения срока исковой давности (п. 2 ст. 266 НК РФ, ст. 196 ГК РФ, письмо Минфина России от 21.02.2008 N 03-03-06/1/124, определения ВАС РФ от 06.05.2008 N 4786/08, от 06.03.2008 N 2883/08). Трехлетний период дается организации-кредитору для того, чтобы она могла обратиться с иском в суд для взыскания денег с должника (покупателя, заказчика, заемщика).

Для некоторых обязательств Гражданским кодексом РФ установлены специальные сроки исковой давности, которые могут быть и короче, и длиннее общего срока (три года) (п. 1 ст. 197 ГК РФ).

В частности, п. 3 ст. 797 ГК РФ установлен специальный сокращенный срок исковой давности по требованиям, вытекающим из перевозки груза, который равен одному году с момента, определяемого в соответствии с транспортными уставами и кодексами. Общий срок исковой давности предъявляемых требований в связи с ненадлежащим качеством работы, выполненной по договору подряда, составляет один год (п. 1 ст. 725 ГК РФ).

Списание долга должно происходить в периоде, когда истекает срок исковой давности.

В некоторых случаях срок исковой давности (как общий, так и специальный) может прерываться, причем неограниченное число раз. А если должник письменно признает долг, то после перерыва срок исковой давности начинает течь заново (ст. 203 ГК РФ). Соответственно, списание расходов придется отложить аж на 3 года, когда долг снова попадет в разряд безнадежных. Например, при подписании должником акта сверки, получении от должника гарантийного письма, в котором он признает свою задолженность, при частичной оплате задолженности, при подаче заявления о зачете взаимных требований, а также при предъявлении иска о взыскании долга (постановления Пленума ВС РФ от 12.11.2001 N 15, Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 N 18, письма Минфина России от 19.07.2011 N 03-03-06/1/426, ФНС России от 06.12.2010 N ШС-37-3/16955).

Документы на обучение работников

Для целей учета расходов на обучение работников при исчислении налога на прибыль организация обязана хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия соответствующего договора обучения плюс одного года работы физического лица, обучение, профессиональная подготовка или переподготовка которого были оплачены налогоплательщиком, в соответствии с заключенным с налогоплательщиком трудовым договором, но не менее четырех лет (абз. 2 подп. 2 п. 3 ст. 264 НК РФ).

Если трудовой договор с обучаемым работником будет заключен через какой-то период времени (не более трех месяцев после окончания обучения, абз. 1 подп. 2 п. 3 ст. 264 НК РФ), срок хранения указанных документов продлевается на этот отрезок времени.

Документы по соглашениям о разделе продукции

Для целей налогового контроля инвестор по соглашению о разделе продукции или оператор такого соглашения обязан хранить первичные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, в течение всего срока действия такого соглашения (в изъятие общей обязанности, установленной подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ, в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в т.ч. документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов).

Такой специальный срок хранения документов по соглашениям о разделе продукции установлен п. 2 ст. 346.42 НК РФ.

Данное требование к хранению документов связано с тем, что выездной налоговой проверкой может быть охвачен любой период в течение срока действия соглашения с учетом положений ст. 87 НК РФ, начиная с года вступления соглашения в силу (п. 1 ст. 346.42 НК РФ). Соответственно, целью нормы п. 2 ст. 346.42 НК РФ является обеспечение реализации положения п. 1 этой статьи, снимающей ограничения периода, охватываемого выездной налоговой проверкой при выполнении соглашений. При отсутствии обязанности хранить первичные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, более четырех лет теряло бы смысл положение, допускающее проведение выездной налоговой проверки за период более трех календарных лет, предшествовавших году проведения проверки.

Рекламные материалы

Рекламные материалы или их копии, в т.ч. все вносимые в них изменения, а также договоры о производстве, размещении и распространении рекламы должны храниться в течение года со дня последнего распространения рекламы или со дня окончания сроков действия таких договоров, кроме документов, в отношении которых законодательством Российской Федерации установлено иное. Такой срок хранения рекламных материалов установлен в ст. 12 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон о рекламе).

Данный годичный срок установлен для целей государственного контроля, осуществляемого Федеральной антимонопольной службой России и ее территориальными органами (ч. 1 ст. 33 Закона о рекламе, п. 3 Положения о государственном надзоре в области рекламы, утв. постановлением Правительства РФ от 20.12.2012 N 1346, п. 1 Положения о Федеральной антимонопольной службе, утв. постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 331).

Рекламные материалы хранятся преимущественно в виде подлинников. Однако это не обязательно. Закон о рекламе предусматривает возможность сохранять их копии. Согласно ч. 6, 7, 8 ст. 38 Закона о рекламе за нарушение сроков хранения рекламных материалов и договоров отвечают рекламодатели, рекламопроизводители и рекламораспространители. Нарушение рекламодателем, рекламопроизводителем или рекламораспространителем сроков хранения рекламных материалов или их копий, а также договоров на производство, размещение или распространение рекламы, установленных законодательством о рекламе, влечет наложение административного штрафа по ст. 19.31 КоАП РФ.

Статья 12 Закона о рекламе допускает также возможность существования иных сроков хранения документов, если они предусмотрены иными федеральными законами. В данном случае необходимо помнить о нормах подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ и п. 1 ст. 29 Закона N 402-ФЗ.

Таким образом, указанный в ст. 12 Закона о рекламе срок хранения рекламных материалов, их копий и договоров на производство, размещение и распространение рекламы (один год) не должен служить ориентиром для бухгалтеров компаний - заказчиков рекламы в целях бухгалтерского учета и налогообложения. Ведь перечисленные в законодательстве о рекламе документы будут являться одним из оснований для признания расходов на рекламу в целях налогообложения прибыли (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В целях снижения налоговых рисков и во избежание наложения административных штрафов рекомендуем рекламодателям, рекламопроизводителям и рекламораспространителям сохранять рекламные материалы или их копии, в т.ч. все вносимые в них изменения, а также договоры на производство, размещение и распространение рекламы в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет (при отсутствии споров, разногласий, следственных и судебных дел).

Е. Орлова,

начальник отдела аудита ООО "ПАРТИ"

"Налоговый вестник", N 2, февраль 2013 г.