ЕНВД: розничная торговля и место продажи товаров (О. Егоркина, "Арсенал предпринимателя", N 5, май 2012 г.)

ЕНВД: розничная торговля и место продажи товаров

Применение ЕНВД в отношении розничной торговли имеет множество нюансов. Например, если продажа товаров осуществляется через интернет-сайт предпринимателя, то применять "вмененку" нельзя; если же через сайт делается только заказ или бронирование товара, а его выкуп происходит в торговом зале, то такая деятельность подпадает под ЕНВД. При этом мнение чиновников по отдельным вопросам применения спецрежима меняется.

Основные понятия

Розничная торговля - это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности, в частности, не относится реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (абз. 12 ст. 346.27 НК РФ).

По договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (п. 1 ст. 492 ГК РФ). Данный договор считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека либо иного документа, подтверждающего оплату товара (ст. 493 ГК РФ).

К сведению. Реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети не относится к розничной торговле в целях применения ЕНВД.

Между тем к стационарной торговой сети относится торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям (абз. 13 ст. 346.27 НК РФ).

В свою очередь к стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, относится торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. Речь здесь идет о магазинах и павильонах (абз. 14 ст. 346.27 НК РФ).

При этом стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - это торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты (абз. 15 ст. 346.27 НК РФ).

Нестационарная торговая сеть - торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также объекты организации торговли, не относимые к стационарной торговой сети (абз. 16 ст. 346.27 НК РФ).

К сведению. Согласно абз. 15 и 17 ст. 346.27 НК РФ обычные торговые автоматы относятся к стационарной торговой сети. При этом передвижные торговые автоматы - это уже развозная торговля, соответственно, речь здесь идет о нестационарной торговой сети.

Минфин РФ в письме от 28.03.2011 N 03-11-11/72 отметил, что к передвижным торговым автоматам относятся торговые автоматы, используемые для розничной торговли только с применением транспортных средств.

Отметим, что с 01.07.2011 реализация товаров посредством торговых автоматов выделена в самостоятельный вид предпринимательской деятельности с использованием физического показателя базовой доходности "торговый автомат" (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).

Позиция чиновников по спорным вопросам

Если товар оплачивается в офисе, а отпуск производится со склада

Чиновники уже не раз говорили, что деятельность в сфере реализации товаров по каталогам, прайс-листам и демонстрационным образцам, оформление которых происходит в офисе, а товар отпускается покупателям со склада, не попадает под "вмененку". Дело в том, что согласно абз. 12 ст. 346.27 НК РФ не облагается ЕНВД, в частности, реализация товаров по образцам и каталогам, осуществляемая вне стационарной торговой сети.

Указанный вывод прозвучал в следующих письмах Минфина России: от 23.01.2012 N 03-11-06/3/2, от 07.10.2011 N 03-11-06/3/111, от 06.09.2011 N 03-11-06/3/98, от 01.04.2011 N 03-11-11/80, от 03.03.2011 N 03-11-06/3/25, от 31.12.2010 N 03-11-06/3/175, от 20.07.2010 N 03-11-06/3/105, от 09.07.2010 N 03-11-11/193, от 08.04.2010 N 03-11-06/3/54, от 02.03.2010 N 03-11-06/3/30, от 05.02.2010 N 03-11-06/3/16, от 19.01.2010 N 03-11-06/3/03, от 22.12.2009 N 03-11-06/3/299, от 30.04.2009 N 03-11-06/3/113, от 19.03.2009 N 03-11-06/3/66, от 08.07.2008 N 03-11-04/3/317.

Судебная практика. Рассмотрим постановление Президиума ВАС РФ от 15.02.2011 N 12364/10.

Для осуществления торговли предприниматель арендовал отдельно стоящее здание-склад и комнату в трехэтажном здании. Комната использовалась для демонстрации товаров и расчетов с покупателями. Отпуск товаров покупателям производился со склада. При этом предприниматель полагал, что занимается розничной торговлей, в отношении которой уплачивается ЕНВД.

Между тем судьи решили, что арендуемая предпринимателем комната находилась в не предназначенном для торговли административном здании, в котором расположены служебные помещения. Поэтому данное офисное помещение не является объектом стационарной торговой сети. Так что деятельность по продаже строительных материалов, осуществлявшаяся предпринимателем с использованием указанного объекта, не попадает под ЕНВД.

Если товар оплачивается в стационарной торговой сети, а отпуск производится со склада

Минфин РФ в письмах от 22.02.2012 N 03-11-06/3/12 и от 20.06.2011 N 03-11-06/3/71 высказался относительно розничной торговли по образцам и каталогам, осуществляемой через объект, который согласно инвентаризационным и правоустанавливающим документам является объектом стационарной торговой сети. Чиновники решили, что такая деятельность в целях применения ЕНВД может быть признана розничной торговлей. Финансисты привели пример розничной реализации мебели по образцам и каталогам. Указанная продажа осуществлялась через магазин с площадью торгового зала не более 150 кв.м, с условием последующей отгрузки покупателям приобретенной мебели со склада или доставки ее на дом. Специалисты Минфина России решили, что данная деятельность может быть признана розничной торговлей и переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Аналогичное разъяснение прозвучало в письме Минфина РФ от 22.02.2012 N 03-11-11/54. Здесь речь шла о реализации свежемороженой рыбы и морепродуктов через торговые места, расположенные в предназначенном для торговли здании с получением товара на складе, находящемся в соседнем здании. Финансисты также посчитали, что указанная деятельность может быть переведена на "вмененку".

Судебная практика. Рассмотрим постановление ФАС Уральского округа от 27.12.2011 N Ф09-7984/11.

В данном случае индивидуальный предприниматель занимался продажей строительных материалов. При этом оплата за крупногабаритный товар происходила в магазине, тогда как отпускался указанный товар со склада, расположенного в другом здании.

Налоговики настаивали, что осуществляемая предпринимателем деятельность не попадает под "вмененку". Инспекторы объяснили это тем, что реализация товаров происходит не в объекте стационарной розничной торговой сети, ведь оформление сделки и оплата товара происходят в выставочном зале, а отпуск товара покупателю осуществляется со склада

Между тем арбитры решили, что образцы крупногабаритного товара выставлены налогоплательщиком в пределах помещения, удовлетворяющего термину объекта стационарной торговой сети. Поэтому указанная деятельность предпринимателя по продаже строительных материалов, осуществляемая через магазин, облагается ЕНВД.

Оплата и отпуск товара со склада

Минфин РФ в письмах от 06.09.2011 N 03-11-06/3/97 и от 25.11.2009 N 03-11-06/3/276 высказался относительно правомерности применения ЕНВД, если договоры розничной купли-продажи заключаются в помещении склада, в котором производятся оплата и выдача товара. Так вот, указанная деятельность относится к розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, в отношении которой может применяться ЕНВД.

Аналогичная точка зрения прозвучала в разъяснениях специалистов финансового ведомства от 30.04.2009 N 03-11-06/3/113. Здесь чиновники сказали, что если договор розничной купли-продажи заключается в помещении склада, в котором оборудовано торговое место и производится оплата за товар с использованием контрольно-кассовой техники, то данный вид предпринимательской деятельности относится к розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов.

К сведению. При квалификации объектов налоговики в своих разъяснениях чаще всего отдают предпочтение инвентаризационным или правоустанавливающим документам (письмо ФНС РФ от 06.05.2010 N ШС-37-3/1247@).

Между тем арбитры обычно рассматривают фактическое использование площадей при осуществлении торговли. Примером служат следующие постановления ФАС: Дальневосточного округа от 05.10.2011 N Ф03-4500/2011 (определение ВАС РФ от 07.02.2012 N ВАС-971/12), Западно-Сибирского округа от 07.10.2011 по делу N А67-1497/2011, Московского округа от 14.09.2011 по делу N А41-37391/10, Северо-Западного округа от 03.12.2010 N А05-3578/2010, Уральского округа от 06.09.2011 по делу N Ф09-5450/11, Центрального округа от 11.10.2011 по делу N А35-832/2011 и другие.

Продажа товаров в выставочном зале

Исходя из разъяснений финансистов деятельность по розничной реализации товаров, осуществляемая с использованием выставочного зала, площадки для отпуска товара, помещения для выписки и оплаты товара, а также открытой площадки и склада, предназначенных для хранения товара, может быть отнесена к розничной торговле и переведена на уплату ЕНВД. Дело в том, что выставочный зал относится к торговым помещениям, так что он является объектом стационарной торговой сети (предназначен для обслуживания покупателей и оборудуется соответствующим образом для этой цели). Указанный вывод прозвучал в письмах Минфина РФ от 17.09.2010 N 03-11-11/246 и от 23.07.2010 N 03-11-06/3/110.

Чиновники объяснили это тем, что согласно п. 13 Правил продажи товаров по образцам, утвержденным постановлением Правительства РФ от 21.07.1997 N 918 "Об утверждении Правил продажи товаров по образцам" (далее - Правила), в организациях, осуществляющих продажу товаров по образцам, должны быть выделены помещения для демонстрации образцов предлагаемых к продаже товаров. Для ознакомления покупателей представляются образцы предлагаемых товаров всех артикулов, марок и разновидностей, комплектующих изделий и приборов, фурнитуры и других сопутствующих товаров. При этом п. 14 указанных Правил гласит, что образцы товаров, предлагаемых к продаже, должны быть выставлены в месте продажи в витринах, на прилавках, подиумах, стендах, специальных пультах, оборудование и размещение которых позволяет покупателям ознакомиться с товарами.

Судебная практика. В данном случае представляет интерес постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.07.2010 по делу N А33-14088/2009.

В ходе проведения камеральной проверки предпринимателем были представлены два договора аренды нежилого помещения: с целью осуществления розничной торговли мебелью и для организации выставочного зала под мебель. При этом помещение для торговли отделено от выставочного зала капитальной стеной с дверным проемом, открытым для входа покупателей для ознакомления с выставочными образцами товаров, над дверью расположена вывеска "Выставочный зал", имеется второй вход в зал с улицы.

Арбитры решили, что выставочный зал использовался предпринимателем для демонстрации образцов мебели и покупатели имели свободный доступ в зал. Поэтому площадь выставочного зала является составной частью торгового зала и в соответствии со ст. 346.27 НК РФ включается в площадь, подлежащую обложению ЕНВД.

Между тем ранее финансисты утверждали, что предпринимательская деятельность, осуществляемая путем ознакомления покупателей с образцами товаров и оплатой в выставочном зале, а также с последующим получением оплаченного товара со склада, расположенного в другом месте, не попадает под "вмененку". Указанный вывод прозвучал в письме Минфина РФ от 08.04.2010 N 03-11-06/3/53. Правда, в этом случае арендуемое помещение было расположено в нежилом здании, не являющемся, согласно паспорту БТИ, торговым помещением. Однако по договору аренды помещение передавалось с целью осуществления именно торговой деятельности.

Продажа товаров с использованием интернет-сайтов

В соответствии с абз. 12 ст. 346.27 НК РФ не попадает под "вмененку" реализация товаров через компьютерные сети. Так что розничная продажа товаров через интернет-магазины облагается по общей системе налогообложения либо по упрощенке.

Между тем Минфин РФ в письме от 24.01.2011 N 03-11-11/11 рассмотрел ситуацию, когда первичное ознакомление покупателя с товаром производится по образцам, представленным на интернет-сайте индивидуального предпринимателя. При этом покупатель, ознакомившись с товаром, делает заказ через сайт. Далее он приходит в магазин, оплачивает заказ наличными денежными средствами и получает товар. В данном случае розничная торговля товарами по образцам, выставленным на интернет-сайте, осуществляется через объект стационарной торговой сети. Поэтому данная деятельность может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Таким образом, если у предпринимателя предусмотрены несколько вариантов продажи товаров, например, через интернет-сайт с доставкой и оплатой через курьера и через интернет-сайт с оплатой и получением товара в торговом зале, то такая деятельность подлежит налогообложению по разным системам, а следовательно, нужно вести раздельный учет по данной деятельности.

О. Егоркина,

бухгалтер-консультант аудиторской компании "Визавис"

"Арсенал предпринимателя", N 5, май 2012 г.