Энциклопедия решений. Учёт горюче-смазочных материалов (ноябрь 2024)

Учет горюче-смазочных материалов

На балансе организации имеется легковой транспорт, который используется в производственных целях. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете приобретение и списание ГСМ? Какие при этом оформляются документы?

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 10 20 44

Типовые проводки к счету 10: по кредиту к счету 20: по дебету к счету 44: по дебету

В бухгалтерском учете горюче-смазочные материалы (ГСМ) включаются в состав материально-производственных запасов (п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, далее - Методические указания). Под ГСМ следует понимать любые виды топлива (бензин, газ, дизтопливо и пр.), а также масла и смазки.

В соответствии с Планом счетов для обобщения информации о наличии и движении нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств, предназначен счет 10 "Материалы", субсчет "Топливо".

Фактический расход ГСМ в производстве или для других хозяйственных целей отражается по кредиту счета 10, субсчет "Топливо" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу):

Дебет	Кредит
Дебет 20 (23, 25, 26, 44...)	Кредит 10, субсчет "Топливо"

Согласно п. 16 ПБУ 5/01 и п. 73 Методических указаний при отпуске МПЗ (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из трех способов.

При списании ГСМ в состав расходов не может применяться способ списания по себестоимости единицы запасов, так как согласно п. 17 ПБУ 5/01 он может использоваться только в отношении материально-производственных запасов, которые применяются организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасов, которые не могут обычным образом заменять друг друга. Поэтому организация может выбрать один из двух оставшихся методов.

Применение какого-либо из перечисленных способов по группе (виду) материалов должно производиться в течение отчетного года и закрепляется в учетной политике организации исходя из допущения последовательности применения учетной политики (п. 73 Методических указаний).

Подробнее см. Учет отпуска материалов в производство.

Затраты, связанные с приобретением ГСМ в бухгалтерском учете, относятся к расходам по обычным видам деятельности в размере фактических затрат (п. 5, 7, 8 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). 

Документооборот

В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. На основании первичных документов ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (ч. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения форм первичных учетных документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных форм организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Вместе с тем, обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (см. также письмо Минфина России от 06.03.2013 N 03-03-06/1/6700).

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 "Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов".

Для списания ГСМ необходимы следующие документы:

- путевые листы (для автотранспортных предприятий - форма N 3 "Путевой лист легкового автомобиля", утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78, для других предприятий может быть использован путевой лист, составленный в соответствии с требованиями приказа Минтранса России от 18.09.2008 N 152);

- документы, подтверждающие оплату и приобретение ГСМ (кассовые чеки, платежные поручения, накладные, талоны на топливо, заправочные ведомости поставщика ГСМ;

- авансовые отчеты, если ГСМ приобретался подотчетным лицом;

- ведомости (заборные, раздаточные) учета выдачи ГСМ;

- лимитно-заборные карты (может быть принята за основу форма N М-8, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а);

- требования-накладные (может быть принята за основу форма N М-11, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а).

Формы документов Пример путевого листа Пример товарной накладной Пример лимитно-заборной карты Пример требования-накладной

Налогообложение

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

В налоговом учете организация может учитывать расходы на ГСМ либо в составе материальных расходов в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ (топливо (газ, дизтопливо, бензин), масла, смазки для коммунальных и общехозяйственныхнужд), либо в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ, как затраты на содержание служебного транспорта. В данном случае играет роль назначение используемых ГСМ (см. письма УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064123.2, от 13.04.2007 N 20-12/035154).

Налоговым законодательством расходы на ГСМ прямо не отнесены к нормируемым, поэтому организация может учесть расходы на ГСМ в размере фактических затрат. 

Согласно п. 8 ст. 254 НК РФ при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из четырех методов оценки.

Выбранный способ необходимо зафиксировать в учетной политике для целей налогового учета. 

Подробнее см. Учет отпуска материалов в производство.

НДС

НДС, предъявленный при приобретении ГСМ, принимается к вычету, если одновременно выполняются следующие условия:

- ГСМ предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

- ГСМ приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);

- имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура поставщика (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Пример

Организация закупает топливо для использования в служебных автомобилях. В течение мая ГСМ приобретался путем заправки в бак автомобиля трижды (все цены указаны без НДС):

4 мая по цене 21 руб. в количестве 70 литров на сумму 1470 руб.;

14 мая 20 руб. - 60 литров на сумму 1200 руб.;

24 мая 22 руб. - 70 литров на сумму 1540 руб.

Согласно путевым листам и нормам, установленным в организации, за май израсходовано 180 литров бензина.

Определим стоимость бензина, которую бухгалтер должен списать на производство в мае.

1. Списание по средней себестоимости

При использовании этого метода организации необходимо определить среднюю себестоимость единицы материалов (одного литра). Она составит:

(1470 руб. + 1200 руб. + 1540 руб.) : (70 л + 60 л + 70 л) = 21,05 руб.

Стоимость бензина, подлежащая списанию, составит:

21,05 руб. х 180 л = 3789 руб.

При списании ГСМ необходимо сделать проводку:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
20	10, субсчет "Топливо в баках"	3789	списана стоимость ГСМ

2. Метод ФИФО

При использовании метода ФИФО необходимо списать:

70 л из первой партии стоимостью 1470 руб.;

60 л из второй партии стоимостью 1200 руб.;

50 л из третьей партии стоимостью 1100 руб. (22 руб. х 50 л). 

Общая стоимость ГСМ, подлежащая списанию в мае:

1470 руб. + 1200 руб. + 1100 руб. = 3770 руб.

3. Метод ЛИФО (только налоговый учет до 1 января 2015 года)

При использовании метода ФИФО необходимо списать:

70 л из третьей партии стоимостью 1540 руб.;

60 л из второй партии стоимостью 1200 руб.;

50 л из первой партии стоимостью 1050 руб. (21 руб. х 50 л). 

Общая стоимость ГСМ, подлежащая списанию в мае:

1540 руб. + 1200 руб. + 1050 руб. = 3790 руб.

Возможные риски

Риск 1. Нормируются ли расходы на ГСМ в целях налогообложения прибыли?

Риск 2. Необходимо ли наличие путевых листов для подтверждения расходов на ГСМ?

1. Нормируются ли расходы на ГСМ в целях налогообложения прибыли?

Положительная практика

Судебная практика складывается в пользу того, что расходы на ГСМ принимаются в сумме фактически произведенных расходов в общеустановленном п. 1 ст. 252 НК РФ порядке (при условии их экономической обоснованности). Минфин России разъясняет, что налогоплательщики вправе, но не обязаны использовать Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", утвержденные распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р, при определении обоснованности произведенных затрат на ГСМ.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС): (+) письмо Минфина России от 27 января 2014 г. N 03-03-06/1/2875

Акты судебных органов: (+) постановление ФАС Московского округа от 28 сентября 2007 г. N КА-А41/9866-07 (+) постановление ФАС Центрального округа от 4 апреля 2008 г. N А09-3658/07-29 (+) постановление ФАС Уральского округа от 20 февраля 2008 г. N Ф09-514/08-С2

Отрицательная практика

В некоторых письмах Минфина России и налоговых органов высказывается мнение, что при определении обоснованности произведенных затрат на приобретение топлива для служебного автомобиля необходимо учитывать Методические рекомендации "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте", утвержденные распоряжением Минтранса России от 14 марта 2008 г. N АМ-23-р. То есть расходы на ГСМ необходимо списывать на основании вышеприведенных норм.

При этом контролирующие органы отмечают, что при определении норм расхода топлива в отношении автомобилей, для которых нормы расхода топлива и смазочных материалов не утверждены, следует руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС): (-) письмо Минфина России от 11 июля 2012 г. N 03-03-06/4/71 (-) письмо Минфина России от 10 июня 2011 г. N 03-03-06/4/67 (-) письмо Минфина России от 14 января 2009 г. N 03-03-06/1/6 (-) письмо Минфина России от 14 января 2009 г. N 03-03-06/1/15 (-) письмо УФНС России по г. Москве от 3 ноября 2009 г. N 16-15/115253 (-) письмо УФНС России по г. Москве от 13 октября 2009 г. N 16-15/107268

Акты судебных органов: (-) постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15 декабря 2010 г. по делу N А53-3254/2010

2. Необходимо ли наличие путевых листов для подтверждения расходов на ГСМ?

Отрицательная практика

По мнению контролирующих органов, для списания ГСМ одних только документов, подтверждающих приобретение и оплату ГСМ, недостаточно. Документы об оплате ГСМ подтверждают лишь факт покупки и оплаты топлива, но не подтверждают использование автотранспорта в производственных целях. Контролирующие органы считают, что документом, который подтверждает использование автотранспорта в производственных целях и, как следствие, обоснованность затрат на ГСМ, является путевой лист. Таким образом, если организация не оформляет путевые листы (или оформляет их неполностью), это является основанием для непризнания налоговым органом расходов на ГСМ. При этом некоторые суды поддерживают позицию налоговых органов.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС): (-) Письмо Минфина России от 16 июня 2011 г. N 03-03-06/1/354 (-) письмо Минфина России от 25 августа 2009 г. N 03-03-06/2/161 (-) письмо Минфина России от 16 марта 2006 г. N 03-03-04/2/77 (-) письмо Минфина России от 20 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/129 (-) письмо УФНС РФ по г. Москве от 7 июля 2008 г. N 20-12/064123.2 (-) письмо УФНС РФ по г. Москве от 12 октября 2007 г. N 28-11/097861

Акты судебных органов: (-) постановление АС Волго-Вятского округа от 27 ноября 2017 г. N Ф01-5193/17 (-) постановление Второго ААС от 5 августа 2017 г. N 02АП-3222/17 (-) постановление АС Поволжского округа от 2 декабря 2016 г. N Ф06-15152/16 (-) постановление АС Поволжского округа от 15 июня 2016 г. N Ф06-9555/16 (-) постановление Пятнадцатого ААС от 3 июня 2016 г. N 15АП-3635/16 (-) постановление АС Северо-Кавказского округа от 11 сентября 2015 г. N Ф08-6427/15 (-) постановление АС Поволжского округа от 29 января 2015 г. N Ф06-19054/13 (-) постановление АС Московского округа от 8 апреля 2015 г. N Ф05-3450/15 (-) постановление ФАС Поволжского округа от 20 июня 2013 г. N Ф06-3844/13 (-) постановление ФАС Поволжского округа от 21 мая 2013 г. N Ф06-3255/13 (-) постановление ФАС Центрального округа от 7 декабря 2010 г. по делу N А54-2935/2008С3 (-) постановление ФАС Центрального округа от 18 апреля 2008 г. N А36-3124/2006 (-) постановление ФАС Поволжского округа от 9 августа 2007 г. N А57-9390/06-35 (-) постановления ФАС Дальневосточного округа от 5 апреля 2006 г. N Ф03-А73/06-2/628 (-) постановление ФАС Центрального округа от 5 марта 2007 г. N А14-15515/2005/631/34

Положительная практика

В арбитражной практике встречаются и противоположные решения, в которых судебные органы, принимая решение в пользу налогоплательщиков, отмечают, что обязательность наличия путевых листов для подтверждения обоснованности расходов не предусмотрена положениями НК РФ, затраты на горюче-смазочные материалы могут быть учтены при налогообложении и при отсутствии путевых листов.

Акты судебных органов: (+) постановление ФАС Московского округа от 28 сентября 2007 г. N КА-А41/9866-07 (+) постановление ФАС Центрального округа от 4 апреля 2008 г. N А09-3658/07-29 (+) постановление ФАС Уральского округа от 20 февраля 2008 г. N Ф09-514/08-С2

Учет горюче-смазочных материалов

На балансе организации имеется легковой транспорт, который используется в производственных целях. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете приобретение и списание ГСМ? Какие при этом оформляются документы?

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Формы документов

Построить список