Особенности отражения в налоговом учете расходов на корпоративную сотовую связь (М. Кириченко, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 45, ноябрь 2011 г.)

Особенности отражения в налоговом учете расходов на корпоративную сотовую связь

Расходы на оплату услуг связи, в том числе телефонной, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (п.п. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ) при условии соответствия их критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Данные расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, их размер должен быть экономически обоснован, подтвержден документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Хозяйствующие субъекты могут организовать корпоративную сотовую связь различными способами:

приобрести телефоны и sim-карты и выдать работникам;

купить только sim-карты и выдать работникам для использования в личных телефонах.

Кроме того, организация может не заключать договор на корпоративное обслуживание, а просто компенсировать работникам стоимость телефонных разговоров, произведенных в служебных целях с личных телефонов.

Для признания осуществленных затрат на оплату услуг сотовой связи расходами для целей налогообложения, по мнению финансовых органов, налогоплательщику необходимо иметь:

утвержденный руководителем организации перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи;

договор с оператором на оказание услуг связи;

детализированные счета оператора связи.

Приказ, утверждающий перечень должностных лиц, которые имеют право пользоваться услугами сотовой связи, должен содержать предельный размер расходов в месяц на каждого работника в соответствии с занимаемой им должностью (если предельный размер расходов указан в трудовых договорах, то в приказе должна иметь место отсылка к трудовым договорам) (письмо УФНС России по г. Москве от 5.10.10 г. N 16-15/104055@).

Подтверждением экономической обоснованности затрат на приобретение услуг сотовой связи является необходимость для работника в соответствии с установленными в должностной инструкции обязанностями использовать сотовый телефон в служебных целях (письма Минфина России от 5.06.08 г. N 03-03-06/1/350, от 13.10.06 г. N 03-03-04/2/217).

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, могут включить затраты на оплату услуг сотовой связи в состав расходов по оплате услуг связи при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 20.08.10 г. N 03-11-06/2/133).

Несмотря на наличие многочисленных разъяснений финансистов по вопросу учета расходов на мобильную телефонную связь, ряд аспектов остается спорным и в настоящее время.

Нужно ли иметь в наличии детализированный счет оператора связи?

Данный вопрос является достаточно дискуссионным.

По мнению Минфина России, которое остается неизменным на протяжении нескольких лет, для подтверждения расходов на услуги связи налогоплательщик должен представить детализированный счет оператора связи (письма от 19.01.09 г. N 03-03-07/2, от 5.06.08 г. N 03-03-06/1/350, от 27.07.06 г. N 03-03-04/3/15, от 23.05.05 г. N 03-03-01-04/1/275). Аналогичные разъяснения приводятся и в письмах УФНС России по г. Москве от 5.10.10 г. N 16-15/104055@, от 25.06.10 г. N 16-15/066760@, от 20.09.6 г. N 20-12/83834, от 20.09.06 г. N 20-12/83834.2 и т.д.).

Кроме того, в письме Минфина России от 13.10.10 г. N 03-03-06/2/178 указано, что для освобождения от налогообложения сумм оплаты мобильной связи в организации должен проводиться анализ проведенных переговоров в части использования установленного лимита разговоров в служебных целях, основанный на соответствующем детализированном отчете оператора мобильной связи.

Следует отметить, что в 2011 г. относительно документального подтверждения расходов на оплату услуг мобильной связи Минфин России впервые указал на необходимость наличия "счета оператора связи" (письмо от 23.06.11 г. N 03-03-06/1/378) без упоминания обязанности его детализации.

Данное письмо является единичным, и достоверно сказать, о каком счете идет речь (детализации разговоров или просто счете на оплату), не представляется возможным, поскольку в письме может говориться все о том же детализированном счете оператора связи, поскольку из сводного счета не представляется возможным оценить производственную направленность затрат.

Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна - имеются как решения, в которых суды считают наличие детализированного счета необходимым условием для подтверждения экономической обоснованности расходов (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 10.06.08 г. N А29-2210/2007, ФАС Уральского округа от 26.12.05 г. N Ф09-2102/05-С2), так и противоположные решения арбитров.

Признавая отсутствие необходимости подтверждать производственную направленность телефонных переговоров детализированными счетами операторов связи, суды приводят следующие аргументы.

Ни налоговое законодательство, ни законодательство о связи и бухгалтерском учете не содержат требования об обязательности расшифровки произведенных переговоров при отнесении стоимости услуг связи к расходам, уменьшающим прибыль (постановления ФАС Московского округа от 7.02.07 г., 9.02.07 г. N КА-А40/113-07, от 16.07.7 г., 19.07.07 г. N КА-А40/5441-07, ФАС Северо-Западного округа от 27.06.07 г. N А42-5778/2006).

В постановлении ФАС Московского округа от 3.06.09 г. N КА-А40/4697-09-2 суд отклонил довод инспекции о том, что производственную направленность переговоров следует подтверждать детализацией телефонных счетов и расшифровкой с указанием номеров абонентов, с которыми велись переговоры, так как содержание переговоров составляет охраняемую законом тайну связи.

Требование инспекции представить детализированный счет оператора для подтверждения расходов на сотовую связь не основано на нормах налогового законодательства (постановления ФАС Московского округа от 29.01.10 г. N КА-А40/14759-09-2, от 24.02.09 г. N КА-А40/12268-08, ФАС Поволжского округа от 23.05.08 г. N А55-10554/07, ФАС Северо-Кавказского округа от 8.12.10 г. N А25-325/2010, ФАС Центрального округа от 6.03.09 г. N А35-4080/07-С8).

В постановлении ФАС Поволжского округа от 9.11.06 г. N А65-29284/2005-СА2-8 суд указал, что детализированный счет оператора связи не подтверждает экономической обоснованности расходов, поскольку не раскрывает их содержание. Поэтому представление детализированного счета для подтверждения расходов не нужно.

Как учитывать расходы на мобильную связь, если с оператором связи заключен договор на предоставление безлимитного тарифа?

В НК РФ расходы на услуги связи не отнесены к нормируемым расходам, соответственно при условии документального подтверждения и экономической обоснованности они в полном объеме включаются в расходы в целях исчисления налога на прибыль.

Достаточно часто организации заключают договор с оператором сотовой связи на предоставление безлимитного тарифа мобильной связи. НК РФ не содержит указаний по вопросу, можно ли учесть расходы на услуги мобильной связи, если работники используют безлимитный тариф.

По мнению Минфина России, расходы на услуги сотовой связи по безлимитным тарифам можно учесть в целях налогообложения, но только в пределах лимита, установленного для работников локальными нормативными актами (письма от 23.06.11 г. N 03-03-06/1/378, от 13.10.06 г. N 03-03-04/2/217).

Аналогичную позицию занимают и судебные органы. Так, например, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 27.10.09 г. N А32-246/2008-12/27 суд признал обоснованными затраты общества на предоставление своему работнику безлимитной сотовой связи, поскольку она ему необходима для выполнения служебных обязанностей.

Сумма превышения работником установленного лимита учитывается в составе прочих расходов для целей налогообложения только после возмещения работником организации указанных затрат. При этом сумма возмещения, уплачиваемая работником, включается для целей налогообложения в доходы от реализации (письма Минфина России от 13.10.10 г. N 03-03-06/2/178, от 19.01.09 г. N 03-03-07/2).

Как признавать расходы на мобильную связь, если телефонные аппараты не числятся на балансе организации?

По мнению Минфина России, порядок признания затрат на мобильную связь в составе расходов для целей обложения налогом на прибыль не зависит от того, кому принадлежит телефон. Изложенный порядок будет применяться и в случае, если при приобретении услуг связи предоставленные налогоплательщику телефонные номера (sim-карты) установлены на мобильные телефоны, принадлежащие работникам (письмо от 5.06.08 г. N 03-03-06/1/350). При этом, по мнению налоговых органов, изложенному в письме УФНС России по г. Москве от 30.06.08 г. N 20-12/061156, если организация для сотовой связи использует сотовые телефоны, принадлежащие сотрудникам, то имеет место безвозмездное использование имущества работника. В этом случае у организации формируется внереализационный доход, который учитывается при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

По мнению судей, налогоплательщик вправе учесть расходы на оплату телефонной связи независимо от наличия на балансе мобильного телефона (постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.04.07 г. N А56-33529/2006, ФАС Волго-Вятского округа от 2.02.06 г. N А38-4091-12/222-2005).

Включается ли стоимость услуг мобильной связи в доход работника, облагаемый НДФЛ?

В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах. При использовании сотрудником оплаченной организацией мобильной связи для служебных переговоров дохода у сотрудника не возникает, поскольку данные услуги оказываются в интересах организации, а не налогоплательщика - физического лица.

Если работником допущено превышение лимита мобильной связи и при этом сумма превышения не компенсирована им организации, то в целях налогообложения имеет место получение дохода в натуральной форме в виде оплаты организацией услуг мобильной связи, подлежащее обложению НДФЛ в соответствии с положениями ст. 211 НК РФ.

М. Кириченко,

к.э.н., аудитор-консультант ООО "ЭРКОН",

член СОА НП "Российская коллегия аудиторов"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 45, ноябрь 2011 г.