Вопрос: Из-за изменений в составе учредителей наша организация фактически утратила право на применение УСН в декабре 2010 года. Сотрудникам бухгалтерии об этом стало известно лишь весной 2011 года. После обнаружения ошибки в ИФНС были представлены декларации по налогу на прибыль и НДС, бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках за 2010 год и уведомление о потере права на применение УСН. Декларации по НДС - "нулевые". Налог на прибыль и пени по годовой декларации по налогу на прибыль были уплачены. Далее в 2011 году вся отчетность сдана своевременно. Организация использует метод начисления, налог на прибыль уплачивается раз в квартал, отчетность в ИФНС представляется... ("Упрощенка", N 11, ноябрь 2011 г.)

Из-за изменений в составе учредителей наша организация фактически утратила право на применение УСН в декабре 2010 года. Сотрудникам бухгалтерии об этом стало известно лишь весной 2011 года. После обнаружения ошибки в ИФНС были представлены декларации по налогу на прибыль и НДС, бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках за 2010 год и уведомление о потере права на применение УСН. Декларации по НДС - "нулевые". Налог на прибыль и пени по годовой декларации по налогу на прибыль были уплачены. Далее в 2011 году вся отчетность сдана своевременно. Организация использует метод начисления, налог на прибыль уплачивается раз в квартал, отчетность в ИФНС представляется не по телекоммуникационным каналам связи. Решение о привлечении к ответственности на данный момент не выносилось, требование об уплате налогов и пеней не поступало.

Какие санкции за допущенные нарушения могут быть применены налоговыми органами в данной ситуации?

Несвоевременное представление деклараций по налогу на прибыль организаций и НДС влечет взыскание штрафа в размере 1000 рублей за каждую декларацию.

За несвоевременную уплату налога на прибыль налоговая инспекция может привлечь организацию к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ. Самостоятельное выявление факта правонарушения и добровольная оплата налога и пеней могут быть определены как смягчающие обстоятельства при привлечении организации к ответственности.

Несвоевременное сообщение в налоговый орган сведений об утрате права на применение УСН влечет взыскание штрафа по ст. 129.1 НК РФ в размере 5000 рублей.

Обоснование вывода

В соответствии с п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ в результате того, что в декабре 2010 г. доля участия сторонней организации в уставном капитале составила более 25%, организация утратила право на применение УСН (основание - подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ) и должна перейти на общий режим налогообложения с 1 октября 2010 года.

По итогам 2010 года организацией должна быть представлена отчетность по налогу на прибыль, НДС и налогу на имущество организаций (при наличии объектов налогообложения, см. письмо ФНС России от 08.02.2010 N 3-3-05/128), а также должна быть произведена уплата указанных налогов в сроки и порядке, установленные НК РФ.

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ налогоплательщики НДС обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ. Следовательно, декларация по НДС была представлена организацией с нарушением установленных НК РФ сроков.

В соответствии с п. 1 ст. 287 НК РФ налог на прибыль, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период ст. 289 НК РФ. Согласно п. 4 ст. 289 НК РФ налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Так как декларация была представлена в апреле 2011 года и тогда же произведена уплата налога на прибыль, в нашей ситуации имеет место несвоевременное представление налоговой отчетности, а также несвоевременная уплата налога на прибыль организаций.

Рассмотрим отдельно составы правонарушений.

Согласно ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 рублей.

Так как за IV квартал 2010 года представлена "нулевая" декларация по НДС, то организации будет доначислен штраф в размере 1000 рублей. Такое разъяснение было дано Минфином России в письме от 26.11.2010 N ШС-37-7/16376.

В этом письме также сказано, что если на дату вынесения решения о привлечении к ответственности сумма налога, подлежащая уплате (доплате) на основании декларации, внесена в бюджет, то санкция также составит 1000 рублей. Это положение как раз должно работать в рассматриваемой ситуации, так как на момент сдачи налоговой декларации по налогу на прибыль сумма задолженности по налогу на прибыль, а также пени по нему вашей организацией оплачены.

Кроме того, за нарушение сроков представления налоговой декларации в отношении должностных лиц организации предусмотрена и административная ответственность - штраф в размере от 300 до 500 рублей (ст. 15.5 КоАП РФ).

Неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) является основанием для привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ. Данное правонарушение влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы. А в случае, когда правонарушение совершено умышленно, штраф составит 40% от неуплаченной суммы (п. 3 ст. 122 НК РФ).

Как следует из анализа судебной практики, сам по себе факт неуплаты налога в установленный срок не является достаточным условием для применения ответственности по ст. 122 НК РФ, если налоговый орган не доказал вину налогоплательщика, которая является обязательным элементом состава налогового правонарушения (ст. 106 НК РФ). Такой вывод содержится, например, в постановлениях Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2008 N 07АП-4735/08, ФАС Западно-Сибирского округа от 10.01.2008 N Ф04-28/2008(392-А03-43), ФАС Поволжского округа от 30.03.2006 N А12-29806/05-С51).

Простая неуплата налога в установленный срок влечет начисление пеней в порядке и размере, установленных ст. 75 НК РФ. Из этих позиций исходит и судебно-арбитражная практика (постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2009 N 07АП-875/09, Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2008 N 19АП-3829/08, ФАС Поволжского округа от 24.10.2006 N А57-3060/04-9).

Кроме того, состав правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ, является материальным, то есть штраф взыскивается только в случае нанесения ущерба бюджету (смотрите п. 42 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5).

В нашей ситуации факт несвоевременной уплаты (а также факт несвоевременной подачи деклараций) имел место, поэтому налоговая инспекция может привлечь организацию к ответственности по ст. 122 НК РФ. Однако то, что правонарушение было выявлено организацией самостоятельно, а также что уплата налога и пеней были добровольными, должно если не исключить вину, то как минимум сыграть роль смягчающего обстоятельства (см. постановления ФАС Северо-Западного округа от 04.06.2008 N А56-27787/2007, ФАС Западно-Сибирского округа от 21.02.2007 N Ф04-445/2007(31363-А46-15)(31921-А46-15), Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2008 N 13АП-17120/2007).

Так, в соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

В соответствии с п. 5 ст. 346.13 НК РФ сообщение об утрате права на применение УСН и о переходе на иной режим налогообложения должно быть направлено в налоговую инспекцию в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода, в котором это право утрачено.

В НК РФ выделены две статьи, в которых идет речь о несвоевременном представлении сведений в ИФНС. На первый взгляд составы указанных правонарушений практически идентичны, однако меры ответственности существенно между собой различаются.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, необходимых (как следует из названия статьи) для осуществления налогового контроля, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

При этом неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 5000 рублей (п. 1 ст. 129.1 НК РФ).

Законодатель не дает четкого разграничения в составах указанных правонарушений. По мнению суда, разница заключается в том, что по ст. 126 НК РФ налогоплательщики несут ответственность за непредставление документов и сведений, а по ст. 129.1 НК РФ - за несообщение либо несвоевременное сообщение этих сведений. При этом нередко сами налоговые органы особенной разницы в составах не видят (см. постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2009 N 09АП-13801/2009, ФАС Волго-Вятского округа от 24.06.2002 N А38-15/37-02).

В рассматриваемой ситуации речь идет о несвоевременном сообщении в налоговый орган сведений о том, что организация утратила право на применение УСН. При этом, повторим, п. 5 ст. 346.13 НК РФ обязывает налогоплательщика именно сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения. Таким образом, если исходить из прямого прочтения названий ст. 126 НК РФ ("непредставление") и ст. 129.1 НК РФ ("несообщение"), это означает, по нашему мнению, возможное привлечение к ответственности по п. 1 ст. 129.1 НК РФ и уплату штрафа в размере 5000 рублей.

К сведению. За 2010 год организацией был перечислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН. Соответственно, при утрате права на УСН и переходе на общую систему налогообложения у организации образовалась переплата по налогу, которая может быть зачтена в счет уплаты других федеральных налогов, а именно: налога на прибыль и НДС (ст. 78 НК РФ).

О. Тупикина,

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Е. Мельникова,

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

1 ноября 2011 г.

"Упрощенка", N 11, ноябрь 2011 г.