Такси-услуги: внимание на реквизиты (М.В. Подкопаев, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 22, ноябрь 2011 г.)

Такси-услуги: внимание на реквизиты!

Бухгалтеры, работающие с документами, которые сдают в бухгалтерию для учета командированные работники, нередко вынуждены проводить для них ликбез по поводу того, как должны быть оформлены указанные документы*(1). И действительно, иной раз в подтверждающих командировочные расходы документах попадаются составленные, что называется, "не по форме".

В связи с этим у налогоплательщиков иногда возникают вопросы к чиновникам. Что, если в документе (например, в квитанции и заказе-наряде, подтверждающих пользование командированным услугами такси, в частности, при поездке в аэропорт) имеются не все реквизиты? Можно ли учесть соответствующие затраты в расходах по налогу на прибыль?

Минфин дал ответ в Письме от 04.10.2011 N 03-03-06/1/621. Он указал, что к учету в целях исчисления налога на прибыль принимаются документы, соответствующие действующему законодательству*(2). Разберемся, что это означает.

В соответствии со ст. 252 НК РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной в соответствии с договором работе).

В Налоговом кодексе ничего не говорится о том, как следует оформлять документы, подтверждающие расходы. С учетом этого в Постановлении ФАС СЗО от 02.03.2010 N А13-4637/2009 сказано, что при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли следует исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы. То есть условием для включения затрат в расходы является возможность на основании таких документов сделать однозначный вывод, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности (см. также Постановление ФАС СКО от 30.03.2010 N А32-26661/2008-19/3).

В то же время согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (Постановление ФАС ЦО от 18.02.2010 N А35-5033/08-С21).

Статьей 313 НК РФ определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Поскольку Налоговый кодекс не поясняет, что понимается под первичными документами, необходимо воспользоваться п. 1 ст. 11 НК РФ. Он предусматривает, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом.

Порядок оформления документов, подтверждающих произведенные расходы, установлен Законом о бухгалтерском учете*(3). Так считают и контролеры. Документальным подтверждением затрат, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, является первичный документ. Это может быть любой документ (название не имеет значения), содержащий установленные действующим законодательством РФ реквизиты и соответствующий требованиям Закона о бухгалтерском учете (Письмо ФНС России от 22.09.2011 N ЕД-4-3/15590@).

Согласно п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, приведенной в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

- наименование документа;

- дату составления документа;

- наименование организации, от имени которой составлен документ;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц.

На этом основании московские налоговики, например, считают, что если форма предусмотрена каким-нибудь из указанных альбомов, то именно по такой форме документ должен приниматься к учету, замена ее на самостоятельно разработанную, пусть и содержащую все обязательные реквизиты, неправомерна (Письмо от 16.06.2011 N 16-15/058245@).

Так, форма накладной ТОРГ-12 предусмотрена Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций*(4). Представление таких накладных по неунифицированной форме, в которой отсутствуют некоторые обязательные реквизиты, не обосновывает включение соответствующих затрат в расходы (Постановление ФАС СЗО от 13.01.2010 N А13-11295/2008).

Согласно Постановлению Госкомстата России от 24.03.1999 N 20 "Об утверждении Порядка применения унифицированных форм первичной учетной документации" в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций), утвержденные данным ведомством, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты утвержденных Госкомстатом унифицированных форм первичной учетной документации остаются без изменения (включая код, номер формы, наименование документа). Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.

Можно изменять форматы бланков, указанных в альбомах, например вносить изменения в части расширения и сужения граф и строк с учетом значности показателей, включения дополнительных строк (вместе со свободными) и вкладных листов для удобства размещения и обработки необходимой информации (см. Письмо Минфина России от 08.07.2011 N 03-03-06/1/414).

В альбомах унифицированных форм содержатся формы не всех документов, которые встречаются в хозяйственной практике. В этом случае организация может разработать необходимую форму самостоятельно.

Если документы содержат обязательные реквизиты, предусмотренные Законом о бухгалтерском учете, они могут быть приняты в качестве надлежащих доказательств совершения налогоплательщиком затрат (Постановление ФАС ЗСО от 22.03.2006 N Ф04-1851/2006(20801-А45-40)).

Если форма первичного документа, предназначенного для учета стоимости оказанных услуг, не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, но в ней присутствуют все реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, такой документ можно принять к учету (постановления ФАС МО от 12.04.2011 N КА-А40/710-11, ФАС СЗО от 19.05.2011 N А56-41271/2010, от 08.02.2011 N А56-12834/2010).

Формальное несоответствие первичного документа унифицированной форме не может служить основанием для отказа налогоплательщику в принятии такого документа к учету, поскольку оно не свидетельствует об отсутствии затрат как таковых, в связи с чем ссылка налогового органа на несоответствие формы актов выполненных работ унифицированной форме не может быть основанием для непринятия к учету данных работ и непринятия затрат в качестве расходов (постановления ФАС МО от 21.09.2009 N КА-А40/7535-09, ФАС ЗСО от 14.10.2010 N А81-1578/2008).

Доводы инспекции о необходимости применения унифицированных форм первичных учетных документов (актов) не могут служить основанием для непринятия реально произведенных налогоплательщиком затрат в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (Постановление ФАС ПО от 11.09.2007 N А65-20084/06-СА1-29).

Более того, иногда суды не требуют, чтобы в документе присутствовали все реквизиты, установленные Законом о бухгалтерском учете.

Отсутствие в первичных документах отдельных реквизитов при наличии возможности проверки сведений, содержащихся в учетных документах, не может являться основанием для отказа в принятии расходов (Постановление ФАС ВСО от 04.08.2010 N А78-8926/2009).

Отсутствие в первичном документе некоторых реквизитов при наличии других документов не может влиять на доказанность реальности хозяйственных операций (Постановление ФАС СЗО от 29.09.2010 N А13-16294/2009).

Однако для того, чтобы гарантированно избежать непризнания расходов на основании документов, не относящихся к унифицированным формам, по нашему мнению, следует все-таки придерживаться требований к составу реквизитов, предусмотренных п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. Правда, необходимо учитывать, что в отношении ряда документов такие требования специфического характера имеются в некоторых ведомственных нормативных документах.

Например, в письмах Минфина России от 25.08.2009 N 03-03-06/2/161 и УФНС по г. Москве от 30.12.2009 N 1615/139308 сообщается о том, что Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 (далее - Приказ N 152) утверждены обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов.

Данный приказ обязателен для выполнения юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими легковые и грузовые автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи.

Согласно п. 3 разд. II Приказа N 152 путевой лист должен содержать:

- наименование и номер путевого листа;

- сведения о сроке действия путевого листа;

- сведения о собственнике (владельце) транспортного средства;

- сведения о транспортном средстве;

- сведения о водителе.

Отсюда чиновники делают вывод, что самостоятельно разработанная организацией форма путевого листа, содержащая обязательные реквизиты, утвержденные Приказом N 152, является одним из документов, подтверждающих расходы на приобретение горюче-смазочных материалов. Заметим, что в подобных случаях такие реквизиты следует считать необходимым дополнением к обязательным реквизитам, перечисленным в п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, а не их заменой.

В связи с этим обращаем ваше внимание, что в Письме от 04.07.2011 N 03-03-07/24 Минфин высказался гораздо категоричнее, чем в Письме от 28.09.2011 N 03-04-06/6-241. Он указал, что при подтверждении расходов на проезд любым автомобильным транспортом необходимо представить билет, содержащий реквизиты, предусмотренные Правилами перевозок пассажиров и багажа автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом*(5) (далее - Правила).

Обосновывает он это тем, что согласно п. 42 и 43 Правил проезд пассажиров по маршрутам регулярных перевозок осуществляется по билетам, которые должны содержать обязательные реквизиты, приведенные в приложении 1 к Правилам. На билете допускается размещение дополнительных реквизитов.

Более того, требование руководствоваться при оформлении документов, используемых при оказании услуг по перевозке пассажиров и багажа автомобильным и городским наземным электрическим транспортом, именно Правилами содержится в п. 5.1 Положения о порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники*(6).

Таким образом, в квитанциях и заказах-нарядах, подтверждающих проезд на такси, обязательно должны присутствовать реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете и Правилами. В этом случае их можно принять к учету в целях исчисления налога на прибыль.

М.В. Подкопаев,

эксперт журнала "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения"

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 22, ноябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Дополнительно см. статью В.В. Кирилина "При оформлении командировки "лишних бумажек не бывает", N 20, 2011.

*(2) Такой же ответ Минфин дал по поводу исчисления НДФЛ в аналогичной ситуации в Письме от 28.09.2011 N 03-04-06/6-241.

*(3) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ.

*(4) Утвержден Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132.

*(5) Утверждены Постановлением Правительства РФ от 14.02.2009 N 112.

*(6) Утверждено Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359.