Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 26.09.2011 N 03-03-06/2/149 (О.В. Ковалева, "Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 11, ноябрь 2011 г.)

Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 26.09.2011 N 03-03-06/2/149

В комментируемом письме Министерство финансов рассмотрело порядок учета расходов, связанных с оборудованием и содержанием помещения для приема пищи в рабочее время, в целях налогообложения прибыли.

Примечание. Согласно абз. 21 ст. 210 ТК РФ основным направлением государственной политики в области охраны труда является, в частности, установление порядка обеспечения работников средствами индивидуальной и коллективной защиты, а также санитарно-бытовыми помещениями и устройствами, лечебно-профилактическими средствами за счет средств работодателей.

Обратимся к положениям Трудового кодекса. Отметим, что наличие на территории предприятия столовой или кафе является одним из основных факторов, влияющих на принятие решения физического лица о заключении с данной организацией трудового договора. Предоставление бесплатных обедов (или оплата работнику питания в фиксированном размере) может являться элементом мотивационной политики, проводимой работодателем.

Положениями абз. 22 ст. 22 ТК РФ установлена обязанность работодателя обеспечивать бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей. В неразрывной связи с данной статьей Трудового кодекса следует рассматривать положения ст. 223 ТК РФ, согласно которой работодатель обеспечивает санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание работников в соответствии с требованиями охраны труда. В вышеуказанных целях работодатель по установленным нормам оборудует, в частности, помещения для приема пищи, комнаты для психологической разгрузки и отдыха в рабочее время. Таким образом, закон возлагает на работодателя обязанности, связанные с обеспечением нормальных условий труда и санитарно-бытового обслуживания работников.

Обратите внимание! В соответствии со ст. 163 ТК РФ работодатель обязан обеспечить нормальные условия для выполнения работниками норм выработки. К таким условиям, в частности, относятся:

- исправное состояние помещений, сооружений, машин, технологической оснастки и оборудования;

- своевременное обеспечение технической и иной необходимой для работы документацией;

- надлежащее качество материалов, инструментов, иных средств и предметов, необходимых для выполнения работы, их своевременное предоставление работнику;

- условия труда, соответствующие требованиям охраны труда и безопасности производства.

Примечание. В силу абз. 18 ст. 212 ТК РФ работодатель должен обеспечить безопасные условия и охрану труда, в том числе санитарно-бытовое и лечебно-профилактическое обслуживание работников в соответствии с требованиями охраны труда.

В комментируемом письме финансовое ведомство ссылается на п. 5.48-5.51 Свода правил СП 44.13330.2011 "Административные и бытовые здания. Актуализированная редакция СНиП 2.09.04-87"*(1) (далее - Свод правил), который был утвержден Министерством регионального развития в целях исполнения возложенных на это ведомство полномочий по разработке и утверждению сводов правил и других нормативных технических документов добровольного применения в области градостроительной деятельности, эксплуатации зданий и сооружений*(2).

В правоприменительной практике*(3) вышеуказанная норма применяется для обоснования в целях п. 1 ст. 252 НК РФ расходов, направленных на обеспечение нормального рабочего процесса, создание в помещении надлежащих условий труда (например, расходы на приобретение холодильника, микроволновой печи).

Обратите внимание! Затраты, связанные с приобретением объектов амортизируемого имущества, включаются в состав расходов посредством начисления амортизации.

Вышеуказанный свод правил разработан в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений", Постановлением Правительства РФ от 19.11.2008 N 858 "О порядке разработки и утверждения сводов правил" и распространяется на проектирование административных и бытовых зданий высотой до 55 м и новые, расширяемые, реконструируемые и технически перевооружаемые производственные предприятия промышленности различных форм собственности.

Пункт Свода правил	Содержание
Пункт 5.48	При проектировании производственных предприятий в их составе должны быть предусмотрены столовые, рассчитанные на обеспечение всех работающих предприятий общим, диетическим, а по специальным заданиям - лечебно-профилактическим питанием. При численности работающих в смену более 200 чел. необходимо предусматривать столовую, работающую, как правило, на полуфабрикатах, а при численности до 200 чел. - столовую-раздаточную
Пункт 5.49	При столовой, обслуживающей посетителей в уличной одежде, следует предусматривать вестибюль с гардеробной уличной одежды, число мест в которой должно быть равно 120% числа посетителей в уличной одежде
Пункт 5.50	Число мест в столовой следует принимать из расчета одно место на четырех работающих в смене или наиболее многочисленной части смены. В зависимости от требований технологических процессов и организации труда на предприятии число мест в столовых допускается изменять
Пункт 5.51	При численности работающих в наиболее многочисленной смене до 30 чел. следует предусматривать комнату приема пищи

Таким образом, работодатель, являющийся собственником помещений, соответствующих п. 5.48-5.51 Свода правил и осуществляющий расходы, связанные с оборудованием и содержанием данных помещений в целях организации питания работников, вправе учитывать данные расходы в целях обложения прибыли при выполнении требований п. 1 ст. 252 НК РФ. В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Перечень расходов, учитываемых в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ, не установлен. Как показывает правоприменительная практика, на основании данной нормы в случае отсутствия в организации столовой налогоплательщик вправе учесть в составе расходов на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, стоимость товарно-материальных ценностей для обустройства помещений для организации горячего питания работников налогоплательщика в обеденное время. Так, в Постановлении ФАС ЗСО от 02.04.2007 N Ф04-1822/2007(32980-А27-40) арбитры посчитали, что налогоплательщик обоснованно принял в расходы для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль затраты на оборудование комнаты для организации питания сотрудников (покупка холодильников, чайников, микроволновых печей, морозильных камер, электроплит, пылесоса, обеденного стола, обогревателей, телевизора, подставки, лампы настольной, громкоговорящей связи, стойки с микрофоном, зеркал).

Арбитры в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.05.2007, 23.05.2007 N 09АП-5362/2007-АК приняли во внимание доводы налогоплательщика о том, что перечень имущества, необходимого для обустройства комнат, где сотрудники принимают пищу, отдыхают в обеденный перерыв или проводят деловые переговоры с клиентами может быть определен работодателем самостоятельно.

Обратим внимание еще на одну норму налогового законодательства. В Письме от 14.07.2011 N 03-03-06/2/112 чиновники Минфина рекомендуют учитывать затраты на содержание столовых и комнаты приема пищи для работников организации, не являющихся объектами обслуживающих производств и хозяйств на основании ст. 275.1 НК РФ, которые оборудованы в соответствии с требованиями трудового законодательства, в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ. В соответствии с данной нормой к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи), если подобные расходы не учитываются в соответствии со ст. 275.1 НК РФ. В данном случае столовая должна находиться на территории организации и обслуживать только своих работников. При выполнении вышеуказанных условий расходы, связанные с содержанием помещения - пункта горячего питания (столовой), подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В Определении ВАС РФ от 21.09.2011 N ВАС-9793/11 отмечается: если объект общественного питания - столовая - осуществляет реализацию товаров и услуг как своим работникам, так и сторонним лицам, то в силу положений ст. 275.1 НК РФ данный объект относится к обслуживающим производствам, и в связи с этим на него распространяется особый порядок определения налоговой базы, предусмотренный указанной статьей, согласно которому налогоплательщик определяет налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. Таким образом, расходы, связанные с содержанием помещения объекта общественного питания (столовой), подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ только в случае обслуживания организацией своих работников.

В Определении ВАС РФ от 10.02.2011 N ВАС-15638/10 рассматривался случай, когда налогоплательщик согласно коллективному договору принял на себя обязательства по обеспечению своих работников горячим питанием в столовой. Столовая находилась на территории налогоплательщика, не имеющей открытого доступа, работала в ограниченном режиме, обслуживала только членов трудового коллектива. В данном случае суды согласились с налогоплательщиком, учитывающим затраты на содержание столовой (начисленная амортизация, расходы на проведение ремонта, на освещение, отопление, водоснабжение) в расходах согласно пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Кроме того, основанием для учета расходов, учитываемых в соответствии с пп. 48 п. 1 ст. 264 НК РФ, являются документы, свидетельствующие о принадлежности здания или обособленного помещения на праве собственности данному налогоплательщику и его использовании для осуществления указанной деятельности (Постановление ФАС СКО от 04.03.2010 N А32-27244/2008-19/506*(4)).

В случае если помещение столовой передано в безвозмездное пользование третьему лицу для оказания услуг питания работникам данного налогоплательщика, то, как отметили арбитры в Постановлении ФАС УО от 09.07.2009 N Ф09-4619/09-С2*(5), довод организации о том, что договор был заключен в целях обеспечения исполнения обязанностей, возложенных на общество как на работодателя нормами ТК РФ, не влияет на существо рассматриваемых правоотношений. Таким образом, в данном случае расходы в виде начисленной амортизации не включаются в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, в силу прямого запрета, содержащегося в п. 3 ст. 256 и п. 2 ст. 322 НК РФ.

О.В. Ковалева,

эксперт журнала "Строительство: акты и комментарии для бухгалтера"

"Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 11, ноябрь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утвержден Приказом Минрегиона РФ от 27.12.2010 N 782.

*(2) Пункт 5.3.15 Постановления Правительства РФ от 26.01.2005 N 40 "Об утверждении Положения о Министерстве регионального развития Российской Федерации и о внесении изменений в некоторые акты Правительства Российской Федерации".

*(3) Например, Постановление ФАС ПО от 28.10.2008 N А55-865/08.

*(4) Определениями ВАС РФ от 17.09.2010 N ВАС-7878/10 и от 17.09.2010 N ВАС-7878/10 отказано в передаче дела N А32-27244/2008-19/506 в Президиум ВАС для пересмотра данного постановления в порядке надзора.

*(5) Определением ВАС РФ от 30.10.2009 N ВАС-14262/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра данного постановления в порядке надзора.