Внимание! Безнадежная дебиторская задолженность (И.Б. Остафий, "В курсе правового дела", N 16, август 2011 г.)

Внимание! Безнадежная дебиторская задолженность

Бухгалтерская отчетность - это лицо организации. Ее предназначение - давать пользователям достоверное и полное представление о финансовом положении предприятия (его изменении), а также результатах хозяйственной деятельности. Учетная политика организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухучете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов. Дебиторская задолженность контрагентов занимает в структуре отчетности большой удельный вес, поэтому очень важно своевременно списывать с учета нереальные к взысканию долги. Поскольку суммы списанной задолженности оказывают влияние на величину налоговой базы, их своевременное признание не менее важно и для целей налогового учета. В статье мы расскажем об особенностях отражения этих операций в бухгалтерском и налоговом учете.

Бухучет

С бухгалтерской отчетности за 2011 год все организации (включая субъекты малого предпринимательства) в обязательном порядке создают резерв на величину сомнительной дебиторской задолженности в соответствии с новой редакцией пункта 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ*(1) (далее - Положение).

Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Согласно пункту 1 статьи 329 ГК РФ это могут быть неустойка, залог, удержание имущества должника, поручительство, банковская гарантия, задаток и другие способы, предусмотренные законом или договором).

Следовательно, любая дебиторская задолженность, не погашенная в установленный договором срок и не обеспеченная гарантиями, перечисленными в указанной статье, может быть признана сомнительной. К таковой можно отнести и текущую задолженность контрагентов, которых компания изначально относит к ненадежным, но принимает риски неоплаты.

Если есть уверенность в том, что просроченная задолженность будет в скором времени погашена, то начислять резерв по ней не надо. Например, если это задолженность дочерних обществ либо иных связанных сторон или если организация не сомневается в платежеспособности должника. Также не стоит создавать резерв просроченной задолженности, если одновременно имеется встречная "кредиторка" перед данным контрагентом (при условии, что она способна покрыть дебиторскую задолженность и есть возможность провести зачет в одностороннем порядке).

Резервированию подлежит любая сомнительная задолженность, а не только возникшая при реализации товаров (работ, услуг), например выданные займы и авансы, которые отвечают критериям сомнительных долгов.

Каких-то конкретных рекомендаций по порядку формирования резерва, а также его величине в нормативных актах по бухучету вы не найдете. Методика должна быть разработана бухгалтером самостоятельно и закреплена в учетной политике.

Величина данного резерва является оценочным значением, а не самостоятельным объектом учета, в отношении которого следует применять ПБУ 8/2010 *(2). В основу создания и корректировки резерва должна быть положена экспертная оценка лиц, контактирующих с контрагентами по вопросам платежей.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Поэтому, во-первых, в учетной политике необходимо определить критерии надежности (платежеспособности) контрагентов. К таким критериям относятся:

- период просрочки оплаты (можно использовать временные промежутки, применяемые для формирования резерва в налоговом учете, если они позволяют дать достоверную оценку взаимоотношений с должником);

- частота несвоевременной оплаты со стороны конкретного контрагента;

- доли отгрузок конкретному контрагенту в общем объеме продаж;

- доли просроченной оплаты данного контрагента в общем объеме продаж и т.п.

В зависимости от установленных критериев контрагенты относятся к надежным, ненадежным, стабильным неплательщикам.

Далее среди ненадежных контрагентов и стабильных неплательщиков необходимо оценить вероятность погашения ими долга полностью или частично (например, разработав шкалу коэффициентов). Этот показатель необходим для расчета суммы задолженности, участвующей в формировании резерва. Сумма задолженности, признанная сомнительной, умножается на указанный коэффициент. Например, при низкой вероятности погашения долга к сумме задолженности целесообразно применить коэффициент 1, то есть включить в резерв всю сумму долга.

Сумму резерва отражают по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы") и кредиту счета 63 "Резерв по сомнительным долгам"*(3). При формировании резерва сумма долга учитывается с НДС.

Резерв сомнительных долгов - регулируемая величина, поэтому его сумма в пассиве бухгалтерского баланса не отражается, а вычитается из показателя дебиторской задолженности, указываемого в активе баланса*(4).

Резерв расходуется на покрытие безнадежных долгов (нереальных к взысканию):

- долгов, по которым истек срок исковой давности*(5);

- долгов, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено из-за невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации должника.

При списании долгов, ранее признанных организацией сомнительными, делается запись по дебету счета 63 в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами: 60, 62, 76, 66, 67 и пр. Если при создании резерва к сумме задолженности применялся понижающий коэффициент, то сумма резерва погашается в размере поступившей оплаты, умноженной на указанный коэффициент.

Согласитесь, корректировать резерв на каждую отчетную дату (ежемесячно) очень трудоемко. Не делать этого нам позволяет пункт 6 ПБУ 1/2008, где говорится, что учетная политика должна обеспечивать рациональное ведение бухучета. Поскольку промежуточная отчетность составляется организациями, как правило, ежеквартально, в учетной политике можно закрепить, что резерв корректируется на конец каждого квартала.

Пример

Дебиторская задолженность организации по состоянию на 31 марта 2011 года: Дебитор	Дата погашения задолженности согласно условиям договора	Сумма долга (в т.ч. НДС), руб.	Задолженность не погашена в срок, но предполагается к получению в скором времени, руб.	Задолженность с высокой долей вероятности не будет погашена в срок, руб.	Задолженность будет погашена в срок, руб.	Безнадежный долг, руб.
ООО "Ромашка"	25.06.2008	550 000				550 000
ООО "Лютик"	30.05.2011	1 500 000			1 500 000
ООО "Василек" (дочернее общество)	15.01.2011	150 000	150 000
ООО "Ландыш"	15.04.2011	300 000		300 000

На счетах бухгалтерского учета отражено

Хозяйственная операция	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
	Дебет	Кредит
На 31.03.2011 г.
Отражен резерв по сомнительному долгу ООО "Ромашка"	91-2	63	550 000
Отражен резерв по сомнительному долгу ООО "Ландыш"	91-2	63	300 000
На 30.06.2011 г.
Списана задолженность ООО "Ромашка" в связи с истечением срока исковой давности за счет резерва	63	62 (76)	550 000

Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, и другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменной аргументации и приказа (распоряжения) руководителя организации. Согласно пункту 77 Положения списание долга вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. В течение 5 лет с момента списания такую задолженность необходимо отражать за бухгалтерским балансом на счете 007 для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Несколько слов о корректировке резерва на конец отчетного года.

В абзаце 4 пункта 70 Положения говорится, что, если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, он в какой-либо части не использован, неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам. Это отражается проводкой по дебету счета 63 и кредиту счета 91. То есть, руководствуясь данной нормой, организация должна включить сумму неиспользованного резерва в состав доходов. На эту же отчетную дату после проведения инвентаризации дебиторской задолженности организации нужно будет создать новый резерв с отнесением его суммы в состав прочих расходов. Соответственно, если суммы неизрасходованного и вновь созданного резерва равны, в отчетности организации не возникает ни прибыли, ни убытка. Именно такой порядок был предложен в письме Минфина России от 12.07.2004 N 03-03-05/3/55.

Но мы уже отметили, что величина резерва по сомнительным долгам является оценочным значением*(6). При появлении дополнительной информации из внешних и внутренних источников об изменении финансового состояния дебитора организация вправе откорректировать созданный ранее резерв. Изменение оценочного значения признается в бухучете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно)*(7). То есть нормы ПБУ 21/2008 не предусматривают полного списания на финансовые результаты сумм созданного резерва на конец отчетного года, а лишь указывают на возможность его корректировки с учетом новых обстоятельств*(8).

Налог на прибыль

В отличие от бухучета порядок создания резерва строго регламентирован главой 25 НК РФ. Немало споров возникает и при списании безнадежных долгов.

Создание резерва

Для целей налогообложения создание резервов по сомнительным долгам является правом организации, которое необходимо закрепить в учетной политике*(9). Сомнительным долгом признается любая задолженность перед организацией, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией*(10).

То есть в целях налогообложения резервируются только долги, связанные с реализацией. Перечисленные авансы при создании резерва по сомнительным долгам в целях налогообложения не учитываются*(11).

Сумма резерва определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по долгам со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной задолженности;

2) по долгам со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной задолженности;

3) по долгам со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Сумма создаваемого резерва не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ, в отличие от бухучета, где эта величина не лимитируется.

Сумма начисленного резерва относится в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода*(12). Причем долг признается в расходах в полном объеме, включая НДС*(13).

Использование резерва

Созданный резерв используется организацией только на покрытие убытков от безнадежных долгов.

Безнадежными (нереальными к взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым выполняется одно из условий*(14):

1) истек срок исковой давности*(15);

2) обязательство прекращено в соответствии с гражданским законодательством вследствие невозможности его исполнения*(16) на основании акта государственного органа*(17) или ликвидации организации-должника*(18).

Если в отчетном периоде сумма резерва использована не полностью, остаток можно перенести на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумму вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва необходимо скорректировать в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 266 НК РФ*(19):

- если сумма вновь создаваемого резерва меньше суммы остатка, разница включается в состав внереализационных доходов текущего отчетного (налогового) периода;

- если сумма вновь создаваемого резерва больше суммы остатка, разница включается во внереализационные расходы текущего отчетного (налогового) периода.

Безнадежный долг

За счет созданного резерва налогоплательщик вправе списывать только безнадежные долги, образовавшиеся при реализации товаров (работ, услуг). Но само понятие "безнадежный долг" не ставится в зависимость от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции.

Суды признают безнадежной любую задолженность, отвечающую перечисленным в пункте 2 статьи 266 НК РФ условиям.

Например, в постановлении Президиума ВАС от 15.04.2008 N 15706/07 к безнадежным долгам отнесена задолженность, образовавшаяся по ценным бумагам (векселям), не погашенным эмитентом. В то же время контролеры придерживаются иной позиции: убытки от списания ценных бумаг ввиду ликвидации эмитента не относятся к безнадежным долгам*(20).

Если организация примет решение не создавать резерв (или величина созданного резерва меньше суммы списываемых за счет резерва долгов), то суммы безнадежной задолженности относятся непосредственно в состав внереализационных расходов*(21).

То есть у налогоплательщика в отчетном периоде могут возникнуть внереализационные расходы в виде*(22):

- отчислений на формирование резерва по сомнительным долгам;

- сумм безнадежных долгов, не покрытых за счет средств резерва;

- сумм безнадежных долгов, в отношении которых резерв не создавался.

Независимо от порядка списания безнадежных долгов (непосредственно на убытки или за счет ранее созданного резерва) суммы и даты их образования должны быть подтверждены*(23):

- договором, в котором указан срок платежа;

- первичными документами (актами, накладными);

- платежными поручениями,

- актом инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода, свидетельствующим о том, что на момент списания задолженность не погашена (форма N ИНВ-17 с приложением);

- приказом руководителя о списании дебиторской задолженности в качестве безнадежного долга;

- выпиской из ЕГРЮЛ;

- актом государственного органа власти (имеются в виду законодательные и нормативные правовые акты органов государственной власти и органов местного самоуправления: законы, указы, постановления, распоряжения, положения, в том числе постановление об окончании исполнительного производства в связи с невозможностью взыскания задолженности с должника)*(24).

Далее мы рассмотрим наиболее распространенные основания для списания безнадежных долгов.

1. Истечение срока исковой давности. Величина долга, списываемого по истечении срока исковой давности, учитывается в расходах (покрывается за счет резерва) в полном объеме независимо от принятия мер по его взысканию со стороны организации*(25).

Срок исковой давности составляет 3 года с момента, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Течение срока прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва срок исковой давности начинается заново. Время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок. Примерный перечень действий, которые могут быть основанием для прерывания срока исковой давности, указан в пункте 20 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 12.11.2001 N 15 и Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 N 18. К примеру, это:

- частичная уплата должником основного долга и (или) санкций;

- уплата процентов на сумму основного долга;

- внесение изменений в договор, из которых видно, что должник признает долг;

- признание претензии путем письменного ответа на нее;

- акцепт инкассового поручения.

Кроме вышеперечисленного, срок исковой давности прерывается:

- при добровольном (то есть без письменной претензии от кредитора) направлении должником гарантийного письма с обещанием расплатиться;

- подписании и направлении должником в адрес кредитора проекта мирового соглашения о погашении задолженности;

- составлении и подписании сторонами акта сверки расчетов;

- заключении соглашений о зачете встречных требований, где зачтена часть долга по спорному обязательству, о замене первоначального обязательства, существовавшего между сторонами ранее, другим обязательством (новация) или о предоставлении отступного взамен исполнения договора.

Долг признается в расходах на последний день того отчетного (налогового) периода, в котором истек срок исковой давности, поскольку положения статьи 272 НК РФ не дают налогоплательщикам права самостоятельно выбирать период признания расходов*(26).

2. Судебным приставом-исполнителем вынесено постановление об окончании исполнительного производства в связи с невозможностью взыскания долга. По мнению Минфина, задолженность признается безнадежной и включается в расход на дату вынесения такого постановления*(27). Аналогичной позиции придерживаются и московские налоговики*(28).

Любопытно, что у ФНС другой взгляд на ситуацию: постановления об окончании исполнительного производства недостаточно для признания расхода*(29), поскольку прекращение исполнительного производства не означает прекращения обязательства. Постановление об окончании исполнительного производства свидетельствует лишь о том, что на определенный момент долг взыскать не удалось, при этом обязательство не прекращается и кредитор вправе предъявить исполнительный лист к исполнению повторно.

Суды большей частью поддерживают позицию Минфина*(30). Но встречаются и те, которые согласны с ФНС*(31).

Вследствие этих разногласий есть вероятность споров с налоговыми органами. Впрочем, разъяснения финансового ведомства и судебная практика говорят о том, что у налогоплательщика есть все шансы отстоять свое право на признание расхода в суде при наличии постановления об окончании исполнительного производства.

3. Организация-должник признана судом несостоятельной (банкротом). Признание судом юридического лица банкротом влечет его ликвидацию. Основания для данного решения, а также порядок ликвидации такого юридического лица установлены Федеральным законом от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".

В пункте 1 статьи 124 этого Закона говорится, что принятие арбитражным судом решения о признании должника банкротом влечет за собой открытие конкурсного производства. Согласно пункту 3 статьи 149 указанного Закона определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства является основанием для внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации должника. Ликвидация считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения записи об этом в ЕГРЮЛ*(32).

Таким образом, списать безнадежную дебиторскую задолженность можно только по окончании конкурсного производства и ликвидации должника с внесением соответствующей записи в ЕГРЮЛ*(33).

Порядок получения данной выписки установлен статьей 6 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей". Любая другая информация о ликвидации должника, в том числе и размещенная на официальном сайте ФНС России, не может использоваться в качестве документального подтверждения расходов в виде суммы списанного безнадежного долга*(34).

Действующим законодательством списание дебиторской задолженности не ставится в зависимость от того, заявлялись ли в ходе процедуры банкротства претензии к должнику.

Но нельзя умолчать о разъяснениях налоговой службы, содержащих иную точку зрения. В письме УФНС России по г. Москве от 27.12.2007 N 20-12/124748 разъяснено, что если организация не подавала в суд соответствующего иска к должнику в связи с его ликвидацией, то указанные средства не признаются безнадежным долгом для целей налогообложения прибыли, поскольку отсутствует достаточное документальное подтверждение долга и мер со стороны организации по взысканию долга.

Вместе с тем такие выводы представителей налоговых органов не находят поддержки в судах и у Минфина России*(35).

Если конкурсное производство в отношении должника не завершено, а кредитор включен в реестр кредиторов, основания для списания долга нет*(36).

4. Должник исключен из ЕГРЮЛ по решению налоговых органов в порядке, предусмотренном статьей 21.1 Закона N 129-ФЗ, как лицо, прекратившее свою деятельность. Минфин и налоговая служба непреклонны: задолженность таких организаций к безнадежным долгам не относится. Обоснование следующее: исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ может быть обжаловано кредиторами в течение года со дня, когда они узнали или должны были узнать о нарушении своих прав. С момента исключения из ЕГРЮЛ организация утрачивает свою правоспособность и больше не является участником предпринимательской деятельности. Однако это не служит основанием для того, чтобы считать задолженность такой организации безнадежной*(37). Пленум ВАС РФ в постановлении от 20.12.2006 N 67 указал, что процедура исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ является специальным основанием прекращения юридического лица, не связанным с его ликвидацией. Поэтому при налоговой проверке организации, скорее всего, откажут в признании долга в расходах, поскольку в статье 266 НК РФ речь идет только о ликвидации должника.

Как показывает судебная практика, сложившаяся в настоящее время по данной категории дел, арбитры отходят от буквального толкования норм налогового законодательства, оценивая все предоставленные доказательства и возникшие обстоятельства в совокупности и определяя безнадежность долга прежде всего его нереальностью к взысканию*(38). Судьи отмечают, что не важно, в общем или упрощенном порядке организация была исключена из ЕГРЮЛ. Главное, что в него внесена соответствующая запись. Однако с учетом приведенных выше писем право на признание такого долга безнадежным придется отстаивать в суде.

НДС

Факт неполучения оплаты от покупателя товаров (работ, услуг) не освобождает организацию-продавца от обязанности уплачивать НДС в бюджет при осуществлении налогооблагаемых операций*(39).

Начисленный при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) НДС включается во внереализационные расходы в составе безнадежной задолженности*(40).

Но дебиторская задолженность возникает не только в связи с неоплаченной реализацией товаров (работ, услуг), но и при перечислении предоплаты (аванса).

Как известно, с 1 января 2009 года покупатель, перечисливший предоплату продавцу, вправе принять к вычету сумму НДС*(41). Указанный вычет производится на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении предоплаты в счет предстоящих поставок товара (выполнения работ, оказания услуг), документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм предоплаты, а также договора, предусматривающего перечисление сумм предоплаты*(42).

Поэтому при списании безнадежного долга в расход возникает вопрос - восстанавливать ли НДС, принятый к вычету при перечислении предоплаты?

Мы считаем, что при списании безнадежных долгов высока вероятность, что налоговые органы потребуют восстановить ранее принятый к вычету НДС, несмотря на отсутствие прямого упоминания о таком основании в пункте 3 статьи 170 НК РФ, поскольку в данной ситуации не выполняются общие принципы, необходимые для налогового вычета - принятие к учету товаров (работ, услуг) и их участие в облагаемой НДС деятельности*(43).

Таким образом, с 2011 года в бухучете все организации (включая малые) должны создавать резерв по сомнительным долгам, за счет которого впоследствии производится списание безнадежной к взысканию задолженности. Порядок его формирования и уточнения необходимо закрепить в учетной политике. Для целей налогообложения указанный резерв, как и ранее, создается по желанию организации в порядке, закрепленном в статье 266 НК РФ. При списании безнадежных долгов не забудьте обеспечить наличие подтверждающих документов.

И.Б. Остафий,

главный эксперт экспертно-консультационного отдела

компании ПРАВОВЕСТ

"В курсе правового дела", N 16, август 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н

*(2) п. 3 ПБУ 21/2008

*(3) п. 11 ПБУ 10/99; План счетов бухгалтерского учета

*(4) п. 35 ПБУ 4/99

*(5) ст. 195, 196, 197, 200, 203 ГК РФ

*(6) п. 3 ПБУ 21/2008

*(7) п. 2, 4 ПБУ 21/2008

*(8) абз. 2 п. 32 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ

*(9) п. 3 ст. 266 НК РФ; письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-03-06/1/295

*(10) п. 1 ст. 266 НК РФ; письмо Минфина России от 05.05.2006 N 03-03-04/2/129

*(11) письмо Минфина России от 30.06.2011 N 07-02-06/115

*(12) пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ

*(13) письмо Минфина России от 03.08.2010 N 03-03-06/1/517

*(14) п. 2 ст. 266 НК РФ, письма Минфина России от 21.02.2008 N 03-03-06/1/124, от 22.06.2011 N 03-03-06/1/373

*(15) ст. 196, 197 ГК РФ

*(16) ст. 416 ГК РФ

*(17) ст. 417 ГК РФ

*(18) ст. 419 ГК РФ

*(19) письмо Минфина России от 14.02.2011 N 03-03-06/1/97

*(20) письма Минфина России от 03.06.2011 N 03-03-06/3/3, от 10.07.2009 N 03-03-06/2/136, УФНС России по г. Москве от 23.10.2009 N 16-15/111074

*(21) пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ

*(22) письмо Минфина России от 05.03.2010 N 03-03-06/1/117

*(23) письма ФНС России от 06.12.2010 N ШС-37-3/16955, УФНС России по г. Москве от 21.12.2009 N 16-15/134520, от 27.06.2008 N 20-12/060959, от 08.04.2008 N 20-12/034110, от 19.12.2007 N 20-12/121646

*(24) письма Минфина России от 02.12.2009 N 03-03-06/1/781, УФНС России по г. Москве от 03.02.2009 N 16-15/008610; п. 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 104

*(25) письма Минфина России от 25.11.2008 N 03-03-06/2/158, от 21.02.2008 N 03-03-06/1/124; постановление ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу N А72-2931/2010

*(26) постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10; письма Минфина России от 11.01.2006 N 03-03-04/1/475, УФНС России по г. Москве от 22.03.2011 N 16-15/026842@

*(27) письма Минфина России от 15.03.2011 N 03-03-06/2/42, от 22.10.2010 N 03-03-05/230, от 16.08.2010 N 03-03-06/2/146, от 09.08.2010 N 03-03-06/1/533, от 12.04.2010 N 03-03-05/80, от 30.03.2009 N 03-03-06/1/199, от 24.11.2009 N 03-03-06/1/771, от 02.12.2009 N 03-03-06/1/781

*(28) письмо УФНС России по г. Москве от 25.01.2011 N 16-15/006158@

*(29) письмо ФНС России от 06.09.2010 N ШС-37-3/10674

*(30) постановления ФАС Центрального округа от 15.12.2009 по делу N А35-4417/07-С10, ФАС Поволжского округа от 15.01.2009 по делу N А55-5612/2008

*(31) постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.11.2008 N Ф04-6742/2008(15365-А46-40), Ф04-6742/2008 (15373-А46-40) по делу N А46-366/2008

*(32) п. 8 ст. 63 ГК РФ

*(33) письма Минфина России от 02.03.2010 N 03-03-06/1/100, от 04.09.2008 N 03-03-06/1/505, от 11.04.2008 N 03-03-06/1/276, УФНС России по г. Москве от 03.02.2009 N 16-15/008610

*(34) письмо Минфина России от 20.02.2007 N 03-03-06/1/105

*(35) постановления ФАС Московского округа от 13.08.2008 N КА-А40/7595-08, ФАС Поволжского округа от 16.09.2008 N А55-15779/07, от 22.07.2008 N А55-1309/08, от 17.06.2008 N А55-16490/07; письмо Минфина России от 17.03.2009 N 03-03-06/1/149

*(36) постановление ФАС Московского округа от 10.10.2008 N КА-А40/9523-08-П

*(37) письма Минфина России от 07.07.2008 N 03-03-06/1/309, от 27.07.2005 N 03-01-10/6-347, УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 20-12/116512

*(38) постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.02.2011 по делу N А56-14027/2010

*(39) пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ

*(40) письмо Минфина России от 03.08.2010 N 03-03-06/1/517; определение КС РФ от 12.05.2005 N 167-О

*(41) п. 12 ст. 171 НК РФ

*(42) п. 9 ст. 172 НК РФ

*(43) п. 2 ст. 171 НК РФ