Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13 февраля 2024 г. N 09АП-80479/23 по делу N А40-142776/2023

г. Москва

13 февраля 2024 г.

Дело N А40-142776/23

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 февраля 2024 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи: И.А. Чеботаревой

судей:	И.В. Бекетовой, В.А. Яцевой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания А.А. Леликовым,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу ООО "Меркурий"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 03.10.2023 по делу N А40-142776/23 (99-2351)

по заявлению ООО "Меркурий" (ОГРН: 1197746495814, ИНН: 7727425369)

к ИФНС России N 27 по г. Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	не явился, извещен;
от заинтересованного лица:	Акмаев Р.М. - по дов. от 09.01.2024; Сергина Т.В. - по дов. от 09.01.2024;

УСТАНОВИЛ:

ООО "МЕРКУРИЙ" (далее - Заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным решения ИФНС России N 27 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.12.2022 г. N16810 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение Инспекции).

Решением суда от 03.10.2023 заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Заявитель не согласен с выводами обжалуемого решения о несоблюдении Обществом положений ст. 54.1 Кодекса по взаимоотношениям с ООО "ГРАНД" ИНН 7728482024, ООО "ХЕИРСТАП" ИНН 9715347021, ООО "ТКЦ" ИНН 7716872661 (далее - спорные контрагенты).

В судебном заседании представители налогового органа возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, представили отзыв на апелляционную жалобу.

Представитель заявителя в судебное заседание не явился, о месте и времени его проведения извещен надлежащим образом, в том числе, публично, путем размещения информации на официальном сайте суда www.9aas.arbitr.ru, в связи с чем апелляционная жалоба рассматривается в его отсутствие, исходя из норм статей 121, 123, 156 АПК РФ.

Проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст. ст. 266 и 268 АПК РФ, Девятый арбитражный апелляционный суд с учетом исследованных доказательств по делу, доводов апелляционной жалобы полагает необходимым оставить обжалуемый судебный акт без изменения, основываясь на следующем.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления) налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 01.07.2020 по 30.09.2020, с 01.01.2021 по 31.03.2021.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что в нарушение положений пункта 2 статьи 54.1 Кодекса Обществом необоснованно занижен НДС, подлежащий уплате в бюджет, по взаимоотношениям со спорными контрагентами.

Налогоплательщик в проверяемый период осуществлял строительно-монтажные работы, работы по пусконаладке инженерных систем в зоне медицинских помещений, требующие определенной обработки, сопутствующих строительно-монтажных работ при строительстве и ремонте больниц, перинатальных центров, научно-исследовательских медицинских институтов и иных объектов, не имеющих отношения к оказанию медицинских услуг, заказчиками которых являлись:

Инспекцией N 27 вынесено Решение N 16810, в соответствии с которым Обществу доначислен НДС в размере 6 941 100 руб., а также начислены пени в общей сумме 1 363 023 руб. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде штрафа в размере 2 776 440 руб.

Не согласившись с вышеуказанным решением, Обществом в УФНС России по г. Москве была подана жалоба.

Решением УФНС России по г. Москве от 16.03.2023 N 21-10/028674@, в соответствии с пунктом 3 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) отменило решение Инспекции от 30.12.2022 г. N 16810, в части начисления предусмотренных пунктом 3 статьи 122 Кодекса штрафа на сумму 1 388 220 руб., в остальной части апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения в суд с заявлением.

Не согласившись с указанным решением, заявитель обратился с заявлением о признании его незаконным и отмене в Арбитражный суд г.Москвы.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемое решение действующему законодательству не противоречит, доказательств нарушения прав и законных интересов заявителя не представлено.

Соглашаясь с выводами суда первой инстанции и отклоняя доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о несоблюдении ООО "МЕРКУРИЙ" положений пункта 2 статьи 54.1 Кодекса, на основании следующего.

В проверяемый период ООО "МЕРКУРИЙ" осуществляло деятельность по оптовым поставкам различных интерактивных обучающих пособий в рамках контрактов, заключенных с учебными заведениями.

Установлено, что Заявителем (Поставщик) по итогам проведенного аукциона (протокол от 30.06.2020 N 0369200032820000013-01) заключен контракт от 14.07.2020 N РЦ02 с ГБОУ "Челябинский областной многопрофильный лицей-интернат для одаренных детей", в соответствии с которым Поставщик обязуется в обусловленный контрактом срок собственными силами и средствами осуществить поставку приборов, стендов, наборов и устройств учебных демонстрационных в порядке и на условиях, предусмотренных контрактом.

Проверкой установлено, что Общество с целью минимизации налоговых обязательств привлекло спорных контрагентов.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля, описанных в п.2.1. Решения установлено, что контрагенты Общества - ООО "Гранд" и ООО "ТКЦ" не могли являться фактическими поставщиками товара для исполнения обязательств по контракту N РЦ02 от 14.07.2020 заключенному с ГБОУ "Челябинский областной многопрофильный лицей-интернат для одаренных детей" в следующих обстоятельств и фактов:

В отношении ООО "ГРАНД", судом первой инстанции верно установлено следующее.

В ходе выездной налоговой проверки проведен анализ формирования налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость у выгодоприобретателя (ООО "МЕРКУРИЙ") к ООО "ГРАНД". Проверяющими сопоставлена цепочка движения денежных средств от ООО "МЕРКУРИЙ".

Установлены расхождения между счетами-фактурами принятыми, ООО "МЕРКУРИЙ" к налоговому учету, и движением денежных средств ООО "ГРАНД".

В результате анализа информации, содержащейся в ИР АСК НДС-2, в налоговых декларациях ООО "ГРАНД" и декларациях дальнейших участников схемы формирования налоговых вычетов, установлено, что источник формирования НДС, предъявленного ООО "ГРАНД" и принятого ООО "МЕРКУРИЙ" к учету в составе налоговых вычетов, фактически отсутствует.

Также, в результате анализа информации об участниках схемы (стр. 26 Решения) формирования налоговых вычетов в 3-м квартале 2020 года, связанных с совершением сделок с ООО "ГРАНД" установлено следующее:

- ООО "ЛАРГО" ИНН 7805758209 отразило в налоговой декларации по НДС следующие показатели: сумма НДС к уплате 0 руб., исчисленный НДС 0 руб., вычет НДС 0 руб. Сумма вычета с несформированным источником 18 649 892 руб. Денежные взаиморасчеты, соответствующие отраженным в схеме операциям, фактически не совершались. По решению налоговых органов, организация исключена из ЕГРЮЛ в связи с наличием сведений, в отношения которых внесена запись о недостоверности-22.06.2021. Таким образом, указанная организация в данной схеме является "транзитным" звеном, доля уплаченных налогов по отраженным в налоговой отчетности операциям составила 0 %.

- ООО "АНКОМ" ИНН 7802677030 (конечное звено в цепи формирования налоговых вычетов) отразило в налоговой декларации по НДС следующие показатели: Сумма НДС к уплате 0 руб., исчисленный НДС 0 руб., вычет НДС 0 руб. Сетевой адрес отправителя декларации: 188.65.245.31, Денежные взаиморасчеты, соответствующие отраженным в схеме операциям, фактически не совершались.

Следовательно, НДС, предъявленный ООО "ГРАНД", за счет которого сформировались налоговые вычеты ООО "МЕРКУРИЙ", не исчислен и не уплачен в бюджет Российской Федерации.

Таким образом, конечные звенья в "дереве связей" - ООО "ГРАНД" не исчислили и не уплатили в бюджет Российской Федерации сумму НДС, за счет которого сформировались налоговые вычеты ООО "МЕРКУРИЙ".

Следовательно, источник формирования налоговых вычетов ООО "МЕРКУРИЙ", связанных с совершением сделок с ООО "ГРАНД", фактически отсутствует.

В ходе мероприятий налогового контроля, руководствуясь ст. 90 НК РФ были проведены допросы свидетелей из которых следует:

- Меркушева Ю.В. (руководитель ООО "ГРАНД") в ходе допроса сообщила, что товар, реализованный в адрес ООО "Меркурий", приобретен у ООО "ЛАРГО" ИНН 7805758209. При этом документы, подтверждающие приобретение товара у ООО "ЛАРГО", не представлены. Также установлено, что ООО "ГРАНД" не перечисляло денежные средства за товар в адрес ООО "ЛАРГО";

- не прослеживается происхождение товара, приобретенного у ООО "ЛАРГО". ООО "ЛАРГО" является фирмой "однодневкой" не обладающая материальными, трудовыми ресурсами для осуществления финансово-хозяйственной деятельности.

В отношении ООО "ТКЦ", судом первой инстанции верно установлено следующее.

- в результате анализа информации, содержащейся в ИР АСК НДС-2, в налоговых декларациях ООО "ТОРГОВАЯ КОМПАНИЯ "ЦЕНТРАЛЬНАЯ"" и декларациях дальнейших участников схемы формирования налоговых вычетов, установлено, что источник формирования НДС, предъявленного ООО "ТОРГОВАЯ КОМПАНИЯ "ЦЕНТРАЛЬНАЯ"" и принятого ООО "МЕРКУРИЙ" к учету в составе налоговых вычетов, фактически отсутствует;

- из анализа банковских выписок ООО "ТКЦ", установлено перечисление денежных средств на расчетный счет ООО "КамаСпецСтрой" с назначением платежа "за поставку торгового оборудования", что также подтверждается показаниями руководителя ООО "КамаСпецСтрой" Борисова С.В. (протокол от 07.06.2022);

- не прослеживается происхождение товара, приобретенного у ООО "КамаСпецСтрой" для дальнейшей реализации в адрес ООО "Меркурий";

- документы, подтверждающие приобретение и поставку товара (учебных пособий) у ООО "КамаСпецСтрой", ООО "ТКЦ" не представлены.

Из анализа банковских выписок спорных контрагентов следует, что денежные средства, полученные от ООО "Меркурий", перечислялись в адреса получателей с изменением назначения платежа. Перечислений спорными контрагентами денежных средств за приобретение интерактивных обучающих пособий в 2020 году не установлено.

Таким образом, НДС, предъявленный ООО "ТКЦ", за счет которого сформировались налоговые вычеты ООО "МЕРКУРИЙ", не исчислен и не уплачен в бюджет Российской Федерации.

В отношении ООО "ХЕИРСТАП", судом первой инстанции верно установлено следующее.

- из протокола допроса Дектерев Д.Д. (руководитель ООО "ХЕИРСТАП") следует, свидетель не отрицает своего руководства в организации, но по обстоятельствам финансово-хозяйственной деятельности не мог прямо ответить на заданные вопросы: не назвал основных контрагентов - поставщиков, контрагентов - покупателей и их руководителей, не смог однозначно подтвердить подписание первичных документов со стороны ООО "ХЕИРСТАП", не назвал представителей ООО "Меркурий";

- из анализа банковской выписки ООО "ХЕИРСТАП" следует, что денежные средства, полученные от ООО "Меркурий", перечислялись в адрес ООО "Полимедиа" ИНН 9705117847 - за товар на сумму 24 252 тыс. руб.

Налогоплательщик не представил документы, подтверждающие транспортировку образовательных наборов от ООО "ГРАНД", ООО "ХЕИРСТАП", ООО "ТКЦ" в адрес ООО "Меркурий".

Результаты контрольных мероприятий в отношении названных контрагентов свидетельствуют об отсутствии объективных условий и реальной возможности осуществления поставок названного товара:

Согласно сведениям, размещенным в информационном ресурсе налоговых органов, у спорных контрагентов отсутствует имущество, подлежащее регистрации, в том числе транспортные средства.

При этом транспортировка товара от ООО "Меркурий" в адрес заказчика ГБОУ "Челябинский областной многопрофильный лицей-интернат для одаренных детей" осуществлена ИП Верзаковой Д.Д. ИНН 182703746255. ИП Верзакова Д.Д. (протокол допроса от 09.11.2022 N 524) подтвердила финансово-хозяйственные взаимоотношения между ИП Верзаковой Д.Д. и ООО "Меркурий" и указала маршрут перевозки: г. Москва, Рязанский проспект, 4А, стр.2, терминал 19, место разгрузки г. Челябинск, ул. Ворошилова, д. 2 (адрес заказчика ГБОУ "Челябинский областной многопрофильный лицей-интернат для одаренных детей").

Показания ИП Верзаковой Д.Д. согласуются с показаниями генерального директора ООО "Меркурий" Бейнинсона Г.И. о месте погрузки учебных наборов для транспортировки их в адрес заказчика.

При этом договор аренды складского помещения в СК "Кузьминский" по адресу: г. Москва, Рязанский пр. 4а, стр. 2 Обществом не представлен.

Кроме того, Заявитель пояснил, что доставка товара до места погрузки грузоперевозчику (ИП Верзакова) осуществлялась силами и за счет поставщиков - ООО "ГРАНД", ООО "ХЕИРСТАП", ООО "ТКЦ". Погрузочная площадка на территории складских помещений была предоставлена компанией ООО "Прикладная Робототехника".

Судом первой инстанции верно принят во внимание факт того, что ООО "ХЕИРСТАП" осуществляло поставку товара в адрес ООО "Меркурий", от реального поставщика ООО "Полимедиа".

ООО "Полимедиа" пользуется репутацией благонадежного финансово-хозяйственного субъекта, что подтверждается заключенными государственными контрактами с структурами исполнительной и государственной власти.

Вся информация о ООО "Полимедиа" размещена в открытых источниках и является общедоступной.

Кроме того, установлено, что ранее у Общества имелись прямые договорные отношения с ООО "Полимедиа" по приобретению того же самого товара, что также подтверждает налогоплательщик в своем заявлении.

При анализе последовательных перепродаж интерактивных учебных пособий от реального поставщика до конечных получателей, установлена схема уклонения от налогообложения, выраженная в сокрытии полученной выручки и выводе ее из облагаемого налогом оборота. Сокрытие и вывод выручки от реализации интерактивных учебных пособий происходил на этапе перепродажи между ООО "Полимедиа" и ООО "МЕРКУРИЙ" через ООО "Хеирстап".

Стоимость учебных пособий, приобретенных ООО "Хеирстап" у реального поставщика ООО "Полимедиа" составила 29 418 000 рубля, стоимость учебных пособий, приобретенных ООО "МЕРКУРИЙ" через "технические" организации ООО "Гранд", ООО "ТКЦ", ООО "Хеирстап" ООО составила 71 064 610 рублей.

То есть, при перепродаже учебных пособий с привлечением технических компаний (ООО "Гранд", ООО "ТКЦ", ООО "Хеирстап"), ООО "МЕРКУРИЙ" искусственно нарастило стоимость перепродаваемого товара в последующем, реализованного Заказчику (ГБОУ) на сумму 41 646 610 рублей.

Сумма налога на добавленную стоимость с наращенной стоимости составила 6 941 102 руб. (41 646 610 руб. (сумма с НДС) -34 705 508 руб. (сумма без НДС)).

Исходя из вышеизложенного и учитывая письмо ФНС России N БВ-4-7/13450@ от 10 октября 2022 по вопросам установления действительных налоговых обязательств налогоплательщика по итогам налоговой проверки, Суд первой инстанции верно указал, что ООО "МЕРКУРИЙ" для получения налоговой экономии искусственно встроило в документооборот "технические" компании между налогоплательщиком и лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке чем, завысило сумму налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в размере 6 941 102 рублей.

Таким образом, спорные контрагенты в сделках самостоятельного участия не принимали, а были вовлечены Обществом с целью искусственного наращивания цены товара, приобретенного у реального поставщика, для последующего завышения налоговых вычетов по НДС.

В этой связи, Инспекцией на основании материалов, полученных в ходе проведения контрольных мероприятий, рассчитан действительный объем налоговых обязательств Общества, который представлен на стр. 93-94 Решения N 16810.

Установленные в ходе проверки обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют об отсутствии реальной возможности у спорных контрагентов осуществить хозяйственные операции в силу отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности и о том, что действия ООО "Меркурий" в части отношений со спорными контрагентами направлены не на получение реальных хозяйственных результатов от предпринимательской деятельности, а на получение налоговой экономии. Товары спорными контрагентами не поставлялись.

При этом доводы налогоплательщика о том, что поставка товара спорными контрагентами в адрес Заявителя подтверждается первичными документами, не могут быть приняты, так как сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение налоговых вычетов по НДС.

Таким образом, проверяющими выявлены действия налогоплательщика, которые привели к совершению правонарушения, так же приведены доказательства, которые свидетельствуют о намерении причинить вред бюджету в результате которых налогоплательщик получил налоговую экономию.

Кроме того, в ходе проведения мероприятий налогового контроля Инспекцией проведено сопоставление IP-адресов для выхода в интернет и систему удаленного доступа "Банк-Клиент", и сведений, полученных от операторов ТКС через которых представлялась отчетность за проверяемый период проверяемого налогоплательщика и сомнительных контрагентов.

Согласно техническим правилам формирования и присвоения динамических IP-адресов для выхода в интернет, даже не полное совпадение IP-адреса свидетельствует о том, что лица используют одну и ту же точку доступа для выхода в интернет, а также находятся в ближайшей локационной доступности.

Вышеизложенное подтверждает использование ООО "Меркурий", ООО "Хеирстап", ООО "Гранд", единой инфраструктуры для входа в систему удаленного доступа "Банк-Клиент" и представления налоговой отчетности в Инспекции, что указывает на совместное ведение хозяйственной деятельности и о наличие доверительных отношений между ними.

Установленные обстоятельства свидетельствуют о том, что основной целью совершения сделок между ООО "МЕРКУРИЙ" и ООО "ГРАНД" ИНН 7728482024, ООО "ХЕИРСТАП" ИНН 9715347021, ООО "ТКЦ" ИНН 7716872661, не являлась конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель по приобретению товара, т.к. согласно проведенным мероприятиям налогового контроля установлено, что целью совершения данных сделок являлось исскуственное наращивание цены товара, приобретенного у реального поставщика, для последующего завышения налоговых вычетов по НДС.

Изложенные выше обстоятельства в совокупности опровергают доводы Общества и подтверждают вывод Инспекции о нарушении Заявителем статьи 54.1 Кодекса при осуществлении операций со спорными контрагентами.

Как следует из решения, в ходе проведения выездной налоговой проверки заявителя, Инспекцией установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о создании искусственного документооборота, с целью формального соблюдения (создания) условий для применения налоговых вычетов по НДС.

Пунктом 49 статьи 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Порядок применения налоговых вычетов по НДС определен статьями 171 и 172 Кодекса, и применяется в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговые органы в рамках проверок обоснованности полученной налогоплательщиком налоговой экономии руководствуются положениями статьи 54.1 НК РФ, в которой закреплены пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов.

Таким образом, исходя из положений пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, в целях налогообложения могут быть учтены сделки (операции) соответствующие двум критериям: основной целью их совершения не должна быть неуплата налога, а сама сделка (операция) должна быть выполнена контрагентом (первого звена), либо лицом, которому обязательство по исполнению сделки передано по договору или в силу закона. При этом невыполнение хотя бы одного из указанных критериев влечет для налогоплательщика последствия в виде отказа учета таких сделок (операций) в целях налогообложения.

Выводы, сделанные налоговой инспекцией, Обществом не опровергнуты, иное материалы дела не содержат.

Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 28.05.2020 N 305-ЭС19-16064 указал, что при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, к обстоятельствам, подлежащим установлению, помимо данного факта, также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо - при отсутствии такой цели, - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

При таких обстоятельствах, Инспекция пришла к обоснованному выводу об отсутствии экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, а равно необоснованности довода Заявителя, о том, что спорный контрагент являлось реально действующим хозяйственным субъектом, а Общество при выборе контрагента проявило должную осмотрительность и осторожность.

Согласно Письма УФНС России по г. Москве от 03.11.2017 N 14-16/179534, а также исходя из складывающейся арбитражной практики, проявление должной осмотрительности налогоплательщиком рассматривается судами как принятие налогоплательщиком всех возможных мер при выборе потенциального контрагента, в том числе получение информации о том, что в отношении контрагента отсутствуют судебные процедуры несостоятельности (банкротства), проверка наличия у контрагента необходимых условий для осуществления договорных обязательств, проверка деловой репутации контрагента, получение копий учредительных документов, выписки из ЕГРЮЛ, копии паспорта руководителя и т.д.

Президиум ВАС РФ отметил, что согласно условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 апреля 2010 г. N 18162/09).

В опровержение собранных налоговым органом доказательств, Обществом не приведено доводов в обоснование выбора контрагента, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Таким образом, Общество взяло на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам от спорного контрагента, не соответствующим требованиям норм права, содержащих недостоверную информацию. Неосуществление мер по проверке правоспособности контрагента является риском самого налогоплательщика, все неблагоприятные последствия такой ненадлежащей организации своей деятельности несет само юридическое лицо.

Представление Обществом налоговому органу пакета необходимых документов для возмещения налога из бюджета не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без проверки достоверности сведений, содержащихся в указанных документах и не влечет автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по НДС.

Необходимо указать на позицию сложившейся судебно-арбитражной практики в отношении контрагентов, обладающих признаками организаций, не осуществляющих реальной предпринимательской деятельности. Согласно Определению Верховного Суда Российской Федерации от 24.01.2017 N 302-КГ16-19032 по делу N АЗЗ-14759/2015 анализ положений главы 21 Кодекса в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10). У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальное выполнение соответствующих обязательств конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода в виде вычетов по НДС.

Согласно сформированному Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, Верховным Судом Российской Федерации (Определения Верховного Суда РФ от 19.08.2015 N 305-КГ15-9089, от 13.11.2015 N 305-КГ15-14956) подходу налогоплательщику может быть отказано в праве на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат и налоговых вычетов по НДС в случае если из совокупности обстоятельств, установленных налоговым органом следует, что первичные учетные документы, представленные обществом в обоснование понесенных затрат и применения им вычетов по налогу на добавленную стоимость, не свидетельствуют о реальности хозяйственных отношений заявителя с названными контрагентами, направлены на создание фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения сумм налога на добавленную стоимость из бюджета. Подобная позиция поддерживается в судебно-арбитражной практике. Так, в Определении ВАС РФ от 26.04.2012 N ВАС-4670/12 по делу N А55-19029/2010, суд обращает внимание на то, что если у контрагента по договору отсутствуют необходимое имущество, трудовые ресурсы и технические средства для выполнения условий договора, то такую деятельность между организацией и контрагентом нельзя признать реальной предпринимательской деятельностью.

Учитывая вышеизложенное, спорные контрагенты обладают признаками номинального и формально созданного лица, не участвовавшего в какой-либо экономической деятельности, что свидетельствует об умышленных действиях Общества, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, направленных исключительно на неуплату налогов ввиду следующего: анализ документов налогоплательщика, подтверждает фиктивность сделок со спорными контрагентами.

Суд первой инстанции правомерно отклонил доводы Общества о проявлении должной осмотрительности при выборе контрагентов как несостоятельный, а ссылка налогоплательщика на использование сайта nalog.ru для проверки спорных контрагентов не подтверждает проявление должной осмотрительности, поскольку данный выбор не соответствовал практике делового оборота и был сделан без соблюдения необходимых и достаточных стандартов осмотрительности в хозяйственном обороте.

Ссылка налгоплательщика на использование сайта nalog.ru для проверки спорных контрагентов не подтверждает проявление должной осмотрительности.

При этом Заявителем не представлены документы и пояснения, каким образом были найдены спорные контрагенты, на основании каких критериев они были отобраны в качестве поставщиков, как осуществлялась проверка деловой репутации, наличия необходимого опыта для выполнения обязательств перед Обществом.

Сведения о регистрации юридического лица носят формальный характер и не свидетельствуют о фактической деятельности организации. Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Заявителем не была проявлена должная осмотрительность при выборе контрагентов, не были проанализированы их платежеспособность, деловая репутация, наличие основных и транспортных средств, наличие штатной численности и способность выполнить заявленный комплекс работ.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, налоговая выгода может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения либо доказательств отсутствия у налогоплательщика должной осмотрительности при совершении соответствующей сделки. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09 по делу N А60-13159/2008-С8 суд пришел к выводу о том, что при выборе контрагента следует учитывать, в частности, риск неисполнения им обязательств, наличие у него необходимых ресурсов, в том числе производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и в Постановлениях Президиума от 09.03.2010 N 15574/09 и от 20.04.2010 N 18162/09 разъяснил, что основанием для признания налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), необоснованной является подтверждение (установление) налоговым органом факта отсутствия реальных хозяйственных операций по реализации контрагентами налогоплательщика товаров (работ, услуг), по которым получена налоговая выгода.

Как следует из п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, судам при определении вопроса о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды необходимо исходить их совокупности и взаимосвязи, установленных в ходе проверки обстоятельств.

По утверждению заявителя, Обществом выполнены все условия, предусмотренные Законом для принятия НДС к вычету.

Однако сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет налогоплательщику права на получение налоговых вычетов по НДС и учета соответствующих расходов.

Оспаривая выводы Инспекции о том, что по спорным сделкам в бюджете не сформирован источник для возмещения НДС, заявитель указывает, что спорными контрагентами представлялась налоговая отчетность по НДС.

Данные доводы верно отклонены судом первой инстанции, так как с учетом природы НДС как косвенного налога, стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168 Кодекса) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 Кодекса). Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме. Аналогичная позиция изложена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О, а также Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597.

При этом КС РФ в Определении от 05.03.2009 N 468-О-О указал на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

В соответствии с положениями Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34-н, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами (пункт 3 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете").

Таким образом, договоры и первичные учетные документы, составленные с нарушением вышеуказанных требований, не могут быть признаны документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, подтверждающими понесенные налогоплательщиком расходы для целей налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Исходя из пункта 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ.

Оценивая действия Общества с точки зрения его добросовестности, суд исходил из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на применение налоговых вычетов Налогоплательщику необходимо подтвердить не выполнение работ (поставку товаров, оказание услуг) как таковых, а выполнение работ (поставку товара) именно его контрагентом (контрагентами).

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов).

Представление в налоговый орган первичных документов не влечет автоматического подтверждения понесенных расходов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности учета налогоплательщиком понесенных расходов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности организации-контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Данная позиция отражена в Решении Арбитражного суда г. Москвы от 21.09.2015 по делу N А40-63374/15-140-501 (оставленного в силе Определением Верховного Суда Российской Федерации от 22 июля 2016 N 305-КГ16-4920).

При недобросовестности контрагентов реальность осуществления хозяйственных операций является определяющим условием получения налоговой выгоды (при условии проявления налогоплательщиком должной осмотрительности).

При этом суды исходят из того, что налогоплательщику необходимо подтвердить не выполнение работ (поставку товаров) как таковых, а выполнение работ (поставку товара) именно его контрагентом (Постановление ФАС МО от 22.02.2011 по делу N А40-18924/10-111-122 (Определением ВАС РФ от 26.04.2011 N ВАС-5354/11 налогоплательщику отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)).

По утверждению заявителя выводы налогового органа являются бездоказательными предположениями. Однако Обществом не представлены доказательства, опровергающие данные встречных проверок, информационных систем, показаний свидетелей, банковских выписок, налоговой отчетности (ее отсутствия).

Расчет суммы НДС произведен Инспекцией на основании имеющихся в ее распоряжении документов, в том числе полученных от Общества (в т.ч. книг покупок и продаж за проверяемые налоговые периоды, налоговых деклараций и данных о расходах, учтенных для целей налогообложения).

С учетом изложенного, оснований для корректировки расчета Инспекции на суммы налога, не установлено. Расчет Инспекции оценен судом как соответствующий тем данным, которые были ею получены по результатам проведенной выездной налоговой проверки.

В отношении расчета налоговых обязательств в отсутствие первичных документов, основанных на положениях подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 22.06.2010 N 5/10 и Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 23.04.2013 N 488-О разъяснили, что только наличие достоверных первичных документов гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством. При расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности.

Верховный Суд Российской Федерации в определениях от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 по делу N А40-131167/2020, от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323 в отношении применения положений ст. 54.1 НК РФ разъяснил, что признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом. Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия ст. 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (необлагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Суд первой инстанции также верно указал, что оснований для каких-либо корректировок не имеется и по объективным причинам, вследствие отсутствия и недоказанности расходов, которые можно было бы учесть в рассматриваемом случае.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 01.03.2011 N 273-0-0, доказательства, полученные в уголовно-процессуальном порядке, могут быть использованы в арбитражном процессе для установления наличия или отсутствия обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, при условии их относимости и допустимости.

Также в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24 июня 2014 г. N 3159/14 закреплена следующая правовая позиция: доказательства, полученные в уголовно-процессуальном порядке, могут быть использованы в арбитражном процессе для установления наличия или отсутствия обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, при условии их относимости и допустимости (часть 1 статьи 64, статьи 67 и 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Кроме того, согласно п. 3 статьи 82 НК РФ, налоговые органы, таможенные органы, органы внутренних дел, следственные органы и органы управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Пунктом 45 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 указано, что при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 НК РФ), если соответствующие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям, установленным Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности".

Подобной оценкой результатов ОРМ в силу обязательных (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.11.2019 N 305-ЭС19-14421 (ООО "КРКА ФАРМА")) для всех инспекций писем ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12837 "О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками" (п. 1.7), от 22.08.2014 N СА-4-7/16692 "О применении отдельных положений Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами ч.I НК РФ" (по пункту 45) должен руководствоваться и Налоговый орган.

Причем возможность направления результатов ОРД в налоговые органы для использования при реализации полномочий по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах (абз. 3 ст. 11 Закона об оперативно-розыскной деятельности) не только не отменяет указанных требований к оформлению доказательств, но и накладывает дополнительные ограничения.

С учетом вышеизложенного, выводы оспариваемого решения о том, что спорные контрагенты были использованы заявителем для получения необоснованной налоговой выгоды исчисленного НДС - на суммы вычетов по документам на приобретение у него товаров в отсутствие реального совершения данных операций спорными контрагентами обоснованны и соответствуют фактическим обстоятельствам настоящего дела.

На основании ч. 3 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, не содержат достаточных фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, предусмотренных ч. 4 ст. 270 АПК РФ и влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 03.10.2023 по делу N А40-142776/23 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

И.А. Чеботарева

Судьи

И.В. Бекетова В.А. Яцева