Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 8 февраля 2023 г. N 09АП-93975/22 по делу N А40-237615/2018

г. Москва

08 февраля 2023 г.

Дело N А40-237615/18

Резолютивная часть постановления объявлена 08 февраля 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 февраля 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.,

судей:	Лепихина Д.Е., Суминой О.С.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Аверьяновой К.К.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда города Москвы от 07.11.2022 по делу N А40-237615/18

по заявлению ПАО "Россети Центр и Приволжье"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4

третьи лица: 1) Министерство энергетики Российской Федерации; 2) ПАО "Российские

сети"; 3) Межрегиональная инспекция Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Уханов А.В. по доверенности от 26.01.2023;
от заинтересованного лица:	Соловьев А.А. по доверенности от 07.12.2022, Молашхия Г.К. по доверенности от 24.01.2023;
от третьего лица:	1) не явился, извещен, 2) Гоман Е.С. по доверенности от 12.01.2023, 3) Ермаков Н.А. по доверенности от 24.10.2022;

УСТАНОВИЛ:

Публичное акционерное общество "Россети Центр и Приволжье" (далее - Заявитель, ПАО "Россети Центр и Приволжье", Общество), ранее - ПАО "МРСК Центра и Приволжья" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ к Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - Заинтересованное лицо, МИ ФНС по КН N 4, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 N 03-1-29/1/4 от 23.03.2018 в части: 1) пункта 3.1 и пункта 2.1.5. в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2015 годы в размере 12 533 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа; 2) пункта 3.1 и пункта 2.2.1 в части доначисления налога на имущество организаций за 2013-2015 годы в размере 86 909 796 руб. (за 2013 год - 3 602 684 руб., за 2014 год - 25 314 416 руб., за 2015 год - 57 992 696 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа в размере 8 220 925 руб.; 3) пункта 3.1 и пункта 2.1.3. в части доначисления (неуплаты (неполной уплаты)) налога на прибыль организаций за 2014 год в размере 806 706 руб., а также соответствующие размеру доначисления налога суммы пеней и штрафных санкций.

К участию в деле в качестве Третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора привлечены Министерство энергетики Российской Федерации (далее - Минэнерго), публичное акционерное общество "Российские сети" (далее - ПАО "Россетти", Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - МИ ФНС по КН N 6).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 07.11.2022 заявление ПАО "Россети Центр и Приволжье" удовлетворено частично: признано недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 3.1 и пункта 2.1.5. в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2015 годы в размере 12 533 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа; в части пункта 3.1 и пункта 2.2.1 в части доначисления налога на имущество организаций за 2013-2015 годы в размере 8 690 9796 руб. (за 2013 год - 3 602 684 руб., за 2014 год - 25 314 416 руб., за 2015 год - 57 992 696 руб.), штрафа в размере 8 220 925 руб., соответствующих сумм пеней, в удовлетворении остальной части требования отказано.

Не согласившись с вынесенным решением, МИ ФНС по КН N 4 обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части признания недействительным решение МИ ФНС по КН N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 3.1 и пункта 2.1.5. в части доначисления налога на прибыль организаций за 2013-2015 годы в размере 12 533 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа; в части пункта 3.1 и пункта 2.2.1 в части доначисления налога на имущество организаций за 2013-2015 годы в размере 8 690 9796 руб. (за 2013 год - 3 602 684 руб., за 2014 год - 25 314 416 руб., за 2015 год - 57 992 696 руб.), штрафа в размере 8 220 925 руб., соответствующих сумм пеней. По мнению Инспекции при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела.

В судебном заседании представители налогового органа доводы апелляционной жалобы поддержали.

Представитель Общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Представитель Третьего лица - МИ ФНС по КН N 6 доводы апелляционной жалобы МИ ФНС по КН N 4 поддержал.

Представитель Третьего лица ПАО "Россетти" возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения. Заявил ходатайство о замене Третьего лица с публичное акционерное общество "Россетти" на публичное акционерное общество "Федеральная сетевая компания - Россетти".

Минэнерго, надлежащим образом извещенное о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, в судебное заседание представителей не направило, заявлений и ходатайств суду не представило.

В соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Пунктом 27 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" предусмотрено, что при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

Возражений относительно проверки судом апелляционной инстанции только части судебного акта, от сторон по делу не поступило, в связи с чем, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется апелляционным судом в обжалуемой части.

Рассмотрев дело в порядке статей 123, 156, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, Третьих лиц, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что оспариваемое в части решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.03.2018 N 03-1- 29/1/4 (далее - Решение Инспекции) (т. 1 л.д. 24-94) принято по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки а налоговый период с 01.01.2013 по 31.12.2015 (акт выездной налоговой проверки от 20.11.2017 N 03-1-29/38 - (далее - Акт проверки)).

В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора в соответствии с положениями пункта 2 статьи 138 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) Заявителем обжаловано Решение в установленном порядке путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган - Федеральную налоговую службу (т. 1 л.д. 95-105).

Решением указанного вышестоящего налогового органа от 10.07.2018 N СА-4-9/13263@ (т. 18 л.д. 67-74) оспариваемое Решение оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Удовлетворяя частично заявление Общества, суд первой инстанции правомерно и обоснованно исходил из следующего.

По эпизод по пункту 3.1 и пункту 2.1.5 Решения (стр. 77-117 Решения) суд первой инстанции правильно указал следующее.

Оспариваемым Решением Инспекция доначислила Обществу по данному эпизоду на прибыль организаций за 2013 год в размере 3 581 руб., за 2014 год - 4 011 руб., за 2015 год - 4 941 руб., всего в сумме 12 533 руб., а также соответствующие размеру доначисления суммы пеней и штрафных санкций.

Инспекцией сделан вывод, что в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 3 пункта 2 статьи 253, пунктов 1, 3, 9 статьи 258 НК РФ ПАО "МРСК Центра и Приволжья" неправомерно включило в расходы, связанные с производством и реализацией, суммы начисленной амортизации, в результате неправильного определения кодов ОКОФ, амортизационных групп, сроков полезного использования объектов основных средств, в связи с чем занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций (с учетом пересчитанных сумм) за 2013-2015 годы.

Заявителем данный эпизод оспаривается частично, только в части доводов (подпункт 3 пункта 2.1.5. - стр. 89-90, 111-115 Решения Инспекции) о неправомерном включении в состав расходов суммы начисленной амортизации за 2013-2015 годы в размере 63 358,79 руб., в том числе за 2013 год - 18 222,13 руб., за 2014 год - 20 431,02 руб., за 2015 год - 24 705,64 руб., а также выводов о неуплате (неполной уплате) по налогу на прибыль организаций за 2013 год в размере 3 581 руб., за 2014 год - 4 011 руб., за 2015 год - 4 941 руб., всего в сумме 12 533 руб., а также соответствующие размеру доначисления суммы пеней и штрафных санкций.

Общество в оспариваемой части считает необоснованными выводы Инспекции по волоконно-оптическим линиям связи (далее - ВОЛС) (стр. 89-90, 103-105, 111-115 Решения). Основанием для указанного вывода послужило неверное определение Инспекцией в отношении ВОЛС амортизационной группы (6), и, соответственно, срока их полезного использования (свыше 10 лет, 121 и более месяцев), в то время как, по мнению Общества, по объектам ВОЛС следует применять 5 амортизационную группу, и, соответственно, срок полезного использования ВОЛС - 120 месяцев.

Порядок распределения основных средств по амортизационным группам определен пунктом 3 статьи 258 НК РФ.

В частности, к пятой группе относится имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно, к шестой группе - имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно.

На основании положений пункта 2 статьи 259.1 НК РФ при применении линейного метода начисления амортизации сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Согласно пунктам 17, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено данным Положением.

В соответствии с положениями пункта 4.3.5 Учетных политик ПАО "МРСК Центра и Приволжья" для целей налогообложения на 2013-2015 годы срок полезного использования объектов амортизируемых основных средств определяется решением постоянно действующей комиссии, созданной на основании приказа руководителя Общества, с учетом Классификации ОС, а в случае отсутствия объектов в данной Классификации ОС - на основе информации о технических условиях и рекомендаций организаций - изготовителей. По всем объектам основных средств применяется линейный метод начисления амортизации.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки на основании представленных Заявителем документов (ведомостей начисления амортизации, инвентарных карточек по форме N ОС-6, актов приема-передачи по форме NОС-1 и т.д.) установлено, что Обществом по филиалам "Калугаэнерго", "Нижновэнерго", "Тулэнерго" объекты BOJIC отнесены к пятой амортизационной группе, и при начислении в 2013-2015 годах амортизации по данным объектам применялся срок полезного использования 120 месяцев. Согласно пояснениям ПАО "МРСК Центра и Приволжья" объектам ВОЛС Обществом присвоены коды: - ОКОФ 14 3222000 "Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконченная и промежуточная"; - ОКОФ 14 3222540 "Системы дальней связи оптоволоконные"; - ОКОФ 14 3222040 "Системы связи оптоволоконные"; - ОКОФ 14 3222010 "Аппаратура проводной связи общего применения (телефонные станции, аппаратура оперативной, диспетчерской и громкоговорящей связи, аппаратура телеграфная и фототелеграфная, аппараты факсимильные общего применения; комплексы, оборудование и аппаратура систем передачи данных; аппаратура связи по линиям электропередачи; контрольно-испытательная аппаратура устройств подводной связи)".

Инспекция указывает на то, что Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.09.2008 N 676 в Классификацию ОС были внесены изменения, в соответствии с которыми с 01.01.2009 из пятой амортизационной группы был исключен код ОКОФ 14 3222040; код ОКОФ 14 3222540 в Классификации ОС отсутствует; код ОКОФ 14 3222000 не включает согласно примечанию BOJIC.

Согласно Общероссийскому классификатору основных фондов, утвержденному Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, коды ОКОФ 14 3222540, 14 3222040, 14 3222010 включены в класс основных фондов "Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконечная и промежуточная" (код ОКОФ 14 3222000), который, в свою очередь, в соответствии с Классификацией ОС относится к пятой амортизационной группе.

Вместе с тем, на основании Классификации ОС такие объекты как воздушные линии электросвязи, кабельные линии электросвязи, оптоволоконные линии связи, тракт волноводный относятся к "Сооружениям связи" с кодом ОКОФ 12 4526080, который включен в шестую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно).

Инспекция считает обоснованным применение в отношении объектов ВОЛС ПАО "МРСК Центра и Приволжья" по филиалам "Калугаэнерго", "Нижновэнерго", "Тулэнерго" шестой амортизационной группы и применение в отношении данных объектов при начислении амортизации срока полезного использования 121 месяц (Обществом применялся срока полезного использования 120 месяцев). Срок полезного использования оптического кабеля связи, использовавшийся при возведении спорных объектов Общества, на что содержится указание, в том числе, с рабочей документации составляет 10-15 лет (без учета сроков хранения), что дополнительно свидетельствует об обоснованности доводов налогового органа о необходимости включения спорных объектов в шестую амортизационную группу.

Исходя из этого Инспекцией произведен перерасчет амортизационных начислений по вышеуказанным объектам за 2013-2015 годы, исходя из срока полезного использования, установленного для шестой амортизационной группы - 121 месяц.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы по налогу на прибыль организаций, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются, в том числе на суммы начисленной амортизации.

Правила формирования в бухгалтерском учета информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), в соответствии с пунктом 6 к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с ее статьями 1 (часть 1), 15 (части 2 и 3) и 19 (части 1 и 2), в Российской Федерации как правовом государстве законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы. Именно соблюдение конституционных предписаний относительно формальной определенности и полноты элементов налогового обязательства при формировании структуры налога и учет объективных характеристик экономико-правового содержания налога обеспечивают эффективность налогообложения и реальность его целей и позволяют налогоплательщикам своевременно уплатить налог, а налоговым органам - осуществлять контроль за действиями налогоплательщиков по уплате налоговых сумм в бюджет.

Поэтому НК РФ предписывает, что необходимые элементы налогообложения должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить (пункт 6 статьи 3).

Основой классификации объектов основных средств в бухгалтерском учёте выступает Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), введённый в действие приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии (Росстандарта) от 12.12.2014 N 2018-ст, и ранее действовавший Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утверждённый Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.

В соответствии с вышеназванными классификаторами, оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

Из содержания классификаторов также вытекает, что оборудование для осуществления процесса производства путём выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, в том числе, установленное на фундаменте, по общему правилу не классифицируется в качестве сооружений (не отвечают определению понятия "сооружение"), а подлежит классификации в соответствующих группировках машин и оборудования.

Учитывая изложенное, если иное не вытекает из содержания ПБУ 6/01 и классификаторов основных фондов (основных средств), машины и оборудование, приобретённые как объекты движимого имущества, учитываются в бухгалтерском учёте отдельно от зданий и сооружений в качестве самостоятельных инвентарных объектов.

С учетом озвученного подхода, производственные машины и оборудование не могут включаться в состав зданий, сооружений (за исключением прямо оговорённых случаев), не являются сооружением, а наоборот являются самостоятельным объектом учета.

Из анализа положений Приказа Минпромэнерго России от 01.08.2007 N 295 "О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса" (далее Приказ Минпромэнерго России N 295), на который неоднократно ссылается в своих пояснениях налоговый орган, следует, что указанный Приказ относит ВОЛС в состав "прочего оборудования". Приказом Минпромэнерго России N 295 к иному имуществу отнесены: средства систем связи, средства измерения и управления (пункт 2.1.4. Информационное оборудование). Следовательно, на основании приказа Минпромэнерго России N 295 ВОЛС не относятся к недвижимому имуществу, а отнесены к иному имуществу и обозначено как Информационное оборудование, то есть относится к классу Оборудование. ВОЛС не является неотъемлемой технологической частью линий электропередач, что подтверждается положениями Постановления Правительства РФ от 30.09.2004 N 504 "О перечне имущества, относящегося к федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов". Имущество с кодом ОКОФ 12 4526080 отсутствует в Перечне в разделе "Имущество, относящееся к линиям энергопередачи, а также сооружения, являющиеся их неотъемлемой технологической частью".

Код ОКОФ 12 4526080 действительно есть в Перечне, утвержденном постановлением Правительства от 30.09.2004 N 504, но имущество с данным кодом относится к федеральным автомобильным дорогам общего пользования и к магистральным газопроводам. Имущество с кодом ОКОФ 12 4526080 отсутствует в Перечне в разделе "Имущество, относящееся к линиям энергопередачи, а также сооружения, являющиеся их неотъемлемой технологической частью".

При этом в оспариваемом решении Инспекции не содержится несогласия или соответствующих доводов о неправильном учете Обществом объектов ВОЛС в качестве отдельных основных средств (отдельных инвентарных объектов).

Согласно ОКОФ Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013- 94, утвержденному Постановлением Госстандарта РФ от 26 12.1994 N 359, к подклассу "Сооружения связи" (ОКОФ 12 4526080) относятся радиорелейные линии, кабельные линии связи, специализированные сооружения систем связи, а также ряд аналогичных объектов, но никак не перечисленные в подпункте 2.4.5 Акта ВОЛС, которые по сути своей являются видом системы передачи, при котором информация передается по оптическим диэлектрическим волноводам, известным под названием "оптическое волокно", и представляют собой информационное оборудование (оконечные аппараты передающие и приемные, устройства коммутационных систем - станции, узлы, используемые для передачи информации любого вида сигналами, распространяемыми по проводам, оптическим волокнам, или радиосигналами, т.е. оборудование телефонной, телеграфной, факсимильной, телекодовой связи, кабельного радио - и телевещания, а именно: кабельные оптические муфты, оптический кросс, волоконнооптический кабель).

ВОЛС - это информационная сеть, связующими элементами между узлами которой являются волоконно-оптические кабели. Технологии ВОЛС помимо вопросов волоконной оптики охватывают также вопросы, касающиеся электронного передающего оборудования, его стандартизации, протоколов передачи, вопросы топологии сети и общие вопросы построения сетей. Компоненты ВОЛС (или, другими словами, оборудование ВОЛС) - это достаточно обширный список различных устройств и элементов, из которых складывается оптоволоконная сеть. Грамотно подобранные в процессе проектирования компоненты ВОЛС, при условии их правильного монтажа и эксплуатации - способны обеспечить высокую производительность, надежность и безопасность сети. Все компоненты сети принято делить на следующие подвиды: - Пассивные оптические компоненты - Активное оборудование ВОЛС Пассивные компоненты ВОЛС (также, на языке терминологии ВОЛС - оконечное оборудование) - это компоненты, не потребляющие электроэнергию.

Пассивное сетевое оборудование делится условно на две группы. Первая группа включает в себя оборудование, являющееся трассой для кабелей: кронштейны, натяжные и поддерживающие зажимы, кабельканалы и аксессуары для них, металлические лотки, закладные трубы, клипсы, гофрошланги и коммутационные шкафы. Во вторую группу входит оборудование, которое служит трактом передачи данных. Сюда относят оптические розетки (оптические кроссы), оптические муфты и собственно кабели. - Оптический кабель - устройство, светонесущими элементами которого являются оптические волокна. Наружная оболочка кабеля может быть изготовлена из 12 различных материалов: поливинилхлорида, полиэтилена, полипропилена, тефлона и других материалов. - Оптическая муфта - устройство, используемое для соединения двух и более оптических кабелей. - Оптический кросс - устройство, предназначенное для оконечивания оптического кабеля и подключения к нему активного оборудования.

Активное оборудование предназначено для выполнения всех необходимых действий, связанных с передачей данных. Именно от активного оборудования (грамотно подобранного с учетом физических характеристик оптического кабеля и топологии прокладки) зависит скорость, возможности резервирования и мониторинга состояния систем передачи ВОЛС. Среди названий активных сетевых устройств можно выделить маршрутизаторы, коммутаторы (свитч), регенераторы, оптические усилители, модуляторы/демодуляторы, мультиплексоры и т.д.

Согласно Общероссийскому классификатору основных фондов, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359 к оборудованию систем связи относятся: оконечные аппараты (передающие и приемные), устройства коммутационных систем - станции, узлы, используемые для передачи информации любого вида (речевой, буквенно - цифровой, зрительной и т.п.) сигналами, распространяемыми по проводам, оптическим волокнам или радиосигналами, т.е. оборудование телефонной, телеграфной, факсимильной, телекодовой связи, кабельного радио- и телевещания.

Следовательно, ВОЛС относятся к оборудованию систем связи и имеют код ОКОФ 14 3222040 "Системы связи оптоволоконные" или 14 3222010 "Аппаратура проводной связи общего применения", которые являются подклассом класса 14 3222000 "Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконечная и промежуточная".

Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, которая использовалась Обществом для целей налогового учета по налогу на прибыль организаций с 01.01.2002, вышеперечисленные объекты ВОЛС относятся к 5 амортизационной группе (срок полезного использования составляет 120 месяцев).

В соответствии с изменениями, внесенными Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.09.2008 N 676, с 01.01.2009 отдельные ОКОФ подклассов, в т.ч. ОКОФ 14 3222040 и 14 3222010, относящиеся к 5 группе, были не просто исключены, а заменены на ОКОФ класса (произошло укрупнение) 14 3222000, с пометкой: "кроме основных средств, включенных в другие группы".

ОКОФ 14 3222000 присутствует кроме 5 группы ещё и в 1, 3, 4, 6 и 7 амортизационных группах, но в примечаниях к ним не упоминаются ВОЛС, следовательно, ВОЛС были обоснованно отнесены Обществом к 5 амортизационной группе.

То обстоятельство, что "оптоволоконные линии связи" упоминаются именно в примечании к шестой амортизационной группе, не свидетельствует о правомерности отнесения ВОЛС налогоплательщика именно к данной группе и правомерности применения к ним кода ОКОФ 12 4526080.

В пункте 1 технического документа ГОСТ Р 53245-2008 "Информационные технологии. Системы кабельные структурированные. Монтаж основных узлов системы. Методы испытания" (далее - технический документ ГОСТ Р 53245-2008), утвержденного и введенного в действие Приказом Ростехрегулирования от 25.12.2008 N 786-ст установлено, что кабельная система это 1. система телекоммуникационных кабелей, коммутационных и аппаратных шнуров, соединительных устройств и других компонентов, которые поставляются как единый объект; 2. Совокупность телекоммуникационных кабелей, шнуров и коммутационных устройств, предназначенных для подключения к информационно-вычислительной системе различных сетевых устройств; в пункте 2.2 технического документа ГОСТ Р 53245- 2008 установлено, что структурированная кабельная система: законченная совокупность кабелей связи и коммутационного оборудования, отвечающая требованиям соответствующих нормативных документов; согласно пункту 3.2.2.1 технического документа ГОСТ Р 53245-2008 волоконнооптическая линия - часть кабельной системы, состоящая из кабеля, коннекторов и муфт и соединяющая две точки терминирования, представляющей собой волоконно-оптическое коммуникационное оборудование. Волоконно-оптический кабель, как следует из Правил проектирования, строительства и эксплуатации волоконно-оптических линий связи, утвержденных Минэнерго России 27.12.2002, Минсвязи России 24.04.2003, представляет собой кабель, содержащий оптические волокна, объединенные в единую конструкцию, обеспечивающую передачу трафика посредством световых сигналов.

Согласно пункту 2.5.178. Правил устройства электроустановок, утвержденных приказом Минэнерго России от 20.05.2003 N 187, волоконно-оптической линией связи на воздушных линиях электропередачи (ВОЛС-ВЛ) называется линия связи, для передачи информации по которой служит оптический кабель (ОК), размещаемый на элементах ВЛ.

Спорные ВОЛС, принадлежащие Обществу, представляет собой законченную совокупность кабелей связи и коммутационного оборудования.

В пункте 3 Положения "Об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи", утвержденных Постановлением Правительства РФ от 11.02.2005 N 68 (далее - Положение о регистрации N 68) установлено, что линейно-кабельные сооружения связи, право на которые подлежит государственной регистрации, представляют собой совокупность разнородных недвижимых вещей, технологически образующих единое целое, соединенных являющимися движимым имуществом физическими цепями (кабелями) (подпункт 1). Под волоконно-оптической линией связи может пониматься как размещенный в грунте волоконно-оптический кабель, так и линейно-кабельное сооружение связи с размещенным в нем волоконно-оптическим кабелем (либо без такового).

Минкомсвязь России также отмечает, что термины волоконно-оптическая линия связи (ВОЛС) и волоконно-оптическая линия передачи (ВОЛП) согласно сложившейся в отрасли связи практике используются в узком смысле для обозначения волоконнооптического кабеля, которые не являются сооружениями связи.

В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 05.10.2006 N Ф04- 6569/2006(27180-А67-12) по делу N А67-7369/05 отмечено, что сама по себе линия связи не является прочно связанной с землей, перемещение ее возможно без несоразмерного ущерба ее назначению. Объектом недвижимости является не сама линия связи, а сооружение, использованное для ее размещения.

Такой вывод можно сделать из содержания статьи 8 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" (далее - Федеральный закон "О связи") и пункта 3 Положения об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.02.2005 N 68.

К аналогичным выводам пришел и Арбитражный суд Центрального округа в постановлении от 21.04.2016 N Ф10-219/2016 по дело N А62-2138/2015.

При этом, как правильно указал суд первой инстанции, следует различать "сооружение связи", которое образовано линейнокабельными сооружениями связи, являющимися недвижимым имуществом, с проложенным в нем оптоволоконным кабелем, и имеющиеся у Общества ВОЛС, которые образованы из кабеля ВОЛС, оборудования ВОЛС, муфт, отпаек, и не содержат в своем составе объектов недвижимого имущества, в том числе сооружений связи.

Согласно технической документации (т. 3 л.д. 1- 108, т. 23 л.д. 128-137) по подвеске волоконно-оптического кабеля на линиях электропередач состав работ ограничен исключительно монтажом оптического кабеля самонесущего, неметаллического (ОКСН) на ВЛ. При этом объекты недвижимости, приспособленные для размещения кабеля связи, функционально и технологически не взаимосвязанные и не образующие единое целое с другими сооружениями связи (в случае Общества - это его воздушные линии электропередачи (ВЛ) и трансформаторные подстанции (ТП)) на основании подпункта 2 пункта 3 и абзаца 2 пункта 4 Положения об регистрации N 68, рассматриваются как отдельные объекты недвижимости и подлежат самостоятельной регистрации, то есть в состав ВОЛС не входят.

Следовательно, код ОКОФ 12 4526080 правомерно применять к сооружениям связи, которые образованы линейно-кабельными сооружениями связи, а именно кабельной канализации, наземных и подземных сооружений специализированных необслуживаемых регенерационных и усилительных пунктов, кабельных переходов через водные преграды, закрытых подземных переходов (проколы, микротоннели, коллекторы и т.п.).

К имеющиеся у Общества ВОЛС правомерным является применение кода ОКОФ 14 3222000.

В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 04.03.2022 по делу N А40-255623/2018 (ПАО "Россети Волга" - определением ВС РФ от 03.06.2022 N 305-ЭС22-10313 в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам отказано) указано, что волоконно-оптический кабель связи посредством кронштейнов и линейной арматуры размещен на опорах, которые являются частью другого объекта - воздушной линии электропередач, что исключает возможность их регистрации в качестве отдельного объекта недвижимости; - опоры линий электропередач не могут являться частью размещаемых на них объектов ВОЛС и само по себе размещение на них волоконно-оптического кабеля не создает нового объекта недвижимости; - спорные объекты ВОЛС не имеют в своем составе объектов недвижимости, а именно кабельной канализации, наземных и подземных сооружений специализированных необслуживаемых регенерационных и усилительных пунктов, кабельных переходов через водные преграды, закрытых подземных переходов (проколы, микротоннели, коллекторы и т.п.).

Также суд кассационной инстанции поставил по сомнение выводы апелляционной инстанции, указав на заявленные доводы, что они не основаны на статье 2 Федерального закона "О связи", сделаны без учета физических характеристик объектов, а также того, что спорные объекты не являются линейно-кабельными сооружениями; исходя из технических характеристик объектов с учетом представленной технической документации, фотоматериалов, описания конструктивных составляющих объектов ВОЛС, с учетом способа их размещения, указанные объекты должны относится к группе "Машины и оборудование", ОКОФ 14 15 3222000 "Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконечная и промежуточная", поскольку ни в одной и групп объектов не присутствует наименование подкласса "системы связи оптоволоконные".

Правильно критической оценен и довод Инспекции об установленном сроке полезного использования ВОЛС. Срок полезного использования ВОЛС нельзя определять по сроку полезного использования оптоволоконного кабеля. Поскольку ВОЛС практически полностью подвешены на воздушные линии электропередач, то на него воздействую факторы воздействия окружающей среды: изменение температуры, ветровые нагрузки, воздействие солнечного света, различные климатические осадки: дождь, снег, наледь и т.п. Кроме того, по воздействием собственной тяжести происходит провисание оптического кабеля, его деформация, растяжение.

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации. Амортизационные группы, в которые объединяется амортизируемое имущество в соответствии со сроками его полезного использования, определенными налогоплательщиком на дату ввода такого имущества в эксплуатацию, определены пунктом 3 статьи 258 НК РФ.

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Классификация основных средств, включаемых в определенные амортизационные группы для целей налогового учета и определения срока полезного использования, утверждена на основании пункта 4 статьи 258 НК РФ Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы", в котором основные средства, перечисленные в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ), утвержденном Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, распределены по амортизационным группам.

Следовательно, НК РФ нормативно закреплено, что налогоплательщик при определении амортизационной группы руководствуется именно Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 (далее - Классификация).

Несоблюдение требования об определении срока полезного использования с учетом Классификации основных средств является нарушением положений пункта 1 статьи 258 НК РФ, поскольку только Классификация устанавливает соответствующие амортизационные группы.

Налогоплательщик обязан в момент ввода в эксплуатацию имущества для целей определения срока полезного использования воспользоваться положениями Классификации, что прямо предусмотрено нормой пункта 1 статьи 258 НК РФ. НК РФ предоставляет налогоплательщику право на изменение срока полезного использования основного средства после его ввода в эксплуатацию только в случаях предусмотренных абзацем 2 пункта 1 статьи 258 (реконструкция, модернизация, техническое перевооружение).

Изменение Классификации к таким случаям не относится. Налоговым органам права на изменение срока полезного использования и амортизационной группы, ранее правильно определенного налогоплательщикам, законодательством также не предоставлено. Установление срока полезного использования в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей предусмотрено пунктом 6 статьи 258 НК РФ только для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах.

Названный срок определяется налогоплательщиком самостоятельно применительно к десяти амортизационным группам, предусмотренным пунктом 3 статьи 258 НК РФ, с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1. При этом Классификация, группируя виды основных средств и определяя сроки их использования, не содержит указания на возможность установления налогоплательщиком иного срока использования исходя из технических условий изготовителя и, соответственно, на допустимость включения им основного средства в иную амортизационную группу, нежели определенную в соответствии с Классификацией.

Установление налогоплательщиком срока полезного использования в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей предусмотрено пунктом 6 статьи 258 НК РФ только для тех видов основных средств, которые не указаны в Классификации.

Минфин России многократно разъяснял порядок применения пункта 6 статьи 258 НК РФ (письма Минфина России от 08.12.2021 N 03-03-07/99702, от 30.07.2019 3 03-03- 06/1/57096), указывая, что по вопросам, связанным с применением Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, следует обращаться в Минэкономразвития России.

Установление амортизационной группы для налогового учета производится в соответствии с Классификацией, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1, исходя из присвоенного кода ОКОФ. При этом, учитывая иерархическую структуру кодов ОКОФ "ОК 013-94 Общероссийский классификатор основных фондов", нижний уровень видов основных средств входит в верхний уровень классов и подклассов.

Указанная точка зрения подтверждается письмом Министерства экономического развития Российской Федерации от 17.02.2022 N ОГ-Д13-93, в соответствии с которым "при распределении основных средств по амортизационным группам налогоплательщику необходимо учитывать, что Классификация основывается на Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), принятом и введенном в действие приказом Росстандарта от 12 декабря 2014 года N 2018-ст, который предусматривает иерархическую структуру кодов. Отождествление налоговым органом понятий "срока службы основного средства" и "срока полезного использования основного средства" противоречит действующему законодательству. Назначенный срок службы - календарная продолжительность эксплуатации машины и (или) оборудования, при достижении которой эксплуатация должна быть прекращена независимо от их технического состояния, (статья 2 "Технический регламент Таможенного союза. О безопасности машин и оборудования" Решение Комиссии Таможенного союза от 18.10.2011 N823).

Анализ статьи 258 НК РФ и вышеуказанных норм показывает, что срок полезного использования является экономическим понятием, инструментом налоговой политики государства, направленной на инвестиционное стимулирование производства и стимулирования научно-технического прогресса и не связан напрямую ни с фактическим сроком эксплуатации основного средства, ни со сроком службы основных средств. Кроме того, данное понятие связано со сроком переноса стоимости приобретенного основного средства на затраты на производство, регулирует вопросы порядка учета расходов по налогу на прибыль на приобретение (создание) основных средств, а не технические характеристики их использования. Срок полезного использования учитывает не исключительно физический износ машин и оборудования, но и иные факторы, например, скорость развития технологий, заставляющая обновлять основные средства, выводить их из эксплуатации до истечения физического срока службы (моральный износ).

Таким образом, принцип построения амортизационных групп основан не только в соответствии со сроками физической эксплуатации основных средств, но и с учетом иных факторов, вызывающих необходимость их ускоренного обновления).

C учетом структуры классификации ОКОФ код 14 3222540 "Системы дальней связи оптоволоконные" и 14 3222550 "Внутриобъектовые системы связи оптоволоконные" являются видами подкласса 14 3222040, код 14 3222040 "Системы связи оптоволоконные" является подклассом кода класса 14 3222000 "Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконечная и промежуточная".

Именно с учетом указанных факторов при приеме ВОЛС на основании заключения технических специалистов в акте о приме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) по форме N ОС-1 (т. 23 л.д. 125-127) был установлен срок полезного использования ВОЛС в 120 месяцев (10 лет), что соответствует 5 амортизационной группе.

Следовательно, как верно счёл суд первой инстанции, код ОКОФ 14 3222040 и 14 3222010 определён Обществом обоснованно, соответственно, 5 амортизационная группа и срок полезного использования в 120 месяцев определены правильно, амортизация рассчитана верно, налоговая база по налогу на прибыль не занижена, налог на прибыль организаций за 2013-2015 годы рассчитан и уплачен в полном объеме.

Позиция налогоплательщика подтверждается также судебной практикой: решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.08.2022 по делу N А40-255623/2018 (ПАО "Россети Волга") и от 20.07.2022 N А40-110579/2019 (ПАО "ФСК ЕЭС").

Таким образом, Общество правомерно присвоило объектам основных средств соответствующие коды ОКОФ, установило для них сроки полезного использования (120 месяцев), и правильно определило по ним сумму амортизации (исходя из 5 амортизационной группы), следовательно, факт налогового правонарушения Обществом по пункту 1 статьи 253, пунктам 1, 3 статьи 258 НК РФ отсутствует, а выводы МИ ФНС по КН N 4 о неуплате (неполной уплате) налога на прибыль организаций за 2013-2015 годы в размере 3 581 руб., за 2014 год - 4 011 руб., за 2015 год -4 941 руб., всего в сумме 12 533 руб. не соответствуют фактическим обстоятельствам и законодательству о налогах и сборах.

Соответственно, решение Инспекции в части рассмотренного эпизода подлежало признанию недействительным.

По эпизоду пункта 3.1 и пункта 2.2.1 Решения (стр. 173 - 265 Решения) суд первой инстанции правильно указал следующее.

Общество оспаривает данный эпизод в части в части доначисления налога на имущество организаций за 2013-2015 годы в размере 86 909 796 руб. (за 2013 год - 3 602 684 руб., за 2014 год - 25 314 416 руб., за 2015 год - 57 992 696 руб, соответствующих сумм пеней и штрафа в размере 8 220 925 руб.

Как следует из материалов дела, Инспекцией по данному эпизоду сделан вывод, что в нарушение подпункта 3 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 374 НК РФ, подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ (в редакции, действующей в 2013-2014 годах), пункта 25 статьи 381 НК РФ (в редакции, действующей в 2015 году) ПАО "МРСК Центра и Приволжья" неправомерно исключены из налоговой базы по налогу на имущество организаций в 2013-2014 годах объекты недвижимого имущества, среднегодовой стоимостью 4 784 212 850 руб., в том числе в 2013 году - 1 017 211 031 руб., в 2014 году - 3 767 001 819 руб. и неправомерно заявлена льгота по налогу на имущество организаций в 2015 году в виде освобождения от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств по объектам недвижимого имущества среднегодовой стоимостью 5 951 156 340 руб.

Инспекция указала, что Общество, применив в отношении аналогичных по сути объектов основных средств, отличием в характеристике которых является дата ввода в эксплуатацию, различные налоговые преференции: льготу, освобождающую от налогообложения движимое имущество и пониженные налоговые ставки, предусмотренные для недвижимого имущества, злоупотребляет правом, установленным для налогоплательщиков подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ.

Как следует из материалов дела, Общество до 01.01.2013 в отношении объектов аналогичных спорным объектам основных средств (воздушные и кабельные линии, трансформаторные подстанции, ОРУ, КРУН, ВОЛС), применяло налоговую льготу, предусмотренную пунктом 11 статьи 381 НК РФ.

Согласно пункту 11 статьи 381 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2013) освобождаются от налогообложения организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов.

Перечень имущества, относящегося к объектам, поименованным в пункте 11 статьи 381 НК РФ, утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504 "О Перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в отношении которых организации освобождаются от обложения налогом на имущество организаций".

Налоговый орган указал, что в 2013-2015 годах по объектам основных средств (воздушные и кабельные линии, трансформаторные подстанции различного исполнения, ОРУ, КРУН), принятым на учет в качестве основных средств до 01.01.2013, ПАО "МРСК Центра и Приволжья" применяет пониженные ставки в соответствии с пунктом 3 статьи 380 НК РФ, определяемые законами субъектов Российской Федерации в отношении магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, которые не могут превышать в 2013 году 0,4 процента, в 2014 году - 0,7 процента, в 2015 году - 1,0 процента, в 2016 году - 1,3 процента, в 2017 году - 1,6 процента, в 2018 году - 1,9 процента.

Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.

Спорные объекты основных средств (воздушные и кабельные линии, трансформаторные подстанции, ОРУ, КРУН), как указала Инспекция, прямо поименованы в Перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, утвержденном Постановлением Правительства РФ N 504 от 30.09.2004.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ, налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 56 НК РФ, льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

Конституция Российской Федерации в статье 8 гарантирует предпринимателям экономическую свободу и выбор различных вариантов осуществления субъективных прав. При этом у конституционного права на экономическую свободу есть установленные в самой Конституции Российской Федерации, пределы (границы) - сфера публичного интереса. Конституционное право, защищая публичный интерес, ограничивает частный интерес через принцип необходимости добросовестного осуществления своих субъективных прав (часть 3 статьи 17 Конституции Российской Федерации).

Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя субъективные права, они должны учитывать, что при этом они могут выйти за рамки собственно частных отношений и затронуть сферу публичных (фискальных) интересов. И когда имеет место очевидное игнорирование этих интересов, может иметь место злоупотребление предоставленными субъективными правами. Выявить это могут только правоприменители (налоговые органы и суды).

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ для российских организаций объектом налогообложения по налогу на имущество признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесённое в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2013 - 2014 годах) не признаются объектами налогообложения движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2015 года, не относится к объектам налогообложения по налогу на имущество организаций с 1 января 2015 года движимое имущество первой и второй амортизационных групп.

В соответствии со вступившим в силу с 1 января 2015 года пунктом 25 статьи 381 НК РФ, освобождаются от налогообложения организации - в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате: реорганизации или ликвидации юридических лиц; передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми.

Таким образом, в отношении движимого имущества третьей - десятой амортизационных групп может применяться льгота в соответствии с пунктом 25 статьи 381 НК РФ при соблюдении условий, предусмотренных данным пунктом НК РФ. Объект налогообложения представляет собой обязательный элемент налогообложения.

Как указывал Конституционный Суд Российской Федерации, по смыслу статьи Конституции Российской Федерации, налогоплательщик исполняет обязанность по уплате налога не произвольно, а в соответствии с законом, в частности с учетом установленных законом обязательных элементов налогообложения; объект налогообложения является таким обязательным элементом налогообложения (пункт 1 статьи 17 НК РФ) и налогоплательщик не может произвольно применять его или отказаться от его применения (Определения от 15.05.2007 N 372-О-П, от 15.01.2009 N 246-О-О, от 19.06.2016 N 1459-О).

То есть в отношении определения обязательного элемента налогообложения - объекта налогообложения у налогоплательщика отсутствует возможность выбора.

Следовательно, в 2013-2014 годах у Общества не имелось выбора применять или не применять какую-либо льготу, поскольку движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, не признавалось объектом налогообложения.

В 2015 году в отношении спорного имущества действовало сразу 2 налоговые льготы (пунктом 25 статьи 381 НК РФ и пунктом 3 статьи 380 НК РФ (в действовавшей в данном периоде редакции).

При этом в пункте 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" отмечено, что следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, применение в 2015 году в отношении спорного имущества именно налоговой льготы, предусмотренной пунктом 25 статьи 381 НК РФ, а не пунктом 3 статьи 380 НК РФ (в действовавшей в данном периоде редакции) не является злоупотреблением налогоплательщиком своим правом.

Основанием доначисления налога на имущество организаций послужил вывод Инспекции о неправомерном применении Обществом налоговой льготы, установленной подпунктом 8 пункта 4 статьи 374, пунктом 25 статьи 381 НК РФ, в отношении объектов имущества (воздушные и кабельные линии, трансформаторные подстанции различного исполнения, распределительные устройства, ВОЛС), имеющих прочную связь с землей, перемещение которых без нанесения несоразмерного ущерба их конструктивной целостности и проектным функциональным назначениям невозможно, в силу чего спорное имущество является недвижимым и признается объектом для налогообложения налогом на имущество организаций.

Инспекция указала, что ПАО "МРСК Центра и Приволжья" в 2013-2014 годах неправомерно исключены из налоговой базы по налогу на имущество организаций объекты недвижимого имущества, в частности, в составе движимого имущества, из налоговой базы по налогу на имущество исключены воздушные и кабельные линии, трансформаторные подстанции различного исполнения, открытые распределительные устройства (ОРУ), комплектные распределительные устройства наружной установки (КРУН).

Кроме того, Инспекция ссылается на приказ Минпромэнерго РФ от 01.08.2007 N 295 "О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса".

Судом первой инстанции данные доводы правильно отклонены ввиду следующего.

Как следует из материалов проверки, основным видом деятельности ПАО "МРСК Центра и Приволжья" является передача электроэнергии и технологическое присоединение к распределительным электросетям (код ОКВЭД 35.12).

Ссылка налогового органа на приказ Минпромэнерго РФ от 01.08.2007 N 295 "О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса" (далее - Приказ N 295) несостоятельна в силу следующего.

Данный документ принят во исполнение статьи 3 Федерального закона от 24.06.1999 N 122-ФЗ "Об особенностях несостоятельности (банкротства) субъектов естественных монополий топливно-энергетического комплекса".

Указанный Федеральный закон утратил силу с 01.07.2009. В настоящее время вопросы банкротства субъектов естественных монополий регулируются нормами Федерального закона от 26.10.2002 N 12-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", в связи с чем Приказ Минпромэнерго от 01.08.07 N 295 фактически не применяется (с 01.07.2009 данное основание для банкротства субъектов естественных монополий не применяется).

В письме Министерства энергетики РФ от 16.09.2020 N ЕГ-11258/09 указано, что в настоящее время место приказа N 295 в системе правового регулирования отсутствует, поскольку признан утратившим силу законодательный акт, на основании которого был принят приказ N 295. Также Министерством энергетики РФ подчеркнуто, что действие приказа N 295 ограничено исключительно рамками правоотношений, возникающих в случаях обращения взыскания в рамках процедуры банкротства, и не распространяется на иные отношения, связанные с отнесением электросетевого имущества к движимому или недвижимому.

Кроме того, в настоящее время приказ N 295 не подлежит применению в силу части 8 статьи 3 Федерального закона от 31.07.2020 N 247-ФЗ "Об обязательных требованиях в Российской Федерации", согласно которой при отмене (признании утратившим силу) нормативного правового акта, которым установлено полномочие по принятию нормативного правового акта, содержащего обязательные требования, нормативные правовые акты, ранее изданные на основании отмененного (признанного утратившим силу) нормативного правового акта, не подлежат применению на территории Российской Федерации со дня отмены (признания утратившим силу) нормативного правового акта, которым было установлено полномочие по принятию такого акта, при условии, что полномочие по принятию соответствующего нормативного правового акта не было установлено иным нормативным правовым актом. Приказ Минпромэнерго N 295 включает в себя объекты, которые невозможно отнести ни к чему иному, только как к движимому имуществу (например, внутриплощадочные дороги, проезды и площадки; объекты охранной системы (охранная система объектов); ограждения).

Следовательно, Приказ Минпромэнерго N 295 не направлен на установление в отношении объектов их статуса движимого или недвижимого имущества, а формулирует только отношение имущества к топливно-энергетического комплексу.

Позиция о неприменимости положений Приказа Минпромэнерго N 295 для целей определения характера имущества как движимого или недвижимого подтверждена в письменных пояснениях Министерства энергетики РФ от 14.04.2021 N 08-247, привлеченного в качестве 3-го лица по настоящему делу.

Согласно Приказу Минпромэнерго N 295 к иному имуществу отнесены: - силовые трансформаторы, разъединители, трансформаторы тока, трансформаторы напряжения (п. 2.1. Машины и оборудование); - средства систем связи, средства измерения и управления (п. 2.1.4. Информационное оборудование).

Следовательно, на основании приказа Минпромэнерго N 295 трансформаторные подстанции различного исполнения, открытые распределительные устройства (ОРУ), комплектные распределительные устройства наружной установки (КРУН), ВОЛС не относятся к недвижимому имуществу.

Кроме того, в соответствии с Приказом Минэнерго России от 30.11.2020 N 1064 признан не подлежащим применению приказ Минпромэнерго России от 01.08.2007 N 295 "О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно- технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса" прямо относит ВОЛС в состав прочего оборудования" (далее Приказ Минпромэнерго РФ N 295).

Следовательно, в настоящее время Приказ Минпромэнерго РФ от 01.08.2007 N 295 уже не являлся действующим.

В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 19.04.2022 по делу N А40-317545/2018 (Определением ВС РФ от 12.08.2022 N 305-ЭС22-13255 в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам отказано) указано, что поскольку Приказом Минэнерго России от 30.11.2020 N 1064 признан не подлежащим применению приказ Минпромэнерго России от 01.08.2007 N 295, то он не подлежит применению к спорным обстоятельствам.

Кроме того, в отношении применения положений приказа Минпромэнерго России от 01.08.2017 N 295 третьим лицом - ПАО "Россети" представлены суду научные заключения Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ (ИЗиСП) (том 11 л.д. 51 -87,том 12 л.д. 1 -11) по спорным вопросам квалификации объектов основных средств (вспомогательное электротехническое оборудование, волоконно-оптические кабели, оптические волокна) в качестве движимого или недвижимого имущества.

Судом первой инстанции данные заключения приобщены в материалы дела.

Научное заключение ИЗиСП от 27.11.2020 по теме "Разработка научно обоснованных предложений по вопросам выявления правовой определенности действующего законодательства, регулирующего деятельность субъектов естественных монополий топливно-энергетического комплекса" содержит следующие выводы:

1) Приказ Минпромэнерго РФ от 01.08.2007 N 295 "О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливноэнергетического комплекса" (далее - Приказ N 295) не подлежит применению, поскольку полностью противоречит Федеральному закону от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", и не может применяться к правоотношениям, возникшим после утраты силы Федеральным законом от 24.06.1999 N 122-ФЗ "Об особенностях несостоятельности (банкротства) субъектов естественных монополий топливно-энергетического комплекса", т.е. с 01.07.2009;

2) Имущество, указанное в перечнях, утвержденных Приказом N 295, подлежит квалификации как недвижимое или иное имущество по общим правилам Гражданского кодекса РФ вне зависимости от того, отнесен ли данный вид имущества к соответствующему разделу в перечнях Приказа N 295;

3) Термин "единый производственно-технологический комплекс" (пункт 2 статьи 3 Федерального закона от 24.06.1999 N 122-ФЗ) не поглощается понятием "единый недвижимый комплекс" (ст. 131.1 ГК РФ); указанные понятия не являются идентичными и имеют различный правовой режим;

4) при квалификации объекта для целей обложения налогом на имущество организаций в силу прямого указания НК РФ необходимо применить установленные в бухгалтерском учете формализованные критерии признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств, а также определение недвижимого имущества из гражданского законодательства, при этом не могут быть использованы специальные нормы законодательства о банкротстве, а также подзаконные нормативные правовые акты, имеющие иную цель правового регулирования.

Раскрывая вопрос освобождения от налогообложения движимого имущества (через трактовку содержащих данные положения подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 НК РФ), Конституционный Суд Российской Федерации указал в Постановлении от 21.12.2018 N 47-П, что внесенные законодателем изменения повлекли, кроме прочего, сокращение состава облагаемых налогом объектов имущества организаций, что, благодаря упрощению учета объектов налогообложения и снижению налоговой нагрузки, должно было способствовать поощрению налогоплательщиков к правомерному поведению в фискальных правоотношениях, стимулированию организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.

Цель освобождения от налогообложения движимого имущества, принятого к учету после 01.01.2013, состояла в поощрении инвестиций в новое оборудование, что при сохранении налогообложения уже введенного в эксплуатацию оборудования позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов. Об этом, в частности, свидетельствует содержание Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов, подготовленных Министерством финансов Российской Федерации в связи с составлением проектов бюджетов согласно пункту 2 статьи 172 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

В Определении Верховного Суда Российской Федерации от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663 по делу N А18-1531/2019, доведенного для использования в работе письмом ФНС России от 01.10.2021 N БС-4-21/13969@, указано, что внесенные законодателем изменения повлекли, кроме прочего, сокращение состава облагаемых налогом объектов имущества организаций, что, благодаря упрощению учета объектов налогообложения и снижению налоговой нагрузки, должно было способствовать поощрению налогоплательщиков к правомерному поведению в фискальных правоотношениях, стимулированию организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них. Цель освобождения от налогообложения движимого имущества, принятого к учету после 01.01.2013, состояла в поощрении инвестиций в новое оборудование, что при сохранении налогообложения уже введенного в эксплуатацию оборудования позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов. В связи с этим формируемая Верховным Судом Российской Федерации судебная практика исходит из необходимости толкования и применения положений подпункта 8 пункта 4 статьи 374, пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса РФ в контексте вышеуказанных целей введения налоговой льготы и необходимости обеспечения равных прав на применение льготы для налогоплательщиков, осуществивших вложение инвестиций в обновление основных средств (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 16.10.2018 N 310-КГ18-8658, от 04.03.2019 N 308-КГ18-11168).

В Определениях N 308-ЭС20-23222 от 17.05.2021 по делу N А32-56709/2019, от 28.09.2021 N 308-ЭС21 -6663 по делу N А18-1531/2019 Верховным Судом Российской Федерации указано на необходимость толкования и применения положений подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 НК РФ в контексте цели их введения, то есть с учетом направленности данных статей на создание стимулов для налогоплательщиков к инвестированию в основные средства, а также исходя из необходимости "обеспечения равных прав на применение льготы для налогоплательщиков, осуществивших вложения в обновления основных средств".

Соответственно, по общему правилу исключения из объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пунктом 25 статьи 381 НК РФ, применимы к машинам и оборудованию, выступавшим движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, а не в качестве составных частей капитальных сооружений и зданий.

Данная правовая позиция ранее была высказана Верховным Судом Российской Федерации в Определении от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241 и в целях обеспечения единообразия судебной практики включена в Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2019), утвержденный Президиумом Верховного Суда РФ 25.12.2019 (пункт 31), а также в Определении Верховного Суда РФ от 17.05.2021 N 308-ЭС20- 23222 по делу N А32-56709/2019.

Как следует из материалов дела, ПАО "Россети Центр и Приволжье" производит инвестирование в обновление основных средств. Инвестиционная программа ОАО "МРСК Центра и Приволжья" на период 2012-2017 гг. утверждена приказом Минэнерго России от 11.05.2012 N 252, от 23.09.2014 N 635 (с учетом внесенных изменений), в соответствии с Правилами утверждения инвестиционных программ субъектов электроэнергетики, в уставных капиталах которых участвует государство, и сетевых организаций, утвержденных постановлением Правительства РФ от 01.12.2009 N 977.

Инвестиционная программа и включает в себя: - освоение и финансирование капитальных вложений; - ввод основных фондов; - ввод трансформаторной мощности. Указанные инвестиции осуществляются с целью развития деятельности Общества, улучшения и увеличения его производственных показателей, подключения новых абонентов (технологическое присоединение). Вышеизложенная позиция Верховного Суда РФ полностью подтверждается фактами осуществления финансово-хозяйственной деятельности Общества. ПАО "Россети Центр и Приволжье" системно осуществляет вложение инвестиций в создание и обновление основных производственных фондов, что обусловлено большими объемами технологического присоединения потребителей к сетевым активам Общества.

Следовательно, приобретение налогоплательщиком нового оборудования для целей инвестирования и обновления основных средств, направленное на предоставление услуг новым абонентам, а также улучшение оказания услуг, полностью соответствует выявленной Конституционным Судом Российской Федерации и Верховным Судом Российской Федерации цели освобождения от налогообложения движимого имущества.

Признание неправомерным применения Обществом указанных статей НК РФ означало бы нарушение принципа равенства налогового бремени, поскольку Обществу, направившему освободившиеся дополнительные средства на увеличение объемов осуществляемой основной деятельности, были бы предоставлены отличные от других налогоплательщиков-инвесторов условия, при том, что между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование. Недопустимость такого подхода подтверждается и практикой КС РФ (Постановления Конституционного Суда РФ от 22.06.2009 N 10-П и от 25.12.2012 N 33-П).

Следовательно, оборудование Обществом приобреталось с целью выполнения указанных выше целей по инвестированию в основные средства и их обновления, что полностью отвечает целям освобождения от налогообложения такого имущества.

Поскольку ни в главе 30 "Налог на имущество организаций", ни в других главах НК РФ не закреплено понятие "движимое имущество", то для целей применения подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ (в редакции, действующей в 2013- 2014 годах) и пункта 25 статьи 381 НК РФ (в редакции, действующей в 2015 году) при отнесении данных объектов к объектам движимого имущества Общество правомерно руководствовалось нормами гражданского законодательства, а также техническими характеристиками объектов, позволяющими определить возможность их перемещения без несоразмерного ущерба их назначению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.

В соответствии с пунктом 2 статьи 130 ГК РФ вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом. Регистрация прав на движимое вещи не требуется, кроме случаев, указанных в законе.

Применительно к положениям статьи 130 ГК РФ по общему правилу основанием для отнесения объекта к недвижимому имуществу является прочная связь с землей, характеризуемая невозможностью перемещения объекта без причинения несоразмерного ущерба его назначению. Исключением выступают случаи прямого указания законодателем в пункте 1 статьи 130 ГК РФ на вид объекта, который хотя и не подпадает под понятие недвижимого имущества, но подлежит признанию таковым в силу прямого указания на него (воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания).

Статьей 1 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (действовал в проверяемый период) недвижимое имущество определяется как земельные участки, участки недр и все объекты, которые связаны с землей так, что их перемещение без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, жилые и нежилые помещения, предприятия как имущественные комплексы. Таким образом, единственные нормативные идентификационные признаки недвижимости определены в статье 130 ГК РФ, закрепляющей наряду со свойством прочной связи объекта недвижимости с землей признак невозможности перемещения объекта в пространстве без причинения его назначению несоразмерного ущерба.

В пункте 38 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что по смыслу статьи 131 ГК РФ закон в целях обеспечения стабильности гражданского оборота устанавливает в целях обеспечения стабильности гражданского оборота устанавливает необходимость государственной регистрации права собственности и других вещных прав на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение; при этом по общему правилу государственная регистрация права на вещь не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости (пункт 1 статьи 130 ГК РФ).

Верховный Суд Российской Федерации в Обзоре судебной практики N 1(2016) от 13.04.2016, указал, что из содержания пункта 1 статьи 130 ГК РФ и пункта 38 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 следует, что при разрешении вопроса о признании вещи недвижимостью следует устанавливать наличие у нее признаков, способных относить ее в силу природных свойств или на основании закона к недвижимым объектам.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 22.12.2015 N 304-ЭС15-11476 и от 19.06.2012 N 4-В12-13, критерием для признания имущества недвижимым является документально подтвержденный факт возведения такого имущества именно как объекта недвижимости в установленном законом и иными нормативными актами порядке на земельном участке, предоставленном для строительства объекта недвижимости, с получением разрешительной документации с соблюдением градостроительных норм и правил.

В Определении Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017 N 310-ЭС16-14116 указано, что вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абзац 1 пункта 1 статьи 130 ГК РФ), либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абзац 2 пункта 1 статьи 130 ГК РФ). При разрешении вопроса о признании вещи недвижимостью, независимо от осуществления государственной регистрации права собственности на нее, следует устанавливать наличие у нее признаков, способных относить ее в силу природных свойств или на основании закона к недвижимым объектам. Также из содержания пункт 1 статьи 130 ГК РФ следует, что для признания имущества недвижимым необходимо подтверждение того, что такой объект гражданских прав создан именно как недвижимость в установленном законом и иными правовыми актами порядке.

Аналогичный вывод содержится в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 07.04.2016 N 310-ЭС1516638 по делу N А35-8277/2014, где сказано, что по смыслу статьи 131 ГК РФ закон в целях обеспечения стабильности гражданского оборота устанавливает необходимость государственной регистрации права собственности и других вещных прав на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение.

В Определении Верховного Суда РФ от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663 по делу N А18-1531/2019, доведенного для использования в работе письмом ФНС России от 01.10.2021 N БС-4-21/13969@, указано, что сами по себе критерии прочной связи вещи с землей, невозможности раздела вещи в натуре без разрушения, повреждения вещи или изменения ее назначения, а также соединения вещей для использования по общему назначению, используемые гражданским законодательством (пункт 1 статьи 130, пункт 1 статьи 133, статья 134 Гражданского кодекса Российской Федерации), не являются достаточными для реализации принципа равенства налогоплательщиков и достижения вышеназванных целей освобождения имущества от налогообложения, поскольку эти критерии, как таковые, не позволяют разграничить инвестиции в обновление производственного оборудования и создание некапитальных сооружений от инвестиций в создание (улучшение) объектов недвижимости - зданий и капитальных сооружений.

ФНС России в письме от 02.08.2018 N БС-4-21/14968@ указала, что правовые основания для определения вида объектов имущества (движимое или недвижимое) должны устанавливаться в соответствии с вышеперечисленными (статьи 130 и 131 ГК РФ) нормами гражданского законодательства об условиях признания вещи движимым или недвижимым имуществом.

В письмах ФНС России от 10.11.2016 N БС-4-21/21273@, Минфина России от 26.10.2016 N 03-05-04-01/62406 и Минэкономразвития России от 11.10.2016 N Д23и4847 отмечено, что даже объекты капитального строительства могут быть рассмотрены как движимые объекты, следовательно, по каждому типу объектов требуется индивидуальный подход.

Таким образом, что при разрешении вопроса о признании вещи недвижимостью, независимо от осуществления государственной регистрации права собственности на нее, следует определить характер объекта и устанавливать наличие квалифицирующих признаков, способных относить его в силу природных свойств или на основании закона к недвижимым объектам. Критериев для определения того, что представляет собой прочная связь с землей, в каком случае будет выражена несоразмерность ущерба при перемещении, налоговое, гражданское и энергетическое законодательство не содержит.

Отнесение объекта к движимому имуществу производится с учетом конструктивных особенностей объекта и возможности его собрать и разобрать для переноса, а также состава соединительных деталей, из которого можно определить возможность переноса объекта в другое место с последующей его установкой при сохранении эксплуатационных качеств и проектных характеристик конструктивных элементов без потери технических свойств, технологических функций. В случае если объекты предназначены для функционирования не зависимо от их места положения, объекты признаются движимым имуществом. Для определения у объекта признака прочной связи с землей, то есть, что его перемещение без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, нужно установить, что объект имеет связь с заглубленным фундаментом, на котором он расположен, при разрыве которой (в рамках демонтажа) работы по демонтажу объекта представляют собой не только процесс демонтажных работ обратный процессу монтажа объекта, но и требуют проведение иных работ, не имевших место при монтаже объекта. В тоже время отсутствие признака прочной связи с землей квалифицирует объект как движимое имущество, в связи с чем последующий монтаж и эксплуатация повторно монтируемых объектов движимого имущества позволяет использовать объект по тому же назначению, по которому он использовался ранее.

В совместном Постановлении Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса РФ" сказано, что под несоразмерным ущербом понимается невозможность использования имущества по целевому назначению, существенное ухудшение его технического состояния либо снижение материальной или художественной ценности (например, коллекция картин, монет, библиотеки), неудобство в пользовании (пункт 35).

Аналогичный подход изложен в пункте 2 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 4 (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016).

Под назначением объекта понимается вид деятельности, допустимый при использовании объекта недвижимости, предусмотренный разрешенной проектной документацией, документами градостроительного зонирования или иными документами. "В свою очередь, утрата недвижимой вещью таких свойств (например, в силу разрушения, аварийности, полного физического износа), как пригодность для использования ее в целях, для которых она предназначена, влечет и утрату свойства оборотоспособности вещей, что исключает юридическую возможность"...квалификации... "отсутствующего объекта гражданских прав в силу статей 128 и 129 ГК РФ".

В письме ФНС России от 01.10.2018 N БС-4-21/19038@ указано, что для выявления оснований отнесения объекта имущества к недвижимости целесообразно исследовать: наличие записи об объекте в ЕГРН; при отсутствии сведений в ЕГРН - наличие оснований, подтверждающих прочную связь объекта с землей и невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению, например, для объектов капитального строительства -наличие документов технического учета или технической инвентаризации, разрешений на строительство и (или) на ввод объекта в эксплуатацию (при их необходимости), проектной документации, заключения экспертизы или иных документов, в которых содержатся сведения о соответствующих характеристиках объектов, и т.п. У спорных основных средств отсутствует основные признаки недвижимого имущества -не требуется получения разрешения на строительство, не требуется разрешение на ввод в эксплуатацию, не имеют прочной связи с землей (отсутствует капитальность), имеется возможность перемещения данных объектов без несоразмерного ущерба их назначению.

Как правильно отметил суд первой инстанции, ни одно из указанных в письме ФНС России от 01.10.2018 N БС-4-21/19038@ оснований для отнесения к недвижимому имуществу Инспекцией в отношении спорных объектов налогоплательщика не указано.

В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 04.03.2022 по делу N А40-255623/2018 (ПАО "Россети Волга" - определением ВС РФ от 03.06.2022 N 305-ЭС22-10313 в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам отказано) отклонены доводы налогового органа, основанные на том, что отсутствие разрешения на строительства не свидетельствует о том, что объекты являются движимым имуществом, поскольку указанный признак поименован судами в качестве одного из критериев, по которому спорное имущество отнесено к движимому, и не является единственным доказательством.

Отнесение спорных объектов налогоплательщика в состав движимого имущества подтверждается судебной практикой, указывающей на то, что воздушные линии электропередач (ВЛ) до 10 кВ включительно, кабельные линии электропередач (КЛ) до 10 кВ включительно, трансформаторные подстанции, распределительные устройства и ВОЛС представляют собой движимое имущество (постановления Арбитражного суда Московского округа от 12.11.2021 по делу N А40-1615/2019 (ПАО "Россети Сибирь" - определением ВС РФ от 10.03.2022 N 305-ЭС22-774 в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам отказано), от 04.03.2022 по делу N А40-255623/2018 (ПАО "Россети Волга" - определением ВС РФ от 03.06.2022 N 305-ЭС22-10313 в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам отказано), от 19.04.2022 по делу N А40-317545/2018 (ПАО "Россетти Московский регион" - Определением ВС РФ от 12.08.2022 N 305-ЭС22-13255 в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам отказано).

В Определениях ВС РФ от 10.03.2022 N 305-ЭС22-774 по делу N А40-1615/2019 (ПАО "Россети Сибирь") и от 03.06.2022 N 305-ЭС22-10313 по делу N А40-255623/2018 (ПАО "Россети Волга") указано, что не имеется оснований для квалификации объектов электросетевого хозяйства в качестве недвижимого имущества, доведено до налоговых органов в составе определяющих правовых позициях для использования в работе в пункте 4 приложения к письму ФНС России от 11.05.2022 N СД-4-21/5629@ и пунктах 16 и 19 приложения к письму ФНС России от 16.08.2022 N СД-4-21/10747@.

Ссылка налогового органа на статьи 133.1 и 134 ГК РФ правильно отклонена судом первой инстанции, поскольку спорные объекты электроэнергетики и ВОЛС Общества не являются единым недвижимым комплексом.

Объекты основных средств, которые признаны Инспекцией недвижимым имуществом, можно разделить на несколько категорий:

Воздушные линии электропередач напряжением 6-10 кВ. По данной категории основных средств был доначислен налог на имущество организаций за 2013год в размере 652 855 руб., за 2014 год в размере 4 424 758 руб., за 2015 год в размере 9 823 338 руб., всего в сумме 14 900 951 руб.

Воздушные линии электропередач напряжением 0,4кВ и ниже. По данной категории основных средств был доначислен налог на имущество организаций за 37 2013 г. в размере 1 475 421 руб., за 2014 г. в размере 10 576 205 руб., за 2015 г. в размере 24 275 086 руб., всего в сумме 36 326 712 руб.

В отношении данных ОС налогоплательщиком применяется следующие коды ОКОФ: - Линия электропередачи воздушная (Код ОКОФ 124521125); - Сооружения электроэнергетики (Код ОКОФ 124521010), что подтверждается сведениями, содержащимися в актах о приеме-передаче объектов основных средств по форме ОС-1.

Согласно Правилам технической эксплуатации электроустановок потребителей воздушная линия электропередач - устройство для передачи электроэнергии по проводам, расположенным на открытом воздухе и прикрепленным с помощью изоляторов и арматуры к опорам или кронштейнам и стойкам на инженерных сооружениях (мостах, путепроводах и т.п.) (причем за начало и конец воздушной линии электропередачи принимаются линейные порталы или линейные вводы распределительного устройства, а для ответвлений - ответвительная опора и линейный портал или линейный ввод распределительного устройства).

В пункте 34 "ГОСТ 19431 -84. Государственный стандарт Союза ССР. Энергетика и электрификация. Термины и определения" (введен в действие Постановлением Госстандарта СССР от 27.03.1984 N 1029) Линия электропередачи определена как Электрическая линия, выходящая за пределы электростанции или подстанции и предназначенная для передачи электрической энергии на расстояние.

То есть в отношении линии электропередач нормативно чётко определены ее начало и конец, что делает нормативно неправильным включение в ее состав трансформаторных подстанций, других линий электропередачи и ВОЛС.

Согласно "ГОСТ 24291 -90. Государственный стандарт Союза ССР. Электрическая часть электростанции и электрической сети. Термины и определения" (утвержден и введен в действие Постановлением Госстандарта СССР от 27.12.1990 N 3403) электрическая сеть подразделяется: 69 системообразующая электрическая сеть - электрическая сеть высших классов напряжения, обеспечивающая надежность и устойчивость энергосистемы как единого объекта; 70 распределительная электрическая сеть - электрическая сеть, обеспечивающая распределение электрической энергии между пунктами потребления. Линии электропередач напряжением 10 кВ и ниже относится к распределительной электрической сети, то есть отвечает за транспортировку электоэнергии до конкретных потребителей, и, в случае ее вывода из эксплуатации по различным основаниям, это не приведет к прекращению функционирования электрической сети в целом.

Для ВЛ 0,4, 6 и 10 кВ в качестве основных и единственных несущих элементов опоры используются железобетонные стойки, которые крепятся в земле исключительно путем погружения стойки в пробуренный котлован в земле определенного диаметра и глубины, с последующей трамбовкой и присыпкой земли.

Для ВЛ 0,4-10 кВ способы крепления опор в земле однотипны, вне зависимости от типа проводов, материала опор (ж/б, дерево, дерево на ж/б приставках). Конструкция опор и их способы крепления в земле не предусматривает фундаментов, данные ВЛ не имеют неразрывной связи с землей, возможен их демонтаж, не нарушающий их свойств и характеристик, и повторное применение после демонтажа.

В данном случае необходимости иметь прочную связь с землей, а именно фундамента, не имеется, земельного участка для установки опоры воздушной линии электропередачи напряжением до 10 кВ включительно определяется как площадь контура, равного поперечному сечению опоры на уровне земли; ВЛ закрепляются в грунте путем установки в сверлильный котлован с последующей его засыпкой. Для воздушных линий электропередачи напряжением 10 кВ и ниже используются унифицированные опоры на базе железобетонных и деревянных стоек различной длины. Данные стойки устанавливаются с помощью бурильно-крановых машин в рассверленные ямы диаметром от 350 до 450 мм и глубиной 1,8-2,5 м. Для закрепления стоек в земле используется обратная засыпка с послойным уплотнением. Данная технология не дает неразрывной связи с землей и позволяет демонтировать опоры без повреждений и нанесения несоразмерного ущерба их назначению.

Спорные объекты физически непосредственно связаны с землей, но в данном случае необходимости иметь прочную связь с землей, а именно фундамента, не имеется, земельного участка для установки опоры воздушной линии электропередачи напряжением до 10 кВ включительно определяется как площадь контура, равного поперечному сечению опоры на уровне земли; ВЛ закрепляются в грунте путем установки в сверлильный котлован с последующей его засыпкой.

Однако даже наличие одного только фундамента недостаточно для признания строения объектом капитального строительства, поскольку возведение монолитного фундамента не может рассматриваться как доказательство строительства капитального сооружения, т.к. такой фундамент может быть использован и при возведении временных сооружений (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.03.2008 N Ф08-1203/08 по делу N А32-12463/2006-9/324).

Протоколами осмотра, проведенными в ходы выездной налоговой проверки (т. 11 л.д. 7-9, 28-35, 53-55, 82-150, Т. 15 л.д. 24-41, 93-100, 126-127), подтверждается, что опоры ВЛ - железобетонные, вкопаны в землю без бетонирования. Демонтируемые при выполнении работ по техническому перевооружению и реконструкции элементы ВЛ, после оценки технического состояния и определения соответствия требованиям НТД используются повторно.

В материалы дела представлены акты об оказании услуг, предметом которых является вынос с земельного участка линий электропередач, кроме того, в материалы дела представляется карта организации труда на демонтаж одностоечной опоры на ВЛ 0,38 -10 кВ. Указанные документы показывают, что операции по демонтажу опор ВЛ, вынос линий электропередач являются обычной для деятельности сетевой организации.

Согласно ответам региональных контролирующих органов разрешений на строительство на спорные объекты электросетевого хозяйства не требуется.

Кроме того, протоколами осмотра, проведенными в ходе выездной налоговой проверки (т. 11 л.д. 7-9, 28-35, 53-55, 82-150, Т. 15 л.д. 24-41, 93-100, 126-127), подтверждается, что опоры ВЛ - железобетонные, вкопаны в землю без бетонирования.

2) Кабельные линии электропередач напряжением 6-10 кВ. По данной категории основных средств был доначислен налог на имущество организаций за 2013 год в размере 658 358 руб., за 2014 год в размере 5 003 753 руб., за 2015 г. в размере 11 958 862 руб., всего - 17 620 973 руб.

Кабельные линии электропередач напряжением 0,4кВ и ниже. По данной категории основных средств был доначислен налог на имущество организаций за 2013год в размере 224 554 руб., за 2014 год в размере 1 441 705 руб., за 2015 год в размере 3 161 714 руб., всего - 4 827 974 руб.

В отношении данных ОС налогоплательщиком применяются следующие коды ОКОФ: - Сооружения электроэнергетики (Код ОКОФ 124521010). - Кабели силовые на напряжение до 1 кВ (Код ОКОФ 143131020), что подтверждается сведениями, содержащимися в актах о приеме-передаче объектов основных средств по форме ОС-1. Согласно технической документации прокладка кабельной линии напряжением 0,4 - 10 кВ осуществляется в траншею шириной 0,3 м и глубиной 0,7 м. При укладке кабеля используется обратная засыпка вынутым при копке траншеи грунтом. Какое-либо бетонирование или иные работы капитального характера при прокладке кабеля не применяется.

Протоколом осмотра N 1 от 19.09.2017 (Калуга), проведенными в ходе выездной налоговой проверки, (т.11 л.д. 53-55) установлено, что КЛ - кабельная линия состоит из кабеля и кольцевых муфт и не является капитальным строением (пункт 5 протокола осмотра).

Приведенные выше аргументы о нормативной обоснованности учета линий электропередач в качестве самостоятельных объектов основных средств в полной мере относятся и к кабельным линиям электропередач.

Порядок укладки кабельных линий свидетельствуют об отсутствии у них капитального характера, поскольку применяемые способы обуславливают возможность их демонтажа, обратного процессу монтажа. При их сооружении не используется цементирование, создание кабельных коллекторов, фундаментов и иных работ капитального характера, а также не возводятся какие-либо объекты недвижимости. При этом конструктивные характеристики объектов и способ их монтажа позволяют разобрать на составляющие элементы, переместить и установить на иное место, без нанесения несоразмерного ущерба их назначению. Для определения у объекта признака прочной связи с землей, то есть, что его перемещение без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, нужно установить, что объект имеет связь с заглубленным фундаментом, на котором он расположен, при разрыве которой (в рамках демонтажа) работы по демонтажу объекта представляют собой не только процесс демонтажных работ обратный процессу монтажа объекта, но и требуют проведение иных работ, не имевших место при монтаже объекта.

В тоже время отсутствие признака прочной связи с землей квалифицирует объект как движимое имущество, в связи с чем последующий монтаж и эксплуатация повторно монтируемых объектов движимого имущества позволяет использовать объект по тому же назначению, по которому он использовался ранее. На то, что кабельные линии электропередач - 10 кВ представляют собой движимое имущество указано и в арбитражной практике: постановления Арбитражного суда Московского округа от 12.11.2021 по делу N А40-1615/2019 (ПАО "Россети Сибирь"), от 19.04.2022 по делу N А40-317545/2018 (ПАО "Россетти Московский регион"). Определением Верховного Суда РФ от 10.03.2022 N 305-ЭС22-774 по делу N А40-1615/2019 (ПАО "Россети Сибирь") отказано в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, так как не имеется оснований для квалификации объектов электросетевого хозяйства в качестве недвижимого имущества. Указанное определение доведено до налоговых органов в составе определяющих правовых позициях для использования в работе в пункте 4 приложения к письму ФНС России от 11.05.2022 N СД-4-21/5629@.

3) Трансформаторные подстанции. По данной категории основных средств был доначислен налог на имущество организаций за 2013 год в размере 507 961 руб., за 2014 год в размере 3 359 713 руб., за 2015 год в размере 7 866 018 руб., всего в сумме 11 733 692 руб.

Комплектные распределительные устройства. По данной категории основных средств был доначислен налог на имущество организаций за 2013 год в размере 1 807 руб., за 2014 год в размере 11 309 руб., за 2015 год в размере 134 889 руб., всего в сумме 148 005 руб.

В отношении данных ОС налогоплательщиком применяется следующие коды ОКОФ: - Подстанции трансформаторные комплектные (Код ОКОФ 143115020); - Трансформаторы электрические силовые мощные (Код ОКОФ 143115010); - Подстанции трансформаторные комплектные (КТП) II габарита (мощностью от 100 до 1000 кВ x А включительно, напряжением до 35 кВ включительно) (Код ОКОФ 143115202); - Подстанции трансформаторные комплектные (КТП) III габарита (мощностью от 1000 до 6300 кВ x А включительно, напряжением до 35 кВ включительно) (Код ОКОФ 143115203); - Устройства распределительные комплектные высокого напряжения (Код ОКОФ 143120160), что подтверждается сведениями, содержащимися в актах о приеме-передаче объектов основных средств по форме ОС-1.

Трансформаторные подстанции и комплектные распределительные устройства относятся в соответствии с ОКОФ к Машинам и оборудованию (Коды ОКОФ 14 0000000) и не относятся к зданиям и сооружениям. Данное оборудование представляет собой электроустановки, предназначенные для преобразования (повышения или понижения) напряжения в сети переменного тока и распределения электроэнергии. Применяется для предоставления возможности потребителю получать электроэнергию соответствующего класса напряжения (низкого, среднего).

В отношении указанного оборудования даны следующие нормативные определения.

Согласно Приказу Минэнерго РФ от 20.06.2003 N 242 "Об утверждении глав Правил устройства электроустановок" (вместе с "Правилами устройства электроустановок. Седьмое издание. Раздел 4. Распределительные устройства и подстанции. Главы 4.1, 4.2"): 4.2.4. Распределительное устройство (РУ) - электроустановка, служащая для приема и распределения электроэнергии и содержащая коммутационные аппараты, сборные и соединительные шины, вспомогательные устройства (компрессорные, аккумуляторные и др.), а также устройства защиты, автоматики, телемеханики, связи и измерений. 4.2.5. Комплектное распределительное устройство - РУ, состоящее из шкафов или блоков со встроенными в них аппаратами, устройствами измерения, защиты и автоматики и соединительных элементов (например, токопроводов), поставляемых в собранном или полностью подготовленном к сборке виде. 4.2.6. Трансформаторная подстанция - электроустановка, предназначенная для приема, преобразования и распределения энергии и состоящая из трансформаторов, РУ, устройств управления, технологических и вспомогательных сооружений (пункт 26 ГОСТ 24291 -90 трансформаторная подстанция - Электрическая подстанция, предназначенная для преобразования электрической энергии одного напряжения в энергию другого напряжения с помощью трансформаторов). 4.2.10. Комплектная трансформаторная ПС (КТП) - ПС, состоящая из трансформаторов, блоков (КРУ и КРУН) и других элементов, поставляемых в собранном или полностью подготовленном на заводе-изготовителе к сборке виде (пункт 40 ГОСТ 24291-90 комплектная трансформаторная подстанция (КТП) - подстанция, состоящая из шкафов или блоков со встроенным в них трансформатором и другим оборудованием распределительного устройства, поставляемая в собранном или подготовленном для сборки виде). 4.2.11. Столбовая трансформаторная ПС (СТП) - открытая трансформаторная ПС, все оборудование которой установлено на одностоечной опоре ВЛ на высоте, не требующей ограждения ПС. Мачтовая трансформаторная ПС (МТП) - открытая трансформаторная ПС, все оборудование которой установлено на конструкциях (в том числе на двух и более стойках опор ВЛ) с площадкой обслуживания на высоте, не требующей ограждения ПС (пункт 40 ГОСТ 24291 -90 32 мачтовая (трансформаторная) подстанция - открытая трансформаторная подстанция, оборудование которой установлено на одной или нескольких опорах линии электропередачи, не требующая наземных ограждений).

Рассмотренные выше типы трансформаторных подстанций, а также их опорные конструкции (ж/б стойки, приставки, блоки) не имеют неразрывной связи с землей, возможен их демонтаж, не нарушающий их свойств и характеристик, перемещение и повторное применение после демонтажа. Данный вид трансформаторных подстанций изначально поставляется в собранном или полностью подготовленном к сборке виде, установка трансформаторных подстанций шкафного типа осуществляется посредством закрепления рамы ТП на ж/б приставки, которые в свою очередь устанавливаются в котлованы в земле без применения капитального фундамента. КТП киоскового типа также могут быть установлены при помощи стоек (УСО), а также ж/б блоков, не заглубляемых в землю. Например, в Протоколе осмотра N 1 от 19.09.2017 (Калуга) (т.11 л.д. 53-55), проведенном в ходе выездной налоговой проверки, установлено: - Комплектная трансформаторная подстанция не является капитальным строением (пункт 2 протокола осмотра); - Мобильная трансформаторная подстанция не является капитальным строением (пункт 3 протокола осмотра).

Кроме того, суд первой инстанции правильно указал, что технологическое оборудование вне зависимости от наличия фундамента для его установки не относится к недвижимому имуществу, поскольку выступает в гражданском обороте самостоятельно именно в качестве оборудования, для которого возможны неоднократный демонтаж, перемещение на другое место с последующей установкой при сохранении эксплуатационных качеств и проектных характеристик конструктивных элементов оборудования без потери его технических свойств и технологических функций.

Трансформаторные подстанции напряжением 10/0,4 кВ - это изделия полной заводской готовности, создается изначально именно как движимое имущество, то есть изделие, готовое к эксплуатации. При этом имеется возможность установки и монтажа в кратчайшие сроки блок-модулей подстанции за счет степени заводской готовности и комплектации электрооборудованием. Подстанция легко транспортируется как изделие полной заводской готовности автомобильным, железнодорожным, водным и воздушным транспортом.

Изложенное выше свидетельствует о том, что трансформаторная подстанция создается именно как движимое имущество, а его перемещение в пространстве без несоразмерного ущерба его назначению возможно.

Трансформаторные подстанции напряжением 10/0,4 кВ служат для преобразования напряжения в электросетях, а также для отключения отдельных их участков и представляют собой устройство, выполняющее определенную функцию в системе транспортировки и распределения электрической энергии. Устройство может функционировать, будучи смонтированным на различных опорных конструкциях, выдерживающих вес трансформаторной подстанции, либо вовсе без опор. Такие подстанции без усилий могут быть транспортированы для установки в другом месте, поскольку монтируются разъемными соединителями на опорных конструкциях. Опорные конструкции не могут быть определены как фундаменты, поскольку не являются неотъемлемой частью трансформаторной подстанции, не имеют неразрывного, жёсткого сопряжения с конструкцией трансформаторной подстанции, а также с грунтом, могут быть извлечены для повторного использования, т.е. относятся, скорее, к категории инвентаря, такелажа. Комплектные трансформаторные подстанции при отсоединении кабелей возможно демонтировать, переместить на новое место эксплуатации, осуществить монтаж и дальнейшую эксплуатацию. При этом как общее назначение объекта, так и его технические характеристики подстанции сохраняются. Затраты на их демонтаж несоизмеримо меньше стоимости самих объектов. Данные объекты являются стандартным оборудованием заводского серийного производства, обладают полной заводской готовность к эксплуатации, не относятся к объектам капитального строительства и не подлежат технической инвентаризации и техническому учету.

Подстанции трансформаторные комплектные, подстанции мачтовые трансформаторные представляют собой металлический шкаф, с встроенным в него трансформаторным оборудованием, закрепленный на опорах или на ж/б основании. Заглубленного фундамента или иных признаков капитальности в своем составе не имеют, прочная связь с землей отсутствует. Являются оборудованием. Устройство может функционировать, будучи смонтированным на различных опорных конструкциях, выдерживающих вес трансформаторной подстанции, либо вовсе без опор. Такие подстанции без усилий могут быть транспортированы для установки в другом месте, поскольку монтируются разъемными соединителями на опорных конструкциях.

Опорные конструкции не могут быть определены как фундаменты, поскольку не являются неотъемлемой частью трансформаторной подстанции, не имеют неразрывного, жёсткого сопряжения с конструкцией трансформаторной подстанции, а также с грунтом, могут быть извлечены для повторного использования, т.е. относятся, скорее, к категории инвентаря, такелажа.

Комплектные трансформаторные подстанции являются изделиями полной заводской готовности, создаются изначально именно как движимое имущество, у них имеется возможность установки и монтажа в кратчайшие сроки блок-модулей подстанции. Подстанция легко транспортируется как изделие полной заводской готовности автомобильным, железнодорожным, водным и воздушным транспортом. Изложенное выше свидетельствует о том, что трансформаторная подстанция создается именно как движимое имущество, а его перемещение в пространстве без несоразмерного ущерба его назначению возможно. Сами трансформаторные подстанции используются как электросетевыми предприятиями, так и потребителями электроэнергии (например, промышленными предприятиями и другими), что, в совокупности с нормативным разделением данных объектов, делает фактически невозможным их включение в состав линий электропередач. В этом случае, трансформаторная подстанция будет выполнять те же функции, хотя и не будет входить в некий гипотетический единый недвижимый комплекс.

Разрешение на строительство данного объекта не требуется - что подтверждается и самим налоговым органом со ссылкой на полученные Инспекцией ответы на запросы в государственные органы в области градостроительства по субъектам РФ.

Трансформаторные подстанции, закрытие и открытые распределительные устройства 35 кВ и выше являются самостоятельными объектами недвижимости, о чем получены соответствующие свидетельства о праве собственности (т. 4 л.д. 111, т. 9 л.д. 25-150), что опровергает довод Инспекции о существовании единого неделимого объекта недвижимости (единого недвижимого комплекса).

4) Волоконно-оптические линии связи (ВОЛС). Налогоплательщик в своей правовой позиции исходит из того, что представленными в материалы дела документами и ссылками на положения нормативно-правовых актов доказано, что в состав спорных ВОЛС не входят какиелибо объекты недвижимого имущества, а налоговым органом доказательств обратного не приведено. Сами ВОЛС Общества образованы исключительно движимым имуществом. Объектом недвижимости является не сама линия связи, а сооружение, использованное для ее размещения. При этом объект недвижимости, приспособленный для размещения кабеля связи, функционально и технологически не взаимосвязанный и не образующий единое целое с другими сооружениями связи (в случае Общества - это его воздушные линии электропередачи (ВЛ), а также арендуемые у других собственников - Ростелеком - места в кабельных коллекторах) на основании подпункта 2 пункта 3 и абзаца 2 пункта 4 Положения об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи, утвержденного постановлением Правительством Российской Федерации от 11.02.2005 N 68, рассматриваются как отдельные объекты недвижимости и подлежат самостоятельной регистрации. Основные средства ВОЛС образованы движимым имуществом - оптическим кабелем и оконечным оборудованием. Для подвеса оптического кабеля и оконченного оборудования используются элементы линий энергопередач и трансформаторных подстанций, которые приспособлены для размещения кабеля связи, но функционально и технологически не взаимосвязаны и не образуют единое целое с другими сооружениями связи (подпункте 2 пункта 3 Положения) и, соответственно, согласно абзаца 2 пункта 4 Положения рассматриваются как отдельные объекты недвижимости.

Для признания недвижимым имуществом объект должен иметь такую связь с заглубленным фундаментом или несущими опорами (на которых он расположен), при разрыве которой (в рамках демонтажа) работы по демонтажу объекта представляют собой не только процесс демонтажных работ обратный процессу монтажа объекта, но и требуют проведение иных работ, не имевших место при монтаже объекта. В тоже время отсутствие признака прочной связи с землей квалифицирует объект как движимое имущество, в связи с чем, последующий монтаж и эксплуатация повторно монтируемых объектов движимого имущества позволяет использовать объект по тому же назначению, по которому он использовался ранее.

Под несоразмерным ущербом понимается невозможность использования имущества по целевому назначению, существенное ухудшение его технического состояния либо снижение материальной ценности, неудобство в пользовании и т.п.

Под назначением объекта понимается вид деятельности, допустимый при использовании объекта недвижимости, предусмотренный разрешенной проектной документацией, документами градостроительного зонирования и иными документами. При этом конструктивные характеристики объектов ВОЛС и способ их монтажа (подвеса) позволяют разобрать на составляющие элементы, переместить и установить на иное место, без нанесения несоразмерного ущерба их назначению.

Назначение спорных объектов - передача информации. При перемещении объекта его назначение не изменяется, объекты так же выполняют работу по передаче информации.

В результате перемещения и повторного монтажа спорных объектов влияние на назначение объектов (выполнений функций по передачи информации) не происходит. Спорные объекты, смонтированные на новом месте, обеспечивают выполнение своего назначения (передачу информации) в полном объеме.

При этом Инспекция не представила каких-либо доказательств, что в состав линии связи помимо волоконно-оптической системы входило какое-либо оборудование или иное имущество, которое могло бы быть отнесено к недвижимости.

Также налоговым органом не представлены в материалы дела доказательства того, что на возведение спорных объектов Общество получало разрешения на строительство и на ввод в эксплуатацию. Объекты ВОЛС не имеют неразрывной связи с землей, так как позволяют их свободное перемещение с сохранением их свойств и своего назначения (передачу информации) в полном объеме. Способы монтажа ВОЛС на элементах ВЛ обеспечивают возможность их демонтажа и перемещения без утраты целостности и полезных свойств.

По данной категории основных средств был доначислен налог на имущество организаций за 2013 год в размере 81 712 руб., за 2014 год в размере 496 980 руб., за 2015 год в размере 731 247 руб., всего в сумме 1 309 939 руб.

Налогоплательщиком в отношении данных основных средств применяются следующие коды ОКОФ: - ОКОФ 14 3222000 "Средства кабельной связи и аппаратура проводной связи оконченная и промежуточная"; - ОКОФ 14 3222540 "Системы дальней связи оптоволоконные"; - ОКОФ 14 3222040 "Системы связи оптоволоконные"; - ОКОФ 14 3222010 "Аппаратура проводной связи общего применения (телефонные станции, аппаратура оперативной, диспетчерской и громкоговорящей связи, аппаратура телеграфная и фототелеграфная, аппараты факсимильные общего применения; комплексы, оборудование и аппаратура систем передачи данных; аппаратура связи по линиям электропередачи; контрольно-испытательная аппаратура устройств подводной связи)".

По мнению Инспекции, подлежит применению код ОКОФ 12 4526080 ("Сооружения связи"). На объектах ПАО "МРСК Центра и Приволжья" ВОЛС представляет подвес ОКСН (волоконно-оптического кабеля самонесущего) при помощи специальной арматуры на опорах существующих, действующих ВЛ 0,4 кВ и выше, ВОЛС не имеет собственной трассы (опор). ВОЛС имеют все признаки, характеризующие их как движимое имущество, т.к. представляют собой линию связи, включающую в себя оптический кабель, подвешенный на ранее существующие опоры ВЛ-110 кВ и волоконно-оптические системы передачи (ВОСП), не имеют неразрывной связи с землей, линиями электропередачи на которые они подвешены и могут быть перемещены в любой момент без потери функциональности как линий электропередачи, так и собственной.

Согласно пункту 1 статьи 8 Федерального закона "О связи" сооружения связи, которые прочно связаны с землей и перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе линейно-кабельные сооружения связи, относятся к недвижимому имуществу, государственная регистрация права собственности и других вещных прав на которое осуществляется в соответствии с гражданским законодательством.

Особенности государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи устанавливаются Правительством Российской Федерации. Постановлением Правительства РФ от 11.02.2005 N 68 утверждено Положение "Об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи" (далее - Положение), в пункте 3 которого установлено, что линейно-кабельные сооружения связи, право на которые подлежит государственной регистрации, представляют собой совокупность разнородных недвижимых вещей, технологически образующих единое целое, соединенных являющимися движимым имуществом физическими цепями (кабелями) (подпункт 1), а также объект недвижимости, созданный или приспособленный для размещения кабеля связи, функционально и технологически не взаимосвязанный и не образующий единое целое с другими сооружениями связи (подпункт 2).

В абзаце 2 пункта 4 Положения указано, что линейно-кабельное сооружение связи, имеющее признаки, указанные в подпункте 2 пункта 3 настоящего Положения, рассматривается как отдельный объект недвижимости. ВОЛС крепится на уже существующих линиях электропередач или находится внутри арендованной кабельной канализации. Проектной документацией по ВОЛС подтверждается: - трасса ВОЛС подвешивается на уже существующие и действующие линии электропередач; - крепление ВОЛС к линиям электропередач происходит путем применения спиральных линейных зажимов, которые по своей конструкции не требуют сверления отверстий в элементах опоры, а также электросварки. То есть не возникает прочной связи с опорой. При проектировании исходят из технического требования о недопустимости ослабления элементов опор путем сверления, прошивки отверстий и т.п. Кроме того, при монтаже узлов на опорах недопустимо применения электросварки; - монтаж и демонтаж ВОЛС возможны и без вывода из эксплуатации соответствующей линии электропередачи.

Согласно пункту 1 статьи 8 Федерального закона "О связи" сооружения связи, которые прочно связаны с землей и перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе линейно-кабельные сооружения связи, относятся к недвижимому имуществу.

Как показывает анализ технической документации, ВОЛС не являются прочно связанными с линиями электропередач, на которые они подвешены, могут быть легко смонтированы и демонтированы, при этом при соблюдении определенных условий линия электропередач даже может не выводится из эксплуатации. ВОЛС не входят в состав линий энергопередач, распределительных устройств и ПС, не имеют с указанными электроустановками единого функционального назначения, не образуют функциональную и технологическую взаимосвязь между элементами и их составляющими, не имеют единой цели при использовании.

О том, что ВОЛС не являются составной частью линий электропередач, свидетельствуют следующие обстоятельства:

- Между воздушными линиями электропередач, трансформаторными подстанциями и ВОЛС отсутствует функциональная связь, поскольку первые предназначены для передаче и трансформации электроэнергии, а ВОЛС способен передавать только информацию.

- ВОЛС был смонтирован на уже существующие воздушные линии электропередач, трансформаторные подстанции, которые уже по многу лет функционировали (были введены в эксплуатацию) у налогоплательщика, что подтверждается информацией, содержащейся в Свидетельствах о государственной регистрации права собственности, паспортах на объекты электроэнергетики, используемые для подвеса (размещения) ВОЛС. - Непосредственно на возможность функционирования линий электропередачи по передаче электроэнергии наличие или отсутствие подвешенных на них ВОЛС не влияет, что опровергает довод Инспекции об их якобы технологической неразрывной связи. - Способ повеса (крепления) ВОЛС на воздушных линиях электропередач и размещения в трансформаторных подстанциях не предполагает возникновения между ними какой-либо неразрывной связи. Крепление подвесок кабеля к опорам осуществляется с помощью монтируемых на элементах опор спиральных линейных зажимов, которые по своей конструкции не требуют сверления отверстий в элементах опоры, а также электросварки. То есть не возникает прочной связи с опорой. Наоборот, способ крепления направлен на возможность быстрого демонтажа ВОЛС.

- Приказ Минпромэнерго РФ от 01.08.2007 N 295 "О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации-должника, являющейся субъектом естественной монополии топливноэнергетического комплекса" прямо относит ВОЛС в состав прочего оборудования.

- ВОЛС не отнесен к неотъемлемой технологической частьи линий электропередач в Постановлении Правительства РФ от 30.09.2004 N 504 "О перечне имущества, относящегося к федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов". - Способ подвеса и монтажа ВОЛС на воздушной линии свидетельствует о сборно-разборном функционале объекта, на что указано в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 22.04.2022 N А40-15775/2019 (ПАО "Россети Северо-Запад").

- Волоконно-оптический кабель, как следует из Правил проектирования, строительства и эксплуатации волоконно-оптических линий связи, утвержденных Минэнерго России 27.12.2002, Минсвязи России 24.04.2003, представляет собой кабель, содержащий оптические волокна, объединенные в единую конструкцию, обеспечивающую передачу трафика посредством световых сигналов.

В соответствии с пунктом 3.2.2.1 технического документа ГОСТ Р 532452008 волоконно-оптическая линия - часть кабельной системы, состоящая из кабеля, коннекторов и муфт и соединяющая две точки терминирования, представляющая собой волоконнооптическое коммуникационное оборудование. К оборудованию систем связи относятся: оконечные аппараты (передающие и приемные), устройства коммутационных систем - станции, узлы, используемые для передачи информации любого вида (речевой, буквенно - цифровой, зрительной и т.п.) сигналами, распространяемыми по проводам, оптическим волокнам или радиосигналами, т.е. оборудование телефонной, телеграфной, факсимильной, телекодовой связи, кабельного радио- и телевещания - Общероссийский классификатор основных фондов (ОКОФ) ОК 013-94, утвержден постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359.

Согласно пункту 2.5.178. Правил устройства электроустановок, утвержденных приказом Минэнерго России от 20.05.2003 N 187, волоконно-оптической линией связи на воздушных линиях электропередачи (ВОЛС-ВЛ) называется линия связи, для передачи информации по которой служит оптический кабель (ОК), размещаемый на элементах ВЛ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Федерального закона "О связи" организации связи по договору с собственником или иным владельцем зданий, опор линий электропередачи, контактных сетей железных дорог, столбовых опор, мостов, коллекторов, туннелей, в том числе туннелей метрополитена, железных и автомобильных дорог и других инженерных объектов и технологических площадок, а также полос отвода, в том числе полос отвода железных дорог и автомобильных дорог, могут осуществлять на них строительство, эксплуатацию средств связи и сооружений связи.

Согласно пункту 1.2.6. главы 1.2 "Электроснабжение и электрические сети" Правил устройства электроустановок, утвержденных приказом Минэнерго России от 08.07.2002 N 204 электрическая сеть - совокупность электроустановок для передачи и распределения электрической энергии, состоящая из подстанций, распределительных устройств, токопроводов, воздушных и кабельных линий электропередачи, работающих на определенной территории.

Согласно пунктам 2.4.2 и 2.5. Правил устройства электроустановок, утвержденных приказом Министерства энергетики РФ от 20.05.2003 N 187, воздушной линией электропередачи является устройство для передачи и распределения электроэнергии по изолированным или неизолированным проводам, расположенным на открытом воздухе и прикрепленным линейной арматурой к опорам, изоляторам или кронштейнам, к стенам зданий и к инженерным сооружениям.

На основании ГОСТ 19431 -84 "Государственный стандарт Союза ССР. Энергетика и электрификация. Термины и определения", утвержденного постановлением Госстандарта СССР от 27.03.1984 N 1029, энергоснабжение (электроснабжение) - это обеспечение потребителей энергией (электрической энергией). Исходя из норм отраслевого законодательства к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, относится имущество, которое с учетом функционального назначения используется для передачи электроэнергии.

При этом ни Глава 1.2 "Электроснабжение и электрические сети", ни Глава 2.5 "Воздушные линии электропередачи напряжением выше 1 кВ", ни Глава 4.2. "Распределительные устройства и подстанции напряжением выше 1 кВ" Правил устройства электроустановок не указывают в качестве элемента электрических сетей ВОЛС, поскольку ВОЛС не предназначен и не может служить средством для передачи и распределения электрической энергии. Заводы-изготовители трансформаторных подстанций не оснащают их аппаратурой и кабелями ВОЛС непосредственно на заводе, что подтверждается содержанием Паспорта трансформатора (автотрансформатора), в котором в разделе 3 - комплектность - не указано на наличие в его комплекте ВОЛС и волоконно-оптического коммуникационного оборудования. При проведении осмотра электроустановки с участием сотрудника государственного надзорного органа, по результатам которого производится допуск в эксплуатацию энергоустановок, вообще не предъявляются волоконно-оптическое оборудование и кабеля, не проверяется их наличие/отсутствие и работоспособность, что свидетельствует об отсутствии их необходимости с точки зрения готовности электрооборудования к эксплуатации и его функционированию.

С целью подтверждения указанных доводов в материалы дела Обществом представлены паспорта трансформатора (автотрансформатора) (т. 15 л.д. 132-134, 138-141, т.13 л.д. 142-162). Положения указанных выше нормативных актов позволяют сделать однозначный вывод, что воздушные линии электропередачи и электроустановки служат средством для передачи и распределения электрической энергии. Несмотря на монтаж на указанные сооружения электроэнергетики ВОЛС единого целого с данными сооружениями связи не образуется, поскольку они функционально и технологически не взаимосвязаны. Причем как наименование раздела Правил устройства электроустановок, утвержденных приказом Минэнерго России от 20.05.2003 N 187: "Подвеска волоконно-оптических линий связи на ВЛ", так и п. 2.5.181. Правил устройства электроустановок, согласно которому: "для сооружения конкретной линии связи допускается использование нескольких ВЛ различного напряжения, совпадающих по направлению с ее трассой", следует, что ВЛ не являются составной частью линии связи (ВОЛС), а лишь служат для его подвески. При этом для подвески ВОЛС могут использоваться сразу несколько самостоятельных ВЛ.

Таким образом, ВОЛС и электроустановки Общества не могут образовывать единый недвижимый комплекс, так как имеют разное предназначение, в доказательство обратного налоговым органом не приведено ни одного довода технического характера. Объекты ВЛ и ТП много лет эксплуатировались Обществом без подвеса на них ВОЛС. Сами ВОЛС выполняют совершенно самостоятельную функцию, и не используются для передачи электроэнергии. Исходя из проектной документации и способов крепления ВОЛС они могут быть демонтированы без больших затрат и без ущерба линиям электропередач и ТП. Исходя из этого, как пояснил Заявитель, невозможно было учесть данные объекты и ВОЛС в качестве одного инвентарного номера, так как на момент ввода в эксплуатацию и начала эксплуатации воздушных линий электропередач и трансформаторных подстанций ВОЛС еще даже не проектировались.

Также данное обстоятельство свидетельствует о раздельном функционировании данных основных средств и отсутствие между ними технологической взаимосвязи, обуславливающей невозможность их раздельного функционирования. Волоконно-оптические линии связи, принадлежащие Обществу волоконнооптические волокна размещены (подвешены) на воздушных линиях, не имеют фундамента и прочной связи с землей. На схемах крепления оптического кабеля на опорах ВЛ (л. 45-48 Правил проектирования, строительства и эксплуатации ВОЛС на ВЛ 04-35кВ, утв. Минсвязи 24.04.2013, Минэнерго от 27.12.2002) отсутствуют сведения о наличии подземных коммуникаций у волоконно-оптические кабелей в т.ч. подведенных к объекту через фундамент. Соединение волоконно-оптических кабелей с земельными участками посредством сварки либо посредством болтовых соединений, кронштейнов отсутствует (л. 45-48 Правил проектирования, строительства и эксплуатации ВОЛС на ВЛ 04-35кВ, утв. Минсвязи 24.04.2013, Минэнерго от 27.12.2002). Объекты не являются объектами капитального строительства в силу пункта 17 статьи 51, пункта 15 статьи 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи 39.33 Земельного кодекса Российской Федерации. Волоконно-оптический кабель подвешивается и монтируется на воздушной линии, что для подключения, что свидетельствует о сборно-разборном функционале объекта (пункт 2 Правил проектирования, строительства и эксплуатации ВОЛС на ВЛ 04- 35кВ, утв. Минсвязи 24.04.2013, Минэнерго от 27.12.2002). Повторное использование спорных объектов возможно.

Спорные ВОЛС у налогоплательщика состоят из кабеля и оконечных устройств и не включают в себя какого-либо недвижимого имущества.

В обоснование своей позиции Инспекция сослалась на то, что ВОЛС Общества в силу большей протяженности прочно связана с землей и потому является разновидностью недвижимого имущества.

По мнению Заявителя, поддержанного судом первой инстанции, этот довод не является квалифицирующим признаком.

Протяженность ВОЛС не играет принципиального значения. Сама по себе ВОЛС не является прочно связанной с землей, перемещение ее возможно без несоразмерного ущерба ее назначению, о чем было указано в пункте 4.1. настоящего Объяснения. Объектом недвижимости является не сама линия связи, а сооружение, использованное для ее размещения.

Такой вывод следует из содержания статьи 8 Федерального закона "О связи", а также из пункта 3 Положения об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейнокабельные сооружения связи, утвержденного постановлением Правительством РФ от 11.02.2005 N 68 (далее - Положение о регистрации).

При этом в абзаце 2 пункта 4 Положения о регистрации указано, что линейнокабельное сооружение связи, имеющее признаки, указанные в подпункте 2 пункта 3 настоящего Положения (объект недвижимости, созданный или приспособленный для размещения кабеля связи, функционально и технологически не взаимосвязанный и не образующий единое целое с другими сооружениями связи), рассматривается как отдельный объект недвижимости. Из технической документации по ВОЛС следует, что создание такого объекта ОС как ВОЛС осуществляется путем подвеса волоконно-оптического кабеля на существующих линиях электропередач.

Принимая во внимание, что состав работ ограничен исключительно монтажом оптического кабеля самонесущего, неметаллического (ОКСН) на ВЛ, можно установить следующее: - конструкция ВОЛС имеет общий сборно-разборный характер; - ВЛ - не является сооружением связи, т.к. ее основное функциональное назначение -передача электроэнергии; - при демонтаже участка или всей воздушной линии ВОЛС может и далее функционировать без изменения своих конечных точек с переносом кабеля на новые опоры; - ВОЛС не является объектом инженерной инфраструктуры, проектной документацией не предусмотрено создание объектов инженерной инфраструктуры, для размещения оптических кабелей связи; - применительно к статьям 2, 8 Федерального закона "О связи" находящиеся на балансе Общества сооружения связи ВОЛС не являются прочно связанными с землей, их перемещение возможно без несоразмерного ущерба их назначению и, соответственно, не относятся к недвижимому имуществу. Точно также на устройство ВОЛС не требует разрешения на строительство (при том, что при создании сооружений связи такое разрешение требуется в силу Градостроительного кодекса Российской Федерации) и не предоставляется земельный участок, поскольку сооружения электроэнергетики, на которые ВОЛС устанавливаются, не является его составной частью.

Соответствующие разрешения уже получены на сооружения электроэнергетики, которые в силу абзаца 2 пункта 4 Положения о регистрации, будучи объектами недвижимости, созданными или приспособленными для размещения кабеля связи, функционально и технологически не взаимосвязанные и не образующие единое целое с сооружениями связи, рассматриваются как отдельные объекты недвижимости. При этом ВОЛС не является объектом инженерной инфраструктуры, проектной документацией не предусмотрено создание объектов инженерной инфраструктуры, для размещения оптических кабелей связи. В силу размещения на уже существующих и эксплуатируемых линиях электропередачи также не требуется получение разрешения на ввод объектов ВОЛС в эксплуатацию. Сами подстанции Общества, в которых установлено оборудование, в которое заходит ВОЛС, что позволяет обеспечивать их связью, выполняют совершенной отличные от ВОЛС функции, возможность их функционирования никоем образом не зависит от наличия или отсутствия ВОЛС.

Также и трансформаторные подстанции Общества являются самостоятельными объектами недвижимости.

Фактически попытка Инспекции доказать, что в результате монтажа ВОЛС, использования в деятельности трансформаторных подстанций и комплектных распределительных устройств возникают якобы неделимые сложные объекты, возможно только если предположить, что абсолютно все электросетевое имущество Общества представляет собой единый и неделимый объект (единый недвижимый комплекс), невзирая на их функционирование на территории 9 различных субъектов Российской Федерации, протяженность воздушных и кабельных линий электропередач в размере 281 тыс. км, наличия свыше 1,5 тыс. подстанций 35220 кВ и 67 тыс. трансформаторных подстанций 6-35/0,4 кВ и распределительных пунктов 6-10 кВ, которые нередко имеют абсолютно различное назначение и обслуживают абсолютно различных потребителей электроэнергии. То есть, возможно только при полном отсутствии учета фактически имеющих место обстоятельств.

Следовательно, ни одно из указанных в письмах ФНС России от 01.10.2018 N БС-4-21/19038@ и от 20.04.2020 N БС-4-21/6581@ оснований для отнесения к недвижимому имуществу Инспекцией в отношении ВОЛС налогоплательщика не указано.

Тот факт, что волоконно-оптическая линия связи является движимой вещью, подтверждается также и тем, что право собственности на нее не может быть зарегистрировано, о чем свидетельствуют полученные обществом отказы в государственной регистрации - Сообщения об отказе в государственной регистрации Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Владимирской области от 27.01.2017 N 33/016/030/2016-876, от 27.01.2017 N 33/016/030/2016899, от 27.01.2017 N 33/016/030/2016-901 от 27.01.2017 N 33/016/030/2016-904, от 27.01.2017 N 33/016/030/2016-905 (Т. 2 л.д. 1-22).

В указанных Сообщениях отмечено, что подпунктом 1 пункта 3 Положения об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейнокабельные сооружения связи, утвержденного постановлением Правительством РФ от 11.02.2005 N 68, определено, что физические цепи (кабеля) относятся к движимому имуществу, поскольку СОК (самонесущий оптический кабель) является движимым имуществом, то и Линии связи как его составные элементы также являются движимым имуществом.

Минфином РФ рассмотрен вопрос в праве ли организации применять подпункт 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ в отношении волоконно-оптической линии связи. Свою позицию по данному вопросу Минфин РФ выразил в письме от 27.03.2013 N 03-05-05-01/9648, согласно которому в отношении принятых с 1 января 2013 года на учет в состав основных средств кабелей связи, налогоплательщик вправе применить подпункт 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ.

В судебной практике рассматривался вопрос об отнесении ВОЛС к сооружениям связи. Судами отмечено, что волоконно-оптический кабель, как самостоятельный объект, не являющийся составной частью ВОЛС, не сможет выполнять свое функциональное назначение. Учитывая это, суды пришли к выводу о том, что спорные объекты являются неотъемлемой частью волоконно-оптических линий связи, участвуют в процессе приема-передачи информации и попадают под позицию "Сооружения связи" (код ОКОФ 12 4526080). Указанные выводы сделаны судами, например, по делу А40-228239/16 и по делу N А40-220517/17.

Вместе с тем в судебных актах по указанным делам указано, что доводы о том, что спорные объекты не относятся к недвижимому имуществу и потому не могут быть отнесены к сооружениям связи, судом отклоняется, поскольку в данном случае имеет правовое значение не характер данного имущества (движимое/недвижимое), а его функциональное назначение и технические характеристики, определяющие его отнесение к той или иной позиции классификации; более того, предметом настоящего спора не является вопрос отнесения спорного имущества к движимому либо недвижимому.

Таким образом, нельзя утверждать, что имеющейся судебной практикой по вопросу об отнесении ВОЛС к "Сооружениям связи" (код ОКОФ 12 4526080) определен и вопрос отнесения данного имущества в состав движимого либо недвижимого.

Ошибочность отнесения ВОЛС к недвижимому имуществу также подтверждается занимаемой позицией Росреестра: Сообщения Управления Росреестра по Владимирской области об отказе в государственной регистрации от 27.01.2017 (т. 2 л.д. 1-22).

Применительно к объектам ВОЛС, принадлежащим Обществу, суд первой инстанции правильно указал следующее: - при сооружении ВОЛС не получались в установленном порядке разрешения на строительство; - в отношении объектов ВОЛС имеются сообщения об отказе в государственной регистрации Управления Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Владимирской области от 27.01.2017 N 33/016/030/2016-876, от 27.01.2017 N 33/016/030/2016-899, от 27.01.2017 N 33/016/030/2016-901 от 27.01.2017 N 33/016/030/2016904, от 27.01.2017 N 33/016/030/2016-905 (т. 2 л.д. 1-22), в которых указано о несоответствии объектов требованиям пункта 1 статьи 130 ГК РФ и невозможности их отнесения к объектам недвижимости.

Указанные объекты идентичны по своим характеристикам остальным объектам ВОЛС; - все указанные объекты состоят из волоконно-оптического кабеля и оптических муфт, размещенных на линиях электропередач; - объекты ВОЛС не имеют в своем составе объектов недвижимости, а именно кабельной канализации, наземных и подземных сооружений специализированных необслуживаемых регенерационных и усилительных пунктов, кабельных переходов через водные преграды, закрытых подземных переходов (проколы, микротоннели, коллекторы и т.п.), следовательно, не могут быть признаны объектами недвижимости в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 11.02.2005 N 68 "Об утверждении Положения об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи".

Доводы налогового органа, основанные на том, что отсутствие разрешения на строительства не свидетельствует о том, что объекты являются движимым имуществом, правильно отклонены судом первой инстанции, поскольку указанный признак поименован судами в качестве одного из критериев, по которому спорное имущество отнесено к движимому, и не является единственным доказательством в обоснование данного вывода (постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.03.2022 по делу N А40-255623/2018 (по ПАО "Россети Волга")).

Таким образом, у ВОЛС отсутствуют основные признаки недвижимого имущества -прочная связь с землей (капитальность), невозможность перемещения данных объектов без несоразмерного ущерба их назначению. ВОЛС Общества образованы движимым имуществом - оптическим кабелем и оконечными устройствами и не включают в состав какого-либо недвижимого имущества.

5) Прочее оборудование. По данной категории основных средств был доначислен налог на имущество организаций за 2015 год в размере 41 544 руб.

Каких-либо доводов в отношении указанного имущество Инспекцией не приведено.

Таким образом, у перечисленных объектов отсутствуют основные признаки недвижимого имущества - не имеют прочной связи с землей, имеется возможность перемещения данных объектов без несоразмерного ущерба их назначению. Отсутствие какого-либо из указанных критериев исключает возможность признания объекта недвижимой вещью. Воздушные, кабельные линии, а также трансформаторные подстанции напряжением 10 кВ и ниже могут быть перемещены без ущерба их назначению, демонтированы и смонтированы вновь. Следовательно, такие объекты не относятся к недвижимому имуществу.

Позиция Общества подтверждается экспертизой, проведенной органами судебной экспертизы Министерства юстиции РФ - ГУ Приволжским региональным центром судебной экспертизы (акт от 31.07.2002 N 297-н/16) (т. 1 л.д. 131-137). Позиция налогоплательщика о том, что воздушные линии электропередачи ВЛ 0,4; 610кВ, не являются объектами недвижимого имущества, подтверждается и полученными налогоплательщиком экспертными заключениями. В ходе экспертного осмотра объектов, а так же изучения законодательных, нормативных и технических документов эксперты сделали заключение, что линии ВЛ 0,4-10 кВ не обладают основными признаками, характеризующими объекты недвижимости, согласно статье 130 ГК РФ.

Указанный вывод содержится в заключении по строительно-техническо-правовому исследованию Ярославской лаборатории судебной экспертизы N 587/21 от 08.08.2002, Акт экспертизы ГУ Тульская лаборатория судебной экспертизы Минюста РФ от 18.03.2002 N 622, Акт экспертизы ГУ Владимирская лаборатория судебной экспертизы Минюста РФ от 18.07.2002, Акт экспертизы Калужская лаборатория судебной экспертизы Минюста РФ от 05.06.2002 N 104/16, Заключение по строительно-техническо-правовому исследованию Ярославской лаборатории судебной экспертизы Минюста РФ от 08.08.2002 N 587/21, Акт экспертизы Приволжский региональный центр судебной экспертизы Минюста РФ от 18.02.2002 N 159-н/16, Акт экспертизы Приволжский региональный центр судебной экспертизы Минюста РФ от 23.04.2002 N 262-н/16 (т. 1 л.д. 106-130). Также на запросы Инспекции были получены ответы государственных органов, которые подтверждают отнесение спорных объектов Общества к движимому имуществу.

Согласно Ответу Главного Управления Архитектуры и градостроительства Администрации г.Ижевска от 31.08.2017 N 01-06/07073 (т. 13 л.д. 45) воздушные линии напряжением 0,4-10кВ, кабельные линии (КЛ) напряжением 0,4-10кВ возможно частично перемещать без ущерба их целостности. Возможность использования после перемещения воздушных линий напряжением 0,2310кВ, кабельных линий напряжением 0,23-10кВ определяется при выполнении ряда технических (проектных, экспертных) мероприятий - письмо Департамента градостроительного развития территории Нижегородской обл. от 01.09.2017 N 406-02-7851/17 (Т. 13 л.д. 59-60).

На вопрос Инспекции о возможности перемещения воздушных линий ВЛ напряжением 0,23-10кВ, кабельных линий напряжением 0,23-10кВ без причинения ущерба их целостности и функционального назначения ответили, что данные вопросы рассматриваются с учетом технических особенностей объекта капитального строительства - письмо Инспекции Тульской области по государственному архитектурно-строительному надзору от 22.09.2017 N 46-01-18/2688 (Т. 13 л.д.64-65).

Инспекция в обоснование своих доводов указала, что отнесение спорного имущества к недвижимому имуществу подтверждено проведенной в ходе мероприятий налогового контроля технической экспертизой. Проведение экспертизы налоговым органом было поручено Автономной некоммерческой организации "Центр по проведению судебных экспертиз и исследований".

По результатам проведенной экспертизы основных средств ПАО "МРСК Центра и Приволжья" установлено, что объекты Общества относятся к недвижимому имуществу, перемещение воздушных линий электропередачи напряжением 0,4 кВ, 6-10кВ и трансформаторных подстанций 6-10 кВ различного исполнения невозможно без соразмерного ущерба их назначения, а также отключения электроэнергии, что проводит к нарушению основного функционального назначения. Рассматриваемые объекты являются единым комплексом для обеспечения потребностей населения в электроэнергии. Все составляющие части, такие как опоры ЛЭП, токоведущие провода, кабельные линии понижающие трансформаторные подстанции и другие элементы комплекса неразрывно связаны между собой и по отдельности существовать и эксплуатироваться не могут. Объекты основных средств Общества с учетом их функционального назначения, технических характеристик и свойств относятся к объектам, которые прочно связаны с землей и перемещение которых без соразмерного ущерба их назначению невозможно.

Инспекция посчитала, что результаты проведенной экспертизы подтверждают вывод Инспекции о том, что спорные объекты имущества Общества являются недвижимым имуществом.

Общество в свою очередь указало, что экспертиза назначена Инспекцией и проведена с нарушением законодательства, суд первой инстанции с позицией Общества правильно согласился ввиду следующего.

В рамках выездной налоговой проверки налоговым органом назначалось проведение технической экспертизы. Заместителем начальника Инспекции принято решение от 17.01.2018 г. N 03-1- 29/2/20 на основании пункта 6 статьи 101 НК РФ провести дополнительные мероприятия налогового контроля, в том числе провести экспертизу в соответствии со статьей 95 НК РФ.

Постановлением от 17.01.2018 N 3, с учетом внесения изменений в указанное постановление Постановлением от 25.01.2018 N 2, назначена техническая экспертиза, перед экспертами были поставлены следующие вопросы:

1. Определить к какой категории: движимому или недвижимому имуществу относятся объекты основных средств налогоплательщика?

2. Возможно ли перемещение без несоразмерного ущерба их назначению следующего имущества: - воздушных линий электропередач напряжением до 04 кВ, 6-10 кВ; - трансформаторных станций 04 кВ, 6-10 кВ различного исполнения?

3. Относятся данные объекты к имуществу, прочно и неразрывно связанному с землей?

4. Относятся ли объекты основных средств налогоплательщика с учетом их функционального назначения, технических характеристик и свойств к объектам, которые прочно связаны с землей и перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, либо являются объектами движимого имущества, перемещение которых возможно без нанесения несоразмерного ущерба их назначению?

Письмом Инспекции от 15.02.2018 N 12.3-09/01977 Обществу было сообщено об изменении сроков проведения экспертизы. Заключение комиссии экспертов N 84/18 (Т. 12 л.д. 118-138) датировано 19.02.2018. Заключение комиссии экспертов от 19.02.2018 N 84/18 получено Обществом 27.02.2018.

Ознакомившись с заключением комиссии экспертов от 19.02.2018 N 84/18 (т. 12 л.д. 118-138), налогоплательщик выразил своё несогласие как с доводами экспертов и сделанными ими выводами, так и с отсутствием собственно самого технического исследования в представленном заключении, результаты чего изложил в представленных письменных возражениях по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля от 16.03.2018 N МР7/1/2. Общество указало, что в заключение комиссии экспертов не содержится информации о проведенном обследовании основных средств налогоплательщика, ставших предметом исследования, отсутствуют результаты и выводы проведенных исследований, описания конструктивных особенностей объектов исследования, ссылки на их технические параметры.

Рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 19.03.2018, о чем свидетельствует протокол от 19.03.2018 рассмотрения материалов налоговой проверки. Решение Инспекции N 03-1-29/1/4 (т. 1 л.д. 24-94) результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки принято 23.03.2018 г.

В силу пункта 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц дополнительных мероприятий налогового контроля. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться, в том числе, экспертиза.

Таким образом, назначив 17.01.2018 дополнительные мероприятия налогового контроля Инспекций должна была окончить их проведение в срок до 19.02.2018. К моменту, когда налогоплательщик ознакомлен с Заключением комиссии экспертов от 19.02.2018 N 84/18 - 27.02.2018., сроки на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля фактически вышли.

Согласно пункту 10 статьи 95 НК РФ в случае недостаточной ясности или полноты заключения может быть назначена дополнительная экспертиза, а в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности назначается повторная экспертиза и поручается другому эксперту.

Кроме того, суд первой инстанции верно поддержал позицию Общества, что Заключение комиссии экспертов от 19.02.2018 N 84/18 является необоснованным, так как в назначенной налоговым органом технической экспертизе нет собственно самого технического исследования, а имеется только правовые выводы.

Вместе с тем, с учетом истечения к моменту ознакомления 27.02.2018 с Заключением комиссии экспертов от 19.02.2018 N 84/18 сроков на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля (срок истек 19.02.2018) у Инспекции уже не имелось правовых оснований (сроков) на проведение повторной экспертизы, что ограничило права Общества.

Кроме того, согласно части 3 статьи 64 АПК РФ не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

В силу пункта 3 статьи 95 НК РФ экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

На странице 212 Акта налоговой проверки от 20.11.2017 N 03-1-29/38 указаны лица, которыми осуществлялась выездная налоговая проверка налогоплательщика, а именно: Заместитель начальника отдела выездных проверок N 3 Камович Елена Владимировна; Старший государственный налоговый инспектор отдела выездных проверок N 3 Костюгов Вадим Викторович; Старший государственный налоговый инспектор отдела выездных проверок N 3 Мустафина Алина Римовна.

Постановление от 17.01.2018 N 3 о назначении технической экспертизы, Постановление от 25.01.2018 N 2 о внесения изменений в Постановление N 3 о назначении технической экспертизы были вынесены Заместителем начальника Инспекции Золототрубовой Н.А.

Вместе с тем, как показывает анализ положений главы 14 (в частности статей 89, 94, 100, 101 НК РФ) понятие должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, отличается от руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, которым осуществляется контроль за проведением мероприятий налогового контроля и принимается решение по результатам проведенной выездной налоговой проверки, но непосредственно проверка не осуществляется.

В пункте 1 статьи 94 НК РФ указано, что выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (его заместителем) налогового органа, вынесшего решение о проведении налоговой проверки.

Следовательно, Постановление от 17.01.2018 N 3 о назначении технической экспертизы, Постановление от 25.01.2018 N 2 о внесения изменений в Постановление N 3 о назначении технической экспертизы вынесены в нарушение статьи 95 НК РФ ненадлежащим должностным лицом налогового органа. Проведенная на основании указанных постановлений техническая экспертиза не может являться допустимым доказательством по делу.

Кроме того, согласно статье 95 НК РФ экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле. В настоящем случае фактически проведена экспертиза нормативных актов и их содержания, то есть правовая экспертиза, что является недопустимым с точки зрения положений статьи 95 НК РФ.

В пункте 13 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.06.2008 N 11 "О подготовке гражданских дел к судебному разбирательству" разъяснено, что необходимо иметь в виду, что в соответствии со статьей 79 ГПК РФ на разрешение экспертизы могут быть поставлены только те вопросы, которые требуют специальных знаний в различных областях науки, техники, искусства или ремесла. Недопустима постановка перед экспертом (экспертами) вопросов правового характера, разрешение которых относится к компетенции суда (например, вопроса о дееспособности гражданина, а не о характере его заболевания).

В пункте 18 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2006 N 65 также указано, что необходимо учитывать, что в силу статьи 82 АПК РФ перед экспертом могут быть поставлены только те вопросы, разрешение которых требует специальных познаний. Недопустима постановка перед экспертом вопросов правового характера, разрешение которых относится к компетенции суда.

Как следует из материалов дела, Комиссия экспертов провела исследование и пришла к своим выводам исключительно на основе анализа предоставленных налоговым органом документов без проведения обследования объектов исследования - линий электропередач, электрооборудования, ВОЛС, без исследования и описания конструктивных особенностей объектов исследования, без ссылок на их технические параметры, а также на конкретные нормы законодательства в области энергетики. Все остальное исследование представляет собой лишь анализ нормативных актов и общие описания, что ставит под сомнение проведение экспертами собственно технической части исследования.

Таким образом, проведя фактически не техническое исследование, направленное на изучение и подробное описание технических и конструктивных особенностей объектов исследования, влияния указанных особенностей на поставленные перед экспертом вопросы, а проведя именно правовое исследование, эксперты фактически вышли за пределы своей компетенции.

Суд первой инстанции также верно отметил, что экспертами ошибочно применен Перечень имущества, относящегося к федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, утвержденный постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504, в качестве нормативного акта, которым в отношении объектов электроэнергетики определяется состав единого недвижимого комплекса, признаваемого недвижимым имуществом в соответствии со статьей 133 ГК РФ, например, линий электропередачи.

Как следует из Постановления Правительства РФ от 30.09.2004 N 504, вышеуказанный Перечень утвержден в соответствии с пунктом 3 статьи 380 и пункта 11 статьи 381 НК РФ.

То есть, указанное постановление Правительства РФ в силу статьи 1 и статьи 4 НК РФ относится к нормативным актам о налогах и сборах, и не относится в силу статьи 3 ГК РФ к нормативным актам, содержащим нормы гражданского права.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Поскольку вышеуказанным постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504 не вводится для целей НК РФ понятие "единого недвижимого комплекса", а нормативное регулирование не направлено на определение разграничения движимого и недвижимого имущества, то его применение для истолкования институтов, понятия и термины гражданского законодательства Российской Федерации является неправомерным.

Изложенные Инспекцией доводы в отношении экспертизы о том, что сам факт предоставления для проведения экспертизы документов уже свидетельствует об исследовании экспертами их конструктивных особенностей правильно признан несостоятельным, поскольку указанные выводы по техническим и конструктивным особенностям должны следовать непосредственно из текста заключения экспертизы, а не быть предметом домыслов сторон по делу.

Как правильно указал суд первой инстанции, довод Инспекции о том, что вывод экспертов основан на совокупности нормативных актов, при исследовании которых эксперты пришли к выводу о том, что воздушные линии электропередач имеют опоры, которые имеют прочную связь с землей; трансформаторные подстанции являются капитальными строениями и имеют прочную связь с землей лишь подтверждает мнение Общества о правовом характере проведенной экспертизы, и отсутствии собственно технической экспертизы.

Довод Инспекции, что факт государственной регистрации прав на спорные объекты у других филиалов Общества свидетельствует о природе объекта как недвижимого, также является несостоятельной. Поскольку требование о государственной регистрации прав установлено лишь в отношении недвижимости как категории гражданского права, вывод о необходимости распространения в отношении того или иного объекта капитального строительства соответствующего правового режима может быть сделан в каждом конкретном случае только с учетом критериев, установленных приведенными нормами Гражданского кодекса.

Данное утверждение Общества подтверждается судебной практикой, см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 N 1160/13 по делу N А76-1598/2012. Так, Верховный Суд РФ в Определении от 30.06.2017 N 305-ЭС17-9584 по делу N А40-149258/2015 прямо указал, что регистрация прав на объект как на объект недвижимого имущества не свидетельствует о наличии у него качеств недвижимой вещи.

В пункте 52 Постановления Пленума ВС РФ N 10, Пленума ВАС РФ N 22 от 29.04.2010 (ред. от 23.06.2015) "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав" указано, что в случае, когда право собственности на движимое имущество зарегистрировано как на недвижимое имущество, оспаривание зарегистрированного права может быть осуществлено путем предъявления иска о признании права отсутствующим. Что подтверждает наличие случаев, когда объект движимого имущества регистрируется как недвижимое имущество.

Аналогичная позиция изложена в судебных актах по делу N А40-149258/2015 (постановление Арбитражного суда Московского округа от 06.04.2017, оставлено в силе определением Верховного Суда РФ от 30.06.2017 N 305-ЭС17-9584), где суды установили регистрацию как недвижимого имущества, которое является движимым имуществом.

Следовательно, ссылка Инспекции на то, что факт регистрации на спорные объекты у некоторых филиалов Общества свидетельствует о природе объекта как недвижимого, является несостоятельной.

В ответ на довод налогового органа о том, что получив акт экспертизы от 23.04.2002 N 262-н/16, согласно которого воздушные и кабельные линии, трансформаторные подстанции мощностью до 10 кВт не являются объектами недвижимого имущества, Общество в разные периоды времени регистрировало воздушные и кабельные линии различного напряжения, трансформаторные подстанции различного исполнения Общество указало следующее.

В решении отражены следующие объекты филиала "Мариэнерго": 1. Электросетевой комплекс "ВЛ-10Кв,ТП-10/0,4Кв,ВЛ -0,4Кв от ПС110/35/10Кв "Шелангер", в том числе:ВЛ-10Кв-Республика Марий Эл, Звениговский район, ТП-10/0,4 кв-Республика Марий Эл, Звениговский район, ВЛ-0,4Кв ОТ ПС110/35/10 Кв "Шелангер" -Республика Марий Эл", собственность 07.07.2008 г.; - Электросетевой комплекс "ВЛ-6 кВ, ВЛ-0,4кВ, ТП-6/0,4кВ от Городских электрических сетей МУП Йошкар-Олинская ТЭЦ-1", собственность 27.06.2008; - Электросетевой комплекс "ВЛ-10 кВ, ВЛ-0,4 кВ, ТП 10/0,4 кВ от ПС Марисола", в том числе: ВЛ-10 кВ - Республика Марий Эл, Сернурский район, ВЛ-0,4 кВ - Республика Марий Эл, Сернурский район, ТП 10/0,4 кВ от ПС Марисола - Республика Марий Эл, Сернурский район, собственность 02.07.2008.

Первичная государственная регистрация данных объектов была проведена 19.03.2002, 14.03.2002, 29.03.2002 соответственно, т.е. до даты получения акта экспертизы от 23.04.2002 N 262-н/16.

Регистрация, на которую ссылается налоговый орган является переходом прав собственности на данные объекты от ОАО "Мариэнерго" к ПАО "МРСК Центра и Приволжья" в результате реорганизации ОАО "Мариэнерго" путем присоединения к ПАО "МРСК Центра и Приволжья". Состав вышеперечисленных электросетевых комплексов с даты первичной регистрации прав собственности новыми ВЛ, ТП не пополнялся.

- Электросетевой комплекс ЗТП 400/400 кв. Собственность 22.05.2008 Первичная государственная регистрация данного объектов была проведена 17.10.2003. Регистрация, на которую ссылается налоговый орган, является переходом прав собственности на данные объекты от ОАО "Мариэнерго" к ПАО "МРСК Центра и Приволжья" в результате реорганизации ОАО "Мариэнерго" путем присоединения к ПАО "МРСК Центра и Приволжья". Данный объект числится у филиала "Мариэнерго" как недвижимое имущество. Проектная документация на строительство ВЛ 35 кВ и выше проходит государственную экспертизу, строительство объекта находится под надзором государственного строительного надзора и требует получения разрешения на строительство. Стальные и некоторые виды железобетонных опор напряжением 35 кВ и выше устанавливают на фундаменты. Фундаменты могут быть железобетонные грибовидные, устанавливаемые в котлованы, свайные буронабивные, забивные и винтовые. Вес стальных анкерных опор в среднем достигает 10 т. Для монтажа этих опор применяют краны грузоподъёмностью 40 - 50 т. Технология строительства таких линий предполагает прочную связь с землей т.к. требует разработку котлована и устройство заглубленных фундаментов. Однако, даже наличие одного только фундамента недостаточно для признания строения объектом капитального строительства, поскольку возведение монолитного фундамента не может рассматриваться как доказательство строительства капитального сооружения, т.к. такой фундамент может быть использован и при возведении временных сооружений (см. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 18.03.2008 N Ф08-1203/08 по делу N А32-12463/2006-9/324). Термины "объект капитального строительства" и "объект недвижимого имущества" не являются тождественными.

В Решении Инспекции содержатся следующие утверждения: "Также представленные ПАО "МРСК Центра и Приволжья" документы (рабочая документация, проектная документация, исполнительная документация, техническая документация) свидетельствуют о строительстве спорных объектов основных средств ПАО "МРСКЦентра и Приволжья", как объектов капитального строительства...". "Таким образом, на основании вышеизложенного, и в связи с представленными документами, свидетельствующими о строительстве спорного имущества как объектов капитального строительства, установлено, что воздушные и кабельные линии, трансформаторные подстанции, ВОЛС, являющиеся сооружениями и линейными объектами, являются также и объектами капитального строительства, в связи с чем, признаются недвижимым имуществом"; "Линии электропередачи, линии связи с трансформаторными подстанциями относятся к сооружениям, являются линейными объектами, объектами капитального строительства, и, соответственно, объектами недвижимого имущества"".

При этом понятие "Объект недвижимости" не идентично понятию "объект капитального строительства". Термин "объект капитального строительства" является специальным понятием градостроительного законодательства, поэтому он не может подменять собой правовую категорию "объект недвижимого имущества", имеющую иную отраслевую принадлежность, объем и содержание. Осмотры объектов основных средств проводились представителями налоговой инспекции.

В Акте проверки указано, что произведен осмотр ВЛ, КЛ, ТП, МТП, КТП, СТП которые расположены на открытом воздухе, не имеют прочной связи с землей (нет фундаментов), перемещение их не приведет к несоизмеримому ущербу. Согласно проведенным осмотрам можно сделать вывод о том, что спорные объекты не связаны с землей и не имеют протяженности. Однако налоговый орган при этом сделал обратный, ничем не обоснованный вывод том, что указанные объекты физически непосредственно связаны с землей и имеют протяженность.

Выводы, сделанные в ходе визуального осмотра органом, не являющимся компетентным в вопросах оценки технически сложного оборудования, не является доказательством того, что осмотренное имущество относится к недвижимому (см, например, Постановление Второго Арбитражного апелляционного суда от 13.08.2008 по делу N А29-9960/2007).

Кроме того, в материалах дела имеется Протокол осмотра N 1 от 19.09.2017 (т. 11 л.д. 53-56) в котором сделаны выводы, о том, что: КТП не является капитальным строением (п.2); МТП не является капитальным строением (пункт 3); не забетонированы (пункт 4); КЛ - кабельная линия состоит из кабеля и кольцевых муфт и не является капитальным строением (пункт 5).

Довод Инспекции о том, что "в составе членов комиссии, принимавших объекты в эксплуатацию, а также подписавших акты, присутствует начальник службы капитального строительства" (стр. 164 Акта), о строительстве спорных объектов основных средств как объектов капитального строительства (стр. 165 Акта) представлены акты только по Производственному отделению "Обнинские электрические сети, не является доказательством того, что спорные объекты являются недвижимым имуществом.

По производственным отделениям Общества выпущены Приказы на приемку всех объектов без разделения на движимое или недвижимое имущество и в состав комиссии, кроме начальника службы капитального строительства включены заместитель главного инженера и представители технической службы ПО.

Кроме того, Инспекцией не представлено доказательств того, что в штате налогоплательщика присутствуют лица, которые контролируют "обычное" строительство, в отличие от капитального строительства.

Согласно пункту 10 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации от 29.12.2004 N 190-ФЗ объект капитального строительства - здание, строение, сооружение, объекты, строительство которых не завершено (далее - объекты незавершенного строительства), за исключением некапитальных строений, сооружений и неотделимых улучшений земельного участка (замощение, покрытие и другие).

В соответствии с пунктом 10.2 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации некапитальные строения, сооружения - строения, сооружения, которые не имеют прочной связи с землей и конструктивные характеристики которых позволяют осуществить их перемещение и (или) демонтаж и последующую сборку без несоразмерного ущерба назначению и без изменения основных характеристик строений, сооружений (в том числе киосков, навесов и других подобных строений, сооружений). И те и другие объекты появляются в результате строительства. То есть, само по себе строительство не обязательно приводит к возникновению только объектов капитального строительства, но и к возникновению некапитальных сооружений. Как и сам по себе термин "сооружение" также не предполагает только капитальных характер и отнесение только к объектам недвижимости. При этом трансформаторные подстанции напряжением 10/0,4 кВ являются изделиями полной заводской готовности, создается изначально именно как движимое имущество, у них имеется возможность установки и монтажа в кратчайшие сроки блок - модулей подстанции. Подстанция легко транспортируется как изделие полной заводской готовности автомобильным, железнодорожным, водным и воздушным транспортом.

Изложенное выше свидетельствует о том, что трансформаторная подстанция создается именно как движимое имущество, а его перемещение в пространстве без несоразмерного ущерба его назначению возможно. Технологическое оборудование промышленных предприятий вне зависимости от наличия фундамента для его установки не относится к недвижимому имуществу, поскольку выступает в гражданском обороте самостоятельно именно в качестве оборудования, для которого возможны неоднократный демонтаж, перемещение на другое место с последующей установкой при сохранении эксплуатационных качеств и проектных характеристик конструктивных элементов оборудования без потери его технических свойств и технологических функций. Выводы Инспекции о том, что в отношении движимого имущества охранные зоны не устанавливаются и земельные участки для их размещения не выделяются не соответствуют действительности.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 89 Земельного кодекса Российской Федераци установлено, что для обеспечения безопасного и безаварийного функционирования, безопасной эксплуатации объектов электроэнергетики устанавливаются охранные зоны с особыми условиями использования земельных участков независимо от категорий земель, в состав которых входят эти земельные участки.

Вопросы установки охранных зон регулируются Постановлением Правительства РФ от 24.02.2009 N 160, Постановлением Правительства РФ от 18.11.2013 N 1033.

Никаких указаний на то, что охранные зоны устанавливаются только для недвижимых объектов электроэнергетики, вышеуказанные нормативные акты не содержат. Напротив, в пункте 5 Постановления Правительства N 160 указано, что охранные зоны устанавливаются для всех объектов электросетевого хозяйства.

В письме Ростехнадзора от 16.03.2017 N 10-00-12/632 прямо указано, что к заявлению о согласовании границ охранных зон объектов электросетевого хозяйства, не являющихся объектами недвижимости, прилагаются документы в соответствии с пунктом 9 Порядка согласования Ростехнадзором границ охранных зон в отношении объектов электросетевого хозяйства, утв. приказом Ростехнадзора от 17.01.2013 N 9, то есть прямо указано на установлении охранных зон в отношении движимых объектов электросетевого хозяйства.

В письме Росреестра от 14.08.2015 N 09-01219/15@ также прямо указано на возможность установления охранных зон для объектов электросетевого хозяйства вне зависимости от того, к какому виду имущества относится объект (недвижимому или движимому).

Следовательно, установление охранной зоны никак не связано с вопросом квалификации электросетевого имущества как движимого или недвижимого. Таким образом, довод Инспекции о том, что для всех объектов электросетевого хозяйства устанавливаются охранные зоны, при этом в отношении движимого имущества охранные зоны не устанавливаются, не соответствует действительности и не основан на нормах действующего законодательства. Вывод Инспекции о том, что для строительства воздушных и кабельных линий, подстанций выделяются земельные участки, следовательно, спорные объекты относятся к недвижимому имуществу, несостоятелен в силу следующего. Федеральным законом от 23.06.2014 N 171-ФЗ Земельный кодекс Российской Федерации дополнен главой V.6 "Использование земель или земельных участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности, без предоставления земельных участков и установления сервитута".

Во исполнение пункта 3 статьи 39.36 Земельного кодекса Российской Федерации Правительством Российской Федерации принято Постановление от 03.12.2014 N 1300 "Об утверждении перечня видов объектов, размещение которых может осуществляться на землях или земельных участках, находящихся в государственной или муниципальной собственности, без предоставления земельных участков и установления сервитутов".

В пункте 5 данного Постановления указаны: линии электропередачи классом напряжения до 35 кВ, а также связанные с ними трансформаторные подстанции, распределительные пункты и иное предназначенное для осуществления передачи электрической энергии оборудование, для размещения которых не требуется разрешения на строительство. В пункте 2 Постановления Правительства РФ от 03.12.2014 N 1300 указано, что настоящее постановление вступает в силу с 1 марта 2015 года.

Следовательно, с 01.03.2015 для энергообъектов классом напряжения до 35 кВ не требуется предоставление земельных участков.

Указанный вывод подтвержден и судебной практикой (например, Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.09.2017 по делу N А05-940/2017).

Кроме того, согласно пункту 3 Правил определения размеров земельных участков для размещения воздушных линий электропередачи и опор линий связи, обслуживающих электрические сети, утв. Постановлением Правительства РФ от 60 11.08.2003 N 486 указано, что минимальный размер земельного участка для установки опоры воздушной линии электропередачи напряжением до 10 кВ включительно (опоры линии связи, обслуживающей электрическую сеть) определяется как площадь контура, равного поперечному сечению опоры на уровне поверхности земли. То есть, под каждую опору определяется свой собственный участок земли.

С учетом приведенных выше доводов о том, что технология установки опор не дает неразрывной связи с землей и позволяет демонтировать опоры без повреждений и нанесения несоразмерного ущерба их назначению, говорит в пользу возможности перемещения опор линий электропередач с использованием (по любым основаниям) иных точек на земельных участках для их установки после перемещения.

При этом, согласно пункту 8 Правил определения размеров земельных участков, полоса земли по всей длине воздушной линии электропередачи земельные участки (части земельных участков) используется только в период строительства, реконструкции, технического перевооружения и ремонта воздушных линий электропередачи.

Следовательно, выделение земельных участков под объекты электроэнергетики не характеризует объект электроэнергетики, расположенный на нем, как недвижимый.

На стр. 40-41 консолидированных письменных объяснений Инспекции от 30.05.2022 указано, что среди основных средств, указанных в решении налогового органа, имеются объекты, права на которые зарегистрированы в ЕГРН.

Доначисление по части указанных объектов - ВЛ 110 кВ, указанных в решении налогового органа, Общество не оспаривает, заявленные требования в данной части уточнены.

Также Инспекцией указаны следующие объекты: Филиал Наименование группы основных средств (типовых) Инвентарный номер размер доначисленного налога, руб. 2013 2014 2015 пени штраф 1 109 Рязаньэнерго КТП 10/0,4 кВ КД-814 100 кВА 140000035622 0 096 1 110 Рязаньэнерго КТП 10/0,4 кВ КД-327 160 кВА 140000035623 0 058 1 111 Рязаньэнерго КТП 10/0,4 кВ КД-519 160 кВА 140000035624 0 058 212 47 19 Указанное имущество приобретено ПАО "МРСК Центра и Приволжья" у Администрации муниципального образования - Кадомский муниципальный район Рязанской области по договору купли-продажи муниципального имущества N N 1,2 от 23.11.2015 По-мнению налогового органа, свидетельства о государственной регистрации права на объекты основных средств: КТП 10/0.4кВ КД-814 100кВА, инв.N 140000035622, КТП 10/0.4кВ КД-519 160кВА, инв.N 140000035624, КТП 10/0.4кВ КД327 160кВА, инв.N 140000035623, подтверждают, что указанные комплектные трансформаторные подстанции являются объектами недвижимости.

Данный вывод Инспекции правильно признан судом первой инстанции необоснованным в силу следующего.

Пленум Верховного Суда Российской Федерации в пункте 38 Постановления от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела 1 части первой ГК РФ" разъяснил, 61 что вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абзац первый пункта 1 ст. 130 ГК РФ), либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абзац второй пункта 1 статьи 130 ГК РФ).

В Определении от 30.09.2015 N 303-ЭС15-5520 по делу N А51-12453/2014 ВС РФ указал, что по общему правилу государственная регистрация права на вещь не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости (пункт 1 статьи 130 ГК РФ). При разрешении вопроса о признании вещи недвижимостью, независимо от осуществления государственной регистрации права собственности на нее, следует устанавливать наличие у нее признаков, способных относить в силу природных свойств или на основании закона к недвижимым вещам.

В постановлении Арбитражного суда Московского округа от 04.03.2022 по делу N А40-255623/2018 (ПАО "Россети Волга") указано, что наличие (отсутствие) сведений об объекте основных средств в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним в силу пункта 6 статьи 8.1 Гражданского кодекса имеет доказательное значение для целей применения подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Налогового кодекса, но также не может использоваться в качестве безусловного критерия для оценки правомерности применения льготы. Это объясняется тем, что вещь является недвижимой либо в силу своих природных свойств (абзац первый пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса), либо в силу прямого указания закона, что такой объект подчинен режиму недвижимых вещей (абзац второй пункта 1 статьи 130 Гражданского кодекса).

Государственная регистрация права на вещь устанавливается в целях обеспечения стабильности гражданского оборота и не является обязательным условием для признания ее объектом недвижимости, о чем указано в пункте 38 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".

Указанный подход основан на правовых позициях Верховного Суда Российской Федерации (Определение Верховного Суда РФ от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 и др.).

Применительно к указанным Инспекцией объектам на праве собственности, суд первой инстанции правильно отметил следующее.

Права на указанные объекты уже были зарегистрированы предыдущим собственником, что связано с особенностями оформления муниципального имущества, соответственно, в процессе купли-продажи такого имущества происходила регистрация перехода права собственности. То есть Общество не выражало своего желания считать указанные объекты именно объектами недвижимого имущества. - объекты не имеют в своем составе объектов недвижимости, а именно наземных и подземных сооружений, кабельных переходов через водные преграды, закрытых подземных переходов (проколы, микротоннели, коллекторы и т.п.), следовательно, не могут быть признаны объектами недвижимости; - указанные объекты относятся к классу оборудования и не создавались изначально в качестве объектов недвижимости.

В силу законодательства об электроэнергетике линии электропередачи, трансформаторные и иные подстанции, распределительные пункты и иное предназначенное для обеспечения электрических связей и осуществления передачи электрической энергии оборудование относятся к средствам производства, а именно к энергетическому оборудованию. Классификация какого-либо имущества в качестве сооружения, согласно ОКОФ, не опровергает факт того, что по своим физическим и функциональным характеристикам указанное имущество является оборудованием, предназначенным для транспортировки и распределения электроэнергии, что влечет за собой необходимость его исключения из расчета налоговой базы по налогу на имущество. Кроме того, спорные объекты не имеют капитальный характер, что делает правомерным их отнесение в состав движимого имущества (постановление Арбитражного суда Московского округа от 19.04.2022 по делу N А40-317545/2018 (ПАО "Россетти Московский регион")).

Поскольку требование о государственной регистрации прав установлено лишь в отношении недвижимости как категории гражданского права, вывод о необходимости распространения в отношении того или иного объекта капитального строительства соответствующего правового режима может быть сделан в каждом конкретном случае только с учетом критериев, установленных приведенными нормами Гражданского кодекса. Данное утверждение Общества подтверждается судебной практикой (например, Постановление Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 N 1160/13 по делу N А76-1598/2012). Так, Верховный Суд РФ в Определении от 30.06.2017 N 305-ЭС17-9584 по делу N А40-149258/2015 прямо указал, что регистрация прав на объект как на объект недвижимого имущества не свидетельствует о наличии у него качеств недвижимой вещи.

В пункте 52 Постановления Пленума ВС РФ N 10, Пленума ВАС РФ N 22 от 29.04.2010 (ред. от 23.06.2015) "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав" указано, что в случае, когда право собственности на движимое имущество зарегистрировано как на недвижимое имущество, оспаривание зарегистрированного права может быть осуществлено путем предъявления иска о признании права отсутствующим. Что подтверждает наличие случаев, когда объект движимого имущества регистрируется как недвижимое имущество.

Аналогичная позиция изложена в судебных актах по делу N А40-149258/2015 (постановление Арбитражного суда Московского округа от 06.04.2017, оставлено в силе определением ВС РФ от 30.06.2017 N 305-ЭС17-9584), где суды установили регистрацию как недвижимого имущества, которое является движимым имуществом.

Следовательно, ссылка налогового органа на то, что факт регистрации на спорные объекты свидетельствует о природе объекта как недвижимого, является несостоятельной.

Таким образом, для квалификации объекта в указанном качестве, требуется установление совокупности признаков, следовательно, само по себе наличие государственной регистрации права не переводит объект из движимого имущества в недвижимое.

Учитывая изложенное, исходя из технических характеристик КТП 10/0.4кВ КД814 100кВА, инв.N 140000035622, КТП 10/0.4кВ КД-519 160кВА, инв.N 140000035624, КТП 10/0.4кВ КД-327 160кВА, инв.N 140000035623, относящихся согласно ОКОФ к оборудованию, они правомерно отнесены в состав движимого имущества, несмотря на наличие регистрации прав на них в ЕГРН.

Является необоснованным и ссылка налогового органа на наличие иных объектов, о спорном характере учета которых не указано в обжалуемом Решении Инспекции, которые имеют государственную регистрацию (стр. 42-43 консолидированных письменных объяснений Инспекции от 30.05.2022).

Доводы налогового органа, основанные на том, что все спорные объекты также являются объектами недвижимости, являются несостоятельными, поскольку таковые не учитывают комплексное многообразие указанных объектов.

Кроме того, указанный подход не противоречит правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ N 7221/12 от 20.11.2012. В данном случае квалификация основных средств, как имущества (движимое и недвижимое) должно осуществляться исходя из физических свойств конкретного объекта (постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.03.2022 по делу N А40-255623/2018 (по ПАО "Россети Волга")). Поскольку по другим объектам имеются все признаки отнесения их в состав движимого имущества, о чем подробно указано выше, то оснований для их отнесения в состав недвижимого имущества, только на основании наличия государственной регистрации прав на иные подобные объекты, не имеется.

Таким образом, выводы Инспекции о неуплате (неполной уплате) налога на имущество организаций за 2013-2015 года в части доводов о неправомерном исключении из налоговой базы по налогу на имущество организаций в 2013-2014 годах объектов недвижимого имущества и неправомерного заявления льготы по налогу на имущество организаций в 2015 году в виде освобождения от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, не соответствуют фактическим обстоятельствам и законодательству о налогах и сборах, а также сложившейся судебной практике.

Следовательно, требование Заявителя о признании недействительным решения Инспекции в указанной части подлежало удовлетворению.

Довод Инспекции о неправильном указании суммы штрафа за неуплату налога на имущество, в части которого решении Инспекции признано незаконным судом апелляционной инстанции отклоняется как не обоснованный и не подтвержденный какими-либо расчетами с учетом неполной уплаты налога и имеющихся переплат.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд первой инстанции пришёл к правомерному выводу о частичном удовлетворении заявления "Россети Центр и Приволжье".

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

произвести замену стороны по делу в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с публичное акционерное общество "Россетти" на публичное акционерное общество "Федеральная сетевая компания - Россетти".

Решение Арбитражного суда г.Москвы от 07.11.2022 по делу N А40-237615/18 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

О.С. Сумина Д.Е. Лепихин