Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 июня 2023 г. N 15АП-5265/23 по делу N А53-28980/2022

город Ростов-на-Дону

01 июня 2023 г.

дело N А53-28980/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 23 мая 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 июня 2023 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Николаева Д.В.,

судей М.А. Димитриева, Н.В. Сулименко,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Альковой О.М.

при участии (16.05.2023 г.):

от ООО "Южная мясная компания": представители Сухинин В.А., Аксенова О.В. по доверенностям от 28.04.2022 и Данильченко А.К. по доверенности от 16.01.2023;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Ростовской области: представители Абрамян И.С. и Табагуа И.Б. по доверенностям от 08.02.2023, 20.01.2023;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области: представитель Абрамян И.С. по доверенности от 23.03.2023,

при участии (23.05.2023 г.):

от ООО "Южная мясная компания": представители Сухинин В.А., Аксенова О.В. по доверенностям от 28.04.2022 и Данильченко А.К. по доверенности от 16.01.2023;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Ростовской области: представители Абрамян И.С., Табагуа И.Б. и Попова Д.В. по доверенностям от 08.02.2023, 20.01.2023, 22.05.2023;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области: представитель Абрамян И.С. по доверенности от 23.03.2023,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Южная мясная компания" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 22.02.2023 по делу N А53-28980/2022 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Южная мясная компания" (ИНН 6168083470, ОГРН 1156196064331) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Ростовской области (ИНН 6162500008, ОГРН 1096162000571), Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области (ИНН 6163041269, ОГРН 1046163900001) об оспаривании решения

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Южная Мясная Компания" (далее также - ООО "ЮМК", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной ИНФС России N 24 по Ростовской области (далее также - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 11.05.2022 N 8.

Решением суда от 22.02.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Обеспечительные меры, принятые определением суда от 16.09 2022 в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Ростовской области от 11.05.2020 N 8 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "Южная Мясная компания" (ИНН 6168083470, ОГРН 1156196064331) к ответственности за совершение налогового правонарушении - отменены

Общество с ограниченной ответственностью "Южная мясная компания" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт, принять новый.

В судебном заседании суд огласил, что от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Ростовской области через канцелярию суда поступил отзыв на апелляционную жалобу.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить отзыв на апелляционную жалобу к материалам дела.

Представитель ООО "Южная мясная компания" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела письменных возражений.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Ростовской области и Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области не возражали против удовлетворения ходатайства.

Суд, совещаясь на месте, определил: с учетом положения абзаца 2 части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приобщить письменные объяснения с дополнительными доказательствами к материалам дела, как доказательства, представленные в обоснование возражений на доводы апелляционной жалобы.

Представители ООО "Южная мясная компания" поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда отменить.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Ростовской области и Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Суд, совещаясь на месте и руководствуясь статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, определил: объявить перерыв в судебном заседании до 23.05.2023 до 09 час. 55 мин.

Суд разместил на своем официальном сайте в сети Интернет информацию о времени и месте продолжения судебного заседания 23.05.2023 до 09 час. 55 мин. (публичное объявление о перерыве и продолжении судебного заседания. В определении о принятии апелляционной жалобы к производству указана возможность получения информации о движении дела на официальном сайте суда в сети Интернет по соответствующему веб-адресу.

Судебное заседание прервано 16 мая 2023 г.

После перерыва судебное заседание продолжено 23 мая 2023 г.

Суд огласил, что от ООО "Южная мясная компания" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Ростовской области через канцелярию суда поступили письменные пояснения к апелляционной жалобе.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить письменные пояснения к апелляционной жалобе к материалам дела.

Представители ООО "Южная мясная компания" поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и письменных пояснениях, просили решение суда отменить.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Ростовской области и Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и письменных пояснениях, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва, дополнительных письменных пояснений, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "ЮМК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам выездной проверки в соответствии со статьей 100 Налогового кодекса РФ составлен акт N 8 от 22.10.2021, который вручен налогоплательщику 09.11.2021.

ООО "ЮМК" о дате, времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки уведомлено надлежащим образом посредством вручения 09.11.2021 извещения N 8 от 09.11.2021 директору общества Черному А.В.

Налогоплательщиком в соответствии п. 6 ст. 100 НК РФ представлены возражения.

Рассмотрение акта, возражений, материалов выездной налоговой проверки состоялось 15.12.2021 в присутствии уполномоченного представителя ООО "ЮМК" Аксеновой О.В.

Приглашением N 8-3 от 16.12.2021 налогоплательщик приглашен 20.12.2021 для получения материалов выездной налоговой проверки, заявленных в возражениях, как не полученные или полученные не в полном объеме (вручено 16.12.2021 представителю по доверенности Келеберда Н.Н.).

Согласно сопроводительному письму N 8-1 от 20.12.2021 уполномоченному представителю общества Келеберда Н.Н. вручены копии документов 20.12.2021. Также вручено извещением N 8-1 от 20.12.2021 о времени и месте рассмотрения материалов проверки (дата рассмотрения 26.01.2022).

26.01.2022 в присутствии уполномоченного представителя ООО "ЮМК" Аксёновой О.В. (доверенность N 1412/2021 от 14.12.2021) состоялось рассмотрение акта, возражений, материалов выездной налоговой проверки, что подтверждается протоколом от 26.01.2022. Налогоплательщиком представлены дополнения N 1 к возражениям.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынесено решение N 8 от 04.02.2022 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое направлено налогоплательщику по телекоммуникационным каналам связи 04.02.2022 и получено обществом согласно квитанции о приеме электронного документа 07.02.2022.

Приглашением N 8/1 от 11.03.2022 налогоплательщик приглашен на 01.04.2022 для получения дополнения к акту налоговой проверки (приглашение вручено 18.03.2022 уполномоченному представителю общества Келеберда Н.Н.).

Дополнение к акту налоговой проверки N 8 от 28.03.2022, составленное по итогам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, приложение к дополнению к акту налоговой проверки, вручены 01.04.2022 директору ООО "ЮМК" Черному А.В.

Извещение N 8/2 от 28.03.2022 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки по итогам дополнительных мероприятий налогового контроля (дата рассмотрения 28.04.2022), вручено 01.04.2022 директору ООО "ЮМК" Черному А.В.

Налогоплательщик воспользовался правом, предоставленным п. 6.2 НК РФ и представил 23.04.2022, 27.04.2022 по телекоммуникационным каналам связи возражения на дополнение к акту налоговой проверки.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки по итогам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля состоялось 28.04.2022 в присутствии уполномоченного представителя ООО "ЮМК" Сухинина В.А. (доверенность N 2804/2022 от 28.04.2022), что подтверждается протоколом N 22/3 от 28.04.2022.

По итогам состоявшегося рассмотрения налоговым органом вынесено решение N 8 от 11.05.2022, в соответствии с которым налогоплательщику (с учетом примененных смягчающих обстоятельств) предложено уплатить: НДС - 9 171 096 руб. Налог на прибыль - 327 302,00 руб. Пени по НДС - 5 328 880,63 руб. Пени по налогу на прибыль - 1 883,80 руб. Штраф по ст. 122 НК РФ - 127 479,00 руб. Штраф по ст. 126 НК РФ - 600,00 руб.

Указанное решение вручено 16.05.2022 директору Черному А.В.

ООО "ЮМК", не согласившись с выводами, изложенными в решении налогового органа, в соответствии с п. 1 ст. 139.1 НК РФ обжаловало его в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Ростовской области, которое рассмотрев жалобу, вынесло решение N 15-18/3469 от 08.08.2022, которым апелляционную жалобу удовлетворило в части, с учетом положения ст. 112 НК РФ уменьшив сумму штраф в 2 раза.

Не согласившись с вынесенным решением, общество обжаловало его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

Судебной коллегией установлено соблюдение инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренной статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как видно из материалов дела, основанием доначисления налогов явились доводы об искажении ООО "ЮМК" сведений о фактах хозяйственной жизни по реализации товаров в целях уменьшения подлежащих уплате в бюджет сумм НДС и налога на прибыль, и соответственно нарушение обществом п.1 ст. 146, ст. 153, ст. 154 НК РФ и занижение ООО "ЮМК" в 2017-2018 годах выручки от реализации товаров - мясной продукции. По мнению налогового органа, факт наличия ветеринарного свидетельства подтверждает готовность товара к реализации, то есть факт реализации, который подлежит в соответствии со ст. 146 НК РФ дальнейшему отражению в книге продаж.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, согласился с выводами налогового органа.

Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта или отдельных положений, решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт, действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 (далее - Постановление N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны. Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и понесенных затрат, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.

При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Отношения, связанные с уплатой налогов регулируются Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в т.ч. реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в т.ч. реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в данном пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

Согласно п. 1 ст. 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со ст. 271 или 273 Кодекса.

Как отмечено в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 (далее -Постановление N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны. Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и понесенных затрат, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.

При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика возложена на налоговые органы.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций. (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399 по делу N А40 71125/2015).

Сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной следующие обстоятельства: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Также при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что эта сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента налогоплательщика оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными указанными выше обстоятельствами, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Пунктом 2 Ветеринарных правил организации работы по оформлению ветеринарных сопроводительных документов, порядка оформления ветеринарных сопроводительных документов в электронной форме и порядка оформления ветеринарных сопроводительных документов на бумажных носителях, утвержденных приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации (Минсельхоза) от 27 декабря 2016 г. N 589 (далее также - Ветеринарные правила), установлено, что ветеринарные сопроводительные документы (далее - ВСД) (ветеринарные сертификаты, ветеринарные свидетельства, ветеринарные справки), характеризующие территориальное и видовое происхождение, ветеринарно-санитарное состояние сопровождаемого подконтрольного товара, эпизоотическое благополучие территорий его происхождения и позволяющие идентифицировать подконтрольный товар, оформляются на подконтрольные товары, включенные в Перечень подконтрольных товаров, подлежащих сопровождению ветеринарными сопроводительными документами, утвержденный приказом Минсельхоза России от 18 декабря 2015 г. N 648, из числа товаров, содержащихся в перечне подконтрольных товаров, установленном актом, составляющим право Евразийского экономического союза (ЕАЭС).

В соответствии с пунктом 3 Ветеринарных правил оформление ветеринарных сопроводительных документов осуществляется при производстве партии подконтрольного товара (за исключением случаев, когда их оформление не требуется в соответствии с данными правилами); перемещении (перевозке) подконтрольного товара (за исключением случаев, когда их оформление не требуется в соответствии с данными правилами); переходе права собственности на подконтрольный товар (за исключением передачи (реализации) подконтрольного товара покупателю для личного или иного потребления, не связанного с предпринимательской деятельностью).

В Перечень подконтрольных товаров, подлежащих сопровождению ветеринарными сопроводительными документами, утвержденный приказом Минсельхоза России от 18 декабря 2015 г. N 648, включены пищевые продукты животного происхождения.

Как усматривается из материалов дела общество с ограниченной ответственностью "Южная Мясная Компания" 20.10.2015 зарегистрировано и поставлено на учет Межрайонной ИФНС России N 26 по Ростовской области.

Основной вид деятельности: торговля оптовая мясом и мясными продуктами (ОКВЭД 46.32).

ООО "ЮМК" является участником рынка оптовой продажи и доставки охлажденного и замороженного мяса (свинина, птица).

Движение товара (мясной продукции) регламентируется приказом Минсельхоза России от 18.12.2015 N 648, в соответствии с которым данная категория товара подлежит сопровождению ветеринарными сопроводительными документами (ВСД).

В соответствии с законодательством Российской Федерации спорный товар (мясосырье животного происхождения) подлежал ветеринарно-санитарной экспертизе.

Как следует из материалов дела, инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в ВСД указан ряд индивидуальных предпринимателей и организаций, осуществляющих розничную торговлю с применением ККТ в различных регионах: Ростовская область, Краснодарский край, Ставропольский край, Республика Крым и прочие, которым поставлялся товар от ООО "ЮМК", однако реализация товарно-материальных ценностей (далее также - ТМЦ) не отражена или отражена частично. Вместе с тем, в книгах продаж ООО "ЮМК" отражена реализация ряду организаций, в адрес которых не были выданы ВСД, которые имеют признаки транзитных организаций и "фирм-однодневок".

Все компании, которые производят, перевозят, продают товары животного происхождения, подконтрольные Госветконтролю, с 1 июля 2018 года обязаны использовать электронные ветеринарные сопроводительные документы (ВСД).

В ходе контрольных мероприятий, установлено, что ООО "ЮМК" пользуется программой "Меркурий" и "ВЕТИС".

Как указано в решении налогового органа из приобщенных в материалы проверки ветеринарных свидетельств следует, ООО "ЮМК" имело намерение на отгрузку мясной продукции в пользу ИП (ИП Турбаба В.В. ИНН615300476145, ИП Скориков А.И. ИНН616200215938, ИП Обурко Ю.В. ИНН612500157479, ИП Гречин А.А. ИНН615500444503, ИП Кравинский А.С. ИНН910300176743, ИП Колесникова Т.И. ИНН616701230158, ИП Галиева Н.Р. ИНН615000607132, ИП Масальский В.Н. ИНН616851025542, ИП Шевченко С.А. ИНН615359222126, ИП Карцивадзе Н.С. ИНН615423214774). По утверждению налогового органа, ввиду указания в названных документах в качестве получателей при строгой отчетности таких бланков мясная продукция не могла быть отгружена в пользу иных лиц.

Согласно пункту 1 статьи 4.1 Закона Российской Федерации от 14.05.1993 N 4979-1 "О ветеринарии" (далее также - Закон N 4979-1) в Российской Федерации создана федеральная государственная информационная система (далее - ФГИС) в области ветеринарии, в том числе в целях обеспечения прослеживаемости подконтрольных товаров, оформления и выдачи ветеринарных сопроводительных документов.

Из положений Закона N 4979-1 следует, что продукты животноводства по результатам ветеринарно-санитарной экспертизы должны соответствовать установленным требованиям безопасности для здоровья населения и происходить из благополучной по заразным болезням территории.

Статьей 2.1 Закона N 4979-1 установлено, что ветеринарные правила (правила в области ветеринарии) являются нормативными правовыми актами, устанавливающими обязательные для исполнения физическими лицами и юридическими лицами требования при оформлении ВСД.

Пунктом 2 Ветеринарных правил организации работы по оформлению ветеринарных сопроводительных документов, порядка оформления ветеринарных сопроводительных документов в электронной форме и порядка оформления ветеринарных сопроводительных документов на бумажных носителях, утвержденных приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 27.12.2016 N 589 (далее - Правила N 589), определено, что ВСД (ветеринарные сертификаты, ветеринарные свидетельства, ветеринарные справки), характеризующие территориальное и видовое происхождение, ветеринарно-санитарное состояние сопровождаемого подконтрольного товара, эпизоотическое благополучие территорий его происхождения и позволяющие идентифицировать подконтрольный товар, оформляются на подконтрольные товары, включенные в Перечень подконтрольных товаров, подлежащих сопровождению ветеринарными сопроводительными документами, утвержденным приказом Министерства сельского хозяйства Российской Федерации от 18.12.2015 N 648.

Продукция животного происхождения включена в Перечень подконтрольных товаров N 648, поэтому должна сопровождаться ВСД.

В пункте 3 Правил N 589 предусмотрено, что оформление ВСД осуществляется при: производстве или перемещении (перевозке) подконтрольного товара (за исключением случаев, когда их оформление не требуется в соответствии с настоящими Правилами); переходе права собственности на подконтрольный товар (за исключением передачи (реализации) подконтрольного товара покупателю для личного или иного потребления, не связанного с предпринимательской деятельностью).

Разделом "Порядок оформления ветеринарных сопроводительных документов на бумажных носителях" (пункты 3, 4 Правил N 589) определено, что ветеринарные свидетельства форм N 1, 2, 3 оформляются при производстве, обороте, а также перевозке подконтрольных товаров за пределы района (города) по территории Российской Федерации. Ветеринарное свидетельство формы N 2 оформляется на продукцию животного происхождения.

Согласно пунктам 10 и 11 Правил N 589 уполномоченное лицо территориального управления оператора ФГИС ВетИС регистрирует уполномоченное лицо организации (поставщика или покупателя) в ФГИС ВетИС, после чего организации предоставляется возможность осуществлять гашение ВСД.

В соответствии с пунктом 52 Правил гашение ВСД на транспортную партию подконтрольного товара, перемещаемого со сменой владельца, осуществляется в течение 24 часов после доставки и (или) приемки подконтрольного товара в месте назначения зарегистрированным пользователем ФГИС с правом доступа "гашение сертификатов".

Порядком оформления ветеринарно-сопроводительная документации не предусмотрено отражение, в указанном документе объемов поставляемой продукции.

Между тем, из представленных в материалы выездной налоговой проверки ВСД невозможно установить объем реально поставленной продукции. Факт отражения статуса "погашено" не позволяет определить в каком количестве поставлен товар.

Ветеринарно-сопроводительный документ не является первичным учетным бухгалтерским документом, так как не соответствует ст. 9 Закона РФ N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", не подтверждает переход права собственности на товар, не подписан руководителем общества (либо лицом ответственным за факт подписания документа за конкретный факт финансово-хозяйственной жизни общества).

Согласно пункту 2 статьи 1 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству, условий договора.

Юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительным документом (пункт 1 статьи 53 ГК РФ).

Гражданские права и обязанности возникают из оснований, предусмотренных законом и иными правовыми актами, а также из действий граждан и юридических лиц, в том числе из договоров и иных сделок (статья 8 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

В соответствии со статьей 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

В соответствии со статьей 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

В силу пункта 3 статьи 455 ГК РФ условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара.

В соответствии со статьей 458 ГК РФ обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу.

Поставщику (ООО "ЮМК") для взыскания оплаты за товар необходимо было бы доказать факт его передачи покупателю.

Между тем, налоговым органом обстоятельства реализации обществом мясной продукции в адрес ИП Турбаба В.В. ИНН 615300476145, ИП Скориков А.И. ИНН 616200215938, ИП Обурко Ю.В. ИНН 612500157479, ИП Гречин А.А. ИНН 615500444503, ИП Кравинский А.С. ИНН 910300176743, ИП Колесникова Т.И. ИНН 616701230158, ИП Галиева Н.Р. ИНН 615000607132, ИП Масальский В.Н. ИНН 616851025542, ИП Шевченко С.А. ИНН 615359222126, ИП Карцивадзе Н.С. ИНН 615423214774 документально не подтверждены.

Вывод налогового органа о занижении ООО "ЮМК" выручки основывается на анализе ветеринарных свидетельств при отсутствии конкретных первичных документов. Иных доказательств поставки продукции, ее объемов, самого факта поставки в материалах дела не имеется.

Доказательством отпуска (получения) товарно-материальных ценностей является документ (накладная, товарно-транспортная накладная, акт приема-передачи, документ, подтверждающий частичную оплату именно этого товара и др.), содержащий дату его составления, наименование организации-поставщика, содержание и измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, а также подписи уполномоченных лиц, передавших и принявших товар.

В силу части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Обязательные реквизиты первичного учетного документа установлены частью 2 статьи 9 Федерального закона N 402-ФЗ. (Наименование документа, дата составления, наименование экономического субъекта составившего документов, содержание факта хозяйственной жизни, величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения, наименование должностного лица совершившего сделку, операцию, ответственного за ее оформление, либо наименование должностных лиц ответственных за оформление свершившегося события; подписи лиц, предусмотренных пунктом 6, с указанием фамилий и инициалов либо иных реквизитов необходимых для идентификации этих лиц.

Обязательными являются формы первичных учетных документов, утвержденные уполномоченными органами в соответствии с законодательством. В их числе некоторые формы учета кассовых операций и транспортная накладная. Постановление Президиума ВАС РФ от 06.02.2007 N 9821/06 по делу N А56-25418/04.

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

В 2017-2019 года бухгалтерский учет приобретения и реализации товаров в бухгалтерском учете регулировался Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01", Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 11.04.2018) "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (Зарегистрировано в Минюсте России 27.08.1998 N 1598) В учетной политике ООО "ЮМК" на 2017-2019 годы было закреплено использование, в качестве первичного учетного документа- универсального передаточного документа (далее - УПД). (п. 25 Федерального стандарта N 256н, пп. "г" п. 9 Федерального стандарта N 274н, Письмо Минфина России от 03.04.2018 N 02-0710/21628, форма УПД используется в качестве первичного документа (Письмо ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@).

Он дает покупателю право на вычет по НДС, заменяя счет-фактуру, и подтверждает обоснованность расходов при расчете налога на прибыль (и других налогов). Это следует из Писем ФНС России от 05.06.2017 N ЕД-4-15/10623, от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@.

Форма УПД, на реализацию товаров покупателю должна содержать все реквизиты счета-фактуры и первичного документа. Налогоплательщик вправе вносить в нее дополнительные показатели (Письма ФНС России от 22.04.2019 N ЕД-4-15/7638, от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@).

УПД заполняется продавцом. Отдельные строки в УПД заполняет покупатель.

Порядок заполнения УПД зависит от его статуса:

УПД со статусом "1" - заменяет одновременно счет-фактуру и первичный учетный документ. Заполните в нем обязательные реквизиты счета-фактуры и первичного документа;

УПД со статусом "2" - заменяет только первичный документ.

В строке 18 УПД указываются должность лица, ответственного за правильное оформление факта хозяйственной жизни (сделки, операции) со стороны покупателя, его подпись с указанием фамилии и инициалов. Если лицом, ответственным за оформление сделки, является лицо, уполномоченное действовать по сделке от имени экономического субъекта (строка 15), то в данной строке могут заполняться только сведения о должности и Ф.И.О. без повторения подписи (п. 8 ст. 3 Закона N 402-ФЗ, Приложение N 3 к Письму ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ "Об отсутствии налоговых рисков при применении налогоплательщиками первичного документа, составленного на основе формы счета-фактуры").

ФНС России в вышеуказанном Письме отмечает, что данные лица должны быть назначены согласно соответствующим распорядительным документам организации.

Иных требований к определению лиц, ответственных за оформление сделки, в Письме не содержится.

Между тем лица, ответственные за оформление сделки и оформление свершившегося события, поименованы в п. 6 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственности за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни (ч. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Должность, подпись и расшифровка подписи материально-ответственного лица, выдавшего ТМЦ, являются обязательными реквизитами для УПД, поскольку это лицо, как правило, ответственно за оформление операции (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 172 НК РФ, пп. 6, 7 ч. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, Письмо ФНС России от 16.06.2017 N ЕД-4-15/11485).

Должность, подпись и расшифровка подписи лица, принявшего ТМЦ и ответственного за оформление этой операции, являются обязательными для УПД реквизитами. Их отсутствие может стать причиной отказа налоговых органов в признании расходов на приобретение ТМЦ в целях налогообложения прибыли и в вычете НДС (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 172 НК РФ, пп. 6, 7 ч. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, Письмо ФНС России от 16.06.2017 N ЕД-4-15/11485, Определение Верховного Суда РФ от 28.01.2016 N 306-КГ15-18697 по делу N А06-2649/2014).

При этом перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов, устанавливается руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером (п. 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н)).

Какие-либо доказательства поставки товара, свидетельствующие об отгрузке ООО "ЮМК" товара и принятии этого товара покупателями ИП Турбаба В.В. ИНН615300476145, ИП Скориков А.И. ИНН616200215938, ИП Обурко Ю.В. ИНН612500157479, ИП Гречин А.А. ИНН615500444503, ИП Кравинский А.С. ИНН910300176743, ИП Колесникова Т.И. ИНН616701230158, ИП Галиева Н.Р. ИНН615000607132, ИП Масальский В.Н. ИНН616851025542, ИП Шевченко С.А. ИНН615359222126, ИП Карцивадзе Н.С. ИНН615423214774 на спорную сумму, помимо ВСД, налоговым органом не представлены.

Само по себе отраженное в программе "Меркурий" ветеринарное свидетельство не является документом первичной бухгалтерской отчетности, и не может подтверждать либо опровергать реальность совершенных хозяйственных операций. Ветеринарное свидетельство по своему предназначению должно свидетельствовать о качестве продукции и ее безопасности, соответственно, должно сопровождать груз до конечного потребителя.

Факт указания в ветеринарных свидетельствах в качестве получателя продукции ИП Турбаба В.В. ИНН615300476145, ИП Скориков А.И. ИНН616200215938, ИП Обурко Ю.В. ИНН612500157479, ИП Гречин А.А. ИНН615500444503, ИП Кравинский А.С. ИНН910300176743, ИП Колесникова Т.И. ИНН616701230158, ИП Галиева Н.Р. ИНН615000607132, ИП Масальский В.Н. ИНН616851025542, ИП Шевченко С.А. ИНН615359222126, ИП Карцивадзе Н.С. ИНН615423214774 не свидетельствует о поставке спорного товара ООО "ЮМК" в адрес указанных лиц, учитывая отсутствие каких-либо иных достаточных и допустимых доказательств, подтверждающих факт передачи мясной продукции, таких как универсальный передаточный документ, товарная накладная, товарно-транспортная накладная, транспортная накладная, счет-фактура.

При этом указанные выше индивидуальные предпринимателя не подтвердили факт приобретения ими мясной продукции у общества.

Так, из протокола допроса N 8-9Д от 26.07.2021 г. ИП Скорикова А.И. следует, что в 2017-2019 гг. осуществлял торговлю рыбой и морепродуктами. В период 2017-2019 гг. финансово-хозяйственную деятельность с ООО "ЮМК" не осуществлял. Мясной продукцией в период 2017-2019 гг. не занимался. По указанному ВСД продукцию от ООО "ЮМК" не получал.

В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2017 г., 2018 г., 2019 г., расчеты с ИП Скориковым А.И. отсутствуют.

Контрольными мероприятиями взаимоотношения ООО "ЮМК" и ИП Скорикова А.И. не подтверждены. Первичные документы, подтверждающие переход права собственности на товар, в материалах дела отсутствуют.

В пояснениях от 03.08.2020 г. ИП Турбаба В.В. сообщил, что "финансово-хозяйственной деятельностью с ООО "ЮМК" не занимался". В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2017 г., 2018 г., 2019 г., расчеты с ИП Турбаба В.В. отсутствуют.

Контрольными мероприятиями взаимоотношения ООО "ЮМК" и ИП Турбаба В.В. не подтверждены. Первичные документы, подтверждающие переход права собственности на товар, в материалах дела отсутствуют.

В пояснениях б/н Обурко Ю.В. сообщил, что с ООО "ЮМК" в 2017, 2018, 2019 годах не работал. Возможно заключался предварительный договор. В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2017 г., 2018 г., 2019 г., расчеты с ИП Обурко Ю.В. отсутствуют.

Контрольными мероприятиями взаимоотношения ООО "ЮМК" и Обурко Ю.В. не подтверждены. Первичные документы, подтверждающие переход права собственности на товар, в материалах дела отсутствуют.

В пояснениях (исх. N 5 от 04.08.2021 г.) Гречин А.А. сообщил, что с ООО "Южная Мясная Компания" в 2017, 2018, 2019 годах ИП Гречин А.А. не работал. Возможно заключался предварительный договор, но я с этой организацией не работал, наличный и безналичный расчет не осуществлял.

В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2017 г., 2018 г., 2019 г., расчеты с ИП Гречиным А.А. отсутствуют. Контрольными мероприятиями взаимоотношения ООО "ЮМК" и ИП Гречиным А.А. не подтверждены. Первичные документы, подтверждающие переход права собственности на товар, в материалах дела отсутствуют.

Из протокола допроса N б/н от 18.08.2021 ИП Кравинского А.С. следует, что ИП Кравинский А.С. находился на упрощенной системе налогообложения. С ООО "ЮМК" в период 2017-2019 гг. не работал. Никого из ООО "ЮМК" не знает, переговоры ни с кем не вел.

В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2017 г., 2018 г., 2019 г., расчеты с ИП Кравинским А.С. отсутствуют. Контрольными мероприятиями взаимоотношения ООО "ЮМК" с ИП Кравинским А.С. не подтверждены. Первичные документы, подтверждающие переход права собственности на товар, в материалах дела отсутствуют.

Из протокола допроса N 8-16Д от 09.08.2022 г. Масальского В.Н. следует, что ООО "ЮМК" знакомо, поставляло продукцию. Оплату за мясную продукцию производили по безналичному расчету.

Вместе с тем, в соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2017 год в адрес ИП Масальского В.Н. реализовано продукции всего на общую сумму 2634060,18 руб., а поступили денежные средства в сумме 2634060,18 руб. В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2018 год в адрес ИП Масальского В.Н. реализовано продукции на общую сумму 2170348,24 руб., а поступили денежные средства в сумме 2170327,16 руб. Дебиторская задолженность на конец периода 21.08 руб. В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2019 год в адрес ИП Масальского В.Н. реализовано продукции на общую сумму 2827110,01 руб., а поступили денежные средства в сумме 2827131,09 руб. (с учетом дебиторской задолженности).

При этом первичные документы, подтверждающие переход права собственности на иной объем товара, в материалах дела отсутствуют.

ИП Галиева Н.Р. являлась покупателем ООО "ЮМК" в период 2018-2019 гг.

В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2018 год в адрес ИП Галиевой Н.Р. реализовано продукции на общую сумму 2 228 785,41 руб., а поступили денежные средства в сумме 2 225 698,57 руб. Дебиторская задолженность на конец периода 3 086,84 руб. В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2019 год в адрес ИП Галиевой Н.Р. реализовано продукции на общую сумму 1 618 646,82 руб., а поступили денежные средства в сумме 1 621 733,66 руб. (с учетом дебиторской задолженности).

Из допроса (N 8-18д от 10.08.2021 г.) Галиевой Н.Р. следует, что она применяет общую систему налогообложения. Взаимоотношения с ООО "ЮМК" в части подтвердила.

В ответ на требование Галиевой Н.Р. предоставлены следующие документы по взаимоотношениям с ООО "ЮМК": УПД, транспортные накладные, акты сверки взаимных расчетов с ООО "ЮМК" за 3, 4 кварталы 2018 года, Договор поставки N 344 от 21.08.2018 г., ВСД, Договор возмездного оказания ветеринарных услуг NНЧ-05/00037979-7-20 от 31.07.2020 г.

Вместе с тем, из письменных пояснений ИП Галиевой Н.Р. от 16.08.2021 следует, что оплата в адрес ООО "ЮМК" осуществлялась только в безналичной форме.

Из анализа актов сверки, представленных ИП Галиевой Н.Р., подтверждается объем реализованной ООО "ЮМК" продукции, отраженный в декларациях по НДС.

ИП Колесниковой Т.И. представлены документы в ответ на требование налогового органа на 268 листах (исх. N 65 от 07.07.2021 г.).

В материалы арбитражного дела документы, представленные Колесниковой Т.И., за исключением сопроводительного письма, налоговым органом не приобщены.

Из сопроводительного письма прямо следует, что ИП Колесникова Т.И. не ведет расчеты наличными денежными средствами с контрагентами, расчеты с физическими лицами также отсутствуют.

В ходе анализа документов, поименованных в сопроводительном документе, установлено соответствие УПД, полученных ИП Колесниковой Т.И. от ООО "ЮМК", с отраженными ООО "ЮМК" в книгах продаж.

В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2018 год в адрес ИП Колесниковой Т.И. реализовано продукции всего на общую сумму 16133248,53 руб., а поступили денежные средства в сумме 14821014,63 руб. Дебиторская задолженность на конец периода 1 312 233,90 руб.

В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2019 год в адрес ИП Колесниковой Т.И. реализовано продукции на общую сумму 40831134,3 руб., а поступили денежные средства в сумме 41060100,87 руб. Дебиторская задолженность на конец периода 1 083 267,33 руб.

При этом первичные документы, подтверждающие переход права собственности на иной объем товара, в материалах настоящего дела отсутствуют.

Из допроса (N б/н от 24.08.2021) Карцивадзе Н.С. следует, что ООО "ЮМК" являлось одним из поставщиков. Оплата производилась только безналом.

В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2018 год в адрес ИП Карцивадзе Н.С. реализовано продукции всего на общую сумму 1 900 333,71 руб., а поступили денежные средства в сумме 1 900 333,71 руб.

В соответствии с ОСВ по счету 62 ООО "ЮМК" за 2019 год в адрес ИП Карцивадзе Н.С. реализовано продукции на общую сумму 13 626 846,26 руб., а поступили денежные средства в сумме 13 626 846,26 руб.

Первичные документы, подтверждающие переход права собственности на иной объем товара, в материалах дела отсутствуют.

В пояснениях от 14.08.2020 г. Шевченко С.А. сообщила, что в 2017-2018 годах между ИП Шевченко С.А. и ООО "ЮМК" был заключен договор, предметом договора являлась поставка мясной продукции и колбасных изделий. Доставка товара осуществлялась транспортом поставщика и в дальнейшем реализовывалась через магазины ИП Шевченко С.А. Оплата за товар производилась за наличный расчет".

Позднее, в ответ на поручение о представлении документов, подтверждающих объем закупок и сверку расчетов с ООО "ЮМК" Шевченко С.А. сообщила, что бухгалтерский учет в 2017-2019 не велся. Сведений по взаиморасчетам с ООО "ЮМК" нет.

Налогоплательщик не оспаривает факт того, что у ООО "ЮМК" действительно были взаимоотношения с ИП Шевченко С.А. как в 2018 году, так и в 2019 году.

Вместе с тем, стоимость реализованной в адрес ИП Шевченко С.А. продукции в 2018 году составила всего 474093,59 руб. в 2019 году - 1458561,6 руб., что подтверждается данными ОСВ по счету 62 за 2018 и 2019 года. Денежные средства получены только в безналичном порядке на расчетный счет ООО "ЮМК", что подтверждается выписками по расчетным счетам.

Причины, по которым ИП Шевченко С.А. первоначально сообщила о наличном расчете с ООО "ЮМК" не установлены, при этом ИП Шевченко С.А. фактически не сообщил о переводе денежных средств в безналичной форме. Какие-либо первичные документы, подтверждающие переход права собственности на товар, отличный от объемов, заявленных в налогооблагаемой базе по НДС, в материалах дела отсутствуют, ИП Шевченко С.А. не представлены. Допрос Шевченко С.А. налоговым органом не проведен.

В связи с отсутствием со стороны Шевченко С.А. представления сведений о безналичной форме оплаты, которая фактически подтверждена документально, суд критически относится к сведениям о возможности наличном расчете ввиду отсутствия соответствующего документального подтверждения.

Из протокола допроса (N 8-13Д от 03.08.2021) Авалян Р.Л. (водитель) следует, что перевозил товар в адрес следующих покупателей: ИП Шевченко, ИП Арутюнян, ИП Масальский, ИП Карцивадзе, ИП Турбаба, Тавровские лавки. Являлись ли они покупателями ООО "ЮМК" или ООО "Белгранкорм" сказать не смог.

При этом в ходе судебного разбирательства установлено, что ООО "ЮМК" имелись взаимоотношения со спорными покупателями ИП Шевченко, ИП Масальский, ИП Карцивадзе.

Кроме того, Авалян Р.Л. не указал период, в котором была осуществлена перевозка в адрес указанных лиц.

Таким образом, пояснения всех указанных выше индивидуальных предпринимателей фактически не подтверждают выводы налогового органа о занижении ООО "ЮМК" выручки от реализации товаров.

Проведенными контрольными мероприятиями не подтверждены взаимоотношения ООО "ЮМК" и ИП Турбаба В.В. ИНН 615300476145, ИП Скориков А.И. ИНН 616200215938, ИП Обурко Ю.В. ИНН 612500157479, ИП Гречин А.А. ИНН 615500444503, ИП Кравинский А.С. ИНН 910300176743, ИП Колесникова Т.И. ИНН 616701230158, ИП Галиева Н.Р. ИНН 615000607132, ИП Масальский В.Н. ИНН 616851025542, ИП Шевченко С.А. ИНН 615359222126, ИП Карцивадзе Н.С. ИНН 615423214774 ИП Скорикова А.И. Первичные документы, подтверждающие переход права собственности на соответствующий товар, в материалах дела отсутствуют.

Как установлено судом, в период с 01.01.2017 года по 30.06.2018 года оформление ветеринарных сопроводительных документов происходило на бумажном носителе.

В период с 01.07.2018 года по 31.12.2019 года оформление ветеринарных сопроводительных документов происходило посредством электронного документооборота в обязательном порядке в системе "Меркурий".

В период с 01.01.2017 года по 30.06.2018 года порядок оформления ВСД на бумажном носителе был регламентирован Приказом Минсельхоза России от 17.07.2014 N 281 (ред. от 18.12.2015) "Об утверждении Правил организации работы по оформлению ветеринарных сопроводительных документов и Порядка оформления ветеринарных сопроводительных документов в электронном виде" (зарегистрировано в Минюсте России 18.07.2014 N 33161).

В соответствии с пунктом 8 Правил по организации работы по оформлению ВСД, установленных Приказом Минсельхоза России от 17.07.2014 N 281, заполненные корешки ветеринарных сопроводительных документов на бумажном носителе и/или информация в электронном виде в ГИС подлежат хранению в течение не менее 3 лет в органах и учреждениях, осуществивших оформление ветеринарных сертификатов. В случае, если срок годности подконтрольной продукции составляет более 3 лет, заполненные корешки ветеринарных сопроводительных документов на бумажном носителе и/или информация в электронном виде в ГИС подлежат хранению в течение всего срока годности подконтрольной продукции.

Пунктом 9, указанных правил, установлено, что ветеринарные сопроводительные документы действительны: при оформлении произведенной партии подконтрольной продукции - с момента оформления и до истечения срока годности продукции, реализации, хранения; при оформлении перемещаемой (перевозимой) партии подконтрольной продукции - с момента оформления и до окончания ее перемещения (перевозки).

Из указанного следует, что: ни ООО "ЮМК", ни спорные покупатели в соответствии с действующим законодательством РФ в период с 01.01.2017 года по 30.06.2018 года не имели обязанности по хранению ВСД после реализации, либо истечения срока годности продукции.

Обязанность со стороны налогоплательщиков по представлению спорных ВСД налоговому органу, не подлежащих хранению, отсутствует.

Заполненные корешки ветеринарных сопроводительных документов на бумажном носителе подлежат хранению в течение не менее 3 лет исключительно в органах и учреждениях, осуществивших оформление ветеринарных сертификатов.

Инспекцией до начала выездной налоговой проверки, а также в период выездной налоговой проверки были запрошены ВСД на бумажном носителе в Государственном бюджетном учреждении Ростовской области "Ростовская городская станция по борьбе с болезнями животных" (далее - ГБУ РО "Ростовская горСББЖ").

В ответ на требование о представлении документов (информации) от 17.12.2019 г. N 05-16/23634 ГБУ РО "Ростовская горСББЖ"(исх. N 1339/о N26.12.2019 г.) сообщено о представлении корешков ВСД за период с 01.02.2018 г. по 01.07.2018 г. Сведения о количестве, номере и дате представленных ВСД отсутствуют.

Кроме того указано, что ведение журналов регистрации выданных ветеринарных свидетельств не предусмотрено ветеринарным законодательством. Соответственно имеются неустранимые препятствия в установлении фактического количества ВСД, выданных ООО "ЮМК".

В ответ на требование о представлении документов (информации) от 18.02.2021 г. N 3206 ГБУ РО "Ростовская горСББЖ" сообщила, что копии корешков ветеринарных свидетельств, оформленных при отгрузке мясной продукции за период с 01.01.2017 г. по 01.02.2018 г. в отношении ООО "ЮМК", предоставить учреждение не может, по причине того, что в соответствии с ветеринарным законодательством, срок хранения бланков составляет не более трех лет.

В период оформления ВСД на бумажном носителе их формирование осуществлялось в количестве, соответствующем количеству товарных накладных. То есть оформлялся один ВСД на всю номенклатуру, указанную в товарной накладной.

В 2017 году ООО "ЮМК" в налогооблагаемую базу по НДС включено 12 785 УПД. Соответственно, выводы суда первой инстанции, об отсутствии ВСД, выписанных в адрес ООО "Олиум", ООО "Агросвера", ООО "Артель", ООО "Приоритет", ООО "Мегаснаб" основаны только на анализе 3967 ВСД, что составляет 31% от всех ВСД, выписанных ООО "ЮМК" в 2017 году.

Соответственно, выводы суда первой инстанции о занижении ООО "ЮМК" налогооблагаемой базы по НДС являются необоснованными и документально не подтвержденными.

Сводный анализ, подтверждающий сплошную сверку выписанных ВСД с УПД по реализации, налоговым органом не проводился, в материалах арбитражного дела отсутствует. Анализ базы данных ФГИС Ветис "Меркурий ГВЭ" и ВСД носил выборочный и не системный характер. Соответственно выводы налогового органа и суда основаны на неполной и недостоверной информации.

Вменяя скрытую реализацию мясной продукции в 2017 году в адрес ИП Шевченко С.А. ИНН 615359222126, ИП Карцивадзе Н.С. ИНН 6154232214774, ИП Гречина А.А. ИНН 61550444503, ИП Скорикова А.И. ИНН 616200215938 на основании 251 ВСД, указывая на отсутствие признаков их аннулирования, судом первой инстанции не приняты во внимание доводы ООО "ЮМК" о фактическом наличии технической ошибки в их оформлении.

Кроме того, 251 спорный ВСД составляет всего 1,9% от общего количества счетов-фактур (УПД), выписанных в 2017 году, что подтверждает несущественность количества документов, в последующем аннулированных в связи с наличием ошибок в ВСД, таких как неправильное наименование контрагента, неверные номер ТН (ТТН), транспортного средства, отказа покупателя до момента отгрузки и иных обстоятельств.

Также суд учитывает, что в соответствии с Правилами по организации работы по оформлению ВСД, установленных Приказом Минсельхоза России от 17.07.2014 N 281, у ООО "ЮМК" отсутствовала обязанность по информированию учреждения, выдавшего ВСД, об отмене отгрузки либо иных обстоятельствах, при которых груз не был реализован (отгружен) заявленному покупателю. Иные нормативно-правовые акты также не содержат указания на обязанность информирования ветеринарной службы об аннулировании ВСД.

В части ВСД, исследованных судом первой инстанции за период с 01.01.2018 года по 30.06.2018 года, ООО "ЮМК" в материалы арбитражного дела приобщено 2256 ВСД, что составляет 64% от 3504 счетов-фактур (УПД), включенных в книгу продаж ООО "ЮМК".

Также в материалы дела представлены ВСД за январь 2018 года, в то время как ГБУ РО "Ростовская горСББЖ" сообщает о том, что налоговому органу за этот период документы не предоставлялись.

При этом, количество, номера и даты ВСД, полученные от ГБУ РО "Ростовская горСББЖ" за период с 01.02.2018 года по 01.07.2018 года неизвестны, что является существенным основанием наличия неустранимых сомнений в легитимности представленных в арбитражный суд документов.

В период с 01.07.2018 года по 31.12.2019 года порядок оформления ВСД в электронной форме регламентировался Приказом Минсельхоза России от 27.12.2016 N 589 "Об утверждении ветеринарных правил организации работы по оформлению ветеринарных сопроводительных документов, порядка оформления ветеринарных сопроводительных документов в электронной форме и порядка оформления ветеринарных сопроводительных документов на бумажных носителях" (Зарегистрировано в Минюсте России 30.12.2016 N 45094).

Пунктом 3 указанных правил установлено, что оформляемые ВСД в ФГИС могут находиться в одном из следующих состояний:

"проект" - оформление ВСД начато, но не завершено, ВСД недействителен;

"действителен" - оформление ВСД завершено, ВСД не аннулирован и не погашен;

"погашен" - оформление ВСД завершено, процедура, в связи с которой на подконтрольный товар оформлен ВСД, завершена, данные ВСД соответствуют действительности, но погашенный ВСД не может быть использован повторно;

"аннулирован" оформление ВСД завершено, но при оформлении ВСД допущены ошибки, или сырье и/или продукция, на которые оформлен данный ВСД, признаны опасными в ветеринарно-санитарном отношении, или истек срок их годности.

На основании пункта 4 в ФГИС ВСД хранятся в состояниях:

"действителен", "погашен" и "аннулирован" в течение 3 лет и не менее чем до истечения срока годности подконтрольного товара;

"проект" не более чем 3 месяца.

01.07.2018 года являлось началом эксплуатации ФГИС Ветис "Меркурий ГВЭ". Соответственно оформление ВСД на бумажном носителе было прекращено в связи с обязательным их оформлением в электронном виде.

Однако, эксплуатация нового программного комплекса подразумевает предварительный тестовый режим и обучение персонала, тогда как в данном случае период тестового режима и возможность обучения персонала отсутствовали. Указанное является основанием наличия технических ошибок при оформлении ВСД. Следует отметить, что обучение персонала должно было происходить не только со стороны продавца, но и со стороны покупателя, для исключения такого рода противоречивых обстоятельств. Вместе с тем, имели место технические сбои в работе программного продукта.

К техническим ошибкам относится следующее:

- Ошибка операциониста, в следствие которой ВСД из состояния "проект" не переведено в состояние "действителен" и в последующем ВСД самостоятельно удаляется из информационного ресурса через 3 месяца;

- Ошибка покупателя (является наиболее частой), выраженная в "погашении" ВСД до момента получения товара;

- Обстоятельства, при которых при нескольких точках разгрузки водитель не успел выгрузить товар на последних точках, а на следующий день перевозку осуществляет другой водитель, что является основанием для оформления нового ВСД. При этом порядок аннулирования ВСД также имел как технические сбои, так и ошибки операционистов по созданию нового ВСД, либо ошибки покупателей "гасивших" ВСД до момента получения ТМЦ.

Налоговым органом с 01.07.2018 года по 31.12.2019 года, установлено 436 не аннулированных ВСД из 14 307 оформленных, что составляет 3%, в частности процент не аннулированных ВСД за 2019 год - 1,14%.

Данные показатели не имеют умышленного либо системного характера, а свидетельствуют о наличии очевидных технических ошибок и технических сбоев при работе с новым программным продуктом.

Также следует отметить, что ВСД за период с 01.07.2018 года по 31.12.2019 года представлены налоговым органом в электронном виде в формате "xlsх". Сведения об уполномоченном лице, ФИО, дате и росписи отсутствует. То есть, установить кем, когда и при каких обстоятельствах представлены сведения о ВСД не представляется возможным.

Из ответа на требование о представлении документов (информации) от 18.02.2021 г. N 3206 ГБУ РО "Ростовская горСББЖ" представление указанных данных в электронном виде не установлено.

Вопреки выводам суда первой инстанции данная таблица не содержит статусов ВСД не "действителен", не "погашен", не "аннулирован".

Соответственно в материалах дела отсутствуют доказательства того, что спорные ВСД были "погашены" спорными индивидуальными предпринимателями.

Таблица ВСД в электронном виде также не содержит сведений о стоимости товара, на который были выписаны ВСД. Однако, в ряде случаев налоговым органом при доначислении налога на добавленную стоимость согласно решению по результатам проверки были использованы суммы по ВСД. Документы-основания произведенного расчета в материалах дела отсутствуют.

Как обоснованно указывает налогоплательщик, ООО "ЮМК" при ведении финансово-хозяйственной деятельности не предполагало, что использование нового программного продукта и сопутствующие проблемы при его эксплуатации могли стать основанием для доначисления налогооблагаемой базы органом, не осуществляющим контроль за обеспечением ветеринарно-санитарной безопасности.

При этом в рамках своих полномочий по контролю за правильностью исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов налоговый орган не получил объективных доказательств, свидетельствующих об умышленном характере выявленных разногласий. Также отсутствуют какие-либо документальные подтверждения перехода права собственности на спорный товар.

Отсутствие в действиях ООО "ЮМК" намерения реализовать товар за наличный расчет, то есть скрыть часть налогооблагаемой базы, подтверждают также индивидуальные предприниматели - предполагаемые покупатели.

Учитывая изложенное, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что в ходе анализа документов, полученных налоговым органом по результатам контрольных мероприятий, установлено отсутствие подтверждения выводов о наличии факта скрытой реализации товаров с целью занижения налогооблагаемой базы. Выводы, сделанные на основании ВСД, имеющихся в налоговом органе в объеме, не позволяющем произвести полный и всесторонний анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО "ЮМК" не могут свидетельствовать о наличии в действиях организации умышленного характера действий.

В силу положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В данной норме приведен исчерпывающий перечень случаев, при которых налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему, расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

При этом, применение расчетного метода обязательно для налогового органа в случаях, когда по результатам проверки не представляется возможным определить действительный размер налоговых обязательств проверяемого лица в силу недостатков оформления имеющихся у него первичных учетных документов или при их отсутствии, но при неоспоримости самого факта осуществления соответствующей хозяйственной деятельности и сопутствующих ей хозяйственных операций (правовые позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12).

Таким образом, отсутствие или признание ненадлежащими соответствующих документов налогоплательщика обязывает налоговый орган применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 05.07.2005 N 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах.

Названная статья предоставляет налоговому органу право при применении расчетного метода использовать как информацию о налогоплательщике, так и данные об определению оснований для выполнения расчета налоговых обязательств проверяемого лица при применении расчетного метода исходя из конкретных обстоятельств налоговой проверки, преследуется цель максимальной приближенности расчета к достоверному. При этом наличие существенных, неустранимых нарушений в расчете ведет к признанию его необоснованным, решение инспекции, основанном на данном расчете, незаконным.

Вместе с тем, для определения рыночной цены для целей налогообложения пунктами 4-12 статьи 40 НК РФ предусмотрены подлежащие учету условия. При этом положения статьи 40 НК РФ не предусматривают возможности доначисления налога на основании средней цены товара. Правовая позиция, изложенная в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 11583/04.

Определяя объем реализованной продукции на основании ветеринарных сопроводительных документов, инспекция не получила данные об аналогичных налогоплательщиках в части продукции, подлежащей реализации по отношению к продукции, прошедшей ветеринарное освидетельствование, тогда как требование об использовании данных об иных налогоплательщиках направлено на обеспечение вменения налогоплательщику налоговых обязанностей в размере, соотносимом с обязательствами аналогичных налогоплательщиков.

Между тем, налоговым органом не проводились мероприятия налогового контроля в отношении поставщиков товаров, в дальнейшем учтенных в составе спорной реализации, не исследованы регистры налогового и бухгалтерского учета ООО "ЮМК", не установлена цена закупки и факт наличия ВСД на товар.

Более того, налоговым органом в материалы дела не представлены регистры бухгалтерского учета, на которые ссылается суд.

Фактически налоговым органом при проведении доначисления налогов расчетным методом были проведены формальные мероприятия налогового контроля, результатом которых явился необоснованный расчет доначисления НДС и налога на прибыль организаций и соответствующих им пеней.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно доводам, приведенным в решении, налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки не установлено фактов не оприходования ООО "ЮМК" приобретенных товаров, а напротив вменяется реализация имеющихся товаров из чего следует, что при расчете налога на прибыль расчетным методом налоговым органом допущено нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ, чем нарушены права и законные интересы ООО "ЮМК".

Пунктом 8 Постановления пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 57 определено, что в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими размер доходов и (или) расходов определяется налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Применяя названную норму, необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

В соответствии с определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085 искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений.

Размер налоговых обязательств должен быть определен налоговым органом исходя не только из доходов налогоплательщика, но и его расходов (аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 08.08.2019 N Ф07-7939/2019 по делу N А52-1715/2018).

В части расчетного метода, примененного налоговым органом при доначислении сумм НДС и налога на прибыль организаций, судом установлено:

Покупатель	N ВСД	Дата ВСД	Товар в ВСД	Оприходование товара на счете 41	Порядок расчета цены	Сумма НДС, руб.	Сумма налога на прибыль, руб.
ИП Турбаба В.В.	1757918618	10.04.2019	Тушка ЦБ 2 сорт охл	Не установлено	Тушка ц/б 1 сорт (свыше 1,5 кг вал/охл)	26 416.23	52 826.45
ИП Скориков А.И.	6022632	10.08.2017	Не установлен	Не установлено	Средняя цена реализации за 10.08.2017	1 687.91	3 375.81
ИП Обурко Ю.В.	11446567	27.02.2018	Не установлен	Не установлено	Средняя цена реализации за 27.02.2018	21 402.64	42 805.27
	3472288938	29.11.2019	Бедро ЦБ с кожей Мясо ЦБ 1 сорт Фарш "Обыкновенный" Филе ц/б без кожи	Не установлено	Цена реализации соответствующего товара 29.11.2019	9 082.73	18 165.54
	3472288932	29.11.2019
	3472288925	29.11.2019
	3471758722	29.11.2019
ИП Гречин А.А.	10764373	04.08.2017	Не установлен	По данным реализации в адрес ООО "Олиум"	По данным реализации в адрес ООО "Олиум"	22 066.91	-
	10764374	04.08.2017	Не установлен
ИП Кравинский А.С.	78 шт	2018 год	Установлен по ВСД	Не установлено	На основании ВСД	914 969,55	-
	14 шт	2019 год	Установлен по ВСД	Не установлено	На основании ВСД	606 711.54	-
ИП Колесникова Т.И.	Не указано	2019 год	Не установлен	Не установлено	Средняя цена за год по реализации в адрес ИП Колесниковой Т.И.	95 402.53	190 805.05
ИП Галиева Н.Р.	Не указано	2019 год	Не установлен	Не установлено	Средняя цена за год по реализации в адрес ИП Галиевой Н.Р.	9 662.12	19 324,24
ИП Масальский В.Н.	Не указано	2018 год	Не установлен	Не установлено	Не указано	28 021.06	-
	1831960103	24.04.2019	Тушка ЦБ 2 сорт охл	Не установлено	На основании ВСД	27 623.86	-
ИП Шевченко С.А.	156 шт	2017 год	Не установлен	Не установлено	Средняя цена реализации за не указанный период	657 092.37	-
	Не указано	2018 год	Не установлен Установлен по ВСД	Не установлено Не установлено	Средняя цена реализации за 01.01.18-30.06.18 Не указан порядок расчета цены	2 771 921.99	-
	Указано	2019 год	Установлен по ВСД	Не установлено	Не указан порядок расчета цены	218 771.94	-
ИП Карцивадзе Н.С.	Не указано	2017 год	Не установлен	Не установлено	Средняя цена за год по реализации в адрес ИП Карцивадзе Н.С.	1 900 207.03	-
	Указаны	2018 год	Установлен частично	Не установлено	Средняя цена за год по реализации в адрес ИП Карцивадзе Н.С.	1 100 055.93	-
	Указаны	2018 год	Установлен по ВСД	Не установлено	Не указано	760 004.14	-

В части поступивших денежных средств, признанных налоговым органом полученными авансами, судом установлено следующее:

В соответствии с оспариваемым решением указанные в таблице суммы поступивших денежных средств на расчетные счета ООО "ЮМК" признаны полученными авансами. Это не повлекло, по мнению инспекции возникновения недоимки по НДС за отчетные периоды 2017-2019 гг.

Покупатель	ИНН	Год	сумма на р/с, руб.	Период	Сумма реализации, руб.	Налогооблагаемая база, руб.
ООО "Олиум"	7716798513	2017	8 862 188,00	2 кв. 2017	2 717 688,00	2 470 625,44
				3 кв. 2017	6 144 500,00	5 585 909,09
				ИТОГО	8 862 188,00
ООО "Агросфера"	3123316521	2017-2019	29 935 292,00, из них 5 165 292 поступили за ООО "ТемпАгро"	3 кв. 2018	1 970 000,00	1 790 696,00
				4 кв. 2018	2 000 000,00	1 818 181,85
				1 кв. 2019	13 300 000,00	12 081 533,45
				2 кв. 2019	3 500 000,00	3 181 468,24
				3 кв. 2019	4 000 000,00	3 636 363,64
				ИТОГО	24 770 000,00
ООО "Артель"	3123324850	2017-2019	23 501 185,00	3 кв. 2017	1 999 965,00	1 818 150,04
				3 кв. 2018	3 001 220,00	2 728 381,80
				1 кв. 2019	1 000 000,00	909 090,91
				2 кв. 2019	17 500 000,00	15 906 975,03
				ИТОГО	23 501 185,00
ООО "Приоритет"	3128113420	2017-2018	73 292 752,50	1 кв. 2017	20 287 011,50	18 442 581,46
				2 кв. 2017	7 541 606,00	6 856 005,46
				4 кв. 2017	24 413 226,04	22 189 365,60
				4 кв. 2017	2 025 613,96
				1 кв. 2018	21 050 908,96	19 137 189,98
				ИТОГО	73 292 752,50
ООО "Мегаснаб"	3127013310	2017	10 835 399,63	2 кв. 2017	2 916 904,28	2 651 731,15
				3 кв. 2017	7 918 495,35	7 198 632,10
				ИТОГО	10 835 399,63
				ВСЕГО	141 261 525,13	128 402 881,24

Таким образом, в проверяемый период 2017-2019 г.г. в адрес спорных покупателей ООО "ЮМК" реализована продукция на сумму 141 261 525,13 руб., налогооблагаемая база составила 128 402 881,24 руб.

Однако, налоговым органом при вынесении решения не учтены положения пункта 1 статьи 248 НК РФ, согласно которым к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

2) внереализационные доходы.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 НК РФ).

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ (пункт 2 статьи 249 НК РФ).

При определении налоговой базы не учитываются следующие доходы: в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления (пп.1 п.1 ст. 251 НК РФ).

Из указанного положения следует, что при методе начисления сумма предоплаты (аванса) доходом не признается.

Предоплата (аванс), полученная от покупателя, не является доходом в бухгалтерском учете и отражается в составе кредиторской задолженности (абз. 4, 5 п. 3, п. 12 ПБУ 9/99). На сумму полученных в порядке предоплаты (аванса) денежных средств в учете организации производится запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" (или 50 "Касса") и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". При этом суммы полученной предоплаты (аванса) учитываются на счете 62 обособленно (Инструкция по применению Плана счетов). Выручка (доход) от реализации товара признается после перехода права собственности на него к покупателю (п. 12 ПБУ 9/99). При применении в налоговом учете метода начисления доходы в бухгалтерском и налоговом учете признаются одинаково.

Оспариваемое решение не содержит указаний об уменьшении суммы доходов от реализации за проверяемый период на сумму полученных денежных средств от ООО "Олиум", ООО "Агросвера", ООО "Артель", ООО "Приоритет", ООО "Мегаснаб", признанных полученными авансами в счет предстоящих поставок товаров, что по своему существу нарушает нормы п. п. 1, 2 ст. 249 НК РФ и пп.1 п.1 ст. 251 НК РФ и препятствует надлежащему отражению указанных операций в бухгалтерском учете.

Вместе с тем, налоговым органом при признании поступивших денежных средств как "аванса" в сумме 29 935 292,00 руб. от ООО "Агросвера" не принято во внимание, что 5 165 292,00 руб. из них поступило от ООО "Агросвера" за ООО "ТемпАгро", что подтверждается письмами о взаимозачете между ООО "Агросвера" и ООО "ТемпАгро" ИНН 3123407264 и отражено в назначении платежа. Однако данный вопрос не исследован судом первой инстанции и ему не дана надлежащая правовая оценка, что повлекло нарушение прав и законных интересов ООО "ЮМК".

Денежные средства поступили в сумме 5 165 292,00 руб., в том числе по периодам: 3 606 000 руб., в т.ч. НДС 327 818,19 руб. - за 2017 год и 1 559 292 руб., в т.ч. НДС 141 753,82 руб. - за 2018 год.

N платежного поручения	Дата платежного поручения	Плательщик	Сумма, руб.	Назначение платежа
615	29.06.2017	ООО "Агросвера"	486 000	Оплата по письму N 1 от 29.06.2017 г., за товар, за ООО "ТепмАгро". В том числе НДС 10% - 44 181,82
619	29.06.2017	ООО "Агросвера"	540 000	Оплата по письму N 1 от 29.06.2017 г., за товар, за ООО "ТепмАгро". В том числе НДС 10% - 49 090,91
867	30.08.2017	ООО "Агросвера"	80 000	Оплата по письму N 2 от 30.08.2017 г., за товар, за ООО "ТепмАгро". В том числе НДС 10% - 7 272,73
1147	23.10.2017	ООО "Агросвера"	2 500 000	Оплата по письму N 3 от 23.10.2017 г., за товар, за ООО "ТепмАгро". В том числе НДС 10% - 227 272,73
344	23.03.2018	ООО "Агросвера"	1 559 292	Оплата по сч. 52 от 22.10.2017 г., за товар. В том числе НДС 10% - 141 753,82
		ИТОГО	5 165 292

Доначисления недоимки ООО "ЮМК", согласно решению по выездной налоговой проверке по налогу на прибыль организаций, НДС приведены в следующей таблице:

Покупатель	Дата ВСД	Сумма НДС к доначислению, руб.	Сумма налога на прибыль к доначислению, руб.
ИП Турбаба В.В.	2019 год	26 416.23	52 826.45
ИП Скориков А.И.	2017 год	1 687.91	3 375.81
ИП Обурко Ю.В.	2018 год	21 402.64	42 805.27
	2019 год	9 082.73	18 165.54
ИП Гречин А.А.	2017 год	22 066.91	-
ИП Кравинский А.С.	2018 год	914 969,55	-
	2019 год	606 711.54	-
ИП Колесникова Т.И.	2019 год	95 402.53	190 805.05
ИП Галиева Н.Р.	2019 год	9 662.12	19 324.24
ИП Масальский В.Н.	2018 год	28 021.06	-
	2019 год	27 623.86	-
ИП Шевченко С.А.	2017 год	657 092.37	-
	2018 год	2 771 921.99	-
	2019 год	218 771.94	-
ИП Карцивадзе Н.С.	2017 год	1 900 207.03	-
	2018 год	1 100 055.93	-
	2018 год	760 004.14	-
	ИТОГО	9 171 100.48	327 302.36

Руководствуясь п. п. 1, 2 ст. 249 Налогового кодекса Российской Федерации и пп.1 п.1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации, в части налога на прибыль, при отражении в бухгалтерском учете "СТОРНО" выручки от реализации, учета кредиторской задолженности ООО "ЮМК" перед ООО "Олиум", ООО "Агросвера", ООО "Артель", ООО "Приоритет", ООО "Мегаснаб" в том числе по периодам:

Наименование покупателя	ИНН покупателя	Период	Сумма дохода, подлежащего уменьшению, руб.
ООО "Олиум"	7716798513	2 кв. 2017	2 470 625,44
ООО "Олиум"	7716798513	3 кв. 2017	5 585 909,09
ООО "Артель"	3123324850	3 кв. 2017	1 818 150,04
ООО "Приоритет"	3128113420	1 кв. 2017	18 442 581,46
ООО "Приоритет"	3128113420	2 кв. 2017	6 856 005,46
ООО "Приоритет"	3128113420	4 кв. 2017	22 189 365,60
ООО "Мегаснаб"	3127013310	2 кв. 2017	2 651 731,15
ООО "Мегаснаб"	3127013310	3 кв. 2017	7 198 632,10
ООО "Агросфера" за ООО "ТемпАгро"	3123316521	2 кв. 2017	932 727,27
ООО "Агросфера" за ООО "ТемпАгро"	3123316521	3 кв. 2017	72 727,27
ООО "Агросфера" за ООО "ТемпАгро"	3123316521	4 кв. 2017	2 272 727,27
		ИТОГО	70 491 182,15
Наименование покупателя	ИНН покупателя	Период	Сумма дохода, подлежащего уменьшению, руб.
ООО "Агросфера"	3123316521	3 кв. 2018	1 790 696,00
ООО "Агросфера"	3123316521	4 кв. 2018	1 818 181,85
ООО "Агросфера" за ООО "ТемпАгро"	3123316521	1 кв. 2018	1 417 538,18
ООО "Артель"	3123324850	3 кв. 2018	2 728 381,80
ООО "Приоритет"	3128113420	1 кв. 2018	19 137 189,98
		ИТОГО	26 891 987,81
Наименование покупателя	ИНН покупателя	Период	Сумма дохода, подлежащего уменьшению, руб.
ООО "Агросфера"	3123316521	1 кв. 2019	12 081 533,45
ООО "Агросфера"	3123316521	2 кв. 2019	3 181 468,24
ООО "Агросфера"	3123316521	3 кв. 2019	3 636 363,64
ООО "Артель"	3123324850	1 кв. 2019	909 090,91
ООО "Артель"	3123324850	2 кв. 2019	15 906 975,03
		ИТОГО	35 715 431,27

Таким образом, в декларации по налогу на прибыль ООО "ЮМК" за 2017 год, 2018 год, 2019 год, исходя из указанный в решении ВНП доначислений налогового органа и суммы дохода, подлежащего уменьшению, должны иметь следующие показатели:

Декларация по налогу на прибыль за 2017 год:

Показатель декларации	Сведения актуальной декларации по налогу на прибыль за 2017 год	Сумма доначислений по оспариваемому Решению	Суммы, не учтенные налоговым органом	ИТОГ, руб.
Доходы от реализации	403 291 717.00	+16 879.07	- 70491182,15	332 817 413,92
Внереализационные доходы	60 080.00	-	-	60 080,00
Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации	396 183 202.00	-	-	396 183 202,00
Внереализационные расходы	171 960.00	-	-	171 960,00
Итого прибыль (убыток)	6 996 635.00	+16 879.07	- 70491182,15	-63 477 668,08
Налоговая база	6 996 635.00	+16 879.07	- 70491182,15	-
Сумма исчисленного налога - всего	1 399 327.00	+3 375.81	-14 098 236,43	-

Из показателей, приведенных в таблице следует, что налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки увеличена сумма дохода от реализации за 2017 год на сумму 16 879.07 руб. по эпизоду ИП Скориков А.И., что привело к увеличению налоговой базы и соответственно сумме налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет за 2017 год, на 3 375.81 руб.

Однако, учитывая суммы денежных средств, ранее признанные ООО "ЮМК" в качестве дохода от реализации и включенные в налоговую базу, переквалифицированные налоговым органом в полученные авансы, сумма дохода от реализации за 2017 год подлежит уменьшению на 70 491 182,15 руб.

Если увеличить налоговую базу налогом на прибыль организаций ООО "ЮМК" в сумме 16 879,07 руб., по данным оспариваемого решения, и уменьшить выручку на сумму полученных авансов в размере 70 491 182,15 руб., не признаваемую доходом в соответствии пп.1 п.1 ст. 251 НК РФ, итогом деятельности налогоплательщика является убыток в сумме 63 477 668,08 руб.

Указанное свидетельствует о неправомерном доначислении ООО "ЮМК" налога на прибыль за 2017 год и соответствующих ему пеней, и штрафов.

Декларация по налогу на прибыль за 2018 год:

Показатель декларации	Сведения актуальной декларации по налогу на прибыль за 2018 год	Сумма доначислений по оспариваемому Решению	Суммы, не учтенные налоговым органом	ИТОГ, руб.
Доходы от реализации	468 524 867.00	+214026,36	-26 891 987,81	441 846 905,55
Внереализационные доходы	35 591.00			35 591,00
Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации	461 313 846.00			461 313 846,00
Внереализационные расходы	946 094.00			946 094,00
Итого прибыль (убыток)	6 300 518.00	+214026,36	-26 891 987,81	-20 377 443,45
Налоговая база	6 300 518.00	+214026,36	-26 891 987,81
Сумма исчисленного налога - всего	1 260 104.00	+42 805,27	-5 378 397,56

Из показателей, приведенных в таблице следует, что налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки увеличена сумма дохода от реализации на сумму 214026,36 по эпизоду ИП Обурко Ю.В., что привело к увеличению налоговой базы и соответственно сумме налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет за 2018 год, на 42 805,27 руб.

Однако, учитывая суммы денежных средств, ранее признанные ООО "ЮМК" в качестве дохода от реализации и включенные в налоговую базу, переквалифицированные налоговым органом в полученные авансы, сумма дохода от реализации подлежит уменьшению на 26 891 987,81 руб.

По результатам увеличения налоговой базы на сумму 214 026,36 руб., по данным оспариваемого решения, и уменьшению на сумму полученных авансов - 26 891 987,81 руб., не признаваемую доходом в соответствии пп.1 п.1 ст. 251 НК РФ, итогом является получение убытка в сумме 20 377 443,45 руб.

Указанное свидетельствует о неправомерном доначислении ООО "ЮМК" налога на прибыль за 2018 год и соответствующих ему пеней, и штрафов.

Декларация по налогу на прибыль за 2019 год:

Показатель декларации	Сведения актуальной декларации по налогу на прибыль за 2019 год	Сумма доначислений по оспариваемому Решению	Суммы, не учтенные налоговым органом	ИТОГ, руб.
Доходы от реализации	617 917 471.00	+1 405 606,43	-35 715 431,27	583 607 646,16
Внереализационные доходы	366 804.00			366 804,00
Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации	609 204 655.00			609 204 655,00
Внереализационные расходы	773 006.00			773 006,00
Итого прибыль (убыток)	6 791 444.00	+1 405 606,43	-35 715 431,27	-27 518 380,84
Налоговая база	6 791 444.00	+1 405 606,43	-35 715 431,27
Сумма исчисленного налога - всего	1 358 288.00	+281 121,28	-7 143 086,25

Из показателей, приведенных в таблице следует, что налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки увеличена сумма дохода от реализации на сумму 1 405 606,43 по эпизодам ИП Турбаба В.В., ИП Обурко Ю.В., ИП Колесникова Т.И., ИП Галиева Н.В., что привело к увеличению налоговой базы и соответственно сумме налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет за 2019 год, на 281 121,28 руб.

Однако, учитывая суммы денежных средств, ранее признанные ООО "ЮМК" в качестве дохода от реализации и включенные в налоговую базу, переквалифицированные налоговым органом в полученные авансы, сумма дохода от реализации подлежит уменьшению на 35 715 431,27 руб.

По результатам увеличения налоговой базы на сумму 1 405 606,43 руб., по данным оспариваемого решения налогового органа, и уменьшения на сумму полученных авансов - 35 715 431,27 руб., не признаваемую доходом в соответствии пп.1 п.1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации, итогом является получение убытка в сумме 27 518 380,84 руб.

Указанное свидетельствует о неправомерном доначислении ООО "ЮМК" налога на прибыль за 2019 год и соответствующих ему пеней, и штрафов.

При указанных обстоятельствах, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что оспариваемое решение налогового органа от 11.05.2022 г. N 8 с учетом решения Управления ФНС России по Ростовской области в части доначисления ООО "Южная мясная компания" НДС в сумме 9 171 096 руб., налога на прибыль в сумме 327 302 руб., соответствующих сумм пени, а также штрафа по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 63 739,5 руб., не соответствует закону и нарушает права налогоплательщика, в виду чего решение суда подлежит отмене с удовлетворением требований налогоплательщика в указанной части.

В остальной части - в части привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в удовлетворении заявленных требований следует отказать

Положения п. 1 ч. 1 ст. 126 НК РФ предусматривают ответственность за налоговое правонарушение, объективная сторона которого выражена в непредставлении в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов.

Санкция указанного выше правонарушения предусматривает наказание в виде штрафа в размере 200 руб. за каждый не представленный документ.

В нарушение ст. 126 НК РФ налогоплательщиком не представлены документы:

по требованию N 1450 от 04.02.2022 в количестве 3 документов (вет. свидетельства, ТН, выкупная стоимость лизинга);

по требованию N 2050 от 14.02.2022 в количестве 3 документов (журналы доверенностей, оплата ИП, ОСВ44).

Итого не представлено 6 документов. (6 шт. * 200 руб = 1200 руб.).

Инспекцией сумма штрафа снижена в два раза и составила 600 руб. Из заявления, дополнительных пояснений представленных заявителем не следует неправомерность привлечения по ст. 126 НК РФ.

УФНС России по Ростовской области, рассмотрев жалобу общества, вынесло решение N 15-18/3469 от 08.08.2022, которым апелляционную жалобу удовлетворило в части, с учетом положения ст. 112 НК РФ уменьшив сумму штрафа в 2 раза (снизило сумму налоговых санкций в виде штрафа по ст. 126 НК РФ до 300 руб.).

С учетом положений ч. 1 ст. 110 АПК РФ следует взыскать с Межрайонной ИФНС России N 24 по Ростовской области в пользу ООО "Южная мясная компания" 7500 руб. в возмещение судебных расходов по уплате госпошлины, уплаченной при подаче заявления об оспаривании ненормативного акта налогового органа, заявления о принятии обеспечительных мер и апелляционной жалобы.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 22.02.2023 г. по делу N А53-28980/2022 изменить. Изложить абзац 1 резолютивной части решения в следующей редакции:

"Заявленные ООО "Южная мясная компания" требования удовлетворить в части.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 24 по Ростовской области от 11.05.2022 г. N 8 с учетом решения Управления ФНС России по Ростовской области в части доначисления ООО "Южная мясная компания" НДС в сумме 9 171 096 руб., налога на прибыль в сумме 327 302 руб., соответствующих сумм пени, а также штрафа по ст. 122 НК РФ в размере 63 739,5 руб., как не соответствующее НК РФ.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать".

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 24 по Ростовской области в пользу ООО "Южная мясная компания" 7500 руб. в возмещение судебных расходов по уплате госпошлины, уплаченной при подаче заявления об оспаривании ненормативного акта налогового органа, заявления о принятии обеспечительных мер и апелляционной жалобы.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.

Председательствующий

Д.В. Николаев

Судьи

М.А. Димитриев Н.В. Сулименко