Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 октября 2023 г. N 11АП-14401/23 по делу N А65-13506/2023

г. Самара

03 октября 2023 г.

Дело N А65-13506/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 27 сентября 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 03 октября 2023 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Корнилова А.Б.,

судей Некрасовой Е.Н. и Сорокиной О.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Плехановой А.А., с участием:

посредством веб-конференции:

от ИНФС России по Московскому району г. Казани - Хамидуллина Л.И., доверенность от 03.04.2023,

от УФНС России по Республики Татарстан - Хамидуллина Л.И., доверенность от 14.04.2023,

иные участники не явились, о времени и месте судебного разбирательства извещены надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью ПФ "Лигнум-Ресурс"

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 25 июля 2023 года по делу N А65-13506/2023 (судья Минапов А.Р.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью ПФ "Лигнум-Ресурс"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани,

с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан,

о признании незаконным решения N 3583 от 18.10.2022,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью ПФ "Лигнум-Ресурс" (далее по тексту - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани (далее по тексту - налоговый орган) о признании незаконным решения налогового органа N 3583 от 18.10.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части неудовлетворенной решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан N2.7-18/002511@ от 30.01.2023.

В порядке ст. 51 АПК РФ к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 25 июля 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" обратилось в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требований, принять по делу новый судебный акт.

Информация о принятии апелляционной жалобы к производству, движении дела, о времени и месте судебного заседания размещена арбитражным судом на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: www.11aas.arbitr.ru в соответствии со ст. 121 АПК РФ.

Представитель налоговых органов в судебном заседании с доводами заявителя не согласился, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по основаниям, изложенным в отзыве.

В судебное заседание представитель истца не явился, о времени и месте судебного разбирательства извещен надлежащим образом.

На основании ст.ст. 156 и 266 АПК РФ суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителей иных лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке главы 34 АПК РФ, исследовав доводы апелляционной жалобы и материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки в отношении ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" вынесено решение N 3583 от 18.10.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в виде штрафа в размере 980.862 руб.; доначислены налог на добавленную стоимость в размере 7.603.375 руб. и налог на прибыль организаций в размере 7.071.110 руб., начислены пени в размере 7.105.772,82 руб.

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, заявитель в порядке, предусмотренном ст. 139 НК РФ, обратился в УФНС России по РТ с апелляционной жалобой. Решением УФНС России по РТ от 30.01.2023 N 2.7-18/002511@ апелляционная жалоба заявителя удовлетворена частично, решение от 18.10.2022 N 3583 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части начисления пеней, рассчитанных за период с 01.04.2022 по 01.10.2022, а также в части доначисления налога на прибыль организаций и соответствующих сумм пени и штрафа по контрагенту ООО "Евротех-СТ".

Заявитель, не согласившись с указанным решением налогового органа в оставшейся части, обратился в арбитражный суд с рассматриваемыми требованиями.

Исследовав материалы дела, оценив представленные по делу доказательства в их совокупности, заслушав представителей заявителя, ответчика и третьего лица, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Ненормативный акт, действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны недействительными (незаконными) при наличии одновременно двух условий: в случае, если данные ненормативный акт, действия (бездействие) не соответствуют закону и нарушают права и охраняемые законом интересы заявителя.

Согласно ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям ст. 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерно при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, оформленной в соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и ст. 169 НК РФ, и достоверно подтверждающей факт совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету счет-фактура должен соответствовать требованиям п.п. 5 и 6 данной статьи.

В силу положений ст.ст. 146, 169, 171, 172 НК РФ для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям п.п. 5, 6 ст. 169 НК РФ. Таким образом, для реализации права на применение вычетов по НДС необходимо чтобы сделки носили реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию.

В п.п. 1 и 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее по тексту - Постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что фактически финансово-хозяйственную деятельность спорные контрагенты (ООО "Транс-Векторавто", ООО "Центрмастергрупп", ООО ТД "Лигнум-Ресурс") не осуществляли, а использовались для оптимизации налоговой нагрузки общества, сделки не имели деловой цели и заключены с целью получения налоговых вычетов и расходов для исчисления налога на прибыль организаций.

В представленном суду заявлении и апелляционной жалобе налогоплательщик указывает, что выводы налогового органа о "сомнительности" заявленных контрагентов несостоятельны не подтверждены, спорные контрагенты осуществляли реальную финансово-хозяйственную деятельность, общество проявило должную осмотрительность при выборе контрагентов, представленные в ходе проверки копии первичных документов подтверждают реальность выполнения работ спорными контрагентами.

Между тем, в данном случае материалами дела подтверждается, что ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" создан формальный документооборот в отсутствии реальных хозяйственных отношений с перечисленными выше контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Ссылка ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" на представление всех необходимых для применения налоговых вычетов документов правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку формальное соблюдение требований Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов, не влечет за собой безусловное возмещение налогоплательщику налога, если при исполнении налоговых обязательств выявлена его недобросовестность.

Для получения налоговой выгоды недостаточно представления всех предусмотренных законом документов, необходимо, чтобы перечисленные документы отвечали критерию достоверности, полноты и непротиворечивости, а действия налогоплательщика - критерию экономической целесообразности и осмотрительности.

С учетом разъяснений, содержащихся в постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, от 20.02.2001 N 3-П, от 12.10.1998 N 24-П и в определении от 25.07.2001 N 138-О, возмещение налога должно производиться добросовестному налогоплательщику.

Следовательно, обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного разрешения возникшего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующих порядок применения налоговых вычетов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате налога, представлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей и отсутствия злоупотребления правом.

Помимо того, суд в соответствии требовании ст. 71 АПК РФ должен оценить все доказательства по делу в их совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождения между ними.

Совокупностью доказательств, представленных ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" в обоснование своей позиции, не подтверждается реальность хозяйственных операций с указанными контрагентами.

Представленные обществом первичные документы не содержат достоверных сведений, с которыми законодатель связывает правовые последствия, применительно к рассматриваемым налоговым правоотношениям.

Таким образом, налоговым органом установлено искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, заключающееся в отражении ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" в налоговом/бухгалтерском учете нереальных финансово-хозяйственных операций с указанными выше контрагентами.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Исходя из п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат сумы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации втаможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в случае приобретения этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, после принятия на учет таких товаров (работ, услуг) на основании счетов-фактур, выставленных продавцами.

В силу п. 8 ст. 171 НК РФ суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат вычетам.

Согласно п. 6 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 8 ст. 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в размере налога, исчисленного со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

В соответствии с п. 1.1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты могут быть заявлены налогоплательщиком в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в то время как восстановить НДС с перечисленных авансов налогоплательщик обязан в периоде отгрузки товаров (работ, услуг).

В силу п. 2 ст. 173 НК РФ право налогоплательщика на налоговые вычеты и возмещение НДС, в случае документального подтверждения их обоснованности, установлено главой 21 Кодекса и может быть реализовано в пределах трехлетнего срока со дня истечения соответствующего налогового периода.

Согласно разъяснениям, данным в п. 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее по тексту - Постановление N 33) в силу п. 2 ст. 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.

Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов.

При этом правило п. 2 ст. 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.

Как разъяснено в п. 28 Постановления N 33, при применении п. 2 ст. 173 НК РФ суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (п. 1 ст. 3 НК РФ), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы, как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий.

В связи с этим, право на вычет налога может быть реализовано налогоплательщиком лишь в пределах установленного данной нормой срока вне зависимости от того, образуется ли в результате применения налоговых вычетов положительная или отрицательная разница (то есть как сумма налога к возмещению, так и сумма налога к уплате в бюджет).

Указанный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 08.11.2018 N 2796-О.

Налогоплательщик вправе претендовать на вычет налога, заявленного в налоговой декларации, в том числе уточненной, в течение трех лет с момента, определяемого налоговым периодом, когда выполнены все условия для использования вычетов.

Согласно правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в определении от 24.03.2015 N 540-О, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ срок надлежит исчислять с даты окончания налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет, а не с даты представления налоговой декларации за соответствующий налоговый период.

Вопреки доводам жалобы, в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что "проблемные" контрагенты: ООО ТД "Лигнум-Ресурс", ООО "Транс-Векторавто" и проверяемый налогоплательщик ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" обладают признаками взаимозависимости.

При сопоставлении IP-адресов, с которых осуществлялось управление движением денежных средств, установлено их полное соответствие.

При сопоставлении цепочек поставщиков по данным книг покупок за 2017 - 2019 гг. налоговым органом установлено, что организации привлекают одних и тех же контрагентов (ООО "Спецтрансуслуги" - снято с учета 16.03.2022, последняя налоговая отчетность представлена за 4 кв. 2019 года, ООО "ПИК65" - снято с учета 30.09.2020, последняя налоговая отчетность представлена за 4 кв. 2018 года с нулевыми показателями, ООО "Альянсгрупп" - снято с учета 27.10.2020, последняя налоговая отчетность представлена за 2 кв. 2019 года с нулевыми показателями, ООО "Сила81" - снято с учета 11.07.2019, последняя налоговая отчетность представлена за 4 кв. 2018 года с нулевыми показателями).

Кочнев Александр Анатольевич (массовый руководитель, учредитель) является учредителем ООО ПФ "Лигнум-Ресурс", его руководителем с 19.03.2013 по 28.05.2021, а также учредителем ООО ТД "Лигнум-Ресурс".

Агзамов Александр Равилевич (массовый руководитель, учредитель) являлся руководителем ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" с 13.04.2012 по 18.03.2013, участником ООО ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" с 27.12.2018, руководителем ООО "Транс-ВекторАвто" с 25.02.2016 по 24.12.2018, учредителем ООО "Транс-ВекторАвто".

Лытнов Александр Сергеевич работал в ООО ТД "Лигнум-Ресурс" в 2018, 2019 гг. и в ООО "Транс-ВекторАвто" - в 2016 - 2018 гг., а также являлся руководителем, учредителем ООО "ТД Трансстрой" и ООО "Промсервис".

Агзамов Александр Равилевич работал в ООО ТД "Лигнум-Ресурс" в 2016 - 2018 гг., а также в ООО "Транс-ВекторАвто".

В ходе анализа выписок с расчетного счета ООО "Транс-ВекторАвто" (открытых в ПАО "Татфондбанк, Банк ВТБ (ПАО), ПАО "Сбербанк России") установлено, что денежные средства, полученные от ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" в размере 17 347 032,99 руб., далее перечисляются в адрес ООО "ВекторАвтоТранс" за аренду автотранспорта, ООО "Скала" за моторное топливо, ряду организаций и физическому лицу за транспортные услуги.

Согласно анализу расчетного счета в адрес ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" от ООО "Транс-ВекторАвто" перечисляются деньги в размере 20 676 904,59 руб. за:

- древесную муку в размере 12 232 132,99 руб.;

- субаренду автотранспорта 7 992 500 руб.;

- возврат излишне перечисленных денежных средства 310 000 руб.

Договором об оказании транспортных услуг N ТВА от 01.09.2017 определено, что ООО "Транс-ВекторАвто" в лице директора Агзамова А.Р. именуемый в дальнейшем "исполнитель", и ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" в лице директора Кочнева А.А., именуемый в дальнейшем "заказчик", что заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязательство по оказанию заказчику транспортных услуг в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим договором, заказчик обязуется оплатить оказанные ему с надлежащим качеством услуги в размере и сроки, в соответствии с условиями настоящего договора.

Факт оказания услуг оформляется путем подписания сторонами Акта сдачи-приемки услуг.

В ходе анализа представленных документов установлено, что транспортные услуги в основном оказывались автомобилями, принадлежащим ООО "Вектор-Автотранс", на водителей сведения по форме 2 - НДФЛ предоставлялись ООО "Вектор-Автотранс", аренда транспортных средств у ООО "Вектор-Автотранс" с экипажем подтверждается также данными книги - продаж ООО "Вектор-Автотранс".

Таким образом, факт того, что ООО "Транс-ВекторАвто" оказало транспортные услуги ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" налоговым органом не оспаривается.

В отношении денежных расчетов со спорными контрагентами в ходе налоговой проверки судом установлено следующее.

От заказчиков за 2017 - 2019 гг. получено 197 803 тыс. руб. (дебиторская задолженность на 31.12.2019 - 12 038 тыс. руб., на 01.01.2017 - 4 732 тыс. руб.), из которых трем "проблемным" поставщикам перечислено 38 973 тыс. руб., денежные средства, полученные ООО "Транс-Векторавтотранс", в размере 15 468 тыс. руб. (91% перечисленной суммы) возвращены ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" за встречную поставку, а оставшиеся 1 569 тыс. руб. перечислены через взаимозависимую компанию ООО "Вектор Транс" за транспортные услуги и далее физическим лицам за услуги без НДС, 21 803 тыс. руб., перечисленные другим контрагентам, обналичены путем снятия с расчетных счетов руководителями спорных контрагентов, перечисления за продукты питания и на счета физических лиц за услуги без НДС.

По состоянию на 01.01.2020 кредиторская задолженность:

"Проблемные" контрагенты		Дата возникнов ения	Сумма на 31.12.2019 в рублях	Дата ликвидации	Отражение в декларации по налогу на прибыль организаций
ООО "ТРАНС-ВЕКТОРАВТО"	ИНН 1658188508	31.12.2018	7 138 296		не отражено, так как внереализационные доходы за 2021 год заявлены в размере 600 руб.
ООО "ТД "ЛИГНУМ-РЕСУРС"	ИНН 1658147734	01.01.2019	2 625 514
9 763 810

Не перечисленные спорным поставщикам денежные средства оплачены за лизинговое оборудование и автомобили ООО "Лизинг Трейд".

Поставка топливной щепы взаимозависимыми организациями ООО "Транс-Векторавто" и ООО "ТД "Лигнум ресурс" (НДС - 7 470 190 руб., налог на прибыль организаций - 4 479 837 руб.).

ООО "Транс-ВекторАвто" состоит на учете с 25.02.2016 в Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани. На поручение N 2888 от 11.10.2021 руководитель Агзамов А. Р. не явился. По цепочкам поставщиков ООО "Транс Вектор" установлены "проблемные" контрагенты ООО "Ч-Строй" и ООО "Альфа- Персона", представившие декларации с нулевыми показателями, а также "технические" организации, взаимодействующие с контрагентами, не представляющими налоговую отчетность (ООО "Аурум", ООО "Арев", ООО СК Премьер).

ООО ТД "Лигнум-Ресурс" состоит на учете с 11.06.2013 в ИФНС России по Московскому району г. Казани. Руководители Хабибуллин А.Ф. (поручение N 2941 от 12.10.2021), Кочнев А.А. (поручение N 2871 от 11.10.2021), Исаева И.А. (поручение N 2942 от 12.10.2021) не явились. По книгам покупок установлены "технические" организации (ООО "Техэнергокомплект", ООО "Сила81", ООО "Альянсгрупп", ООО "Пик65", ООО "Акбуре", ООО "Октион", ООО "Современные решения-логистик", ООО "Алианда", ООО "Холтрейд", ООО "Верный принцип", ООО "Гетит", ООО "Транслайн", ООО "Семейная ферма Очаково", ООО "Спецтрансуслуги", ООО "АС-Трак").

По договорам N ТВА 12/16П от 01.04.2016 и N 20 от 02.07.2018 ООО "Транс-Векторавто" и ООО ТД "Лигнум-Ресурс" поставляли топливную щепу для производства древесной муки.

Стоимость товаров, способы, сроки поставки не установлены, спецификации и заявки, предусмотренные договорами, а также транспортные накладные на требование от

30.12.2020 N 15466 не предоставлены.

По УПД ООО "Транс-Векторавто" поставило топливную щепу:

- за 2017 год - 80 620,727 м3 на 13 362 461,88 руб. по цене 114 руб. за 1 м3 в 1 квартале и 186 руб. - за 2 - 4 кварталы;

- за 2018 год - 35 467,97 м3 на 7 225 102,56 руб. по 203,7 руб. за 1 м3.

В ходе контрольных мероприятий установлено, что поставщиком щепы для ООО "Транс-Векторавто" в 2017 являлось только ООО "Фанера Групп", которое по требованию N 4104 от 01.04.2021 предоставило документы об отгрузке за 2017 - 2018 г.г. - 5 244 м3 щепы.

Весь указанный объем щепы реализован ООО "Транс - Векторавто" за 2017 - 2018 годы в адрес ООО "Фирма Русеан".

Таким образом, довод общества о том, что реализуемую проверяемому налогоплательщику щепу топливную ООО "Транс-Векторавто" приобретало у ООО "Фирма Русеан" ТМЦ - полностью опровергается фактами, изложенными в спорном решении налогового органа.

По УПД ООО ТД "Лигнум-Ресурс" поставило топливную щепу:

за 2018 год - 34 302,78 м3 на 7 025 416,19 руб. по 204,8 руб. за 1 м3;

за 2019 год - 31 226,7 м3 на 12 881 514,57 руб. по 412,52 руб. за 1 м3. Поставщики щепы в адрес ООО ТД "Лигнум-Ресурс" не установлены.

Таким образом, фактически данные взаимозависимые ООО "Транс - Векторавто" и ООО ТД "Лигнум-Ресурс" не осуществляли поставку щепы для налогоплательщика.

При этом ни в договорах с ООО "Транс-Векторавто" и ООО ТД "Лигнум-Ресурс", ни в УПД, ни в отдельных спецификациях не указаны характеристики щепы (порода дерева, плотность, влажность, зольность, теплота сгорания, процент коры), от которых напрямую зависит количество и качество продукции - древесной муки, соответственно, они необходимы для организации технологического процесса, формирования требования-накладной, отчета о производстве, формирования себестоимости.

Таким образом, спецификация является обязательным документом для характеристики щепы (порода дерева, плотность, влажность, зольность, теплота сгорания, процент коры).

В адрес ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" щепу для производства древесной муки поставляли: ООО "Вятский фанерный комбинат", ООО "Промстройкомплект".

ООО "Вятский фанерный комбинат" - это производитель данного товара, а ООО "Промстройкомплект" приобретает его у ООО "Вятский фанерный комбинат".

В спецификациях реальных организаций указана договорная цена на поставляемый товар (щепа, сухая щепа).

Кроме того, ими представлены транспортные накладные к договору с ООО "Вятский фанерный комбинат", приложены спецификации на поставляемый товар с указанием характеристик щепы (порода - береза 100 процентов, зольность - 0,3 процента (ГОСТ 11022), массовая доля общей влаги в рабочем состоянии топлива - 20,1 процента (ГОСТ 27314), низшая теплота сгорания - 2 600 ккал/кг (ГОСТ 147-95), объем коры - не более 30 процентов от объема всей партии топливной щепы).

ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" велся раздельный учет товаров от реальных поставщиков и от спорных контрагентов:

- щепа, приобретаемая у ООО "Вятский фанерный комбинат", ООО "Промстройкомплект", приходовалась в бухгалтерском учете как "щепа топливная",

- щепа, поставленная по документам ООО "Транс-Векторавто" и ООО ТД "Лигнум-Ресурс", оприходована как "щепа топл." в 2017 - 2019 гг., "щепа" - в 2018 г. и "щепа лиг." - в 2019 г.

Цена приобретаемой у реальных поставщиков щепы в среднем на 38 процентов меньше, чем цена у спорных поставщиков.

Приобретенная у реальных поставщиков щепа в полном объеме списана в производство, а щепа от ООО "Транс-ВекторавоО" и ООО ТД "Лигнум-Ресурс" на конец проверяемого периода числилась в остатке на 17 995 311,74 руб. в количестве 83 198,892 м3, что составляет 46 процентов от общего объема щепы от спорных поставщиков.

При сравнительном анализе порядка списания материалов от реальных и спорных поставщиков установлено, что списание материала от реальных поставщиков производилось в полном объеме ежемесячно, а списание спорного материала - частично.

В ходе проверки установлено, что материал у спорных поставщиков приобретался при наличии большого остатка, достаточного для производства на текущий квартал.

При этом материал от ООО "Транс-Векторавто", приобретенный по документам в 2017 г., использовался в течение 2017 - 2019 гг., а в 2018 г. приобретался у спорных контрагентов, но не использовался:

Приход в м3			Списание в производство в м3			Остаток на 31.12.2019
			2017	2018	2019
Реальные поставщики	2017	29 502.500	27 030.730	2 471.770
	2018	35 004.000		35 007.000
	2019	20 895.489			20 895.489
ООО "Транс-Векторавто"	2017	80 620.727	35 359.140	27 232.861	18 028.726
	2018	35 467.967			4 758.345
ООО ТД "Лигнум-Ресурс"	2018	35 155.610
	2019	31 226.700			13 892.950

По данным книг за 2017 - 2019 гг. по счету 43 "Готовая продукция" дебетовое сальдо на конец каждого месяца не имеется, то есть вся продукция сразу отгружалась покупателям, а себестоимость продукции в конце месяца относилась на расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Необходимо указать на то, что на требование от 30.12.2020 N 15466 не представлены технологические документы, отчеты о производстве, нормы списания щепы для производства муки, налоговые регистры по счету 43 "Готовая продукция" - документы, подтверждающие объем произведенной продукции и необходимого сырья для производства древесной муки.

Более того, не представлены УПД на реализацию продукции основному покупателю ООО "ТД Трансстрой" (является взаимозависимым лицом с ООО ПФ "Лигнум-Ресурс", так как учредитель ООО ТД Трансстрой одновременно являлся учредителем ООО ПФ "Лигнум-Ресурс"), которые также в полном объеме не представлены в рамках статьи 93.1 НК РФ (поручение N 1550 от 08.02.2021) данным покупателем (представлен только реестр и 2 УПД).

В то же время, иные покупатели в рамках статьи 93.1 НК РФ документы представили (ООО "Мультипласт" - поручение от 07.04.2022 N 3158, ООО "Сиалон" - поручение от

08.02.2021 N 1541, ООО "ДПК Технологии" - поручение от 30.06.2021 N 9380, ООО "Саплай-Хими" - поручение от 30.06.2021 N 9367). При этом доля продаж в адрес иных организаций (кроме ООО ТД Трансстрой) в 2017 г. - 30,2 процента (из них 15,2 процента - в адрес взаимозависимых ООО "Транс - Векторавто" и ООО ТД "Лигнум - Ресурс"), в 2018 г. - 6 процентов, в 2019 г. - 17 процентов.

Объем реализованной продукции в адрес указанного взаимозависимого покупателя рассчитан исходя из цен, указанных в двух представленных ООО "ТД Трансстрой" УПД, и стоимости реализованной продукции по данным бухгалтерского учета, в результате объем реализованной продукции за 2017 г. - 6 569,75 т. Далее, согласно ТТН на доставку продукции 18,900 т. продукции - это 75 м3, таким образом, объем реализованной (и произведенной) продукции составил - 26 070 м3. При этом объем щепы, приобретенной у реальных поставщиков в 2017 году - 29 502,5 м3, то есть, с учетом понижения влажности древесины (20.1 % влажности щепы - 8 % влажности древесной муки = 12,1 %) объем продукции составил 25 932,7 м3 (29 502,5 - 29 502,5 * 12,1 %).

Следовательно, объема щепы, приобретенного у реальных поставщиков в 2017 г., было достаточно для производства всего объема продукции. Необходимость приобретения щепы у ООО "Транс-Векторавто" и ООО ТД "Лигнум-Ресурс" отсутствовала.

Аналогично произведен расчет за 2018, 2019 гг., установлено, что объем реализованной муки в 2018 г. - 5 957 т. (23 639 м3), в 2019 г. - 3 708 т. (14 714 м3), объема щепы, приобретенной у реальных контрагентов в 2018 г. (35 007 м3 с учетом понижения влажности 30 666 м3) и в 2019 г. (соответственно 20 895,489 и 18 367,1 м3) было достаточно для выпуска продукции.

Из анализа списания материалов от спорных поставщиков за 2019 г. установлено, что они списаны в производство тремя требованиями-накладными:

- от 30.06.2019 - на 3 128 048,29 руб.;

- от 30.06.2019 - на 7 872 930 руб.;

- от 30.09.2019 - на 1 065 629,47 руб.

В то же время, в июне 2019 г. себестоимость готовой продукции (отнесена на расходы проводкой Д 90.02 К 43) - 17 826 960,28 руб., а стоимость реализации - 9 449 217 руб. (Д 90.01 К 62 без учета НДС), то есть, получен убыток в размере 8 377 743 руб.

Аналогично в сентябре 2019 г.: себестоимость готовой продукции (отнесена на расходы проводкой Д 90.02 К 43) - 1 737 711 руб., а стоимость реализованной продукции -1 036 483 руб., убыток - 701 228 руб.

Таким образом, за 2019 г. в результате списания материалов от спорных поставщиков налогоплательщиком получен убыток размере 9 078 971 руб., который создан формально для снижения прибыли от реализации и для получения налоговой экономии.

В отношении ООО "Центрмастергрупп" установлено следующее.

Поставка запасных частей ООО "Центрмастергрупп" (НДС - 133 185 руб., налог на прибыль организаций - 147 983 руб.).

ООО "Центрмастергрупп" создано 12.09.2014, состояло на учете в ИФНС России N 20 по г. Москве, 12.03.2019 исключено из ЕГРЮЛ в связи наличием сведений о недостоверности. Основной вид деятельности деятельность агентств по временному трудоустройству, сведения по форме 2 - НДФЛ не представлялись.

На поручение N 2936 от 12.10.2021 директор ООО "Центрмастергрупп" Вафин И.И. в налоговый орган для дачи показаний не явился.

У ООО "Центрмастергрупп" в рамках договора поставки от 03.10.2016 приобретены:

- Сетка 0,25 х 0,2 / 022 в количестве 200 штук на 205 050 руб. (НДС - 31 278,81 руб., счет-фактура, товарная накладная N 7 от 19.01.2017);

- Молотки КД-2 в количестве 37 штук на 123 950 руб. (НДС - 18 907,63 руб., счет-фактура, товарная накладная N 7 от 19.01.2017);

- Коллектор Б 160*3-180 в количестве 12 штук на 54 180 руб. (НДС - 8 264,75 руб., счет-фактура, товарная накладная N 18 от 20.02.2017);

- Коллектор Б280*3-280 в количестве 11 штук на 91 240 руб. (НДС - 13 917,97 руб., счет-фактура, товарная накладная N 18 от 20.02.2017);

- Шлюзовый механизм МШ-150 в количестве 4 штук на 204 580 руб. (НДС - 31 207,12 руб., счет-фактура, товарная накладная N 18 от 20.02.2017);

- Конвейер винтовой КВ 14 159x1,345 в количестве 3 штук на 194 100 руб. (НДС - 29 608,47 руб., счет-фактура, товарная накладная N 19 от 27.02.2017).

По данным бухгалтерского учета товары от данного поставщика оприходованы ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" в 1 квартале 2017 года по счету 10.05 "Запчасти" и в полном объеме списаны в производство по одному требованию-накладной от 30.09.2018. При этом документы, подтверждающие необходимость проведения ремонта оборудования (дефектные накладные, ведомости, заказ-наряды, отчеты о проведении ремонтных работ) по требованию от 30.12.2020 N 15466 не представлены.

Денежные средства, полученные от ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" в сумме 873 100 руб., далее перечислены индивидуальным предпринимателям за транспортные услуги без НДС (603 100 рублей), а также обналичены директором ООО "Центрмастергрупп" Вафиным И.И. (270 000 руб.).

За 1 квартал 2017 года по книгам покупок определены основные контрагенты:

ООО "Рамс" - на поручение N 4170 от 01.04.2021 ответ не получен, оплата данному контрагенту произведена с назначением "оплата по счету N 77 от 26.01.2017 за материалы" на 577 812 рублей, но от ООО "Рамс" далее перечислено ООО ТК Мегаполис и ООО СНС Поволжье за табачные изделия;

ООО "Мототрейд" - на поручение N 4171 от 01.04.2021 ответ не получен, оплата данному контрагенту произведена с назначением "по счету N 77 от 27.01.2017 за услуги" на 415 000 рублей, которые далее от ООО "Мототрейд" ушли на выдачу займов и оплату мототехники ООО "Фудзи Моторе";

ООО "Альфа-персона" - произведена оплата за услуги персонала, по НДС представлена декларация с нулевыми показателями, имеется прямой разрыв;

ООО "СК Мегаполис" - произведена оплата по договору подряда, по НДС представлена декларация с нулевыми показателями, имеется прямой разрыв;

ООО "Марка" - на поручение N 4163 от 01.04.2021 представлены документы по поставке в адрес ООО "Центрмастергрупп" транспортных средств, которые в адрес ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" не поставлялись;

ООО "СП БизнесКар" - на поручение N 4162 от 01.04.2021 представлены документы по поставке в адрес ООО "Центрмастергрупп" транспортных средств, которые в адрес ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" не поставлялись.

Таким образом, ООО "Центрмастергрупп" не имело поставщиков запчастей, соответственно, не могло производить их реализацию.

Приобретенные по документам у ООО "Центрмастергрупп" запчасти представляют собой оборудование для линии по производству муки (конвейер, шлюзовый механизм для разделения щепы, молотки для дробления, сетка), суммарная стоимость которого без учета НДС - 739 917 руб. (для сравнения: стоимость самой линии по производству муки - 1 250 499 руб., т.е. стоимость запчастей для ее ремонта составила 59 процентов).

Такой ремонт признается капитальным, стоимость которого должна увеличить стоимость оборудования и включаться в расходы путем начисления амортизации, однако стоимость спорных запчастей единовременно отнесена на расходы как текущий ремонт.

По взаимоотношениям с ООО "Успехстрой", ООО "Лигнум Ресурс", ООО "Компродукт" установлено следующее.

Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ для целей налогообложения прибыли внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, подлежат списанию с баланса с зачислением их в состав внереализационных доходов (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета).

Общий срок исковой давности установлен ст. 196 ГК РФ и составляет три года. Днем начала течения срока исковой давности считается день, следующий за днем неисполнения должником своих обязательств.

В соответствии со ст. 419 ГК РФ обязательства прекращаются в связи с ликвидацией юридического лица.

В соответствии со статьей 93 НК РФ налоговым органом выставлено требование о представлении документов (информации), согласно которому у налогоплательщика истребованы документы, в частности: договора, акты выполненных работ, счета-фактуры, товарные накладные, акты сверок взаимных расчётов, карточки счётов, претензионные письма по взаимоотношениям с контрагентами ООО "Успехстрой", ООО "Лигнум Ресурс", ООО "Компродукт".

Анализируя представленные налогоплательщиком оборотно-сальдовые ведомости за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 установлено, что по состоянию на 01.01.2017, 01.01.2018, 01.01.2019, 31.12.2019 имеется кредиторская задолженность перед ООО "Успехстрой", ООО "Лигнум Ресурс", ООО "Компродукт", в сумме 11 790 760,27 руб.

В соответствии с п. 9 ст. 63 ГК РФ ликвидации юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом записи в ЕГРЮЛ.

Кредиторская задолженность перед ликвидированной или исключенной из ЕГРЮЛ организацией списывается в том же порядке, что и задолженность с истекшим сроком исковой давности.

К документам, на основании которых списывается кредиторская задолженность в связи с ликвидацией юридического лица, дополнительно - выписка из ЕГРЮЛ, подтверждающая ликвидацию кредитора или его исключение из реестра.

Следовательно, при ликвидации организации - поставщика товаров, перед которой имеется кредиторская задолженность по поставленным ранее товарам, сумма кредиторской задолженности на основании п. 18 ст. 250 НК РФ должна быть включена налогоплательщиком в состав внереализационных доходов.

На основании п. 1 ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Соответственно, сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика на дату исключения из ЕГРЮЛ организации - поставщика товаров, перед которой имеется задолженность.

По требованию о предоставлении документов (информации) от 10.09.2021 N 13023 в отношении контрагента ООО "Успехстрой" ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" предоставило следующие документы:

- договор уступки права требования (цессии) б/н от 30.09.2018 (ООО "Песрона Плюс");

- приложение N 1 к договору уступки права требования (цессии) б/н от 30.09.2018;

- уведомление об уступке требования;

- договор уступки права требования (цессии) б/н от 30.09.2018 (ООО "ТД Трансстрой");

- приложение N 1 к договору уступки права требования (цессии) б/н от 30.09.2018;

- уведомление об уступке требования;

- договор о зачете встречных требований от 30.09.2018 (ООО "ТД Трансстрой"). Согласно данных бухгалтерского учета ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" (оборотно-сальдовая ведомость счета 60) на конец проверяемого периода кредиторская задолженность составила 9 506 569,45 руб. ООО "Успехстрой".

Согласно сведений из информационного ресурса федерального уровня (ЕГРЮЛ) ООО "Успехстрой" состояло на учете с 24.03.2015 в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан. 25.11.2015 прекращение деятельности юридического лица путем реорганизации в форме присоединения. Юридический адрес: 420111, РТ, г. Казань, ул. Тази Гиззата, 6/31, помещение 49. Основной вид деятельности - 63.40 Организация перевозок грузов. Сведения об объектах недвижимости, земельных участках, транспортных средствах в базе ЕГРН отсутствуют. Ген. директор: с 24.03.2015 Хузяшев Рустам Наилевич. Учредители: с 24.03.2015 Хузяшев Рустам Наилевич. Среднесписочная численность составляет - нет данных.

По требованию о предоставлении документов (информации) от 10.09.2021 N 13023 в отношении контрагента ООО "Лигнум Ресурс" ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" предоставило следующие документы:

- договор уступки права требования (цессии) б/н от 30.01.2017 (ООО "Персона Плюс");

- приложение N 1 к договору уступки права требования (цессии) б/н от 30.01.2017;

- уведомление об уступке требования.

Согласно данных бухгалтерского учета ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" (оборотно-сальдовая ведомость счета 60) на конец проверяемого периода кредиторская задолженность составила 633 890,82 руб.

Согласно сведений из информационного ресурса федерального уровня (ЕГРЮЛ), ООО "Лигнум Ресурс" состояло на учете с 26.09.2008 в ИФНС России по Московскому району г. Казани. 09.10.2013 прекращение деятельности юридического лица путем реорганизации в форме присоединения. Юридический адрес: 420006, РТ, г. Казань, ул. Хлебозаводская, 1. Основной вид деятельности - 20.5 Производство прочих изделий из дерева и пробки, соломки и материалов для плетения. Сведения об объектах недвижимости, земельных участках, транспортных средствах в базе ЕГРН отсутствуют. Директор: с 21.06.2013 ООО "УК ЦЕНТР-Ф". Учредители: с 21.06.2013 Садыков Роберт Фагимович. Среднесписочная численность составляет - нет данных.

По требованию о предоставлении документов (информации) от 10.09.2021 N 13023 в отношении контрагента ООО "Компродукт" ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" предоставило следующие документы:

- договор уступки права требования (цессии) б/н от 30.01.2017 (ООО "Песрона Плюс");

- приложение N 1 к договору уступки права требования (цессии) б/н от 30.01.2017;

- уведомление об уступке требования.

Согласно данных бухгалтерского учета ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" (оборотно-сальдовая ведомость счета 60) на конец проверяемого периода кредиторская задолженность составила 694 980 руб.

Согласно сведений из информационного ресурса федерального уровня (ЕГРЮЛ) ООО "Компродукт" состояло на учете с 03.12.2013 в ИФНС России N 14 по Республике Татарстан. 18.05.2015 прекращение деятельности юридического лица путем реорганизации в форме присоединения. Юридический адрес: 420021, РТ, г. Казань, ул. Габдуллы Тукая, 91, помещение 1117. Основной вид деятельности - 51.53 Оптовая торговля лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием. Сведения об объектах недвижимости, земельных участках, транспортных средствах в базе ЕГРН отсутствуют. Директор: с 28.03.2014 Уткин Сергей Николаевич. Учредители: с 28.03.2014 Уткин Сергей Николаевич, с 28.03.2014 Хасанов Динар Илгизарович. Среднесписочная численность составляет - нет данных.

Таким образом, в нарушение ст. 250 НК РФ налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2019 г. не отражены во внереализационных доходах суммы кредиторской задолженности перед ООО "Успехстрой", ООО "Лигнум Ресурс", ООО "Компродукт", в результате чего занижена налоговая база и, соответственно, не исчислен налог на прибыль организаций за 2019 г. на сумму в размере 2 358 152 руб.

Данное нарушение подтверждается следующими документами бухгалтерского и налогового учета:

- сведения из федеральных информационных ресурсов об исключении ООО "Успехстрой", ООО "Лигнум Ресурс", ООО "Компродукт" из ЕГРЮЛ;

- оборотно-сальдовой ведомостью 60.1. "Расчеты с поставщиками" по контрагентам" за 2017-2019 года.

Налогоплательщик указывает, что протокола допроса свидетелей N 2408 от 23.06.2022 Чуйкова С.В., N 86 от 16.06.2022 Соколовой Н.Е., N 476 от 15.06.2022 Долотказина М.Р., N 2455 от 24.06.2022 Демина А.А., N 2459 от 27.06.2022 Зиманина И.Ю. получены вне рамок дополнительных мероприятий налогового контроля.

Вместе с тем, данный довод заявителя суд правомерно признал несостоятельным, поскольку поручения о допросе свидетелей направлены в другие налоговые органы в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля: 30.05.2022, 31.05.2022, 31.05.2022, 30.05.2022, 30.05.2022.

Относительно протоколов допроса физических лиц (Чуйков С.В., Кислов О.В. Сафин Ф.М.), которые подтвердили, что оказывали транспортные услуги, установлено, что в ходе анализа всех представленных документов, подтверждающих выполнение договорных обязательств, которые составлены в соответствии с положениями ст. 169 НК РФ и Федерального закона "О бухгалтерском учете"; протоколов допрос; анализа расчетных счетов установлено, что транспортные услуги оказаны, на водителей, сведения по форме 2 - НДФЛ предоставлялись, аренда транспортных средств с экипажем, подтверждается данными книг - продажи.

Таким образом, факт того, что транспортные услуги оказаны ООО ПФ "Лигнум -Ресурс" налоговым органом не оспаривается, оспаривается лишь факт поставки щепы топливной в адрес ООО ПФ "Лигнум - Ресурс".

Налоговым органом установлено, что поставщиком щепы для ООО "Транс-Векторавто" в 2017 г. являлось только ООО "Фанера Групп", которое по требованию N 4104 от 01.04.2021 предоставило документы об отгрузке за 2017 - 2018 гг. 5 244 м3 щепы.

Весь указанный объем щепы реализован ООО "Транс-Векторавто" за 2017 - 2018 гг. в адрес ООО "Фирма Русеан".

В адрес ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" щепу для производства древесной муки поставляли ООО "Вятский фанерный комбинат", ООО "Промстройкомплект". ООО "Вятский фанерный комбинат" - это производитель данного товара, а ООО "Промстройкомплект" приобретает его у ООО "Вятский фанерный комбинат".

В их спецификациях указана договорная цена на поставляемый товар (щепа, сухая щепа). Кроме того, ими представлены транспортные накладные, к договору с ООО "Вятский фанерный комбинат" приложены спецификации на поставляемый товар с указанием характеристик щепы (порода - береза 100 процентов, зольность - 0,3 процента (ГОСТ 11022), массовая доля общей влаги в рабочем состоянии топлива - 20,1 процента (ГОСТ 27314), низшая теплота сгорания - 2 600 ккал/кг (ГОСТ 147-95), объем коры - не более 30 процентов от объема всей партии топливной щепы) (стр. 322).

Заявитель в своем заявлении указал, что совпадение IP-адресов не означает, что представление отчетности и управление банковскими операциями осуществлялись с одних компьютеров, не могут быть приняты в качестве обоснованных.

Вместе с тем, 1Р-адрес является уникальным идентификационным номером компьютера, подключенного к локальной сети или системе "Интернет".

Данный адрес имеет четыре числа, разделенные точками. Первые два числа адреса определяют номер сети, последние два - номер узла, то есть компьютера.

При каждом подключении к одной и той же сети пользователь получает от провайдера один и тот же уникальный номер сети (первые два числа), который не меняется, а также номер узла или компьютера (последние два числа), который может меняться. Данный адрес сохраняется до тех пор, пока пользователь не выйдет из сети "Интернет".

Таким образом, совпадение двух первых чисел в IP-адресе указывает на то, что все лица использовали одну точку доступа для выхода в систему "Интернет", а если при этом совпадают все четыре числа и время совершения операции, то это говорит о том, что выход осуществлялся с одного компьютера.

Таким образом, совпадение IP-адреса даже с разницей во времени подтверждает, что данные лица использовали одну точку доступа для входа в систему "Интернет" (один WI-FI, модем) и осуществить данный вход они могли лишь получив разрешение (пароль) от абонента, оплачивающий услуги за использование сети "Интернет".

В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что "проблемные" контрагенты: ООО ТД "Лигнум-Ресурс", ООО "Транс-Векторавто" и проверяемый налогоплательщик ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" обладают признаками взаимозависимости.

При сопоставлении IP-адресов, с которых осуществлялось управление движением денежных средств, установлено их полное соответствие.

Кроме того, заявитель указал, что налоговые органы не вправе оспаривать цену, указанную сторонами сделки и учтенную при налогообложении.

Между тем, налоговым органом не оспаривается цена сделки, учтенной при налогообложении обществом, не производится перерасчет в соответствии с рыночными ценами.

Налоговым органом в акте указано, что цена приобретения щепы топливной у реального поставщика ООО "Вятский фанерный комбинат" значительно меньше, чем цена соответствующего товара по не имевшим место, формальным сделкам со спорными поставщиками - взаимозависимыми организациями.

Заявленные налогоплательщиком сделки не имеют экономической цели, выходят за пределы обычного делового оборота. Доказательств необходимости задвоения щепы и приобретения ее по завышенной стоимости заявитель суду не представил.

В адрес ООО "Транс-ВекторАвто" направлены поручения о представлении сведения об IP-адресе ООО "Транс-ВекторАвто" (N 3166 от 04.03.2021, N 3167 от 04.03.2021, N 3168 от 04.03.2021, N 4113 от 01.04.2021), с которого клиентом осуществлялся доступ к системе "Клиент-Банк", сведения о МАС-адресе, которому был сопоставлен IP-адрес, карточки с образцами подписей и оттиска печати.

Полученные от банка сведения отражены в приложении к дополнении к акту проверки и вручены налогоплательщику.

Направлены поручения об истребовании документов по цепочкам поставщиков (исполнителей):

- ООО "ВетлугаТрансЛес" N 4080 от 01.04.2021 (получен ответ, подтверждены услуги перевозки);

- ООО "Топмастерказань" N 3456 от 18.03.2021 (получен ответ, подтверждены сервисные услуги по ремонту автомобилей (слесарные, сварочные работы, фары, комплект дисковых колодок);

- ООО "ТД Трансстрой" N 3455 от 18.03.2021 (получен ответ, подтверждены услуги перевозки);

- ООО "Скала" N 3453 от 18.03.2021 (получен ответ, подтверждены затраты на бензин, дизельное топливо, газ углеводородный);

- ООО "Спецтрансуслуги" N 3460 от 18.03.2021 (ответ не получен);

- ООО "Автоперегон" N 4100 от 01.04.2021 (ответ не получен);

- Мазыкин Станислав Алексеевич N 4109 от 21.04.2021 (ответ не получен).

Указанные материалы встречных проверок отражены в акте налоговой проверки, но не легли в основу доказательной базы, так как данные документы подтверждают факт оказания транспортных услуг.

Факт того, что транспортные услуги оказаны, налоговым органом не оспаривается.

Направлены Поручения об истребовании документов контрагентам:

- ООО "Фанера Групп" N 4104 от 01.04.2021 (поставщик щепы);

- ООО "Фирма Русеан" N 4089 от 01.04.2021 (покупатель щепа топливная).

Полученные ответы от данных контрагентов в полном объеме изложены в акте выездной налоговой проверки.

Направлены Поручения об истребовании документов в отношении в отношении ООО "ООО "Центрмастергрупп":

- ООО "Рамс" N 4170 от 01.04.2021 (ответ налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля не получен);

- ООО "Мототрейд" N 4171 от 01.04.2021 (ответ налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля не получен).

В соответствии со ст. 93.1 НК РФ направлены поручения о представлении сведения об ГР-адресе ООО "Центрмастергрупп" (N 3164 от 04.03.2021, N 3165 от 04.03.2021), с которого клиентом осуществлялся доступ к системе "Клиент-Банк", сведения о МАС-адресе, которому был сопоставлен IP-адрес, карточки с образцами подписей и оттиска печати.

Полученные от банка сведения отражены в приложении к дополнению к акту проверки и вручены налогоплательщику.

Направлены поручения об истребовании документов в отношении ООО ТД "Лигнум-Ресурс":

- ООО "Алианда" (N 4057 от 01.04.2021) (ответ налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля не получен);

- ООО "Современные Решения-Логистик" (N 4053 от 01.04.2021) (получен ответ, подтверждены услуги перевозки);

- ООО "Гелиос-Авто" (N 4481 от 01.04.2021) (получен ответ, подтверждены услуги перевозки);

- ООО "Октион" (N 4070 от 01.04.2021) (ответ налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля не получен);

- Савельев Анатолий Анатольевич (N 4067 от 01.04.2021) (на допрос не явился);

- ООО "Вектор-Автотранс" (N 4485 от 01.04.2021) (получен ответ, подтверждены услуги перевозки);

- ООО "Техэнергокомплект" (N 4052 от 01.04.2021) (получен ответ, подтверждены сервисные услуги по ремонту автомобилей;

- ООО "Семейная ферма Очаково" (N 4486 от 01.04.2021) (ответ налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля не получен).

Полученные материалы встречных проверок отражены в акте налоговой проверки, но не легли в основу доказательной базы, так как данные документы подтверждают факт оказания транспортных услуг.

Факт того, что транспортные услуги оказаны, налоговым органом не оспаривается.

В соответствии со ст. 90 НК РФ направлено поручение о допросе руководителей: Хабибуллина А.Ф. (N 2941 от 12.10.2021) (на допрос не явился), Кочнева А.А. (N 2871 от 11.10.2021) (на допрос не явился), Исаева И.А. (N 2942 от 12.10.2021) (на допрос не явился).

В соответствии со ст. 93.1 НК РФ направлены поручения о представлении сведения об IP-адресе ООО ТД "Лигнум-Ресурс" (N 3172 от 04.03.2021, N 3173 от 04.03.2021, N 3174 от 04.03.2021, N 3175 от 04.03.2021), с которого клиентом осуществлялся доступ к системе "Клиент-Банк", сведения о МАС-адресе, которому был сопоставлен IP-адрес, карточки с образцами подписей и оттиска печати.

Полученные от банка сведения отражены в приложении к дополнению к акту проверки и вручены налогоплательщику.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля собрана совокупность доказательств основанных на первичных учетных документах, а также информации полученной от проверяемого налогоплательщика, его контрагентов и от иных лиц владеющих необходимой информацией, сведениях имеющихся в информационных ресурсах налогового органа, банковских выписках, свидетельских показаниях, в совокупности и взаимосвязи подтверждающая, что спорные контрагенты работы для ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" не выполняли, материалы не поставляли.

Довод о представлении налогоплательщиком всех необходимых документов, подтверждающих выполнение контрагентами договорных обязательств и право на налоговые вычеты, является несостоятельным.

Анализ положений главы 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм НДС, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике.

Необходимо отметить, что согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 12.02.2008 N 12210/07, заявляя о своем праве на налоговые вычеты, общество несет корреспондирующую этому праву обязанность представления налоговому органу достоверных сведений, а также доказательств проявления надлежащей степени осмотрительности в предпринимательской деятельности. Недостаточная степень осмотрительности заявителя при выборе своих контрагентов и негативные последствия данного выбора не могут быть переложены на бюджет в виде необоснованного предъявления к вычету НДС. В случае недобросовестности контрагентов покупатель несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов. Негативные последствия выбора недобросовестного контрагента лежат на налогоплательщике.

Заключение сделок с организациями, прошедшими в установленном порядке регистрацию, не является безусловным основанием для признания документов достоверными. Наличие сведений о регистрации контрагента не является бесспорным доказательством наличия полномочий у лиц, которые выступают от его имени. Информация из ЕГРЮЛ носит справочный характер и не характеризует контрагента как действующее и стабильное юридическое лицо, способное вести хозяйственную деятельность. Само по себе получение налогоплательщиком учредительных документов контрагентов и проверка с использованием общедоступных сетевых ресурсов не является достаточным проявлением осмотрительности при выборе. Проявление должной осмотрительности предусматривает, в том числе, непосредственное общение с руководителем или уполномоченным представителем организации-партнера, выяснение возможности выполнения договорных обязательств, какой численностью, с использованием каких механизмов; предварительную переписку с контрагентами; взаимодействие с организациями на основе длительных хозяйственных связей.

Приведенная налоговым органом в решении характеристика спорных контрагентов не является единственным основанием для вывода о создании формального документооборота в отношении сделок со спорными контрагентами, а оценивалась в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами. Инспекцией в свою очередь проведен анализ деятельности спорных контрагентов, контрагентов последующих звеньев, в ходе которого установлена фиктивность спорных операций.

С учетом природы НДС как косвенного налога, предполагающей переложение бремени его уплаты с участвующих в товародвижении хозяйствующих субъектов на потребителей, в силу п.п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты - суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (п. 1 ст. 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (п. 1 ст. 173 НК РФ).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 25.07.2001 N 138-О разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики. При этом о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 168-О создание схем незаконного обогащения за счет бюджетных средств с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, приводит к нарушению баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Получение налоговой выгоды и признание ее обоснованной налоговое законодательство связывает не с установлением факта юридической действительности заключенных сделок, а с реальным характером их исполнения. Реальные хозяйственные операции предполагают наличие не только правильного документального оформления операции, но и реального исполнения взаимных обязательств в соответствии с условиями сделки.

Финансово-хозяйственные операции у спорных контрагентов нереальны, не обусловлены целями делового характера, направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды вследствие включения в цепочку операций дополнительного звена.

Заявитель, избрав в качестве контрагентов вышеуказанные организации, вступая с ними в правоотношения, свободен в выборе партнеров, должен проявить такую степень осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений, в том числе с учетом косвенного характера налога на добавленную стоимость.

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать, в том числе, невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций (пункт 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", далее - Постановления N 53).

Учитывая разъяснения Постановления N 53 суд пришел к выводу о том, что заявителем создан формальный документооборот при отсутствии реальных хозяйственных операций с указанными выше контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Материалами дела установлено, что руководителями общества умышленно совершено противоправное деяние, выразившееся в имитации сделок с заявленными контрагентами путем создания формального документооборота с целью минимизации налогов, подлежащих к уплате в бюджет, а также получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно определению Конституционного суда Российской Федерации от 03.07.2008 N 630-О-П, исходя из экономической сущности НДС как косвенного налога (налога на потребление), установлен многоступенчатый механизм его исчисления и уплаты, в рамках которого ст. 173 НК РФ для расчета суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, предусмотрена необходимость определения как сумм налога, исчисленных с налоговой базы (со стоимости реализованных товаров, работ, услуг), так и сумм налога, предъявленных по покупкам, приобретенным для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налоговому вычету.

Такой подход устанавливает определенное равновесие между суммой налога, начисленного продавцами по отгруженным товарам (работам, услугам), и суммой вычетов НДС, заявляемого покупателями.

Таким образом, сущность налога на добавленную стоимость такова, что для того, чтобы покупателю предъявить к вычету сумму НДС, полученного согласно счетов-фактур от продавца, последнему необходимо заплатить данную сумму налога в бюджет. Иными словами, в бюджете должен быть сформирован источник денежных средств налога на добавленную стоимость для его возмещения из бюджета, иначе нарушается сам механизм исчисления налога на добавленную стоимость как косвенного налога.

НДС представляет собой форму изъятия из бюджета части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. НДС является косвенным налогом, реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам, увеличенным на сумму этого налога.

Так, Конституционный Суд Российской Федерации не только подтвердил право покупателю на налоговый вычет, но и указал на безусловную обязанность поставщика уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

Данная позиция так же содержится в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 N 17-П: Как следует из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном Налогового кодекса Российской Федерации, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.11.2006 N 467-0 указано, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Положения Налогового кодекса Российской Федерации не предполагают формального подхода при разрешении налоговых споров и не исключают возможности оценки судом совокупности имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Аналогичная правовая позиция отражена в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 21.02.2022 по делу N А65-6581/2021.

Размер штрафа, а также порядок его исчисления судом повторно проверен и признан надлежащим.

На основании изложенного, вынесенное налоговым органом решение N 3583 от 18.10.2022, является правомерным и основанным на нормах действующего законодательства о налогах и сборах и документально подтвержденных фактических обстоятельствах, в связи с чем, суд первой инстанции законно и обоснованно отказал ООО ПФ "Лигнум-Ресурс" в удовлетворении заявленных требований.

То обстоятельство, что в настоящем решении не указаны какие-либо конкретные доказательства, либо доводы, не свидетельствует о том, что они не были исследованы и оценены судом. Все представленные в материалы дела доказательства были повторно исследованы и оценены судом апелляционной инстанции в порядке ст. 71 АПК РФ и по ним были сделаны соответствующие выводы. При этом неотражение в судебном акте всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (определения Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 N 305-КГ17-13690, от 13.01.2022 N 308-ЭС21-26247).

Судебные расходы судом первой инстанции в соответствии со ст. 110 АПК РФ распределены верно.

При указанных фактических обстоятельствах и правовом регулировании суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Несогласие заявителя с выводами суда, иная оценка им фактических обстоятельств дела и иное толкование закона не означают допущенной при рассмотрении дела ошибки и не подтверждают существенных нарушений судом норм права, в связи с чем, доводы заявителя жалобы признаются необоснованными.

Сведений, опровергающих выводы суда, в апелляционной жалобе не содержится.

Нарушений процессуального закона, влекущих безусловную отмену обжалуемого судебного акта, не установлено. Оснований для отмены решения суда не имеется.

На основании ст. 110 АПК РФ, ст. 333.21 НК РФ расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными в размере 1 500 руб. относятся на подателя жалобы.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь ст.ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 25 июля 2023 года по делу N А65-13506/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

А.Б. Корнилов

Судьи

Е.Н. Некрасова О.П. Сорокина