Постановление Арбитражного суда Московского округа от 1 октября 2021 г. N Ф05-21204/21 по делу N А40-251736/2020

г. Москва

1 октября 2021 г.

Дело N А40-251736/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 28 сентября 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 01 октября 2021 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Дербенева А.А., Каменской О.В.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Самбур А.А. д. от 11.12.2020

от ответчика (заинтересованного лица): Костенко О.А. д. от 14.09.21, Ирклиевская М.Т. д. от 26.10.2020

рассмотрев 28 сентября 2021 года в открытом судебном заседании

кассационную жалобу АО "Корпорация "Тактическое ракетное вооружение"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 25.03.2021,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021

по заявлению АО "Корпорация "Тактическое ракетное вооружение"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество АО "Корпорация "Тактическое ракетное вооружение" обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 о признании незаконным Решения МИ ФНС по КН N 4 N 52 от 31.07.2020 г. в части доначисления Обществу НДС к уплате в сумме 6 421 391 17 руб. за 4-й квартал. (подпункт 1 пункт 2 Решения).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 24.03.2021 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021, в удовлетворении заявления АО "КТРВ" отказано.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Общества, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, принять новый судебный акт.

В заседании суда кассационной инстанции представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель Инспекции в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы. Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Судами установлено, что МИ ФНС по КН N 4 проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС АО "Корпорация "Тактическое ракетное вооружение" за 4 квартал 2019 г., представленной 27.03.2020 г.

По результатам проверки МИ ФНС по КН N 4 вынесено Решение N 52 от 31.07.2020 г. (далее - Решение) об отказе в привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения с предложением уплатить недоимку в размере 6 421 391, 17 руб.

Основанием для доначисления налога послужило то обстоятельство, что налогоплательщик неправомерно не восстановил в 4-ом квартале 2019 год НДС в сумме 6 421 391, 17 руб. по факту отгрузки товара по товарной накладной и счету-фактуре от 31.12.2019. Эта сумма принята Обществом к вычету по уплаченным авансовым платежам в адрес Акционерного общества "Азовский оптико-механический завод", что свидетельствует о нарушении АО "КТРВ" подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Налогоплательщик полагал, что обязанность по восстановлению суммы налога возникла у него только в 1-ом квартале 2020 года, поскольку товар, отгруженный 31.12.2019, поступил заявителю и оприходован им только 09.01.2020, в связи с чем условия для применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость (пункт 2 статьи 171 НК РФ и пункт 172 НК РФ) соблюдены только в 1-ом квартале 2020.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды признали обоснованной позицию налогового органа в части обязанности восстановить НДС в 4-ом квартале 2019 года по дате отгрузки товара, применив при этом положения ст.ст. 170, 171, 172 НК РФ и проанализировав доказательства, подтверждающие факт перечисления аванса и его отражения в учете, факт отгрузки товара по товарной накладной и счету-фактуре от 31. 12.2019 и отражения отгрузки в книгах продаж и покупок заявителя и его контрагента АО "АОМЗ". Суды пришли к выводу, что обязанность по восстановлению НДС возникает у налогоплательщика в периоде отгрузки ему товара в счет ранее выплаченного аванса, т.е. в 4 квартале 2019 года.

В кассационной жалобе налогоплательщик ссылается на то, что у него право на налоговый вычет, а соответственно, и обязанность по восстановлению НДС не могли возникнуть ранее даты принятия товара к учету согласно п. 1 ст. 172 НК РФ.

Судами установлено, и не оспаривается сторонами, что между АО "КТРВ" (Заказчик) и АО "АОМЗ" (Исполнитель) заключен договор от 03.09.2019 г. N 1921187422712412208025094/081-361, в соответствии с которым Исполнитель обязуется изготовить и поставить, а Заказчик принять и оплатить изделия в номенклатуре, количестве и сроки согласно Ведомости поставки (приложение N 1 к Договору), являющейся неотъемлемой частью Договора.

Согласно пункту 2.2. Договора датой поставки изделий Заказчику считается дата подписания уполномоченным представителем Заказчика товарной накладной.

В силу пункта 2.3 Договора, право собственности на изделия переходит от Исполнителя к Заказчику с момента подписания полномочным представителем Заказчика товарной накладной на изделия.

Из анализа представленных в рамках мероприятий налогового контроля документов (книг покупок, книг продаж, счетов-фактур, товарных накладных, приходных ордеров) следует, что 10.10.2019 г. АО "Корпорация "Тактическое ракетное вооружение" в адрес АО "АОМЗ" платежным поручением N 8663 перечислен аванс в сумме 61 365 202,40 рубля, в том числе НДС в сумме 10 227 533,73 рубля в счет предстоящей поставки товаров по Договору.

АО "АОМЗ" в адрес Общества с поступившего аванса выставлен авансовый счет-фактура от 11.10.2019 г. N 1270, в котором выделен НДС в сумме 10 227 533,73 рубля.

Воспользовавшись правом, предусмотренным статьей 171 НК РФ, Общество отразило в книге покупок за 4 квартал 2019 года налоговый вычет по НДС в указанной сумме.

Согласно товарной накладной от 31.12.2019 г. N 711, представленной АО "АОМЗ" в рамках статьи 93.1 НК РФ, Исполнитель 31.12.2019 г. отгрузил изделия на сумму 192 641 735,19 рублей, в том числе НДС - 32 106 955 рублей.

В связи с отгрузкой изделий АО "АОМЗ" исчислило НДС со стоимости отгруженных товаров, выставило в адрес Общества счет-фактуру от 31.12.2019 г. N 1482 на сумму 192 641 735,19 рублей, в том числе НДС - 32 106 955 рублей, который отразило в книге продаж за 4 квартал 2019 года, при этом отразив в книге покупок за 4 квартал 2019 года налоговый вычет по ранее полученному авансу в сумме 6 421 391 рубль (по авансовому счету-фактуре от 11.10.2019 г. N 1270).

Из анализа товарной накладной от 31.12.2019 г. N 711 следует, что отгрузка ТМЦ со склада АО "АОМЗ" произведена 31 декабря 2019 года, что подтверждается подписью должностных лиц и печатью АО "АОМЗ".

Проанализировав нормы налогового законодательства, суды первой и апелляционной инстанции пришли к обоснованному выводу, что НДС подлежал восстановлению в периоде отгрузки товара по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Пунктом 12 статьи 171 НК РФ определено, что вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении предварительной оплаты (частичной оплаты), документов, подтверждающих фактическое перечисление этих сумм, и при наличии договора, предусматривающего их перечисление (пункт 9 статьи 172 НК РФ).

В силу подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном НК РФ, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат восстановлению в размере налога, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Указанная норма корреспондирует с пунктом 8 статьи 171 и пунктом 6 статьи 172 НК РФ, из которых следует, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Из положений пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 НК РФ следует, что вычеты сумм НДС, исчисленных налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). При этом не предполагается возможность изменения срока восстановления сумм НДС, принятого к вычету в отношении авансовых платежей, с переходом на налоговый период, следующий за налоговым периодом, в котором соответствующие обязательства были фактически исполнены.

Обязанность покупателя восстанавливать НДС возникает в том налоговом периоде, в котором продавец отгрузил покупателю товары (работы, услуги), и у последнего возникло право на налоговый вычет в размере, указанном продавцом в счете-фактуре при такой отгрузке.

Следовательно, обязанность по восстановлению спорной суммы НДС возникла у АО "КТРВ" в 4 квартале 2019 года, в налоговом периоде, котором АО "АОМЗ" отгрузило спорный товар.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, датой отгрузки (передачи) товаров признается дата первого по времени составленного первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика) для доставки покупателю.

Применив совокупность перечисленных норм, суды правильно исходили из установленного законодателем правила определения базы по НДС: дата получения аванса и дата отгрузки. Налогоплательщик вправе заявить вычет в периоде отгрузки, даже если квартал закончился, а документы поступили после его завершения. Судами учтено, что товарная накладная и счет-фактура от 31.12.2019, сам товар получены налогоплательщиком 09.01.2020, т.е. до окончания срока формирования и сдачи налоговой отчетности за 4 квартал 2019 года, в связи с чем налогоплательщик имел возможность восстановить НДС в периоде отгрузки товара. Основания считать периодом отгрузки период фактического получения товара суды не установили. При этом, применив положения ст.ст. 170, 171, 172 НК РФ, суды установили наличие условий для заявления вычета по "входному" НДС, а именно: наличие счета-фактуры от 31.12.2019 г. N 1482 от поставщика; товары, указанные в данном счете-фактуре предназначены для облагаемой налогом деятельности; наличие соответствующих первичных документов, а именно счета-фактуры от 31.12.2019 г. N 1482 и товарной накладной от 31.12.2019 г. N 711.

Обязанность восстановить налог не зависит от момента, когда будут соблюдены формальные требования для реализации права на вычет. Данная позиция подтверждается Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 23.05.2019 г. по делу N А60-47320/2018.

Согласно документам, представленным при проведении контрольных мероприятий, а именно товарной накладной от 31.12.2019 г. N 711, выставленной АО "АОМЗ" в адрес АО "КТРВ", товар по счету-фактуре N 1482 от 31.12.201 г. оприходован АО "КТРВ" 09.01.2020 г., до установленного статьей 174 НК РФ срока представления налоговой декларации за указанный налоговый период (не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом), то есть до 25 января 2020 года. Факт того, что налогоплательщик имел возможность заявить вычет до срока сдачи декларации, но не воспользовался своим правом на вычет, возникшем у него в 4 квартале 2019 года признан не освобождающим Общество от выполнения обязанности по восстановлению суммы налога в 4 квартале 2019 года.

Судами также правильно, вопреки позиции налогоплательщика, применен правовой подход Конституционного Суда Российской Федерации, высказанный в Определении от 08.11.2018 N 2796-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ООО "Газпромнефть-Ямал" на нарушение конституционных прав и свобод положениями подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ" относительно смысла указанной нормы. Ссылка общества на то, что в данном определении рассматривался спор по иным фактическим обстоятельствам несостоятельна, поскольку Конституционный Суд Российской Федерации формирует универсальные подходы к применению проверяемых им норм.

Так, в Определении указано, что ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации содержит нормы, участвующие в регулировании такого существенного элемента налога на добавленную стоимость, как порядок его исчисления, который предполагает, помимо прочего, необходимость восстановления сумм данного налога, когда ранее правомерно принятый налогоплательщиком к вычету налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) при наступлении определенных обстоятельств должен быть возвращен в бюджет (подпункт 3 пункта 3).

Действуя в рамках предоставленной ему дискреции в сфере налоговых правоотношений, законодатель в целях соблюдения баланса частных и публичных интересов исходит из необходимости компенсации бюджету сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятого налогоплательщиком к вычету, используя для этого механизм восстановления сумм данного налога.

Как следует из подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, восстановление сумм налога на добавленную стоимость производится покупателем, кроме случаев изменения или расторжения соответствующего договора, в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном данным Кодексом; при этом суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат восстановлению в размере налога, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий). В целях исчисления и уточнения подлежащих к уплате в бюджет сумм налога на добавленную стоимость восстановлению подлежат те суммы данного налога, определенные исходя из сумм платежей между контрагентами, которые по итогам налогового периода утрачивают авансовый характер, т.е. зачтены в счет фактически исполненных обязательств, а суммы налога, исчисленные налогоплательщиками с сумм полученной частичной оплаты, в счет которой в налоговом периоде товары не отгружались (работы не выполнялись, услуги не оказывались), вычетам в этом налоговом периоде не подлежат (письмо Министерства финансов Российской Федерации от 25 февраля 2009 года N 03-07-10/04 и письмо Федеральной налоговой службы от 20 июля 2011 года N ЕД-4-3/11684).

В силу непосредственного указания пункта 6 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты сумм налога на добавленную стоимость, исчисленных налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). При этом не предполагается возможность изменения срока восстановления сумм налога на добавленную стоимость, принятого к вычету в отношении авансовых платежей, с переходом на налоговый период, следующий за налоговым периодом, в котором соответствующие гражданско-правовые обязательства были фактически исполнены.

Организационные же дефекты в экономической деятельности налогоплательщика не могут служить поводом для неисполнения налоговой обязанности.

Суд кассационной инстанции отклоняет приведенные в кассационной жалобе доводы, поскольку они не опровергают выводы судебных инстанций, а повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судами, свидетельствуют о несогласии заявителя с выводами судов, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, которым дана надлежащая правовая оценка. Несогласие заявителя с их оценкой и иная интерпретация, неправильное толкование им норм закона, не означают судебной ошибки (ст. 71 АПК РФ).

Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (ч. ч. 1, 3 ст. 286 АПК РФ).

Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (ч. 2 ст. 287 АПК РФ).

Судебными инстанциями правильно применены нормы материального права, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам.

Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с ч. 4 ст. 288 АПК РФ основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 284, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 25.03.2021 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021 по делу N А40-251736/2020 - оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Председательствующий судья

Ю.Л. Матюшенкова

Судьи

А.А. Дербенев О.В. Каменская