Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 июля 2012 г. N 09АП-16733/12 (ключевые темы: налоговая выгода - прямые расходы - косвенные расходы - федеральные единичные расценки - протокол допроса)

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 июля 2012 г. N 09АП-16733/12

 

г. Москва

 

12 июля 2012 г.

Дело N А40-135476/11-99-580

 

Резолютивная часть постановления объявлена 09 июля 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 июля 2012 года.

 

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Л.Г. Яковлевой,

Судей Е.А. Солоповой, Т.Т. Марковой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "ПАРКНЕФТЬ" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.04.2012 по делу N А40-135476/11-99-580, принятое судьей Г.А. Карповой, по заявлению ООО "ОКЗ РусХолдинг", ООО "ПАРКНЕФТЬ" (ОГРН 1067746424790, 107996, г.Москва, ул. Садовая-Черногрязская, д.8/23, стр. 1) к ИФНС России N 1 по г. Москве (ОГРН 1047701073860; 105064, г. Москва, ул. Земляной Вал, д. 9) о признании недействительным решения в части;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Григорьев А.С. по дов. N 136 от 26.12.2011, Кирова Н.И. по дов. N 107 от 01.06.2012, Покаместов А.В. по дов. N 131 от 21.12.2011

от заинтересованного лица - Усачев К.А. по дов. N 06-12/44 от 29.07.2011

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ОКЗ РусХолдинг" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решение ИФНС России N 1 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 09.09.2011 N 403 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налогов, пеней, штрафов в общей сумме 58 544 118 руб., из которых налог на прибыль в размере 31 767 462 руб., налог на добавленную стоимость в размере 14 268 536 руб., начисление пени по налогу на прибыль в размере 6 039 517 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 4 861 091 руб., штрафа по налогу на прибыль в размере 903 179 руб., штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 704 333 руб.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции ООО "ОКЗ РусХолдинг" переименовано на ООО "ПАРКНЕФТЬ".

Решением Арбитражного суда города Москвы от 23.04.2012 в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.

Заинтересованное лицо представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу общества - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции считает, что решение арбитражного суда подлежит отмене, а апелляционная жалоба удовлетворению, исходя из следующего.

Материалами дела установлено, что с 30.11.2010 по 24.06.2011 инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 гг.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 30.06.2011 N 527 и, с учетом возражений налогоплательщика, вынесено решение от 09.09.2011 N 403 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 607 512 руб., начислены пени по состоянию на 09.09.2011 в размере 10 910 378 руб., предложено уплатить недоимку в размере 46 057 814 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением УФНС России по г. Москве от 22.11.2011 N 21-19/113123 решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Заявитель оспорил решение инспекции в судебном порядке в части доначисления налогов, пеней, штрафов в общей сумме 58 544 118 руб., из которых налог на прибыль в размере 31 767 462 руб., налог на добавленную стоимость в размере 14 268 536 руб., начисление пени по налогу на прибыль в размере 6 039 517 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 4 861 091 руб., штрафа по налогу на прибыль в размере 903 179 руб., штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 704 333 руб.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции не полностью установлены все обстоятельства по делу и им не дана надлежащая правовая оценка.

В обоснование своих требований общество указало, что правомерно применило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и уменьшило налогооблагаемую прибыль по взаимоотношениям с субподрядчиками ООО "Аскана", ООО "МедиаСтар", ООО стройСити". В соответствии со ст.ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ обществом представлены налоговому органу все необходимые документы для проверки, однако инспекцией необоснованно отказано в налоговых вычетах по НДС и принятии расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу для исчисления налога на прибыль.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция приводит доводы, аналогичные содержащимся в оспариваемом решении и заявленным в суде первой инстанции.

Инспекция указала, что деятельность общества по взаимоотношениям с субподрядчиками ООО "Аскана", ООО "МедиаСтар", ООО стройСити" направлена на получение необоснованной налоговой выгоды. В подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и обоснованности расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, общество представило первичные документы, подписанные неустановленными лицами, допрошенные в качестве свидетелей руководители организаций контрагентов отрицают свою причастность к созданию и деятельности этих организаций, в том числе к наличию договорных отношений и подписанию документов по взаимоотношениям с заявителем. У контрагентов отсутствуют необходимые ресурсы для выполнения работ, указанных в документах, организации не находятся по месту нахождения, не уплачивают налоги, имеют признаки фирм-однодневок.

Вместе с тем, инспекция не оспаривает реальность выполнения работ, но считает, что работы были выполнены силами самого общества.

Данные доводы судом апелляционной инстанции отклоняются.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в проверяемом периоде общество осуществляло строительные работы.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, а также для перепродажи.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пп. 3, 6-8 ст. 171 НК РФ, при условии принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), а также имущественных прав и наличия соответствующих первичных документов.

Таким образом, основаниями для включения в состав налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость, предъявляемых продавцом, являются:

- принятие товаров (работ, услуг), а также имущественных прав к учету при наличии соответствующих первичных документов;

- приобретение товаров (работ, услуг), а также имущественных прав для операций, подпадающих под обложение налогом на добавленную стоимость, или для перепродажи;

- предъявление счета-фактуры, оформленного в соответствии с положениями пп. 5 и 6 ст. 169 НК РФ.

Предъявленные заявителем в подтверждение права на налоговый вычет документы, выставленные ООО "Аскана", ООО "МедиаСтар", ООО "СтройСити" и отраженные в книгах покупок за соответствующие периоды, оформлены с соблюдением требований ст. 169 НК РФ и Приложения N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. Претензий по оформлению счетов-фактур с указанными контрагентами инспекцией не заявлено.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.06.2010 N 17684/09 указал, на то, что документы от имени контрагентов налогоплательщика подписаны лицами, отрицающими их подписание и наличие у них полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о них как о руководителях в Едином государственном реестре юридических лиц), не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учете расходов для целей налогообложения.

Перечисление денежных средств спорным контрагентам осуществлялось со стороны заявителя, в том числе безналичным путем, товары (работы, услуги) оприходованы на соответствующих счетах бухгалтерского учета и впоследствии сданы заказчику, это свидетельствует о том, что сделка одобрена организацией, даже если документы по ней подписаны неуполномоченным лицом (ст. 183 ГК РФ, п. 5 Информационного письма Президиума ВАС от 23.10.2000 N 57).

Согласно постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах контрагентов в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Заключая сделки с контрагентами, заявитель проявил должную осмотрительность, поскольку затребовал копии учредительных документов ООО "Аскана", ООО "МедиаСтар" и ООО "СтройСити" (устав, свидетельство о государственной регистрации, свидетельство о постановке на налоговый учет, решение о создании компании и назначении генерального директора, приказы о назначении генерального директора и главного бухгалтера). Кроме того, заявитель также затребовал выписки из ЕГРЮЛ в отношении спорных контрагентов, на которых указана дата выдачи до заключения соответствующих с ними договоров, что дополнительно свидетельствует о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагентов. Кроме того, учредительные и регистрационные документы организаций-контрагентов в установленном законом порядке недействительными не признаны. При таких обстоятельствах сведения, содержащиеся в ЕГРЮЛ, являются достоверными и оснований для сомнений в недобросовестности контрагентов, сведения о которых содержатся в ЕГРОЮЛ, у заявителя не имелось.

Кроме этого, заявителем было представлено нотариально заверенное заявление гражданина Бахвалова Виктора Викторовича, в котором он подтверждает, что являлся учредителем, руководителем и главным бухгалтером ООО "СтройСити".

Таким образом, вывод инспекции о том, что представленные заявителем в подтверждение произведенных расходов документы не отвечают установленным законом требованиям и не подтверждают реальность совершения операций по приобретению товаров (работ, услуг) у названных контрагентов и не могут служить основанием для принятия данных расходов, является необоснованным.

Налоговый орган не указал ни одного довода, который бы свидетельствовал о том, что заявитель знал или должен был знать о неисполнении вышеуказанными контрагентами своих налоговых обязанностей, а также, что в процессе своей финансово-хозяйственной деятельности заявителю было известно о нарушениях, допущенных контрагентами (в частности, неотражении в бухгалтерской/налоговой отчетности финансовых операций, непредставление контрагентами отчетности в налоговые органы по месту своей регистрации), что в силу правовой позиции, изложенной в п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 могло бы являться основанием для отказа в признании вычетов по НДС.

Аналогичная позиция содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09.

Таким образом, заявитель не может нести ответственность за действия (или бездействия) своих контрагентов, так как налоговым законодательством не предусмотрен контроль налогоплательщика за деятельностью своих деловых партнеров.

Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов. Право на налоговый вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций.

Инспекцией также не представлено доказательств совершения заявителем и вышеуказанными контрагентами согласованных действий, направленных исключительно на создание условий для получения налоговой выгоды, и наличия у налогоплательщика умысла, направленного на незаконное изъятие сумм НДС из бюджета.

Обстоятельства, указанные инспекцией, не могут являться основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС, в связи с тем, что каждый налогоплательщик самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей и независимо друг от друга, пользуется своими правами, в том числе правом на налоговые вычеты по НДС. Налогоплательщик не несет ответственности за действия (или бездействия) третьих лиц.

Согласно правовой позиции, изложенной в п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В п. 10 данного постановления указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Аналогичная позиция выражена в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-0, в котором указано, что налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость и отнесения затрат на расходы при исчислении налога на прибыль требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров.

Обязанность налогового органа по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта предполагает представление суду сведений, с бесспорностью подтверждающих, что действия налогоплательщика направлены именно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый орган не представил суду соответствующих доказательств, а также не устанавливает обстоятельств, свидетельствующих об искусственном создании заявителем совместно с его контрагентами условий для получения необоснованной налоговой выгоды.

Обоснованность налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и правомерность отнесения затрат в состав расходов по налогу на прибыль подтверждена представленными заявителем в налоговый орган первичными документами.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Доказательств отсутствия реальных хозяйственных операций инспекцией не представлено.

В отношении ООО "Аскана" Арбитражный суд г. Москвы признал обоснованными выводы инспекции о необоснованности получения налоговой выгоды обществом в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли и применения налоговых вычетов по НДС на основании: протокола допроса генерального директора заявителя; заключения эксперта; данных о движении денежных средств по расчетному счету; сведений о не представлении налоговой отчетности; об отсутствии штатной численности и сведений об имуществе контрагента.

Данные доводы судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим основаниям.

Представленные данные не доказывают, что ООО "Аскана" фактически не выполняла своих обязательств по договору от 04.05.2007 N ПСФ-12/П-166.

Судом первой инстанции были сделаны выводы о "нереальности" выполнения работ со стороны ООО "Аскана" без учета рассмотрения фактических обстоятельств выполнения работ и рассмотрения "косвенных документов", подтверждающих их осуществление со стороны ООО "Аскана", например: пропуска работников ООО "Аскана", работавших на строительной площадке, не были допрошены ответственные лица заявителя, находившиеся на территории штаба-строительства, взаимодействовавшие с указанным субподрядчиком, представители Ростехнадзора, принимавшие работы. Вместе с тем обязанность по доказыванию указанных обстоятельств лежит на налоговом органе. Таким образом, Арбитражным судом г. Москвы не исследована возможность фактического выполнения работ по устройству городка и временных сооружений на объекте строительства субподрядной организацией ООО "Аскана".

Кроме того, судом первой инстанции не верно дана оценка факту отсутствия в материалах Средне-Поволжского управления Ростехнадзора формы КС-14. Работы, выполненные ООО "Аскана", относились к не титульным зданиям и сооружениям, и поэтому (согласно правил заполнения формы КС-14) на них не оформляется указанная форма КС-14. Из этого следует, что отсутствие информации в данной форме по ООО "Аскана" не может служить основанием для выводов о том, что работы ООО "Аскана" не выполнялись.

ООО "Аскана" выполняла работы на ЛПДС "Самара" (Линейная производственная диспетчерская станция, место нахождения объекта: Самарская обл., п. Просвет) в период с 04.05.2007 г. по 31.05.2007 г., что подтверждается Договором от 04.05.2007 N ПСФ-12/П-166 (т. 3 л. 28-36) и Актом о приемке выполненных работ (т. 3 л. 39-40).

В указанный период в обособленном подразделении заявителя в поселке Просвет Самарской области, работало 67 работников, из которых только 32 работника относились к рабочим специальностям (18 монтажников, 9 сварщиков, 3 стропальщика, 2 разнорабочих). Остальные работники относились к руководящему, инженерно-техническому и обеспечивающему составу.

ООО "Аскана" согласно Акта о приемке выполненных работ (т. 3 л. 39-40) выполнило следующие работы: разработка грунта с погрузкой на автомобили-самосвалы в объеме 7046 м3, устройство подстилающих и выравнивающих слоев оснований из песка и щебня в объеме 9838,8 м3, устройство дорожных покрытий из сборных ж/б плит в объеме 485,18 м3, прокладка кабеля до 35 кВ в трубах 1320 м., установка 15 ламп, бурение скважин в объеме 40 м3, устройство опор (свай) из монолитного ж/б в объеме 11 м3, устройство 18 траверсов на опорах и устройство 2,1 км провода на опорах.

Фактическое выполнение указанных работ не оспаривается инспекцией и установлено судом первой инстанции.

Расчет видов и объемов выполненных работ согласно Федеральным единичным расценкам на строительные работы ФЕР 81-02-2001: Сборник N 1 расценка ФЕР 01-01-013-14 показывает, что для выполнения работ OQO "Аскана" необходимо 25 работников рабочих специальностей (4025,07 чел. часов/8 час. раб. времени/22 раб. дня), из них 11 разнорабочих (1873,00 чел. час/8 час. раб. времени/22 раб. дня), 4 электромонтажника (668,91 чел. час/8 час раб. времени/22 раб. дня) и 9 механизаторов (1483,16 чел. час/8 час. раб. времени/22 раб. дня).

Имея 2-х разнорабочих и ни одного механизатора, без экскаваторов, бульдозеров, автопогрузчиков, автогрейдеров, дорожных катков, кранов, битумных передвижных котлов, бортовых автомобилей не возможно выполнить объемы работ ООО "Аскана", указанные в Акте о приемке выполненных работ (т. 3 л. 39-40).

Таким образом, в связи с отсутствием соответствующих трудовых и материальных ресурсов заявитель не мог самостоятельно выполнить работы по устройству городка и временных сооружений на ЛПДС "Самара" без привлечения субподрядной организации ООО "Аскана".

В отношении ООО "МедиаСтар" Арбитражный суд г. Москвы признал обоснованными выводы инспекции о необоснованности получения налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли и применения налоговых вычетов по НДС на основании отсутствия данных о транспорте и недвижимости, а также отсутствие организации по месту регистрации. Обследование проведено инспекцией после даты ликвидации организации ООО "МедиаСтар" (ликвидирована 05.03.2011).

Данные доводы судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим основаниям.

Почерковедческая экспертиза подписей на документах во взаимоотношениях заявителя и ООО "МедиаСтар" не проводилась.

Выписка по расчетному счету ООО "МедиаСтар" свидетельствует о реальном характере деятельности компании. Поступление и списание денежных средств с расчетного счета соответствуют друг другу. Довод о том, что ООО "МедиаСтар" является "фирмой-однодневкой" потому, что находилась во взаимоотношениях с ООО "СтройИнтер" и ООО "Экосервис" является не состоятельным. Приведенные доказательства о признаках "фирм-однодневок" у ООО "СтройИнтер" и ООО "Экосервис" не являются доказательством того, что ООО "МедиаСтар" не осуществляло реальной хозяйственной деятельности. В этой связи, вывод Арбитражного суда г. Москвы об отсутствии перечисления денежных средств ООО "МедиаСтар" субподрядчикам представляется не верным.

Инспекцией не была проверена информация генерального директора заявителя о том, что техника и специально обученный персонал ООО "МедиаСтар" находился на строительной площадке, а также не предоставлено никаких доказательств в подтверждении или опровержении данной позиции. Инспекцией, в рамках контрольных мероприятий, не были запрошены документы, подтверждающие фактическое выполнение работ, а именно: журналы об ознакомлении работников субподрядной организации с регламентами заказчика, копии квалификационных удостоверений сотрудников ООО "МедиаСтар" на право производства специальных (огневых) работ; не запрошены сведения о наличии СДС "Транссерт", действующей в рассматриваемый период в ОАО АК "Транснефть".

Довод о том, что в ООО "МедиаСтар" отсутствовал персонал не подкреплено доказательствами. Судом первой инстанции не принято во внимание наличие у ООО "МедиаСтар" лицензии, которая свидетельствует о наличие необходимого подготовленного персонала в организации на выполнение соответствующего вида работ (т. 7 л. 15).

Судом первой инстанции неверно дана оценка факту отсутствия в материалах Средне-Поволжского управления Ростехнадзора формы КС-14. Отсутствие форм КС-14 на возведенные РВСП-20000мЗ (резервуар вертикальный стальной со стационарной стальной крышей и алюминиевым понтоном) свидетельствует лишь о том, что заказчик ОАО "Приволжснефтепровод" не оформил данные объекты в эксплуатацию. По договору обязательства по выполнению работ завершаются оформлением акта по форме КС-11.

Форма журнала учета выполненных работ КС-ба между заказчиком ОАО "Стройтрансгаз" и подрядчиком ООО "ПАРКНЕФТЬ" не предусматривает выделения работ субподрядных и субсубподрядных организаций. Инспекции, в ходе контрольных мероприятий, надлежало запросить формы журнала учета выполненных работ КС-ба между подрядчиком ООО "ПАРКНЕФТЬ" (до переименования ООО "ОКЗ РусХолдинг") и субподрядной организацией ООО "МедиаСтар", которые имеются у заявителя, которые подтверждают фактическое выполнение работ со стороны ООО "МедиаСтар".

ООО "МедиаСтар" выполняло работы на ЛПДС "Самара" в период с 01.10.2007 по 31.10.2007 гг., что подтверждается Контрактом от 10.09.2007 N 401 (т. 1 л. 120-135) и Актами о приемке выполненных работ (т. 1 л. 144-147).

В указанный период в обособленном подразделении заявителя в поселке Просвет Самарской области, работало 140 работников, из которых только 88 работников относились к рабочим специальностям (43 монтажников, 38 сварщиков, 4 стропальщика, 3 разнорабочих). Остальные работники относились к руководящему, инженерно-техническому и обеспечивающему составу.

ООО "МедиаСтар" согласно Актов о приемке выполненных работ (т. 1 л. 144-147) выполнило следующие работы на четырех резервуарах РВСП-20000мЗ N N 1, 2, 16, 27: сборка и установка стальных конструкций резервуаров, устройство и разборка подмостей, сборка листовых конструкций массой свыше 0,5 т., монтаж уплотняющего затвора, гидравлические испытания.

Фактическое выполнение указанных работ не оспаривается инспекцией и установлено судом первой инстанции.

Расчет видов и объемов выполненных работ на одном резервуаре 20 000 м3 по Федеральным единичным расценкам на строительные работы ФЕР 81-02-2001: Сборник N 9 расценка ФЕР 09-02-013-08 показывает, что для выполнения работ ООО "МедиаСтар" необходимо 97 работников (17 812,85 чел. часов/8 час. раб. времени/23 раб. дня), из них 84 работника монтажных специальностей (15517,32 чел. час/8 час. раб. времени/23 раб. дня) и 13 механизаторов (2295,53 чел. час/8 час. раб. времени/23 раб. дня).

Для работы на 4-х резервуарах РВСП-20000мЗ N N 1. 2. 16. 27 на ЛПДС "Самара" соответственно необходимо 388 работников, из них 336 работников монтажных специальностей и 52 механизатора.

Указанные потребности в трудовых ресурсах превосходят общую штатную численность заявителя (т. 9 л. 1-37).

Таким образом, в связи с отсутствием необходимых трудовых ресурсов, а также отсутствием необходимого количества строительной техники заявитель не мог самостоятельно выполнить монтаж понтонов на РВСП-20000мЗ N N 1, 2, 16, 27 на ЛПДС "Самара" без привлечения субподрядной организации ООО "МедиаСтар".

В отношении ООО "СтройСити" Арбитражный суд г. Москвы признал обоснованным довод инспекции о необоснованности получения налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли и применения налоговых вычетов по НДС на основании протокола допроса генерального директора заявителя и заключения эксперта.

Данные доводы судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим основаниям.

Судом первой инстанции не принято во внимание письмо ОАО Стройтрансгаз" (исх. N 05/6944 от 19.08.2011 (т. 7 л. 15) об отсутствии необходимости согласования ООО "СтройСити" в качестве субподрядной организации и поэтому вывод Арбитражного суда г. Москвы о том, что отсутствие согласования субподрядной организации по договору с заказчиком, может рассматриваться как отсутствие субподрядной организации на объекте. Согласно письму Приокского Управления Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору журнал учета выполненных работ (форма КС-ба) не предполагает включение работ не предусмотренных графиком выполнения работ (титульные работы, указанные в проекте и договоре), к которым относиться устройство площадки под строительный городок, выполненные ООО "СтройСити".

ООО "СтройСити" выполняло работы на БТС II НПС-7 (Балтийская трубопроводная система, нефтеперекачивающая станция, место нахождения объекта: Новгородская обл., с. Медведь) в период с 01.09.2009 по 30.09.2009 гг., что подтверждается Контрактом от 28.08.2009 N 325 (т. 3 л. 48-78) и Актом о приемке выполненных работ (т. 3 л. 81).

В период до 17.09.2009 г. на объекте в командировке находились два человека заявителя: начальник участка Шишкин А.А. и диспетчер Нестеренко А.А.

17.09.2009 г. Межрайонной ИФНС России N 2 по Новгородской области было поставлено на учет обособленное подразделение заявителя по адресу: Новгородская обл., Шимский р-н, с. Медведь, ул. Саши Куликова, 115 к. 5.

С указанного времени заявитель начал формировать штат для выполнения работ на НПС-7. Среднесписочная численность работников обособленного подразделения в сентябре 2009 г. составила 9 человек. К концу сентября 2009 г. (срок окончания работ ООО "СтройСити") в обособленное подразделение было принято на работу 24 человека, из них 6 работников рабочих специальностей (5 монтажников и 1 электрогазосварщик). Остальные работники относились к руководящему, инженерно-техническому и обеспечивающему.

ООО "СтройСити" согласно Акта о приемке выполненных работ (т. 3 л. 81) выполнило значительный объем работ по устройству песчаного и щебенчатого основания под строительный городок.

Фактическое выполнение указанных работ не оспаривается инспекцией и установлено судом первой инстанции.

Расчет видов и объемов выполненных работ по Федеральным единичным расценкам на строительные работы ФЕР 81-02-2001: Сборник N 8 расценка ФЕР 08-01-002-02 показывает, что для выполнения работ ООО "СтройСити" необходимо 297 работников (52 186,40 чел. часов/8 час. раб. времени/22 раб. дня), из них 250 работников рабочих специальностей (15517,32 чел. час/8 час. раб. времени/22 раб. дня) и 46 механизаторов (8200,72 чел. час/8 час. раб. времени/22 раб. дня).

Не имея разнорабочих и механизаторов, без одноковшовых погрузчиков, передвижных компрессоров, пневматических трамбовщиков не возможно выполнить объемы работ ООО "СтройСити", указанные в Акте о приемке выполненных работ (т. 3 л. 81).

Таким образом, в связи с отсутствием соответствующих трудовых и материальных ресурсов заявитель не мог самостоятельно выполнить работы по устройству площадки под строительный городок на НПС-7 без привлечения субподрядной организации ООО "СтройСити".

При этом, согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума от 20.11.2007 N 9893/07 для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по выполнению работ и оказанию услуг. Инспекцией не опровергнут факт реального выполнения работ, услуг организациями-контрагентами и их оплата заявителем. Сам факт уплаты НДС заявителем по спорным сделкам налоговым органом не оспаривается.

Обязанность инспекции по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного правового акта предполагает представление суду сведений, с бесспорностью подтверждающих, что действия налогоплательщика направлены именно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Указанная правовая позиция ВАС РФ неоднократно находила свое отражение в постановлениях Президиума ВАС РФ. Постановление Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 N 9893/07 указывает на недопустимость формального подхода к налоговым правоотношениям, без исследования реальности хозяйственных операций и представления налоговым органом доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09 определяет, что вывод о недостоверности первичных документов, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах контрагентов в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной. Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17684/09 содержит правовую позицию, в соответствии с которой, при отсутствии доказательств, того, что хозяйствующий субъект действовал без должной осмотрительности, а также, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующих договоров знал или должен был знать об указании контрагентами недостоверных сведений или о подложности представленных документов, то обстоятельство, что документы, подтверждающие исполнение соответствующих сделок, от имени контрагентов налогоплательщика подписаны лицами, отрицающими их подписание и наличие у них полномочий руководителя (со ссылкой на недостоверность регистрации сведений о них как о руководителях в Едином государственном реестре юридических лиц), не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учете расходов для целей налогообложения.

Суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемом случае инспекцией не представлено доказательств совокупности обстоятельств, предусмотренных постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", а именно отсутствия реальности хозяйственных операций между заявителем и его спорными контрагентами.

Налоговым органом и судом первой инстанции установлено, что спорные работы в действительности выполнены. То есть фактическое выполнение работ установлено и не оспаривается. Свои доводы о получении необоснованной налоговой выгоды по этим работам налоговый орган строит на предположениях о том, что работы выполнены самим заявителем.

Факт выполнения работ налоговым органом и судом не оспаривается, выполненные работы подтверждены необходимыми первичными документами, следовательно, эти работы осуществлялись контрагентами, обратного налоговым органом не доказано.

Налоговый орган ссылается на свидетельские показания, но не учитывает, что в обязанности сварщика или монтажника не входит выяснение вопроса о том, какая еще субподрядная организация работает на объекте одновременно с ним. Таким образом, ставить подобные свидетельские показания в основу принимаемого решения по данному спору недопустимо.

Кроме того, Арбитражным судом г. Москвы делается вывод об отсутствии реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами на основании того, что в договоре с заказчиком было оговорено привлечение субподрядчиков, однако, в соответствии с представленными в ходе проведения проверки документами и со слов генерального директора заявителя, ООО "Аскана", ООО "МедиСтар" и ООО "СтройСити" в этих списках не было. По мнению суда апелляционной инстанции данный факт не может являться доказательством об отсутствии реальных хозяйственных операций, кроме нарушения заявителем своих договорных обязательств.

Таким образом, на основании вышеизложенного заявитель при совершении сделок с ООО "Аскана", ООО "МедиаСтар" и ООО "СтройСити" действовал добросовестно и с должной осмотрительностью и выполнил все требования, установленные налоговым законодательством для предъявления к налоговому вычету сумм налога на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Заявитель в качестве документального подтверждения реальных затрат представил в налоговый орган все необходимые документы.

Следовательно, заявитель обоснованно применил право, предусмотренное статьями 247 и 252 НК РФ на уменьшение полученных доходов на величину произведенных расходов по оплате выполненных работ, оказанных услуг контрагентами. Данные затраты являются экономически оправданными и документально подтвержденными.

Согласно п. 6 ст. 108 НК РФ, лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Для того, чтобы привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности за налоговое правонарушение, необходимо установить его вину в форме умысла или неосторожности.

В постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Выводы инспекции о наличии обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности общества как налогоплательщика, к которым инспекцией отнесены результаты встречных проверок контрагентов, являются несостоятельными. Инспекцией не доказан факт того, что заявитель знал, или должен был знать об указанных в решении обстоятельствах.

Налоговое законодательство не обязывает налогоплательщика контролировать соблюдение законодательства о налогах и сборах его поставщиками, проводить графологическую экспертизу подписей на первичных документах, иными способами проверять добросовестность контрагентов.

Заявитель проявил должную осмотрительность и сделал все возможное, чтобы убедиться в правоспособности своих контрагентов и правомочности их представителей.

Пунктом 1 ст. 2 ГК РФ установлено, что гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Таким образом, совершая сделки с данными контрагентами и представляя документы, подтверждающие расходы по указанным сделкам заявитель действовал в полном соответствии с требованиями законодательства РФ.

Согласно ст. 107 НК РФ налоговый орган обязан доказать виновность налогоплательщика. При этом, неустранимые сомнения в виновности организации, толкуются в пользу налогоплательщика.

В данном случае, договоры исполнены, денежные средства перечислены по договору. Результаты встречных проверок контрагентов, на которые ссылается инспекция, не подтверждают недобросовестность общества, наличие согласованности с контрагентами и не опровергают реальность осуществления хозяйственных операций.

Кроме того, судом первой инстанции при рассмотрении дела были сделаны выводы о недобросовестности заявителя и получении им необоснованной налоговой выгоды на основании протоколов допросов сотрудников заявителя, произведенных инспекцией после окончания налоговой проверки и вынесения решения по ее результатам (т. 10 л 1-59, т. 9 л. 57-150, т. 7 л. 114-117).

Допрошенные работники не относились к категории лиц, уполномоченных вступать в отношения с контрагентами от имени организации по вопросам осуществления строительного контроля, подписания исполнительной документации, актов выполненных работ или договоров. Указанными полномочиями наделены в соответствии со ст. 40 Федеральный закон от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", Уставом Общества единоличный исполнительный орган общества, а также представители, действующие на основании доверенности (ст. 185 ГК РФ).

Вместе с тем, кроме договоров заключенных с ООО "МедиаСтар", ООО "Сити Строй" и ООО "Аскана" имеются договоры с другими субподрядными организациями, выполнявшими работы на объекте ЛПДС "Самара", например: ООО "НПЦ "Протеке" (т. 7 л. 38-42), ООО "СК "БИН" (т. 7 л. 43-49, 55-56), ООО "Волгоэнергострой" (т. 7 л. 49-51), ООО "УМ "Нижегородское" (т. 7 л. 55-56), ООО "Димакс" (т. 7 л. 18-21), ЗАК ООО "Амерко Интернешенел Лимитед" (т. 7 л. 22-31), ООО "БОС Плюс" (т. 7 л. 32-34), ООО "ТЕХНОЛОГИЯ" (т. 7 л. 35-37).

Суд в качестве доказательств по делу принял показания свидетелей: Яценко К.В., Веретенникова А.С., Брусенцева В.А., Бурамских В.Н., Раковича А.И., Петрова А.Н. и иных лиц. Ни одному из указанных свидетелей не были заданы конкретные вопросы по выполненным и принятым работам по актам КС-2 (т. 3 л. 39-40, т. 1 л. 144-147).

Арбитражный суд г. Москвы ссылаясь на протокол допроса свидетеля Яценко К.В. приходит к выводу о том, что свидетель непосредственно осуществлял работы по устройству городка. Однако, представленный протокол допроса свидетельствует об обратном. Должностные обязанности дефектоскописта 4 разряда Лаборатории неразрушающего контроля Яценко К.В. заключались в проведении работ по неразрушающему контролю сварных соединений металлоконструкций и трубопроводов. Устройство городка и временных сооружений на ЛПДС "Самара" в свою очередь связано с выполнением земляных и погрузочно-разгрузочных работ, отсыпкой и уплотнением песка и щебня, укладкой плит или т.п. (т. 3 л. 39-40). Указанные виды работ не соответствуют профессии и должности опрошенного свидетеля К.В. Яценко, поэтому неинформированность свидетеля о наличие субподрядной организации является очевидной.

Налоговым органом, в период проведения налоговой выездной проверки с 20.12.2010 по 06.05.2011, не предпринято своевременных мер по направлению запросов и проведению допросов бывших работников заявителя. Инспекцией, в нарушение действующего законодательства после вынесения оспариваемого решения 09.09.2011 лишь в марте 2012 года направлено 229 запросов по проведению допросов физических лиц, работавших у заявителя в 2007 году, в различные налоговые органы Российской Федерации, в частности: МИФНС России N 16 по Самарской области, ИНФС России по г. Крымску Краснодарского края, МИФНС России N3 по Республике Марий Эл и т.д.

Проведение дополнительных мероприятий налогового контроля после вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки противоречит п.п. 1 и 4 ст. 82, ст. 89, ст. 90, п. 6 ст. 100.1 НК и является грубым нарушением прав налогоплательщиков.

Судебная практика исходит из того, что документы, к которым относятся и протоколы допросов свидетелей, полученные за рамками налоговой проверки, в нарушение установленной процедуры сбора доказательств правонарушения, не могут быть признаны допустимыми, если налоговый орган не предпринимал своевременных мер для получения доказательств в ходе проверки налогоплательщика (постановления ФАС Московского округа от 23.03.2010 N КА-А40/2387-10 по делу N А40-92684/09-114-594, ФАС Московского округа от 01.06.2011 N КА-А40/4191-11 по делу N А40-71024/10-112-360, Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 N 3355/07, ФАС Московского округа от 23.09.2010 N КА-А40/11018-10 и др.).

В этой связи, ссылки Арбитражного суда г. Москвы на протоколы допросов, полученных в нарушении порядка установленного ст. 90 НК РФ, являются недопустимыми доказательствами в соответствии с ч. 3 ст. 64 АПК РФ и не могут быть рассмотрены во взаимосвязи с прочими доказательствами по делу.

Довод инспекции о том, что материальные и трудовые ресурсы заявителя позволяют самостоятельно осуществлять спорные работы носит голословный характер и не подкреплен доказательствами.

В обосновании своей позиции инспекция указывает на общую штатную численность работников заявителя, со ссылкой на штатное расписание за 2007-2009 гг. (т.9 л.д. 1-37).

Однако инспекция и суд первой инстанции не учитывают период выполнения работ по спорным договорам, распределение производственных сил заявителя в различных регионах по объектам строительства, а также наличие у заявителя административно-хозяйственных подразделений. Штатное расписание также не позволяет сделать однозначный вывод, какие утвержденные в штатном расписании единицы заняты работниками, а какие вакантны.

Довод инспекции о том, что все свидетели показали, что на объекте велись работы исключительно силами и средствами заявителя не соответствует действительности.

В материалах дела кроме спорных договоров с ООО "МедиаСтар", ООО "Сити Строй" и ООО "Аскана" приобщены в качестве доказательств выполнения работ другими субподрядными организациями договоры с ООО "НПЦ "Протеке" (т. 7 л. 38-42), ООО "СК "БИН" (т. 7 л. 43-49, 55-56), ООО "Волгоэнергострой" (т. 7 л. 49-51), ООО "УМ "Нижегородское" (т. 7 л. 55-56), ООО "Димакс" (т. 7 л. 18-21), ЗАК ООО "Амерко Интернешенел Лимитед" (т. 7 л. 22-31), ООО "БОС Плюс" (т. 7 л. 32-34), ООО "ТЕХНОЛОГИЯ" (т. 7 л. 35-37).

О работниках из Болгарии и Хорватии ЗАК ООО "Амерко Интернешенел Лимитед" в протоколе допроса вспоминает электромонтер Бойко В.А. (т. 9 л. 149), электросварщик Нестеров А.В. (т. 10 л. 8), о работниках ООО "СК "БИН" вспоминает инженер ПТО Слугина Т.Н. (лист 11 том 10), электромонтер Савинов Г.С. (т. 10 л. 14).

Допрошенные работники не относились к категории лиц, уполномоченных вступать в отношения с контрагентами от имени организации по вопросам подписания договоров, осуществления строительного контроля, оформления исполнительной документации и актов выполненных работ.

Многие допрошенные прямо указывают, что они работали с работниками заявителя и взаимодействие с работниками других организаций не входило в их обязанности (т. 9 л. 66, 74, 96, 100, т. 10 л. 2, 26, 29, 36, 48).

Ряд допрошенных работников были приняты на работу после выполнения работ спорными контрагентами. Например, Петров Александр Николаевич принят на работу заявителем 16.07.2007, Моисеев Дмитрий Александрович - 10.07.2007, Мартынов Александр Сергеевич - 10.07.2007. В то время как ООО "Аскана" выполнило и сдало работы 31.05.2007, что подтверждается Актом о приемке выполненных работ (т. 3 л. 39-40) и не оспаривается инспекцией.

В этой связи, Инспекция неверно трактует ответ допрошенных на вопрос о работе совместно с работниками спорных контрагентов "не помню" или "не знаю", как утвердительный ответ об отсутствии работников спорных контрагентов на строительной площадке.

Инспекция приводит доводы о недобросовестности организаций, не имеющих отношения к заявителю, при отсутствии их аффилированности и взаимозависимости с последним, что не может являться основанием для признания направленности действий заявителя на получение налоговой выгоды, и, соответственно, не может являться законным основанием для отказа в возмещении НДС, при подтверждении факта произведенных затрат.

То обстоятельство, что контрагенты общества не находятся по адресу, указанному в учредительных документах, не представляют отчетность и документы по требованию, само по себе не свидетельствует о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды и не является основанием для отказа в признании расходами в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и возмещении НДС, уплаченного в составе стоимости выполненных работ.

Как усматривается из представленных в материалы дела счет-фактур, выставленных в адрес заявителя, данные счета-фактуры соответствуют требованиям п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, оплата по данным счетам-фактурам подтверждена выписками банков и отражена в оспариваемом решении, в связи с чем заявителем правомерно заявлен налоговый вычет по НДС по операциям со спорными субподрядчиками.

Таким образом, доначисление налогов, соответствующих пени и штрафных санкций налоговым органом необоснованно.

Ссылка суда первой инстанции на положения ст. 706 ГК РФ в обоснование обязанности заявителя проверки и установления информации о деятельности субподрядчиков, необоснованна.

Указанная позиция находит подтверждение в судебной практике (Постановление ФАС Московского округа от 28.09.2010 N КА-А41/11309-10).

Довод инспекции о том, что налогоплательщиком нарушен установленный НК РФ обязательный порядок обжалования решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган (УФНС России по г. Москве) несостоятелен.

Закон не содержит требований к содержанию апелляционной жалобы, которую налогоплательщик подает в вышестоящий налоговый орган. Нет в законе и указания на то, в каком объеме вышестоящим налоговым органом должна быть проверена законность оспариваемого решения.

Согласно позиции ВАС РФ вышестоящий налоговый орган не связан доводами налогоплательщика, изложенными в апелляционной жалобе, и обязан проверить законность решения инспекции в полном объеме (постановление Президиума ВАС РФ от 19.04.2011 N 16240/10). Обязательный досудебный порядок обжалования считается соблюденным в отношении решения в целом, а не отдельных его частей, против которых налогоплательщиком были приведены конкретные аргументы.

Содержащееся в указанном постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

В отношении прямых и косвенных расходов инспекция делает вывод, что заявитель неправомерно отнес к косвенным расходам суммы, выплаченные субподрядчикам за выполненные работы, но не принятые в отчетном периоде заказчиками.

По мнению инспекции, данные расходы следовало относить к прямым расходам, а, следовательно, принимать их по мере реализации (принятия) выполненных работ заказчиками.

Кроме того, инспекция ссылается на норму, предусмотренную ст. 318 НК РФ, обязывающую включать в состав прямых расходов именно те расходы, которые связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Суд апелляционной инстанции отклоняет данные доводы инспекции по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 318 НК РФ, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с подп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;

(Согласно пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ, к материальным затратам относятся затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

(Согласно пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ, к материальным затратам относятся затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика);

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 настоящего Кодекса.

Таким образом, ни в ст. 318 НК РФ ни в главе 25 НК РФ не содержится какое-либо указание или рекомендация принимать для целей налогообложения затраты на выполненные субподрядчиками работы именно как прямые расходы. Более того, как видно из статьи 318 НК РФ затраты на выполненные субподрядчиками работы не входят в рекомендуемый список прямых расходов, приведенный в указанной статье.

При этом затраты, предусмотренные пп. 6 п. 1 ст. 254 Кодекса, на приобретение работ и услуг производственного характера. выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика, законом к прямым расходам не отнесены.

Учетной политикой заявителя на 2009, утвержденной приказом N 203/2 от 30.12.2008 (т. 1 л. 104,106-108) предусмотрено, что расходы на выполнение работ субподрядчиками относятся к косвенным расходам и списываются в расходы текущего периода в размере фактически произведенных затрат. Данный факт подтверждается в оспариваемом решении налогового органа (т. 2 л. 97-99).

Инспекцией установлено, что заявитель (подрядчик) по договору от 19.01.2009 N 66/11-02/09 с ОАО "Роснефтьбункер" (заказчик) выполнял комплекс работ, поставок, услуг по строительству эстакады N 3 слива светлых нефтепродуктов в Морском торговом порту Усть-Луга (цена указанного договора превышает 432 млн. руб., срок выполнения работ более 9 месяцев).

Для выполнения бетонных работ на указанном объекте заявитель привлек субподрядную организацию ЗАО "АРКОС". В 2009 заявитель принял выполненные ЗАО "АРКОС" работы по устройству опор N 1,2,3 и канала КМ-1, КМ-2 из бетона на сумму 26 млн. руб. и оформил акт по форме КС-2.

В том же году в соответствии с Контрактом от 15.09.2009 N БТ-497/09, заключенным между заявителем (подрядчик) и ОАО "Стройтрансгаз" (заказчик), последний выполнял комплекс работ, поставок, услуг по строительству нефтеперекачивающей станции (НПС-7) на БТС П. Цена договора более 740 млн. руб., срок выполнения более 27 месяцев).

В рамках строительства указанного объекта заявитель поручил выполнение отдельных видов работ субподрядным организациям ООО "ПраймСтрой" и ООО СК "БИН".

Работы в размере 12 925 191 руб. ООО "ПраймСтрой" и в размере 28 248 128 руб ООО СК "БИН" в 2009 были выполнены в полном объеме и приняты заявителем.

Основанием для доначисления заявителю налога на прибыль явился вывод инспекции о том, что поскольку в 2009 заявителем не был передан заказчикам (ОАО "Роснефтьбункер" и ОАО "Стройтрансгаз") и не включен в реализацию объем выполненных субподрядных работ, то понесенные им расходы по субподрядным работам, являющиеся прямыми расходами, списанию в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль за 2009 не подлежат.

В обосновании своей позиции инспекция приводит определение ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10 по делу N А71-8082/2009. Однако указанное дело связано с неверным отнесением к косвенным расходам стоимости сырья и материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов, используемых при производстве продукции (работ и услуг).

Исходя из буквального толкования п. 1 ст. 318 НК и пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ стоимость сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) должна быть отнесена к прямым расходам.

Указанную позицию суда заявитель не оспаривает. Однако, субподрядные организации ЗАО "АРКОС", ООО "ПраймСтрой" и ООО СК "БИН" выполняли работы и услуги производственного характера, а не поставляли сырье и материалы.

Приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, являются материальными расходами, однако п. 1 ст. 318 НК не относит данные расходы к прямым.

В этой связи ссылка инспекции на позицию ВАС по конкретному делу не обоснована.

Суд первой инстанции не исследовал виды, характер и объем расходов заявителя по принятым работам субподрядных организаций сделал неверный вывод об обоснованности позиции инспекции.

В частности, в определении ВАС РФ от 24.10.2011 N ВАС-13107/11 по делу N А75-5651/2010 отмечается, что суды, руководствуясь подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, принятой обществом учетной политикой, обосновано признали понесенные обществом затраты на оплату услуг сторонних организаций косвенными материальными расходами, которые в силу положений ст. 318 Кодекса правомерно были отнесены в полном объеме к расходам текущего налогового периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.

Постановление ФАС Московского округа от 04.08.2010 N КА-А41/8345-10 по делу N А41-33343/09 подтверждает позицию суда первой и апелляционных инстанций о правомерном отнесении спорных расходов в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 254 и п. 2 ст. 318 НК РФ в качестве косвенных затрат по работам и услугам (обработка и переработка сырья для изготовления продукции), оказанным сторонними организациями, в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В постановлении ФАС Центрального округа от 22.07.2011 по делу N А35-9681/2010 было рассмотрено решение суда апелляционной инстанции, который сделал вывод о том, что наличие в Налоговом кодексе РФ норм, предоставляющих налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику применительно к формированию состава прямых расходов и порядку учета их в налоговой базе в целях исчисления налога на прибыль не позволяет сделать вывод о том, что указанное обстоятельство зависит исключительно от воли налогоплательщика. Поэтому суд апелляционной инстанции согласился с доводами налогового органа о том, что оплата услуг субподрядчиков является прямыми расходами Общества, которые должны быть учтены при исчислении налога на прибыль лишь в том налоговом периоде, когда общество передавало заказчику весь объем выполненных работ.

ФАС Центрального округа признал указанное решение суда апелляционной инстанции основанным на неправильном толковании норм материального права и противоречащим фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем постановление суда апелляционной инстанции отменил.

Правомерность отнесения к косвенным расходам стоимость работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, подтверждается также разъяснениями Минфина России и Управления МНС по г. Москве, относящимися к рассматриваемому налоговому периоду.

Так, в письме Управления МНС по г. Москве от 08.04.2004 N 26-12/31775 разъясняется, что "согласно подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, в том числе расходы на оплату строительных работ, выполненных субподрядными организациями по строящимся объектам, находящимся на стадии незавершенного строительства, относятся к материальным. В связи с тем, что такого вида расходы в ст. 318 НК РФ не поименованы в составе прямых расходов, они являются косвенными расходами и уменьшают налоговую базу того отчетного периода, в котором налогоплательщик их признает для целей налогообложения прибыли в соответствии с положениями ст. 272 НК РФ.

Аналогичная позиция изложена в письме Управления МНС по г. Москве от 22.10.2002 N 26-12/50468 и

Согласно разъяснениям Минфина России (письмо от 13.11.2010 N 03-03-05/251) затраты на приобретение работ и услуг производственного характера. выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика, предусмотренные пп. 6 п. 1 ст. 254 Кодекса, могут относиться к косвенным расходам, поскольку изъяты в ст. 318 Кодекса из перечня прямых расходов.

Таким образом, отнесение заявителем затрат на приобретение работ сторонних организаций в целях налогообложения прибыли к косвенным расходам не противоречит нормам налогового законодательства.

Исходя из вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что при рассмотрении заявления судом первой инстанции было допущено неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела и несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, что является основанием для отмены решения суда.

Таким образом, решение суда является незаконным и необоснованным, не соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи, с чем подлежит отмене.

С учетом изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 268, 269,270, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 23.04.2012 по делу N А40-135476/11-99-580 отменить.

Признать недействительным решение ИФНС России N 1 по г. Москве от 09.09.2011 N 403 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость на общую сумму 46 035 998 руб., пени по указанным налогам в сумме 10 900 608 руб., штрафов на общую сумму 1 607 512 руб.

Взыскать с ИФНС России N 1 по г. Москве в пользу ООО "ОКЗ РусХолдинг" расходы по уплате госпошлины 2 000 руб. по заявлению и 1000 руб. по апелляционной жалобе.

Возвратить из федерального бюджета ООО "ОКЗ РусХолдинг" госпошлину в размере 1 000 руб. по апелляционной жалобе как излишне уплаченную.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

 

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

 

Судьи

Е.А. Солопова
Т.Т. Маркова

 

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас или получите полный доступ к системе ГАРАНТ на 3 дня бесплатно!

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.