Вопрос: При приеме на работу сотруднику выплачивается компенсация за прохождение первичного медицинского осмотра. На момент прохождения медицинского осмотра трудовой договор с работодателем не заключен. Является ли данная компенсация объектом обложения страховыми взносами? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2019 г.)

При приеме на работу сотруднику выплачивается компенсация за прохождение первичного медицинского осмотра.

На момент прохождения медицинского осмотра трудовой договор с работодателем не заключен.

Является ли данная компенсация объектом обложения страховыми взносами?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

При возмещении работникам стоимости медицинских осмотров, если работники оплатили их самостоятельно, нет объектов налогообложения НДФЛ.

Возмещение работнику стоимости прохождения медицинского осмотра является компенсационной выплатой и в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежит обложению страховыми взносами.

В то же время Минфин России считает, что возмещаемые сотрудникам расходы по оплате медицинских осмотров должны облагаться НДФЛ (если они выплачены не за счет средств, оставшихся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль) и страховыми взносами.

Поэтому, если организация решит все же не начислять НДФЛ и страховые взносы с возмещения сотрудникам расходов по прохождению медицинского осмотра, не исключаем претензии со стороны налоговых органов.

Обоснование позиции:

Согласно ст. 212 ТК РФ работодатель обязан обеспечить в случаях, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, организовывать проведение за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров, других обязательных медицинских осмотров.

Статьей 69 ТК РФ установлено, что обязательному предварительному медицинскому осмотру при заключении трудового договора подлежат лица, не достигшие возраста восемнадцати лет, а также иные лица в случаях, предусмотренных ТК РФ и иными федеральными законами.

При этом работодатель обязан отстранить от работы (не допускать к работе) работника, не прошедшего в установленном порядке обязательный медицинский осмотр в случаях, предусмотренных ТК РФ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ (ст. 76 ТК РФ).

В соответствии с абзацем первым ст. 213 ТК РФ проходят обязательные предварительные медицинские осмотры работники, занятые на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах), а также на работах, связанных с движением транспорта.

Кроме того, проходить медосмотры должны работники организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, медицинских организаций и детских учреждений, а также некоторых других работодателей (абзац второй ст. 213 ТК РФ). Работники проходят указанные медицинские осмотры в целях охраны здоровья населения, предупреждения возникновения и распространения заболеваний.

Перечень вредных и (или) опасных производственных факторов и перечень работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), а также Порядок проведения обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (далее - Порядок), утверждены приказом Минздравсоцразвития России от 12.04.2011 N 302н.

НДФЛ

Для целей налогообложения НДФЛ доход - это экономическая выгода в денежной или натуральной форме, которую можно оценить (ст. 41 НК РФ). Согласно официальной позиции при оплате работодателем обязательных медицинских осмотров по требованию ТК РФ (письма Минфина России от 20.07.2018 N 03-04-05/51206, от 08.09.2014 N 03-03-06/1/44840), а также при возмещении работникам организации стоимости оплаченных ими за свой счет обязательных предварительных медицинских осмотров при трудоустройстве на работу (письмо Минфина России от 21.11.2008 N 03-03-06/4/84) экономической выгоды у сотрудников не возникает, поскольку это необходимо для обеспечения деятельности организации.

К аналогичному выводу приходят и суды, смотрите, например, от 21.03.2011 N КА-А40/1449-11, ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2011 N А56-12834/2010.

Однако в письме Минфина России от 08.02.2018 N 03-15-06/7527 высказано иное мнение, согласно которому оплата предварительных медицинских осмотров (обследований) за счет собственных средств работников с последующим возмещением таких расходов работодателем ст. 213 ТК РФ не предусмотрена. Поэтому суммы возмещения организацией стоимости медицинских услуг, оказанных ее работникам (в данном случае проведения медицинских осмотров), не подлежат обложению НДФЛ в случае соблюдения условий, установленных п. 10 ст. 217 НК РФ, т.е. когда возмещение производится за счет средств, оставшихся в распоряжении работодателя после уплаты налога на прибыль организаций.

В более позднем письме N 03-15-06/3786 от 24.01.2019 Минфин России указал, что суммы возмещения налогоплательщикам понесенных ими расходов на оплату обязательных медицинских осмотров, необходимость прохождения которых обусловлена требованиями ст. 213 ТК РФ, не могут быть признаны экономической выгодой (доходом) налогоплательщиков, соответственно, доходов, подлежащих обложению НДФЛ, в таком случае не возникает*(1).

Таким образом, по нашему мнению, при возмещении работникам стоимости медицинских осмотров, если работники оплатили их самостоятельно, нет объектов налогообложения НДФЛ, однако существует риск доначисления НДФЛ с сумм таких возмещений, если они выплачены не за счет средств, оставшихся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль.

Страховые взносы

Согласно п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в том числе в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предмет которых - выполнение работ, оказание услуг.

При этом перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, установленный в ст. 422 НК РФ, является исчерпывающим.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

При рассмотрении вопроса облагать или не облагать возмещение работникам сумм за прохождение медицинских осмотров, мы приходим к следующему выводу: так как оплата медицинского осмотра возложена на работодателя в силу ТК РФ, то возмещение работнику стоимости прохождения медицинского осмотра является компенсационной выплатой и в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежит обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов.

До вступления в силу главы 34 НК РФ суды придерживались позиции, что суммы, выплаченные страхователем физическим лицам в качестве возмещения фактически понесенных затрат по прохождению медицинского осмотра, не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов (смотрите постановления АС Западно-Сибирского округа от 19.12.2016 N Ф04-5931/16, от 26.08.2016 N Ф04-3258/16, постановления АС Восточно-Сибирского округа от 09.08.2016 N Ф02-3901/16, АС Уральского округа от 23.09.2014 N Ф09-6044/14, Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2018 N 17АП-20042/17).

Выводы судов построены на нормах утратившего силу Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее - Закона N 212-ФЗ). Однако глава 34 НК РФ включает в себя схожие положения. Тем не менее судебная практика применительно к положениям главы 34 НК РФ еще не сложилось.

ФНС России в своих разъяснениях указывает, что судебная практика по делам с аналогичными фактическими обстоятельствами, принятая на основании норм Закона N 212-ФЗ, утратившего силу с 01.01.2017, применению налоговыми органами не подлежит (смотрите письма ФНС России от 23.08.2017 N БС-4-11/16742@, от 14.09.2017 N БС-4-11/18312).

Минфин России в упомянутом выше письме от 08.02.2018 N 03-15-06/7527 высказал свою позицию в отношении обложения рассматриваемых выплат страховыми взносами: возмещаемые организацией своим работникам суммы расходов работников по оплате медицинских осмотров не являются компенсационными выплатами, предусмотренными ТК РФ. Таким образом, из письма следует, что суммы возмещения работникам расходов на прохождение обязательных медицинских осмотров подлежат обложению страховыми взносами (смотрите также письмо Минфина России от 24.01.2019 N 03-15-06/3786).

Исходя из изложенного, в случае, если организация решит все же не начислять страховые взносы с возмещения сотрудникам расходов по прохождению медицинского осмотра, не исключаем претензии со стороны налоговых органов.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Предварительный медицинский осмотр;

- Энциклопедия решений. Страховые взносы на выплаты в рамках трудовых отношений;

- Энциклопедия решений. Выплаты, не подлежащие обложению страховыми взносами;

- Энциклопедия решений. НДФЛ с оплаты работодателями за медицинское обслуживание (лечение) физлиц.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шашкова Елена

Ответ прошел контроль качества

15 марта 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Кроме того, в данном письме Минфин России указал, что в соответствии с п.п. 6 и 7 Порядка прохождение обязательного предварительного медицинского осмотра работника при устройстве его на работу должно осуществляться по направлению работодателя в медицинскую организацию (с которой работодателем заключен договор на проведение предварительных и (или) периодических осмотров) и за счет средств работодателя. Иной порядок прохождения данного медицинского осмотра является нарушением норм, установленных трудовым законодательством.