О проведении внутреннего бухгалтерского контроля расчетов с подотчетными лицами (И.П. Васильева, "Налоговый вестник", N 7, 8, 9, июль, август, сентябрь 2001 г.)

О проведении внутреннего бухгалтерского контроля
расчетов с подотчетными лицами


1. Оформление подотчетных сумм


Для контроля за движением и использованием подотчетных сумм приказом (или иным организационно-распорядительным документом) руководителя организации должен быть утвержден перечень лиц, имеющих право на получение средств под отчет.

В данном приказе указываются также сроки, на которые могут выдаваться подотчетные суммы, требования, предъявляемые к оформлению первичных документов, порядок представления, обработки и утверждения авансовых отчетов. В указанном документе могут быть также установлены и суммы выдачи денег под отчет.

Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня их возвращения из командировки предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.

Отсутствие в приказе указания о сроке, на который выданы подотчетные суммы, позволяет считать, что период, на который выданы подотчетные суммы, не установлен. В подобной ситуации выдача подотчетных сумм, отчет подотчетного лица о расходовании денежных средств или возврат их в кассу должны быть осуществлены в пределах одного рабочего дня, что дополнительно усложнит как работу бухгалтерии организации, так и самого подотчетного лица.


2. Приобретение подотчетными лицами товарно-материальных
ценностей, оплата работ, услуг


Приобретение товарно-материальных ценностей (канцелярских, хозяйственных товаров, комплектов бланков бухгалтерской отчетности, технической и экономической литературы и т.п.) в организациях розничной торговли должно подтверждаться чеком контрольно-кассовых машин и товарным чеком, дополнительно содержащим отметку об оплате.

В кассовом чеке должны быть четко пропечатаны идентификационный номер продавца товара, его наименование, номер кассовой машины, дата совершения операции, сумма.

Например, к авансовому отчету водителя организации необходимо приложить чеки контрольно-кассовых машин АЗС, на которых производилась заправка автомобиля. Такой кассовый чек должен содержать следующие реквизиты: наименование организации-продавца (АЗС); идентификационный номер организации-продавца; номер кассового аппарата; номер и дата выдачи чека; стоимость ГСМ с учетом НДС и налога с продаж. Как правило, в кассовых чеках указывается еще марка горюче-смазочных материалов, оплаченное количество ГСМ и стоимость 1 литра ГСМ. В случае отсутствия такой информации водитель должен вместе с кассовым чеком получить на АЗС документ, подтверждающий количество оплаченного топлива и цену единицы (литра и т.п.).

Товарный чек необходим для расшифровки сведений, указанных в кассовом чеке, в частности для указания конкретного перечня приобретенных товаров (например степлер, ручки, бумага для принтера и др.). Запрещается указывать в товарных чеках вместо конкретных наименований товаров их общее название (например канцтовары, хозтовары, продукты питания, книги и пр.), так как такие товарные чеки могут вызвать дополнительные вопросы со стороны представителей налоговых органов.

Четкое указание в товарном чеке номенклатуры, количества и стоимости приобретенных организацией товаров исключит возможность ошибок в бухгалтерском учете при отражении хозяйственных операций еще и по следующим причинам.

Согласно новой концепции учета имущества организации в основу группировки его видов положен принцип участия предметов и средств труда в процессе оборота капитала. Соответственно, критерий величины денежной оценки играет теперь подчиненную роль. В связи с этим нормами ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, предусмотрен отказ от использования стоимостного критерия при отнесении предметов к основным средствам или средствам в обороте. В 2001 году установлен только один критерий для отнесения средств труда к основным - срок полезного использования. Он должен превышать 12 месяцев или обычный операционный цикл, если последний превышает 12 месяцев. Соответственно, предметы со сроками службы менее 12 месяцев независимо от их стоимости будут учитываться в составе инвентаря и хозяйственных принадлежностей на счете 10 "Материалы", субсчет 9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности". Предметы, срок службы которых более 12 месяцев, должны учитываться на счете 01 "Основные средства". Объекты основных средств стоимостью не более 2000 рублей за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и тому подобные издания теперь разрешено списывать на затраты производства (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.

В связи с этим подробная расшифровка приобретенных товарно-материальных ценностей в товарном чеке приобретает особую актуальность.

В случае отсутствия в товарном чеке подробной расшифровки приобретенных товаров представители организации должны составить акт, фиксирующий номенклатуру, количество приобретенных товаров и цели их приобретения. Аналогичный акт необходимо составить и в случае получения кассового чека контрольно-кассовой машины, содержащего наименование приобретенных товаров. Следует обратить внимание на то, что многие поставщики считают, что подробный кассовый чек (со штампом предприятия-продавца или круглой печатью) с указанием номенклатуры товаров, их количества и цены объединяет кассовый и товарный чек. С точки зрения документооборота это действительно так, но, как показывает аудиторская практика, во избежание возможных споров с налоговыми органами целесообразно все же составлять акт по количеству и номенклатуре приобретенных товарно-материальных ценностей за наличный расчет.

Отметим, что перевод части малоценных и быстроизнашивающихся предметов в состав основных средств значительно увеличит количество инвентарных объектов учета.

Таким образом, кассовый чек фиксирует факт оплаты, а товарный чек является своеобразной накладной, отражающей получение подотчетным лицом оплаченных товаров. При отсутствии товарного чека акт, составленный представителями организации и удостоверяющий факт приобретения товарно-материальных ценностей за наличный расчет, будет выполнять функции товарного чека.

Аудиторская практика показывает, что в нарушение действующего порядка многие организации принимают к вычету из налоговых обязательств перед бюджетом суммы НДС, выделенные расчетным путем из стоимости товарно-материальных ценностей, которые приобретены подотчетным лицом за наличный расчет в розничной торговле при отсутствии счетов-фактур. В соответствии со ст.171 и 172 НК РФ к вычету из налоговых обязательств принимаются суммы НДС, фактически оплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), связанных с производственной необходимостью организации или предназначенных для перепродажи. Указанные суммы налога принимаются к вычету из налоговых обязательств, если они выделены отдельной строкой в оформленном в установленном порядке счете-фактуре.

Кроме того, очень часто в себестоимость продукции (работ, услуг) включается НДС, оплаченный наличными при приобретении товаров (работ, услуг), не связанных с производственной деятельностью организации. В соответствии со ст.170 НК РФ в себестоимость включается сумма НДС, уплаченная при использовании приобретенных товаров (работ, услуг) в производстве и реализации продукции: освобожденной от налогообложения; предназначенной для собственных нужд организации; поставляемой на экспорт.

При покупке товаров у частных лиц и индивидуальных предпринимателей необходимо правильно оформить торгово-закупочный акт, который является в данном случае первичным документом.

Данный акт должен содержать реквизиты, перечисленные в п.13 Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н: наименование документа, дату составления, наименование предприятия, от имени которого составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении), наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.

Если торгово-закупочный акт не содержит этих реквизитов и проверить достоверность расхода подотчетным лицом выданной ему суммы невозможно, данные средства должны включаться в совокупный налогооблагаемый доход подотчетного лица для обложения налогом на доходы физических лиц.

Следует подчеркнуть, что сделки, в которых подотчетное лицо выступает от своего имени, а прием денег за оказанные ему услуги или проданные товарно-материальные ценности оформлен чеками ККМ, не считаются сделками между юридическими лицами.

На практике встречаются случаи, когда работник организации закупает товар за счет своих собственных средств, а уже затем организация возмещает работнику потраченные на эти цели денежные средства. При этом налоговые органы в отдельных случаях рассматривают такую операцию как факт покупки организацией товара у физического лица и требуют включить выплаченные работнику средства в расчет налога на доходы физических лиц. Во избежание подобных споров с налоговыми органами при приобретении товаров не для собственных нужд, а для организации работнику следует оформить покупку от имени организации. Подтверждением приобретения товара от имени и в интересах организации может быть как прямое указание на данную организацию в документах на оплату (корешках к приходному кассовому ордеру) и передачу товара (накладные подписаны по доверенности или непосредственно лицом, имеющим право подписи финансовых документов), так и указание на физическое лицо (фамилия, имя, отчество работника организации, директора), участвующее в сделке купли-продажи. При этом после одобрения сделки у организации возникает задолженность по возмещению работнику произведенных им расходов. Выдача из кассы организации средств производится на основании авансового отчета с приложением к нему необходимых первичных документов, подтверждающих данную покупку. В этом случае подобные операции как по старому, так и по новому Плану счетов должны отражаться следующими записями:

Д-т 10, 41 К-т 60 - оприходованы приобретенные товарно-материальные ценности;

Д-т 19 К-т 60 - отражена сумма НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям;

Д-т 60 К-т 71 - отражена задолженность организации перед работником на основании авансового отчета;

Д-т 71 К-т 50 - погашена задолженность перед физическим лицом по приобретенным товарно-материальным ценностям.

Возможен и другой вариант, когда работник может также заранее заключить договор о предоставлении организации возвратной ссуды на определенный срок в форме оплаты приобретаемых товаров. В этом случае в бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие записи:

Д-т 71 К-т 73 - отражена оплата физическим лицом товарно-материальных ценностей за организацию (момент предоставления ссуды);

Д-т 10, 41 К-т 71 - оприходованы товарно-материальные ценности, приобретенные подотчетным лицом;

Д-т 19 К-т 71 - отражена сумма НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям;

Д-т 73 К-т 50 - работнику организации возмещены из кассы расходы по приобретению товарно-материальных ценностей.

Авансовый отчет в этом случае должен быть утвержден в общеустановленном порядке.


3. Организация внутреннего бухгалтерского контроля
расчетов с подотчетными лицами


3.1. Общие положения


В связи с тем, что внутренний бухгалтерский контроль расчетов с подотчетными лицами связан с проверкой порядка ведения кассовых операций, удобнее проводить их параллельно.

С обслуживающим банком должен быть согласован лимит (величина остатка) денежных средств в кассе и получено разрешение на расходование денежных средств из поступающей выручки (в том числе на выдачу денег под отчет).

В случае если лимит остатка денежных средств, устанавливаемый на каждый календарный год, отсутствует, вся остающаяся в кассе наличность считается сверхлимитной.

При отсутствии специального разрешения кредитного учреждения на расходование поступающей выручки вся наличность должна ежедневно сдаваться в учреждение банка, а средства для выдачи под отчет организация должна получать только по чеку, который оформляется по мере необходимости и предъявляется в банк.

Внутренний бухгалтерский контроль расчетов с подотчетными лицами бухгалтером осуществляется на основании приказов по учетной политике организации, о назначении лиц, уполномоченных получать наличные деньги под отчет, о направлении работников организации в командировки, а также журнала регистрации авансовых отчетов.


Показатели Формы бухгалтерской отчетности,
в которой приведен показатель
Наименование Номер счета,
субсчета
Бухгалтерский баланс (форма N 1)
номер строки номер графы
1. Дебиторская задолжен-
ность по расчетам с по-
дотчетными лицами
71 "Расчеты
с подотчет-
ными лицами"
246 3, 4
2. Кредиторская задолжен-
ность по расчетам с подо-
тчетными лицами
71 "Расчеты
подотчет-
ными лицами"
628 3, 4

В организациях, применяющих единую журнально-ордерную форму счетоводства, утвержденную письмом Минфина СССР от 08.03.1960 N 63 "Об Инструкции по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства", источником информации, используемой при проведении внутреннего бухгалтерского контроля, являются следующие учетные регистры (основание: письмо Минфина России от 24.07.1992 N 59 "О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях"):


Номер синте-
тического
балансового
счета
Регистры журнально-ордерной формы,
в которых отражаются операции:
Вид деятельности,
где применяется
регистр
по дебету счета 71 по кредиту счета 71
счет 71 журнал-ордер N 1,
журнал-ордер N 7
ведомость N 1
(помещена на обороте
журнала-ордера N 1),
журнал-ордер N 7
промышленность,
строительство,
наука, снабжение
и сбыт

В организациях, применяющих упрощенную журнально-ордерную форму учета, утвержденную письмом Минфина СССР от 06.06.1960 N 176, источником информации, используемой при проведении внутреннего бухгалтерского контроля, являются следующие учетные регистры:


Номер синте-
тического
балансового
счета
Регистры журнально-ордерной формы,
в которых отражаются операции:
Вид деятельности,
где применяется
регистр
по дебету счета 71 по кредиту счета 71
счет 71 журнал-ордер N 3 журнал-ордер N 3 промышленность,
строительство,
наука, снабжение и
сбыт

В организациях, применяющих форму учета, утвержденную приказом Минфина России от 21.12.1998 N 64н, источником информации, используемой при проведении внутреннего бухгалтерского контроля, являются следующие учетные регистры:


Номер синте-
тического
балансового
счета
Учетные регистры, в которых
отражаются операции:
Вид деятельности,
где применяется
регистр
по дебету счета 76 по кредиту счета 76
счет 76 Форма N В-5 "Ведо-
мость учета расче-
тов и прочих опе-
раций"
Форма N В-5 "Ведо-
мость учета расче-
тов и прочих опе-
раций"
Независимо от пре-
дмета и целей дея-
тельности, органи-
зационно-правовых
форм и форм собст-
венности

При проведении внутреннего бухгалтерского контроля необходимо сопоставить сальдо по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" на конец каждого месяца с данными, указанными в Главной книге. Одновременно следует сверить соответствие месячных оборотов по кредиту счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" с дебетовыми оборотами по счетам учета материальных запасов, затрат, имущества и прибыли.

После этих процедур проверяется соответствие сумм в представленных оправдательных документах суммам, отраженным в авансовых отчетах. В ходе внутреннего бухгалтерского контроля рассматриваются все авансовые отчеты и документы, подтверждающие произведенные расходы (счета-фактуры, товарные, кассовые чеки, накладные, акты закупок, командировочные удостоверения, проездные билеты, счета гостиниц и др.).

Затем сравниваются данные аналитического учета по каждому подотчетному лицу с представленными авансовыми отчетами за конкретный период.

Проведение всех перечисленных действий поможет бухгалтеру удостовериться в правильности оформления каждого авансового отчета и в правильном распределении сумм по авансовым отчетам между соответствующими источниками финансирования (себестоимостью продукции или прибылью организации).

Одним из направлений внутреннего бухгалтерского контроля является инвентаризация расчетов с подотчетными лицами с целью выяснения соответствия выдачи наличных денег под отчет требованиям п.11 Положения о порядке ведения кассовых операций, утвержденного решением Совета директоров Банка России 22.09.1993 N 40.

При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (дата выдачи, целевое назначение).

Инвентаризация расчетов с подотчетными лицами должна проводиться чаще, чем инвентаризация расчетов с прочими дебиторами и кредиторами. Это объясняется тем, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который были выданы денежные средства (или со дня возвращения из командировки), предъявить в бухгалтерию организации отчет об израсходованных суммах.

Напомним также, что передача выданных под отчет наличных денег одним лицом другому запрещается.

В бухгалтерском учете информация о расчетах с работниками предприятия по суммам, выданным им под отчет, отражается в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами", на котором аналитический учет ведется по каждому подотчетному лицу.

На выданные под отчет суммы счет 71 дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, в данном случае со счетом 50 "Касса". Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются по кредиту счета 71 и дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника).

Если остатки неиспользованных подотчетных сумм не будут своевременно возвращены, то они должны быть оформлены следующими проводками:

Д-т 84 (94) *(1) К-т 71 - отражение подотчетных сумм, не возвращенных работниками в установленные сроки;

Д-т 73-3 (73-2) К-т 84 (94) - отражение сумм, подлежащих взысканию, когда они не могут быть удержаны из заработной платы работника;

Д-т 70 К-т 84 (94) - отражение сумм, подлежащих взысканию, когда они могут быть удержаны из заработной платы работника;

Д-т 70 К-т 73-3 (73-2) - удержание из зарплаты полученных подотчетным лицом денежных авансов, но не израсходованных и не возвращенных в кассу организации в установленный срок;

Д-т 70 К-т 68/НДФЛ - отражение задолженности по уплате налога на доходы физических лиц, подлежащего взносу в бюджет;

Д-т 50 К-т 73-3 (73-2) - отражение сумм погашенной наличными денежными средствами дебиторской задолженности подотчетным лицом.

Обращаем внимание читателей на то, что трудовое законодательство Российской Федерации ограничивает размер удержаний из зарплаты. Согласно ст.125 КЗоТ РФ при каждой выплате зарплаты общий размер всех удержаний не должен превышать 20 %, а в случаях, особо предусмотренных законодательством, - 50 % зарплаты, причитающейся к выплате работнику. Так, при удержании из заработной платы по нескольким исполнительным документам за работником при всех условиях должно быть сохранено 50 % заработка. Однако вышеуказанные гарантии сохранения заработной платы не распространяются на удержания из заработной платы при отбывании исправительных работ и при взыскании алиментов на несовершеннолетних детей. В соответствии со ст.126 КЗоТ РФ не допускаются удержания из выходного пособия, компенсационных и иных выплат. По распоряжению администрации производится возмещение ущерба работником в размере, не превышающем средний месячный заработок, путем удержания из заработной платы на основании ст.126 КЗоТ РФ. Судебный порядок взыскания ущерба применяется только в том случае, если работник отказался добровольно удовлетворить требования администрации.

В случаях возбуждения уголовных дел о хищениях и недостачах руководитель организации обязан предъявить иск о возмещении виновными причиненного ущерба. Присужденные в этом случае суммы взыскиваются с осужденных лиц на основании исполнительных листов, выдаваемых судом согласно приговору или решению суда.

Для установления недостачи следует руководствоваться ст.121-3 КЗоТ РФ. Размер ущерба, причиненного организации, определяется по фактическим потерям на основании данных бухгалтерского учета исходя из балансовой стоимости (себестоимости) материальных ценностей за вычетом износа по установленным нормам.

Поскольку денежные средства у подотчетных лиц имеют зачастую небольшой удельный вес в общей сумме денежных средств в обороте (за исключением операций розничной торговли), в процессе проведения инвентаризации обычно не проводятся проверки на существенность остатка денежной наличности у подотчетных лиц на конец отчетного года. Однако следует напомнить, что членам инвентаризационной комиссии необходимо при осуществлении инвентаризации любого вида имущества и обязательств руководствоваться в первую очередь требованием существенности, которое является одним из наиболее важных общих требований к бухгалтерской отчетности и принципам ее формирования.

Требование существенности отчетных данных означает, что в соответствии с п.4 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, каждый существенный показатель, способный повлиять на экономические решения пользователей бухгалтерской отчетности, должен представляться в ней отдельно. Несущественные суммы аналогичного характера или назначения могут объединяться и не представляться отдельно. Такое объединение может проводиться в Бухгалтерском балансе, Отчете о прибылях и убытках или в пояснениях к ним. Согласно этому же пункту существенной признается сумма, удельный вес которой в общем итоге соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5 %. Вместе с тем допускается принятие организацией в приказе по учетной политике решения о применении другого критерия существенности, отличного от вышеназванного. Таким образом, определение критерия существенности при формировании учетной политики относится в настоящее время к компетенции бухгалтера, его профессиональному суждению на основе ориентира в 5 % от соответствующего показателя в год (от общего итога соответствующего показателя, либо от общего итога актива, или группы показателей) в большую или меньшую сторону.

По решению организации она может представлять информацию об отдельных существенных показателях в виде самостоятельных форм отчетности или включать эти показатели в пояснительную записку.

Аудиторская практика показывает, что при проведении инвентаризации подотчетных сумм в некоторых случаях требуется физическая проверка средств, находящихся у подотчетных лиц, например: если наличные деньги на руках и не поступившие на депозит средства имеют большой удельный вес в остатке кассовой наличности и если процедуры документального контроля неэффективны.

Рекомендуем при проведении внутреннего бухгалтерского контроля расчетов с подотчетными лицами использовать следующие рабочие таблицы.


3.2. Проверка соответствия оборотов по счету 71
"Расчеты с подотчетными лицами", отраженных в балансе,
Главной книге, журнале-ордере N 7 "Расчеты с подотчетными лицами"
(поквартально)


Таблица 1

Дата Сальдо на
начало
периода
Дебетовый оборот по сче-
ту 71 "Расчеты с подот-
четными лицами"
Кредитовый оборот по
счету 71 "Расчеты с под-
отчетными лицами"
по
балансу
по
Главной
книге
по
журналу-
ордеру
N 1
по
балансу
по
Главной
книге
по
журналу-
ордеру
N 1
1 2 3 4 5 6 7 8
На 1 января
На 1 апреля
На 1 июля
На 1 октяб-
ря
На 31 де-
кабря
 

Выводы для руководства организации: отклонения ____ (есть, нет) см. таблицу 2


Таблица 2

Дата Отклонения данных
баланса
и Глав-
ной
книги
баланса
и журнала-
ордера
Главной
книги и
журнала-
ордера
баланса и
Главной
книги
баланса и
журнала-
ордера
Главной
книги и
журнала-
ордера
На 1 января
На 1 апреля
На 1 июля
На 1 октября
На 31 декаб-
ря
Итого:
 

Примечания: __________________________________________________


При организации бухгалтерского учета по журнально-ордерной форме счетоводства сплошная проверка авансовых отчетов заканчивается сверкой оборотов по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами", отраженных в журнале-ордере N 7 и Главной книге. Общее требование к ведению учета - это соответствие оборотов и равенство сальдо синтетического счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и всех аналитических счетов, открытых к данному счету. Выполнение данного требования реализуется на практике при подсчете всех сумм, находящихся у подотчетных лиц, и всех принятых авансовых отчетов в разрезе конкретных работников.

Счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" не сальдируется и может одновременно иметь дебетовое и кредитовое сальдо. В частности, выданные под отчет суммы одному работнику отражаются по дебету счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами", а задолженность организации перед другим работником, допустившим подтвержденный первичными документами перерасход подотчетных сумм, учитывается по дебету счета 71. Дебетовое и кредитовое сальдо аналитических счетов счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" не компенсируют и не поглощают друг друга. При окончательном расчете с подотчетными лицами первый работник из нашего примера должен либо представить авансовый отчет, либо возвратить подотчетные суммы в кассу организации, а второй работник - получить средства в возмещение перерасхода подотчетных сумм.


3.3. Проверка документального оформления
авансовых отчетов


В ходе проверки выявляются и делаются следующие замечания:


     1. Замечания  по  оформлению авансовых отчетов: ___________________
________________________________________________________________________
     2. Замечания по оформлению командировочных расходов (в том числе за
рубеж): ________________________________________________________________
________________________________________________________________________
     3. Передача подотчетных средств другому лицу: _____________________
________________________________________________________________________

3.4. Проверка правильности отражения
в учете командировочных расходов


Цель командировки определяет ее классификацию и порядок распределения расходов, понесенных командированным работником. Исходя из этого командировки можно подразделить на служебные и непроизводственные.

В соответствии со ст.116 КЗоТ РФ служебной командировкой признается поездка работника, осуществляемая по распоряжению руководителя организации, на определенный срок в другую местность для выполнения служебного поручения вне места его постоянной работы.

Командировки, целью которых является деятельность, не связанная с производством, считаются непроизводственными. Расходы по данным командировкам списываются за счет целевых источников, относятся на финансовые результаты (без уменьшения налогооблагаемой прибыли). К таким командировкам относятся поездки работников, связанные с лечением, обслуживанием и передачей объектов непроизводственного назначения, и т. п.

В служебную командировку могут направляться только работники организации. Согласно КЗоТ РФ в командировку не могут направляться работники, выполняющие работы по договору подряда.

В случае направления в командировку работников других организаций и иных физических лиц такие командировки не признаются служебными и расходы по ним должны возвращаться другими организациями (как оказанные услуги) либо производятся организацией за счет чистой прибыли.

При заключении организацией с физическими лицами договоров гражданско-правового характера последние получают от организации денежные средства за выполненные для организации работы и оказанные услуги. Наряду с этим организация может согласно договору производить оплату данным лицам их расходов по найму жилых помещений и проезду к месту выполнения работ (услуг) и обратно. В этом случае расходы по выполнению работ (услуг) списываются организацией на себестоимость продукции (работ, услуг) по статье "Расходы на оплату труда".

Расходы организации по возмещению данным лицам их расходов по найму помещений и проезду не являются командировочными расходами и списываются на себестоимость по статье "Прочие расходы". При этом расходы по найму помещений и проезду возмещаются организацией согласно подтверждающим указанные расходы документам.

Обращаем внимание читателей на необходимость оформления внутренних организационно-распорядительных и первичных документов, связанных с командировочными расходами. Типовые формы таких документов приведены в Альбоме форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, утвержденном постановлением Госкомстата России от 29.12.2000 N 136.

Прежде всего необходимо проверить правильность оформления приказов (распоряжений) о направлении работника (работников) в командировку по формам N Т-9 и Т-9а. Данные формы применяются для оформления и учета направлений(я) работников(а) в командировку(и). Формы заполняются работником кадровой службы, подписываются руководителем организации или уполномоченным им лицом. В приказе о направлении в командировку указываются фамилия(и) и инициалы, структурное подразделение, профессия (должность) командируемого(ых), а также цель, время и место(а) командировки. При необходимости раскрываются источники оплаты сумм командировочных расходов, другие условия направления в командировку.

Командировочное удостоверение, оформляемое по форме N Т-10, является документом, удостоверяющим время пребывания в служебной командировке [время прибытия в пункт(ы) назначения и время убытия из него (них)]. В каждом пункте назначения делаются отметки о времени прибытия и выбытия, которые заверяются подписью ответственного долж-ностного лица и печатью.

В соответствии с п.2 и 6 инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" фактическое время пребывания работника в командировке определяется по отметкам в командировочном удостоверении о дне прибытия в место командировки и дне выбытия из него. Днем выезда в командировку считается день отправления соответствующего транспортного средства из населенного пункта - места постоянной работы командированного до 24 часов, а днем приезда - день прибытия соответствующего транспортного средства в этот населенный пункт.

Если место служебной командировки расположено недалеко от места работы и жительства работника и он может ежедневно возвращаться домой, то такая командировка может быть признана однодневной. Определение командировки как однодневной производится руководителем в приказе о командировке на основании данных о расстоянии, условиях транспортного сообщения, характере выполняемого задания, а также необходимости создания работнику условий для отдыха.

Командировка за пределы Российской Федерации также может быть однодневной, если работник, выехавший за границу, возвратился в Россию в тот же день.

Командировочное удостоверение выписывается в одном экземпляре работником кадровой службы на основании приказа (распоряжения) о направлении в командировку (форма N Т-9). После возвращения из командировки в организацию работник (подотчетное лицо) составляет авансовый отчет с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы.

Командировочное удостоверение может не оформляться, если работник должен возвратиться из командировки в место постоянной работы в тот же день, в который он был командирован.

Очень важным внутренним первичным документом является служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении по форме N Т-10а. Этот документ применяется для оформления и учета служебного задания для направления в командировку, а также отчета о его выполнении. Служебное задание подписывается руководителем структурного подразделения, в котором работает командируемый работник, и утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом, а затем передается в кадровую службу для издания приказа (распоряжения) о направлении в командировку по форме N Т-9 или N Т-9а. Лицом, прибывшим из командировки, составляется краткий отчет о выполненной работе, который согласовывается с руководителем структурного подразделения и представляется в бухгалтерию вместе с командировочным удостоверением (форма N Т-10) и авансовым отчетом.

Особую важность имеет форма N Т-10а "Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении" с точки зрения определения источника финансирования расходов на командировку и признания данных расходов как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.

Регистрация лиц, отбывающих в командировки, должна вестись в специальном Журнале учета работников, выбывающих в командировки, по форме, приведенной в приложении N 2 к инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС "О служебных командировках в пределах СССР". На практике это встречается нечасто. Между тем такой журнал необходим бухгалтеру для самоконтроля. По журналу можно отслеживать, как работники отчитываются по выданным авансам, а также удобно вести сквозную нумерацию командировочных удостоверений. Добавив в журнал графу "Цель командировки", легко определять характер поездки для отражения произведенных затрат в бухгалтерском учете предприятия.


Проверка наличия Журнала учета работников,
выбывающих в командировки


Наличие (+) или
отсутствие (-)
журнала
Дата начала
записей в
журнале
Регулярность записей (+),
отсутствие регулярности
записей (-)
Замечания по
заполнению
журнала
       
       
       
       

На практике некоторые организации включают в себестоимость продукции (работ, услуг) сверхнормативные расходы по командировкам без соответствующей корректировки налогооблагаемой прибыли. Напоминаем, что нормы возмещения командировочных расходов установлены приказом Минфина России от 13.08.1999 N 57н "Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории Российской Федерации" в следующих размерах:

- оплата найма жилого помещения - по фактическим расходам, подтвержденным соответствующими документами, но не более 270 руб. в сутки;

- оплата суточных - 55 руб. за каждый день нахождения в командировке.

В соответствии с Положением о составе затрат для целей налогообложения командировочные расходы относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) только в пределах установленных норм. Поэтому прибыль, полученная по данным бухгалтерского учета, должна быть увеличена на суммы сверхнормативных командировочных расходов. Эта корректировка осуществляется по строке 4.1 "д" Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", приведенной в Приложении N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".

Суммы НДС, принимаемые к вычету из налоговых обязательств по командировочным расходам, исчисляются по расчетной ставке 16,67%.


Таблица 3


Предварительный расчет сверхнормативных затрат
на командировку внутри страны
по авансовому отчету N __ от "__" 2001 г.


Виды командировочных
расходов
Фактически
произведенные
расходы
Расходы, возмеща-
емые в пределах
норм (счета 26,
44, субсчет "Рас-
ходы в пределах
норм")
Сверхнормативные
расходы (счета
26, 44, субсчет
"Сверхнорматив-
ные расходы")
по до-
кумен-
там
без
доку-
ментов
Нормируемые расходы        
Суточные        
Наем жилого помещения
в месте командировки,
включая НДС
       
НДС со стоимости найма
жилого помещения в ме-
сте командировки
       
Наем жилого помещения
в месте командировки
(без НДС)
       
Наем жилого помещения
за время вынужденной
остановки в пути,
включая НДС
       
НДС со стоимости найма
жилого помещения за
время вынужденной ос-
тановки в пути
       
Наем жилого помещения
за время вынужденной
остановки в пути (без
НДС)
       
Итого наем жилого по-
мещения (без НДС)
       
Броня в гостинице в
размере 50%, включая
НДС
       
НДС со стоимости брони
в гостинице в размере
50%
       
Броня в гостинице в
размере 50% (без НДС)
       
Итого наем жилого по-
мещения и броня (без
НДС)
       
Ненормируемые команди-
ровочные расходы
       
Проезд (кроме такси),
включая НДС
       
НДС со стоимости прое-
зда
       
Проезд (без НДС)        
Постельные принадлеж-
ности, включая НДС
       
НДС со стоимости пос-
тельных принадлежнос-
тей
       
Постельные принадлеж-
ности (без НДС)
       
Итого ненормируемые
расходы
       
Прочие ненормируемые
расходы
       
Страховые платежи по
обязательному страхо-
ванию пассажиров на
транспорте
       
Услуги по предварите-
льной продаже билетов
       
Сборы за услуги аэро-
портов
       
Комиссионные сборы        
Проезд на пригородном
транспорте
       
Провоз багажа        
Итого прочих ненорми-
руемых расходов (без
НДС)
       
Всего командировочных
расходов (без НДС)
       

(продолжение предварительного расчета)

N авансового
отчета, дата
сумма суточные жилье Затраты, отнесенные на счета
26, 44, и др.
  норма сверх
норм
норма сверх
норм
Субсчет
"Расходы в
пределах
норм"
субсчет
"Сверхнормативные
расходы"
 
 
 

     Выводы для руководства организации: ________________________________
_________________________________________________________________________

Бухгалтерская справка
по расчету сверхнормативной величины командировочных расходов
(для целей налогообложения)


Показатели Сумма (руб.)
Величина фактически произведенных командировочных расходов
- всего
 
в том числе:  
- признаваемая для целей бухгалтерского учета  
- признаваемая для целей налогообложения в соответствии с
установленными нормами
 
- сумма превышения фактических затрат над установленными
нормами, отражаемая по строке 4.1 "д" Справки Приложения
N 4
 

(продолжение бухгалтерской справки)

Содержание операции Сумма
(руб.)
Корреспондирующие
счета
Дебет Кредит
Выданы денежные средства из кассы под
отчет Рычкова В.В. на командировочные
расходы
  71 50
Признаны в пределах норм командировоч-
ные расходы, связанные с производстве-
нной деятельностью, по авансовому от-
чету Рычкова В.В.
  26 субсчет
"Расходы в
пределах
норм"
71
Признаны сверхнормативные командирово-
чные расходы, связанные с производст-
венной необходимостью, по авансовому
отчету Рычкова В.В.
  26 субсчет
"Сверхнор-
мативные
расходы"
71
Учтен НДС по командировочным расходам   19 71
Предъявлен к вычету из налоговых обя-
зательств НДС по командировочным рас-
ходам в пределах установленных норм
  68/НДС 19
НДС, уплаченный в составе сверхнорма-
тивных командировочных расходов, спи-
сан за счет собственных средств орга-
низации (без уменьшения налогооблагае-
мой базы)
  88 (91) 19

     Главный бухгалтер _________      Дата составления __________

С сумм, выплаченных работнику в возмещение командировочных расходов сверх установленных норм, необходимо удержать налог на доходы физических лиц.

Если командировка носит производственный характер, то расходы на проезд работника к месту командировки и обратно в полном размере включаются в себестоимость продукции (работ, услуг). Данная статья расходов не нормируется ни Минфином России, ни налоговыми органами. Поэтому бухгалтера не должно смущать, что рядовой работник добирался в соседний город на самолете бизнес-классом и приложил к своему авансовому отчету авиабилет. Ограничения по оплате проезда (в зависимости от класса транспортного средства) установлены только для загранкомандировок.

Работнику возмещаются только расходы на проезд до места командировки и обратно. Поэтому нет смысла собирать талончики, прокомпостированные в автобусах, троллейбусах, трамваях во время нахождения в командировке. Эти расходы не возмещаются.

В соответствии со ст.217 НК РФ в налогооблагаемый доход работника не включаются:

- суточные, выплаченные в пределах установленных норм;

- фактически произведенные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту, подтвержденные документально.

Расходы по найму жилого помещения принимаются для целей налогообложения прибыли предприятия в пределах норм, установленных Минфином России. В пределах этих норм принимаются к налогообложению другие дополнительные услуги, оказываемые в гостиницах, например, при выставлении физическому лицу счета, кроме стоимости самого проживания, отдельно указывается стоимость услуг за пользование телевизором, холодильником и т.п. Согласно п.11 инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" эти расходы рассматриваются как дополнительные услуги по проживанию и компенсируются работнику в составе общей суммы по найму жилого помещения. А вот расходы за пользование мини-баром, оплата питания, а также стоимость разнообразных наборов к чаю никакого отношения к оплате жилья не имеют. Подобные расходы должны покрываться за счет суточных, выдаваемых работнику.

Таким образом, при включении в счет за проживание дополнительного страхования, завтрака в гостинице, мини-бара в номере эти расходы для целей налогообложения прибыли организации не включаются в состав расходов по найму. Они подлежат обложению налогом как доходы физического лица. НДС от расходов на проживание принимается к возмещению в пределах норм этих расходов, установленных Минфином России.

Если документы, подтверждающие оплату расходов по найму жилья, не представлены, от налогообложения освобождаются лишь суммы в пределах установленных норм на основании п.3 ст.217 НК РФ.

В соответствии со ст.238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом:

- суточные, выплаченные в пределах установленных норм;

- фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения единым социальным налогом в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.


3.5. Проверка правильности выделения суммы НДС
из сумм командировочных расходов


В ходе осуществления внутреннего бухгалтерского контроля необходимо обратить внимание на то, чтобы суммы НДС, уплаченные в составе сверхнормативных командировочных расходов, не были приняты к вычету из налоговых обязательств перед бюджетом.

В соответствии с п.7 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам на проезд к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения), принимаемым к вычету при исчислении налога на доходы организаций. При этом сумма налога, подлежащая вычету, исчисляется по расчетной налоговой ставке 16,67% от суммы указанных расходов без учета налога с продаж.

При наличии первичных документов по командировкам для целей налогообложения нормируются лишь расходы по найму жилого помещения, поскольку расходы на проезд централизованно не нормируются, а устанавливаются самой организацией. Так, например, как разъяснено в письме Минфина России от 21.12.1999 N 04-03-11, при установленной приказом Минфина России от 13.08.1999 N 57н норме расходов по найму жилого помещения в размере 270 руб. вычету из налоговых обязательств перед бюджетом подлежит 45 руб. (16,67% от 270 руб.), а на себестоимость продукции (работ, услуг) подлежит отнесению сумма в 225 руб.

Перечень расходов, на возмещение которых имеет право командированный работник, определен в ст.116 КЗоТ РФ и п.10 инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР".

Напомним, что в случае отсутствия первичных документов командированным работникам возмещаются два вида расходов кроме суточных, основанием для выплаты которых является командировочное удостоверение и авансовый отчет:

- расходы на проезд;

- расходы на проживание.

Согласно п.19 вышеназванной инструкции расходы на проезд могут быть возмещены по минимальной стоимости, то есть по стоимости самой дешевой транспортировки до места командировки и обратно, в которую включена и сумма НДС, вычитаемая из налоговых обязательств расчетным способом.

При отсутствии документов, подтверждающих расходы по найму жилого помещения, согласно приказу Минфина России от 13.08.1999 N 57н командированному работнику выплачивается 7 руб. в сутки. Согласно п.7 ст.171 НК РФ именно с этой суммы при отсутствии документов, подтверждающих осуществление указанных расходов, подлежащая вычету сумма налога исчисляется по расчетной налоговой ставке 16,67%, хотя данная сумма может и не содержать НДС (например в случае, если командированный работник проживал в частном секторе).


Таблица 4


N авансового
счета, дата
Сумма командиро-
вочных расходов
(руб.)
Сумма НДС, предъ-
явленная к выче-
ту из налоговых
Сумма НДС, спи-
санная за счет
собственных сред-
ств, отнесенная
Всего в том чис-
ле НДС
         
         
         

Выводы для руководства организации: _____________________________



3.6. Проверка правильности выделения налога с продаж
из стоимости товарно-материальных ценностей, приобретенных
за наличный расчет


Таблица 5


N авансового
отчета, дата
Наименование
товарно-ма-
териальных
ценностей
Сумма-
всего
в том числе: Примечание
НДС налог с
продаж
стоимость
товарно-
матери-
льных
ценностей
             
             
             

Выводы для руководства организации: _____________________________


Таблица 6


N авансового
отчета, дата
Корреспонденция
счетов
Сумма Содержание
операции
Рекомендуемая
проводка
Дальнейшая
проработка
           
           
           

В ходе осуществления процедур внутреннего бухгалтерского контроля выявлены следующие нетипичные проводки, требующие дальнейшей проработки:

Выводы для руководства организации: ____________________________


3.7. Проверка соблюдения сроков отчетов
по выданным подотчетным суммам и наличия остатков
неиспользованных сумм


В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются по дебету счета 84 (94) и кредиту счета 71.

Согласно подпункту "г" п.11 Положения о главных бухгалтерах, утвержденного постановлением Совета Министров СССР от 24.01.1980 N 59 (действующего в этой части и в настоящее время), контроль за взысканием в установленные сроки дебиторской и погашением кредиторской задолженности возложен на главного бухгалтера.

Аудиторская практика показывает, что в организациях имеют место случаи, когда подотчетные суммы в нарушение установленных сроков их возврата находятся у работников достаточно долгое время и возвращаются частично, в несколько этапов (либо наличными в кассу, либо представлением нескольких авансовых отчетов, свидетельствующих о закупках в разное время). Такое длительное нахождение денежных средств у подотчетных лиц является неправомерным и, кроме того, классифицируется при налоговых проверках как беспроцентный займ со стороны организации, вызывающий необходимость определения материальной выгоды по подотчетным суммам, находившимся у подотчетных лиц более установленного срока.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 16.12.1997 N 905/97 определено, что сами по себе недостатки в оформлении первичных документов не дают оснований классифицировать подотчетные денежные суммы в качестве доходов физических лиц организации.

Для обоснования требования включения в налогооблагаемый доход для обложения налогом на доходы физических лиц налоговые органы должны представить доказательства, подтверждающие безвозмездное получение работником денежных средств от организации. При правильной организации аналитического учета по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами", получая денежные суммы под отчет, работники являются должниками организации до их полного погашения. Поэтому наличие дебетового сальдо по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (задолженности работника перед организацией по подотчетным суммам) не может классифицироваться как полученный подотчетным лицом доход в отчетном периоде.

Исчисление материальной выгоды в виде экономии на процентах при получении заемных средств от организации, если процент за пользование такими средствами составляет менее трех четвертей от ставки рефинансирования Банка России, производится в случае заключения письменного договора займа между заимодавцем (юридическим лицом) и заемщиком в соответствии со ст.808 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ). При отсутствии письменного договора определять материальную выгоду нет оснований, так же как и наличие под отчетом денежных сумм классифицировать как беспроцентный займ.

При осуществлении процедур внутреннего бухгалтерского контроля в подобных ситуациях целесообразно заполнить следующую таблицу:


Таблица 7


Список подотчетных лиц, своевременно
не представивших отчеты об израсходованных в командировках суммах


Фамилия, имя, отчество
подотчетного лица
Дата Превышение
срока (рабочие
дни)
возвращения из
командировки
составление
авансового от-
чета
       
       
       

В ходе проверки необходимо сверить дату составления авансового отчета; номер приходного ордера, указанный в авансовом отчете, по которому вносится остаток неизрасходованных сумм; сумму, указанную в авансовом отчете как остаток неизрасходованных сумм, с номером, датой и суммой по приходному ордеру, а также сверить эти данные с журналом-ордером N 7 "Расчеты с подотчетными лицами".


Таблица 8


Контроль полноты оприходования остатков
неизрасходованных командировочных сумм


Приходный ордер Авансовый отчет Журнал-ордер N 7
номер дата сумма номер дата сумма Фамилия, имя, отчество сумма
               
               
               

Напоминаем, что порядок расчетов с подотчетными лицами установлен пунктом 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного письмом Банка России от 04.10.1993 N 18, согласно которому выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится в пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели.

Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.

Для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного на служебную командировку, если работник не оспаривает основания и размер удержания, по распоряжению администрации в соответствии со ст.124 КЗоТ РФ могут производиться удержания из заработной платы (с учетом действия ст.125 КЗоТ РФ, о чем было сказано выше). В этом случае администрация вправе издать распоряжение об удержании не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для погашения задолженности.

При этом в бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие записи:

Д-т 71 К-т 50 - выданы подотчетному лицу денежные средства на командировочные расходы на основании расходного кассового ордера;

Д-т 84 (94) К-т 71 - списана подотчетная сумма, своевременно не возвращенная работником (на основании бухгалтерской справки);

Д-т 70 К-т 84 (94) - удержана из заработной платы работника задолженность по авансу, выданному под отчет (на основании распоряжения руководителя и расчетно-платежной ведомости).

При внутреннем бухгалтерском контроле расчетов с подотчетными лицами по командировочным расходам необходимо обратить внимание на случаи отсутствия в командировочных удостоверениях отметок, сделанных в месте пребывания в командировке.

Аудиторская практика показывает, что во многих случаях в авансовых отчетах отсутствуют сведения по строкам "Остаток (перерасход) предыдущего аванса" и соответственно дальнейший расчет по выданным и израсходованным с выведением остатка (перерасхода) подотчетных сумм по конкретному авансовому отчету. В связи с этим подчеркиваем, что в типовом бланке авансового отчета N 807 должно быть обеспечено заполнение всех без исключения граф.

При проверке своевременности расчетов сотрудников по средствам, выданным на хозяйственные нужды, необходимо установить, своевременно ли производят сотрудники организации расчеты по средствам, выданным на хозяйственные нужды.


Таблица 9


Список подотчетных лиц, своевременно
не представивших отчеты о суммах, израсходованных
на хозяйственные нужды


Расходный ордер Приходный ордер Авансовый отчет
Номер дата сумма срок номер дата сумма номер дата сумма возврата
                   
                   
                   
                   

Пунктом 11 Порядка ведения кассовых операций предусмотрено, что выдача наличных денег под отчет производится при условии представления полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному авансу. При этом полный отчет предполагает представление авансового отчета со всеми необходимыми документами по израсходованной сумме аванса и (или) возврат неизрасходованного остатка подотчетных сумм в кассу организации (в случае его неполного использования).

В соответствии с п.6 письма Банка России от 30.09.1994 N 113 переоформление ранее выданных подотчетных сумм в новый аванс может рассматриваться как сокрытие превышения лимита остатка кассы.

В связи с этим во избежание подобных ошибок необходимо обеспечить правильную организацию аналитического учета подотчетных сумм в разрезе подотчетных лиц, дат выдачи авансов и сроков представления авансовых отчетов. Кроме того, главному бухгалтеру необходимо установить контроль за тем, чтобы суммы под отчет не выдавались лицам до полного их отчета за предыдущий аванс.

Если у подотчетного лица выявлен по авансовому отчету остаток денежных средств, работнику необходимо внести его в кассу организации. В случае выявленного и утвержденного перерасхода сумма перерасхода должна быть возвращена работнику организации. Отметки о внесении остатка или возмещении перерасхода с реквизитами кассового документа (приходного или расходного ордера) указываются на лицевой стороне авансового отчета и заверяются подписью бухгалтера.


4. Проверка авансовых отчетов по представительским расходам


Расходы организации по приему и обслуживанию представителей других организаций, в случае если они связаны с производственной деятельностью, а также с приобретением или продажей товаров, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности на основании п.5 и 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, как управленческие расходы.

Представительские расходы отражаются в учете по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" или по дебету счета 44 "Расходы на продажу".

В соответствии с п.2.15 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Роскомторгом 20.04.1995 N 1-550/32-2, представительские расходы на предприятиях торговли включаются в состав издержек обращения по статье "Прочие расходы".

При осуществлении внутреннего бухгалтерского контроля за расходами на представительские мероприятия необходимо, в первую очередь, правильно классифицировать такие расходы.

Напомним, что представительские расходы, связанные с деятельностью организации, - это расходы организации по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранные), участвующих в переговорах с целью установления и (или) поддержания взаимовыгодного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета (правления) или другого аналогичного органа организации.

К представительским расходам относятся:

- расходы, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного мероприятия) представителей (участников). При этом применительно к представительским расходам Минфин России в письме от 08.02.1999 N 04-02-05/1 пояснил, что речь идет о проведении единовременных мероприятий, а не о постоянном ресторанном обслуживании представителей других организаций;

- расходы по транспортному обеспечению представителей (участников);

- расходы, связанные с посещением представителями (участниками) культурно-зрелищных мероприятий;

- расходы по буфетному обслуживанию представителей (участников) во время переговоров и мероприятий культурной программы;

- расходы по оплате услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.

Данный перечень является закрытым, то есть к представительским расходам могут быть отнесены только те затраты, которые в нем перечислены. Никакие другие затраты организации, связанные с приемом и обслуживанием делегаций, представительскими расходами не являются. Так, например, расходы на оплату проживания членов делегаций не могут быть квалифицированы как представительские из-за отсутствия их в приведенном перечне.

Если предприятие командирует своего представителя для переговоров в другую организацию, расходы, произведенные для осуществления такой встречи, также не могут считаться представительскими. Это объясняется тем, что представительские расходы - это расходы принимающей стороны, а в данном случае принимающей стороной является предприятие-партнер.

Для целей налогообложения затраты организации по приему и обслуживанию представителей других организаций, участвующих в переговорах с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества, в соответствии с подпунктом "и" п.2 Положения о составе затрат включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм, установленных законодательством.

Таким образом, фактические расходы, отнесенные на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, не должны превышать предельных размеров, исчисляемых по нормативам, установленным приказом Минфина России от 15.03.2000 N 26н "О нормах и нормативах на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующих размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, и порядке их применения" (в ред. приказа Минфина России от 01.03.2001 N 18н).

Напоминаем, что организации, осуществляющие торговую деятельность, при расчете предельных размеров представительских расходов используют показатель валовой прибыли.

Нормирование представительских расходов не означает, что в бухгалтерском учете нормативные и сверхнормативные представительские расходы должны учитываться по-разному. Все представительские расходы, которые несет организация, отражаются на счете 26 или 44.

Норматив представительских расходов исчисляется в процентах от объема выручки от реализации продукции (работ, услуг), включающей НДС. Затем нормативная величина сравнивается с фактическими расходами, и если фактические расходы оказываются больше, то сверхнормативные представительские расходы отражаются по строке 4.1 "е" Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", приведенной в Приложении N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".

Аудиторская практика показывает, что очень часто организации уменьшают налогооблагаемую прибыль на суммы представительских расходов, оплаченных подотчетными лицами наличными без представления соответствующих оправдательных документов.

При проверке авансовых отчетов по суммам, израсходованным на представительские расходы, необходимо обратить внимание на следующее.

Представительские расходы включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) только при наличии первичных документов, в которых должны быть указаны следующие сведения: дата и место проведения деловой встречи (приема); приглашенные лица; участники со стороны организации; конкретное назначение расходов и их величина.

Организации целесообразно издать внутренний организационно-распорядительный документ, регламентирующий конкретный порядок расходования средств на представительские мероприятия, их документальное оформление и контроль, включая установление круга лиц, имеющих отношение к этой деятельности организации.

К внутренним оправдательным документам могут также относиться приказ руководителя организации, утверждающий нормы на отдельные виды представительских расходов; исполнительные сметы по приему конкретных делегаций; программы пребывания делегаций; акт об отнесении затрат к представительским.

Кроме того, у организации должны быть в наличии первичные документы (чеки, счета, путевые листы и т.п.), подтверждающие, что расходы были фактически произведены.

Необходимо обратить внимание на то, чтобы суммы НДС, уплаченные в составе сверхнормативных представительских расходов, не были предъявлены к вычету из налоговых обязательств перед бюджетом.

Напоминаем, что суммы НДС, принимаемые к вычету из налоговых обязательств по представительским расходам, исчисляются по расчетной ставке 16,67%.

В соответствии с п.7 ст.171 НК РФ к вычету из налоговых обязательств принимаются суммы НДС, уплаченные в составе представительских расходов, которые учитываются при налогообложении прибыли. Суммы НДС по сверхнормативным представительским расходам списываются за счет собственных средств организации.


И.П. Васильева


"Налоговый вестник", N 7, 8, 9, июль, август, сентябрь 2001 г.


-------------------------------------------------------------------------

*(1) Здесь и далее по тексту в скобках приводится нумерация нового Плана счетов.


Журнал "Налоговый вестник"


Журнал основан в 1994 г. Государственной налоговой службой РФ

Издатель ИД "Налоговый вестник"

Свидетельство о регистрации N 016790


Редакция: 127473, Москва, 1-й Волконский пер., д. 10, стр. 1

www.nalvest.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение