Временное приостановление деятельности предприятия общепита (С.Н. Козырева, "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2008 г.)

Временное приостановление деятельности предприятия общепита

К предприятиям общепита предъявляется огромное количество обязательных требований, выполнение которых обеспечивает в первую очередь безопасность клиентов. В качестве наказания за нарушение таких норм именно в общепите нередко применяется административное приостановление деятельности. Узнать подробнее о данной процедуре, а также о налоговых обязательствах предприятия сферы общественного питания в период приостановления деятельности вы сможете из настоящей статьи.

Административное приостановление деятельности в том виде, в каком оно существует в КоАП РФ, - относительно новый вид наказания. Назначать его вправе только суд (районный*(1) и только в случаях, предусмотренных Особенной частью Кодекса, при условии если менее строгий вид административного наказания (в частности, штраф) не сможет обеспечить достижение цели данного наказания. При этом приостановление может назначаться в случае угрозы жизни или здоровью людей, возникновения эпидемии, эпизоотии, заражения (засорения) подкарантинных объектов карантинными объектами, наступления радиационной аварии или техногенной катастрофы, причинения существенного вреда состоянию или качеству окружающей среды.

Согласно ст. 3.12 КоАП РФ административное приостановление деятельности заключается во временном прекращении:

- деятельности ИП, юридических лиц, их филиалов, представительств, структурных подразделений, производственных участков;

- эксплуатации агрегатов, объектов, зданий или сооружений;

- осуществления отдельных видов деятельности (работ), оказания услуг.

Другими словами, может быть приостановлен именно тот вид деятельности, который является опасным. Например, обществу, оказывающему услуги общественного питания через ресторан японской кухни, может быть запрещено лишь изготавливать блюда с использованием сырой рыбы, иные блюда меню посетители смогут заказывать беспрепятственно.

Основания для приостановления

Как показывает практика, организации общепита подвергаются столь жестким мерам, в первую очередь, по причине несоблюдения требований СП 2.3.6.1079-01 *(2) (ст. 6.6 КоАП РФ). Такими нарушениями грешат чаще всего придорожные закусочные, летние кафе, а также столовые для рабочих. Например, зачастую в летних кафе нарушается поточность технологических процессов (в павильоне, где обслуживаются посетители, нарезается лук для шашлыка), отсутствует складское помещение (продукты, пустая тара, личные вещи, посуда, инвентарь хранятся за барной стойкой), при отсутствии системы централизованного водоснабжения и водоотведения качество привозной воды не контролируется. Еще одно из "излюбленных" нарушений - отсутствие у персонала медицинских книжек с отметками о прохождении периодического медосмотра, а также журналов осмотра персонала на гнойничковые заболевания.

Вторая группа нарушений, которая может привести к приостановлению деятельности предприятия общепита, как, впрочем, и любого другого предприятия, - несоблюдение требований пожарной безопасности (п. 1 ст. 20.4 КоАП РФ), а именно Норм пожарной безопасности, утвержденных Приказом МЧС РФ от 18.06.2003 N 315. Например, многие заведения общественного питания в целях экономии оборудуют автоматической пожарной сигнализацией лишь залы обслуживания посетителей и не монтируют такие системы в подсобных помещениях. Другое распространенное нарушение - отсутствие журнала противопожарного инструктажа персонала, плана эвакуации, а также средств первичного пожаротушения.

Но даже если организация неукоснительно соблюдает санитарные правила, требования пожарной безопасности, опасность приостановления деятельности все равно существует. В последнее время все чаще приходится слышать о привлечении точек общепита к административной ответственности по ст. 6.3 КоАП РФ, предусматривающей приостановление деятельности в качестве наказания за нарушение санитарных норм СН 2.2.4/2.1.8.562-96 *(3). Так, если ресторан, караоке-бар или клуб расположены во встроенно-пристроенных к многоквартирным домам помещениях, то музыкальное сопровождение, а также шум, который производят автомобили посетителей, вполне могут превысить допустимые показатели. То же самое относится и к открытым площадкам заведений, предоставляющих услуги общественного питания.

Некачественные сырье и блюда

Выявление нарушений условий изготовления, хранения готовых блюд, а также наличия на предприятии пищевых продуктов сомнительного качества является безусловным основанием для привлечения к административной ответственности, а также для снятия с реализации и уничтожения таких продуктов.

Несмотря на то что на продукцию общественного питания не требуется оформлять удостоверение качества и безопасности (п. 6 ст. 17 Закона о качестве продуктов*(4)), с предприятий общепита не снята обязанность обеспечивать ее качество и безопасность, в первую очередь, путем соблюдения требований, установленных государственными стандартами, санитарными и ветеринарными правилами и нормами (п. 1 ст. 17 Закона N 52-ФЗ*(5)).

В силу п. 6 ст. 15 Закона N 52-ФЗ не соответствующие санитарным правилам и представляющие опасность для человека пищевые продукты, продовольственное сырье немедленно снимаются с производства и реализации. Они могут быть использованы владельцами в целях, исключающих причинение вреда человеку, или уничтожены. Пищевые продукты, которые не соответствуют требованиям нормативных документов, не имеют удостоверений качества и безопасности, документов изготовителя, подтверждающих их происхождение, признаются некачественными и опасными и не подлежат реализации, утилизируются или уничтожаются. Такая норма прописана в ст. 3 Закона о качестве продуктов. Обязанность изъять некачественные и опасные продукты из оборота возложена на их владельца. Исполнить ее он должен самостоятельно или на основании предписания надзорного органа (ст. 24 Закона о качестве продуктов).

Некачественные и опасные продукты хранятся отдельно и подлежат строгому учету. Расходы на экспертизу, хранение, перевозки, утилизацию или уничтожение некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий оплачиваются их владельцем (п. 4 ст. 25 Закона о качестве продуктов). Экспертиза проводится государственным органом надзора и контроля, на ее основании принимается постановление об утилизации или уничтожении опасной продукции. Пищевая продукция, запрещенная для употребления в пищу, может быть использована на корм животным, в качестве сырья для переработки или технической утилизации*(6).

Так, например, в нарушение требований п. 7.8 СП 2.3.6.1079-01 организации общественного питания, бывает, используют сырье, не имея документов о его происхождении. Также сотрудники Роспотребнадзора выявляют наличие в кладовых сырья с истекшим сроком годности. Все эти продукты снимаются с реализации. Их дальнейшая судьба решается в приведенном выше порядке.

В других случаях с реализации должны быть сняты готовые блюда. Это обязательно будет сделано, если, например, организация изготовила и предлагает посетителям макароны по-флотски (их изготовление запрещено п. 8.24 СП 2.3.6.1079-01 в целях предотвращения возникновения и распространения инфекционных заболеваний и массовых отравлений) либо хранит заправленные салаты, винегреты (в нарушение п. 8.11 СП 2.3.6.1079-01).

Меры исполнения наказания

Приостановление деятельности фактически заключается в запрете ее осуществлять. Исполнение данного наказания обеспечивается определенными мероприятиями, которые, наряду с самим наказанием, также назначает суд (п. 2 ст. 29.10 КоАП РФ). Сразу скажем, что приостановление деятельности не подразумевает приостановления операций по счетам в банках. Исключение - нарушение законодательства РФ о противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма. Таким образом, в общем случае приостанавливается деятельность по оказанию услуг общественного питания, следовательно, "перекрывается" источник выручки. Однако если на расчетном счете есть достаточный запас денежных средств (либо предприятие ведет иные, неприостановленные, виды деятельности, приносящие доход), деятельность компании в целом не "замораживается" - она может выплачивать заработную плату, перечислять налоговые платежи, оплачивать товары, работы, услуги, необходимые для скорейшего возобновления работы.

Среди мер, при помощи которых реализуется административное приостановление деятельности, обычно применяются опечатывание входных дверей, опломбирование кассовых аппаратов, запрет приготовления блюд, отключение кухонного оборудования, а также объекта в целом от энергоснабжения, недопущение в кухонные помещения работников кухни. В помещения, через которые предоставляются услуги общепита, в период приостановления деятельности обычно допускаются только лица, участвующие в устранении нарушений (администрация, сотрудники, строительные рабочие).

Судебные приставы-исполнители обеспечивают исполнение постановления судьи об административном приостановлении деятельности немедленно после его вынесения (п. 1 ст. 32.12 КоАП РФ). В течение срока, пока деятельность предприятия должна быть приостановлена, приставы контролируют исполнение судебного акта. В случае несанкционированного возобновления деятельности (до истечения назначенного судом срока) пристав вправе применить к предприятию штраф, предусмотренный п. 1 ст. 17.14 КоАП РФ (п. 4 ст. 109 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве"), и принять меры по обеспечению исполнения судебного акта.

Если предприятие не согласно

Закон дает лицу, в отношении которого вынесено постановление по делу об административном правонарушении, право обжаловать данный ненормативный правовой акт. В жалобе, которая направляется в вышестоящий суд в течение десяти дней со дня получения копии постановления, следует указать, с чем именно не согласно предприятие (какие нормы были нарушены). Можно обжаловать правомерность привлечения к ответственности в целом, упирая на отсутствие события правонарушения либо на нарушение процессуальных норм (например, если постановление вынесено спустя более чем два месяца после выявления факта совершения правонарушения*(7)), а также на неправомерность применения конкретного вида наказания (здесь следует доказывать, что правонарушение не создавало угрозы жизни или здоровью людей, возникновения эпидемии).

Подчеркнем, что приостановление деятельности не отменяется подачей жалобы: только в случае отмены постановления его исполнение будет прекращено (п. 5 ст. 31.7 КоАП РФ). Другими словами, вынесение районным судом постановления о приостановлении деятельности означает, что избежать приостановления не удастся. Положительный результат обжалования лишь сократит срок приостановления.

Если решение по жалобе выявит неправомерность назначения наказания в виде приостановления деятельности, у предприятия возникает право требовать возмещения вреда, причиненного юридическому лицу в результате незаконного привлечения к административной ответственности в виде административного приостановления деятельности (п. 1 ст. 1070 ГК РФ). Чтобы добиться выплаты компенсации, следует составить исковое заявление в арбитражный суд и позаботиться о подтверждении размера убытков. Поскольку законом не предусмотрено иное, на основании ст. 1070 ГК РФ подлежит возмещению не только реальный ущерб, но и упущенная выгода.

Добавим, что в исключительных случаях, когда предотвращение непосредственной угрозы жизни или здоровью людей, возникновения эпидемии невозможно никакими иными способами, Роспотребнадзор вправе применить временный запрет деятельности. Эта мера заключается в кратковременном (максимум пять суток - до рассмотрения дела судом) прекращении деятельности хозяйственного субъекта, эксплуатации объекта или осуществления конкретного вида деятельности (п. 1 ст. 27.16 КоАП РФ). Срок временного запрета, начало течения которого фиксируется в специальном протоколе, засчитывается в срок административного приостановления деятельности (п. 3 ст. 27.16 КоАП РФ).

Временный запрет деятельности является одной из мер обеспечения производства по делу, и протокол о временном запрете деятельности также может быть обжалован. Согласно п. 2 ст. 27.1 КоАП РФ вред, причиненный незаконным временным запретом, подлежит возмещению в порядке, предусмотренном ст. 1069 ГК РФ.

Если вину признаем и устраняем нарушения

Если организация признает свою вину и заинтересована в скорейшем возобновлении приостановленной деятельности, она должна приложить все возможные усилия для устранения выявленных нарушений. Естественно, устранение нарушений всегда связано с тратами ресурсов. При необходимости предприятие проводит ремонт, переоборудование производственных помещений и залов обслуживания посетителей, закупает производственный инвентарь и хозяйственные принадлежности, проводит медицинские осмотры и обучение работников.

У успешно справившегося с устранением нарушений предприятия есть возможность начать работать до истечения срока приостановления деятельности, назначенного судом. В случае устранения обстоятельств, которые послужили основанием для приостановления деятельности (угроза жизни и здоровью граждан), суд по ходатайству правонарушителя может досрочно прекратить исполнение наказания (п. 3 ст. 3.12 КоАП РФ). При этом суд обязан запросить заключение должностного лица, составившего протокол об административном правонарушении, об устранении или неустранении названных обстоятельств. В случае положительного исхода суд выносит постановление о досрочном прекращении исполнения наказания в виде административного приостановления деятельности, где указывает дату возобновления деятельности (п. 4 ст. 32.12 КоАП РФ). В противном случае деятельность не возобновляется.

По истечении срока приостановления деятельности судебный пристав-исполнитель обязан отменить меры, примененные для исполнения наказания, и вынести постановление об окончании исполнительного производства, самостоятельно продлять срок приостановления деятельности, даже в случае неустранения нарушений, пристав не вправе (Постановление ФАС ЗСО от 20.08.2008 N Ф04-5025/2008(9962-А70-12)).

Заметим, что при выявлении нарушения санитарного законодательства, а также при угрозе возникновения и распространения инфекционных заболеваний и массовых неинфекционных заболеваний (отравлений) органы Роспотребнадзора выносят обязательное для исполнения предписание об устранении выявленных нарушений (п. 2 ст. 50 Закона N 52-ФЗ). Такое же право имеют и органы пожарного надзора при выявлении нарушения требований пожарной безопасности (ст. 6 Федерального закона от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности").

Предписания об устранении выявленных нарушений санитарных правил обязательны для исполнения независимо от факта привлечения к административной ответственности и, как любой правоприменительный акт, могут быть обжалованы.

Как правило, нарушения обязательных требований выявляются при плановой проверке, которую нельзя проводить чаще чем один раз в два года (п. 4 ст. 7 Федерального закона от 08.08.2001 N 134-ФЗ "О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при проведении государственного контроля (надзора)"). Однако контроль исполнения выданных предписаний является предметом внеплановой проверки, периодичность которой законом не оговаривается. Это означает, что по истечении срока приостановления деятельности проверяющие вновь посетят предприятие. Если будет установлено, что мероприятия по устранению выявленных нарушений не выполнены, должностные лица вправе вновь привлечь организацию к ответственности (с приостановлением деятельности по решению суда), ведь данная ситуация расценивается как новое правонарушение. Также предприятие будет привлечено к ответственности за невыполнение в срок законного предписания надзорного органа по ст. 19.5 КоАП РФ.

Налог на прибыль

При исчислении налога на прибыль организация должна определить налогооблагаемые доходы и расходы, признаваемые при исчислении налоговой базы. Если с доходами вопросов нет (в период приостановления деятельности компания не получает выручки от оказания услуг общественного питания), то признание расходов традиционно представляет собой проблему.

Обоснованность расходов

Ключевым условием для признания расходов является их соответствие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Отсутствие выручки в конкретном отчетном периоде не является основанием для исключения понесенных в этом же периоде расходов из расчета налогооблагаемой прибыли, так как не свидетельствует об экономической необоснованности расходов, ведь гл. 25 НК РФ допускает убыточность деятельности организации и даже признание убытка в налоговой базе. Главное, чтобы расходы осуществлялись в целях деятельности, направленной на получение дохода.

Другими словами, связь между расходами и доходами не является прямой - расходы уменьшают доходы и в том случае, когда деятельность в конкретном отчетном периоде не принесла дохода. Организация учитывает расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором организация доходы не получает, при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов (Письмо Минфина РФ от 08.12.2006 N 03-03-04/1/821). Это подтверждает и арбитражная практика (постановления ФАС МО от 27.08.2008 N КА-А41/6723-08, ФАС ЗСО от 13.10.2008 N Ф04-6232/2008(13382-А75-40)).

При этом следует учитывать неоднократно высказываемое официальное мнение: если у организации отсутствует документальное подтверждение ведения деятельности, которая направлена на получение доходов, понесенные расходы не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли (письма УФНС по г. Москве от 10.10.2007 N 20-12/096609, от 01.06.2007 N 20-12/51660). Возможно, предприятию общепита предстоит доказывать налоговым инспекторам и суду, что понесенные в период приостановления деятельности расходы осуществлены в рамках предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания (несмотря на то что сами услуги в конкретном периоде не предоставляются).

Еще один момент, который наверняка вызовет разногласия с налоговыми инспекторами, - это расходы в виде стоимости снятых с реализации и уничтоженных сырья и готовых блюд. Здесь следует помнить, что налоговое законодательство не устанавливает критериев экономической целесообразности и обоснованности расходов. Налогоплательщик, осуществляющий предпринимательскую деятельность на свой страх и риск, вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Поэтому, если организации удастся доказать, что невозможность реализации кулинарной продукции и использования сырья обусловлена нормальным хозяйственным риском, расходы на уничтожение такой продукции могут быть признаны обоснованными. Такая ситуация возможна, например, если была осуществлена закупка сырья, но по причине отсутствия запланированного спроса на конкретные блюда оно не было использовано в производстве в связи с истечением срока годности*(8). Сказанное также может касаться и готовой продукции, несмотря на то что по требованию п. 8.3 СП 2.3.6.1079-01 продукция должна готовиться партиями по мере ее спроса и реализации. Если виновник потери качества сырья или продукции установлен, убытки должны быть взысканы с него (применены нормы материальной ответственности работников, направлены претензии поставщикам). Однако если организация сознательно приобретала сырье неизвестного происхождения, то, полагаем, отстоять расходы на его приобретение будет весьма сложно, как и расходы на приготовление блюд, запрещенных в общепите (см. п. 8.24 СП 2.3.6.1079-01).

Период признания расходов

Итак, налоговое законодательство позволяет признавать расходы, которым доходы напрямую не корреспондируют. Остается вопрос: в каком периоде признавать такие расходы? Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ - в периоде, к которому они относятся, с учетом положений ст. 318-320 НК РФ. Так, в соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ в расходы текущего отчетного (налогового) периода включаются внереализационные расходы, а также косвенные расходы на производство и реализацию. Прямые производственные расходы, в свою очередь, относятся к расходам текущего периода по мере реализации работ, услуг, в стоимости которых они учтены. Это означает необходимость классификации расходов, связанных с производством и реализацией, на прямые и косвенные (такая градация находится полностью в компетенции налогоплательщика), а также расчета сумм незавершенного производства. Вместе с тем абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ предоставляет право налогоплательщикам, оказывающим услуги, относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов данного периода без распределения на остатки незавершенного производства.

Поэтому Минфин разрешил организациям, оказывающим услуги, признавать экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы при расчете прибыли даже при отсутствии в текущем отчетном периоде доходов от производства и реализации, в связи с чем образуются убытки (письма от 17.07.2008 N 03-03-06/1/414, от 06.03.2008 N 03-03-06/1/153). В этом случае налоговая база в отчетном (налоговом) периоде признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). Убытки же принимаются в целях налогообложения согласно ст. 283 НК РФ, в соответствии с п. 1 которой переносить на будущее можно только убытки, полученные по итогам налогового периода. Уменьшать налогооблагаемую прибыль на полученные ранее убытки допускается в течение 10 последующих лет. Начинать переносить убытки на будущее можно и по результатам отчетного (I квартала, полугодия, 9 месяцев), а не только налогового периода (письма Минфина РФ от 15.06.2007 N 03-03-06/1/383, УФНС по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061165).

Группы расходов

Пункт 4 ст. 252 НК РФ гласит, что, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. В связи с этим, полагаем, у организации, деятельность которой приостановлена, есть выбор, к какой группе отнести такие расходы, как амортизация основного производственного оборудования, заработная плата персонала, отчисления с нее, понесенные в период приостановления деятельности, - к расходам, связанным с производством и реализацией, или к потерям от простоев, относящимся к внереализационным расходам.

В период приостановления деятельности организация выплачивает не вознаграждение за труд, которое связано с производством продукции. В данном случае имеет место простой по вине работодателя, которая установлена постановлением о назначении административного наказания. Размер выплат в пользу работников регламентируется трудовым законодательством (согласно ст. 157 ТК РФ не менее 2/3 средней заработной платы работника) и не может быть уменьшен по воле работодателя. Оплата времени простоя уменьшает налогооблагаемую прибыль (Постановление Президиума ВАС РФ от 19.04.2005 N 13591/04, Письмо Минфина РФ от 15.10.2008 N 03-03-06/4/7).

Из некоторых разъяснений финансистов (Письмо от 03.04.2007 N 03-03-06/1/208), а также из судебных постановлений, в которых арбитры признавали необходимость начисления ЕСН на сумму оплаты времени простоя (постановления ФАС СЗО от 05.09.2008 N А05-11430/2007, ФАС УО от 26.11.2007 N Ф09-9768/07-С2), следует, что оплата простоя квалифицируется как расходы на оплату труда согласно п. 25 ст. 255 НК РФ (поскольку гарантирована трудовым законодательством и является компенсационной выплатой).

Однако есть случаи, в которых оплата времени простоя работников, а также ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование квалифицируются как потери от простоев (Письмо Минфина РФ от 29.08.2003 N 04-02-05/1/83, Постановление ФАС ВВО от 16.01.2008 N А11-1995/2007-К2-20/123). Поскольку Налоговый кодекс не содержит ни понятия простоя, ни критериев разграничения его причин на внешние и внутрипроизводственные, следует руководствоваться ст. 72.2 ТК РФ, согласно которой простой - это временная приостановка работы по причинам экономического, технологического, технического или организационного характера. На наш взгляд, административное приостановление деятельности полностью охватывается понятием простоя. Поскольку административное приостановление деятельности является следствием нарушения организацией обязательных санитарно-эпидемиологических требований, временная приостановка работы вызвана внутрипроизводственными причинами. Следовательно, налогоплательщик вправе признать потери от простоев на основании пп. 3 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Нормы НК РФ не предусматривают приостановления начисления амортизации (кроме случаев, предусмотренных п. 3 ст. 256 НК РФ, - перевода основных средств на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев, модернизацию и реконструкцию свыше 12 месяцев). В связи с этим чиновники допускают признание расходов в виде амортизационных отчислений по временно не эксплуатируемым основным средствам, естественно, при условии что простой экономически обоснован и имеет место в рамках деятельности, приносящей доход, например, является составной частью производственного процесса (письма Минфина РФ от 06.09.2007 N 03-03-06/1/645, от 21.04.2006 N 03-03-04/1/367, от 06.05.2005 N 03-03-01-04/1/236, УФНС по г.Москве от 09.08.2005 N 20-12/56795, см. также постановления ФАС СЗО от 11.12.2007 N А56-9865/2007, ФАС УО от 19.03.2008 N Ф09-1562/08-С3).

Налог на добавленную стоимость

Приобретая материалы, работы, услуги, связанные с приведением производственного процесса в соответствие с санитарными требованиями, организация вправе предъявить к вычету "входной" НДС по таким товарам, работам, услугам. При этом объекта налогообложения (реализации) у компании не возникает. Чиновники полагают, что заявлять налоговый вычет в такой ситуации преждевременно. Так, исходя из буквального толкования п. 1 ст. 171 НК РФ на налоговые вычеты можно уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ. В свою очередь, согласно п. 1 ст. 166 НК РФ сумма НДС определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, которая определяется в соответствии со ст. 154-159 и 162 НК РФ. Поэтому если налогоплательщик в налоговом периоде налоговую базу не исчисляет, принимать к вычету суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров (работ, услуг), оснований не имеется. Указанные налоговые вычеты производятся не ранее того налогового периода, в котором возникает налоговая база по НДС (Письмо Минфина РФ от 02.09.2008 N 07-05-06/191).

Однако арбитры не считают отсутствие операций по реализации в конкретном налоговом периоде препятствием для признания "входного" НДС в составе вычетов. В Постановлении от 03.05.2006 N 14996/05 Президиум ВАС указал, что нормами гл. 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов. Главное - чтобы выполнялись условия, предусмотренные ст. 171 и 172 НК РФ. В этом же документе судьи пояснили, что операции по реализации представляют собой протяженную во времени деятельность, направленную на реализацию (непосредственную передачу) товаров, результатов выполненных работ и услуг. Если самой реализации, для которой были приобретены товары, работы, услуги (НДС по которым предъявляется к вычету), еще не произошло, это не означает, что деятельность - операции по реализации - не ведется.

С учетом правовой позиции ВАС сформировалась обширная арбитражная практика в пользу налогоплательщика (см., например, постановления ФАС МО от 11.09.2008 N КА-А40/8600-08, ФАС ПО от 25.08.2008 N А55-2033/08, ФАС СЗО от 04.04.2008 N А56-51219/2006, ФАС СКО от 18.03.2008 N Ф08-1001/08-417А). Таким образом, заявлять вычет "входного" НДС налогоплательщик вправе в том периоде, когда приняты на учет товары, работы, услуги, предназначенные для осуществления налогооблагаемой деятельности.

Уничтожая некачественную кулинарную продукцию и сырье, организация должна помнить о налоговых рисках, связанных с требованием инспекторов восстановить НДС. Обоснование таких требований заключается в том, что уничтоженное сырье и продукция не используются для операций, облагаемых НДС (в частности, для реализации). Арбитры вновь не согласны с таким подходом, поскольку Налоговый кодекс (п. 3 ст. 170) предусматривает ограниченный перечень случаев восстановления налога и порчи, уничтожения продукции в нем нет. Вместе с тем обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом (Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06). Суды на местах поддерживают налогоплательщиков, не восстанавливающих налог в связи со списанием стоимости продукции, ведь ТМЦ приобретались для налогооблагаемой операции - изготовления и реализации продукции (постановления ФАС МО от 07.03.2008 N КА-А41/1528-08, ФАС ПО от 25.04.2008 N А57-10434/06, ФАС ЦО от 22.05.2008 N А48-3539/07-14, ФАС СЗО от 28.12.2007 N А56-4562/2007).

С.Н. Козырева

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. п. 3 ст. 23.1 КоАП РФ.

*(2) Санитарно-эпидемиологические требования к организациям общественного питания, изготовлению и оборотоспособности в них пищевых продуктов и продовольственного сырья.

*(3) Шум на рабочих местах, в помещениях жилых, общественных зданий и на территории жилой застройки.

*(4) Федеральный закон от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов".

*(5) Федеральный закон от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения".

*(6) Пункт 16 Положения о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании и уничтожении, утв. Постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 N 1263.

*(7) Как разъяснил Пленум ВС в п. 14 Постановления от 24.03.2005 N 5, правонарушение, которое выражается в длительном непрекращающемся невыполнении или ненадлежащем выполнении предусмотренных законом обязанностей, признается длящимся.

*(8) В Письме от 08.07.2008 N 03-03-06/1/397 Минфин разрешил организации признать расходы в виде стоимости приобретенных с целью дальнейшей реализации медицинских препаратов, подлежащих уничтожению в связи с истечением срока годности, а также расходы, связанные с уничтожением такой продукции, при условии что данные расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены.