Проверка на ошибки: судебные разбирательства ("Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2013 г.)

Проверка на ошибки: судебные разбирательства

Как показывает практика, налоговики зачастую исключают из состава расходов оплату услуг сторонних юристов, стоимость проезда в суд на такси, а также выплаченную контрагенту компенсацию упущенной выгоды. Кроме того, нередко споры возникают в отношении начисления НДС на суммы санкций, полученных от контрагента по решению суда.

Нередко компаниям приходится восстанавливать нарушенные права через суд. Такая ситуация возможна как в гражданско-правовых отношениях, когда должником выступает контрагент, так и в налоговых, когда одной из сторон спора является инспекция. На практике судебные разбирательства зачастую оборачиваются для компании налоговыми потерями, несмотря на исход дела.

По общему правилу организация вправе учесть судебные расходы в составе внереализационных (подп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ). Однако НК РФ не содержит четкого перечня таких расходов. Поэтому налоговики нередко отмечают, что, к примеру, компания не вправе отражать в налоговом учете стоимость услуг представителя, а также его проезда до зала суда. Однако суды не всегда с этим соглашаются.

Ситуация первая: компания включила в налоговые доходы текущего периода денежные средства, полученные от контрагента по решению суда, которое вступило в силу в прошлом периоде. Ошибка! По правилам пункта 3 статьи 250 НК РФ компания, применяющая метод начисления, учитывает в составе внереализационных доходов штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба, признанные должником или подлежащие уплате на основании решения суда. При этом датой получения таких доходов является дата вступления в законную силу решения суда (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).

На практике зачастую должник перечисляет спорные средства на счет компании не в периоде, когда судебное решение вступило в силу, а значительно позже. Минфин России в письмах отметил, что компания отражает полученные от контрагента по решению суда суммы в налоговых доходах в том периоде, когда вступило в законную силу соответствующее решение суда (письма от 16.08.10 N 03-07-11/356 и от 03.04.09 N 03-03-06/2/75). Аналогичное мнение высказали и столичные налоговики в письме от 21.01.10 N 16-15/004664.2. Следовательно, если в рассматриваемой ситуации компания, применяющая метод начисления, начислит налог на прибыль позже момента вступления в силу законного решения суда, то, вероятно, это вызовет претензии контролеров.

Ситуация вторая: организация-продавец не включила в базу по НДС сумму штрафа, полученного от покупателя по решению суда. Рискованно! Долгое время Минфин России придерживался мнения, что штрафы и пени, полученные налогоплательщиком от покупателя за несвоевременную оплату товара, работ или услуг, являются суммами, связанными с их реализацией (см. врезку на с. 54). Ведь согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ база по НДС увеличивается на суммы, полученные в счет увеличения доходов или иначе связанные с оплатой реализованной продукции. Следовательно, на сумму спорных штрафов продавец начисляет НДС (письма Минфина России от 17.08.12 N 03-07-11/311, от 18.05.12 N 03-07-11/146 и от 09.08.11 N 03-07-11/214). Налоговики также указывали, что санкции, которые поставщик получил от покупателя за нарушение обязательств последнего, облагаются НДС (письма ФНС России от 09.08.11 N АС-4-3/12914@ и УФНС России по г. Москве от 28.04.09 N 16-15/41799 и от 07.02.08 N 19-11/11309).

Кстати. Покупатель не начисляет НДС на сумму санкций, полученных от продавца за нарушение условий договора

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, облагаются НДС. Однако штрафные санкции, которые покупатель получает от продавца, с оплатой товаров, работ или услуг не связаны. Следовательно, при их получении у покупателя не возникает объекта обложения НДС. С такими выводами соглашаются и финансовое, и налоговое ведомства (письма Минфина России от 12.04.13 N 03-07-11/12363 и от 30.11.10 N 03-07-08/342, ФНС России от 09.08.11 N АС-4-3/12914@, УФНС России по г. Москве от 07.02.08 N 19-11/11309).

Суды также поддерживают покупателей, которые не начислили НДС на сумму штрафных санкций, полученных от поставщика в случае нарушения последним условий договора (например, постановления ФАС Московского от 26.01.10 N КА-А40/15269-09-2-Б и Уральского от 07.11.07 N Ф09-9025/07-С2 округов).

При этом судебная практика складывалась в пользу налогоплательщиков. В частности, Президиум ВАС РФ в постановлении от 05.02.08 N 11144/07 отметил, что суммы неустойки, полученные обществом от контрагента по договору, являются мерой ответственности за просрочку исполнения обязательств и не связаны с оплатой товара. Следовательно, спорные суммы не облагаются НДС. К аналогичным выводам приходят и нижестоящие суды (постановления ФАС Московского от 01.12.11 N А40-33299/11-140-146, Северо-Кавказского от 07.07.11 N А32-40880/2009 и Уральского от 16.02.09 N Ф09-464/09-С3 округов).

Отметим, что в 2013 году Минфин России изменил свою точку зрения по этому вопросу. Так, в письме от 04.03.13 N 03-07-15/6333 (доведено до налоговиков на местах письмом ФНС России от 03.04.13 N ЕД-4-3/5875@) финансовое ведомство отметило, что в отношении сумм неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств по оплате товаров, полученных продавцом от их покупателя, следует руководствоваться мнением Президиума ВАС РФ.

Ситуация третья: компания включила в налоговые расходы компенсацию упущенной выгоды, выплаченной контрагенту по решению суда. Рискованно! По общему правилу расходы на возмещение причиненного ущерба организация учитывает при налогообложении прибыли (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Минфин России в письме от 04.07.13 N 03-03-10/25645 отмечает, что ущерб является составной частью убытка наряду с упущенной выгодой. При этом из буквального прочтения подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ можно сделать вывод, что в налоговые расходы компания вправе включить лишь суммы возмещения ущерба, а не убытков. Следовательно, организация выплачивает компенсацию упущенной выгоды за счет чистой прибыли. К аналогичным выводам финансовое ведомство приходило и ранее (письма от 12.10.11 N 03-07-05/26 и от 14.09.09 N 03-03-06/1/580).

Однако удалось найти решения судов в пользу компаний. Так, ФАС Московского округа указал, что статья 265 НК РФ не ограничивает право налогоплательщика учитывать компенсацию упущенной выгоды в составе внереализационных расходов (постановление от 15.11.11 N А40-143207/10-129-567). ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 02.08.06, 26.07.06 N Ф03-А80/06-2/2233, принимая во внимание специфику исполнения договорных обязательств по вылову водных биологических ресурсов, признал, что спорная упущенная выгода, по сути, является результатом обычного коммерческого риска.

Таким образом, учитывая наличие судебных решений, а также мнение Минфина не в пользу налогоплательщика, риски возникновения претензий со стороны контролеров присутствуют.

Ситуация четвертая: организация, в штате которой числятся юристы, учла при налогообложении прибыли оплату услуг сторонней юридической компании. Рискованно! На основании подпункта 14 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся затраты на оплату юридических услуг. На практике налоговики зачастую исключают из состава налоговых расходов подобные затраты. Причина - наличие в штате организации собственной юридической службы. Мнение Минфина России по этому вопросу неоднозначно. В ранних разъяснениях ведомство отмечало, что компания вправе учесть в целях налогообложения прибыли стоимость услуг сторонней юридической фирмы. Но только при условии, что оказываемые юридические услуги не дублируют обязанности, установленные для собственной юридической службы компании (письмо от 06.12.06 N 03-03-04/2/257). Некоторые суды высказывали аналогичное мнение (постановления ФАС Поволжского округа от 04.10.12 N А65-21503/2011 и от 22.12.10 N А65-5833/2010 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 25.05.11 N ВАС-2902/11)).

Однако позднее, разъясняя аналогичную ситуацию, Минфин России со ссылкой на определение Конституционного суда РФ от 04.06.07 N 320-О-П пришел к выводу, что компания вправе признать налоговыми расходами любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (письмо Минфина России от 16.07.08 N 03-03-06/1/83).

Судебная практика также в основном складывается в пользу компаний. В частности, Президиум ВАС РФ в постановлении от 18.03.08 N 14616/07 отметил, что НК РФ не позволяет налоговикам оценивать расходы налогоплательщика с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. Следовательно, контролеры не вправе отказывать в признании расходов на оплату юридических услуг сторонних фирм, даже если в штате компании числятся юристы.

В одном из дел ФАС Западно-Сибирского округа также поддержал налогоплательщика, поскольку в период действия спорных договоров штатные работники компании находились в отпусках, командировках и на больничном. Более того, одна из двух штатных единиц в департаменте правового обеспечения была вакантной (постановление от 05.02.07 N Ф04-9351/2006(30550-А27-15)).

Учитывая неоднозначную позицию финансового ведомства и судов, компании рискованно учитывать в налоговых расходах стоимость оплаты юридических услуг, если в ее штате числятся аналогичные сотрудники.

Ситуация пятая: компания учла в налоговых расходах оплату услуг нотариуса, которая включала в себя не только нотариальный тариф, но и стоимость правовой и технической поддержки. Рискованно! По общим правилам расходы на оплату услуг нотариуса компания учитывает в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в пределах установленных тарифов (подп. 16 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом на основании пункта 39 статьи 270 НК РФ плата за нотариальное оформление сверх утвержденных тарифов при налогообложении прибыли не учитывается.

Вместе с тем действующее законодательство запрещает нотариусам оказывать услуги правового и технического характера и взимать за них плату независимо от нотариального тарифа. Расходы на услуги правового и технического характера, оказываемые нотариусом, организация вправе включить в состав прочих расходов на основании подпунктов 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ как расходы на юридические, информационные, консультационные и иные аналогичные услуги. При этом налоговое и финансовое ведомства отмечают, что нотариусу необходимо отдельно выделить стоимость таких услуг в представленном организации документе (письма Минфина России от 26.08.13 N 03-03-06/2/34843 и УФНС России по г. Москве от 27.09.11 N 16-15/093518@.2).

Так, в одном из дел компания представила в суд квитанции и справки, в которых отдельно был указан нотариальный тариф и отдельно - плата за правовую поддержку, техническую работу и консультирование. В результате ФАС Московского округа пришел к выводу, что организация правомерно уменьшила налогооблагаемую прибыль на сумму, уплаченную нотариусу сверх установленных тарифов на основании подпунктов 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ (постановление от 18.07.13 N А40-54007/12-91-301).

Ситуация шестая: организация уменьшила налогооблагаемую прибыль на стоимость отправки искового заявления в суд по почте. Ошибки нет! По общему правилу почтовые расходы компания учитывает в целях налогообложения прибыли на основании подпункта 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Однако важно помнить, что в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходы важно подтвердить документально. На практике случается, что компания передает почтовые квитанции в суд в подтверждение факта отправки искового заявления. Налоговое и финансовое ведомства отмечают, что при отсутствии у налогоплательщика указанных документов расходы можно подтвердить их надлежаще заверенными копиями (письма УФНС России по г. Москве от 02.02.09 N 08-19/008020 и Минфина России от 11.07.08 N 03-03-06/2/77).

Заверенной копией документа является документ, полностью воспроизводящий информацию подлинного документа и все его внешние признаки или их часть, на котором проставлены необходимые реквизиты, придающие ему юридическую силу (п. 2.1.29 и 2.1.30 ГОСТ Р 51141-98 "Государственный стандарт РФ. Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения", утв. постановлением Госстандарта России от 27.02.98 N 28).

При этом Минфин России указывает, что заверить копии почтовых квитанций может почтовая служба или сам налогоплательщик. Засвидетельствовать копию документа также можно в нотариальном порядке (письмо от 20.01.11 N 03-03-06/1/15).

Ситуация седьмая: компания не удержала НДФЛ и не начислила страховые взносы в фонды на сумму оплаты услуг частного адвоката. Ошибки нет! В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 227 НК РФ адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, уплачивают НДФЛ с полученных ими доходов самостоятельно. Следовательно, компания, оплатившая услуги адвоката, налоговым агентом по НДФЛ не является (п. 2 ст. 226 НК РФ).

Не уплачивает организация и страховые взносы с сумм, перечисленных адвокату за представительство в суде. Поскольку на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 5 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ "О страховых взносах в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС" адвокаты, занимающиеся частной практикой, признаются плательщиками страховых взносов.

Ситуация восьмая: организация учла в налоговых расходах затраты на оплату услуг курьера, который занял очередь в канцелярии арбитражного суда (с целью своевременной подачи документов). Рискованно! На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ компания вправе учесть при налогообложении прибыли любые произведенные ею расходы, если они экономически обоснованны и документально подтверждены. Документами, подтверждающими факт оказания спорных услуг, могут послужить договор с курьерской службой и акт оказания услуг. Обосновать деловую цель таких услуг компания может отсутствием в штате курьеров. Кроме того, если юрист компании поедет подавать иск самостоятельно, он может потратить на проезд и ожидание в очереди время, которое целесообразнее было бы посвятить сбору необходимых доказательств или иным юридическим вопросам.

Однако налоговики на местах зачастую отказывают компании в признании спорных расходов. Подобный спор рассмотрел ФАС Московского округа в постановлении от 25.02.13 N А40-39946/11-115-132, оставлено в силе определением ВАС РФ от 30.04.13 N ВАС-5374/13. В этом деле суд поддержал инспекторов и отметил, что расходы, связанные с заблаговременным приездом сотрудника юридической компании в канцелярию арбитражного суда г. Москвы, чтобы занять очередь для подачи искового заявления, по сути, не относятся к расходам, связанным с судебным разбирательством. По мнению суда, оплата таких услуг по цене юридических свидетельствует о чрезмерности, ведь по своему характеру они являются не юридическими, а организационно-вспомогательными.

"Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2013 г.