Особенности оплаты труда и компенсации отпускных работников северных организаций (Е. Орлова, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 7, июль 2013 г.)

Особенности оплаты труда и компенсации отпускных работников северных организаций

При начислении оплаты труда и компенсации отпускных работникам северных организаций у бухгалтеров возникает много затруднений. О самых распространенных мы и поговорим.

Территории, относящиеся к районам Крайнего Севера и приравненным к ним местностям

Для определения территорий, относящихся к районам Крайнего Севера и приравненным к ним местностям, работодателям следует руководствоваться постановлением Совета Министров СССР от 10.11.1967 N 1029 (с последующими изменениями и дополнениями).

С 1 января 2013 года постановлением Правительства РФ от 03.03.2012 N 170 к районам Крайнего Севера отнесены Березовский и Белоярский районы Ханты-Мансийского автономного округа - Югры.

Обратите внимание! Граница Крайнего Севера проходит по суше. Действующее законодательство, устанавливая Перечень районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей, не предусматривает включение в него морей и океанов. В связи с этим морякам и лицам, проработавшим в плавсоставе на судах морского, речного флота и флота рыбной промышленности, иногда приходится доказывать свое право на досрочную пенсию по старости в суде (п. 9 ст. 27, подп. 6 п. 1 ст. 28 Федерального закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации", определение Верховного Суда РФ от 18.01.2013 N 75-КГ12-9).

Специфика трудовых договоров

Работа в условиях Крайнего Севера и приравненных к нему районов требует повышенного внимания к работнику. В связи с этим порядок заключения трудового договора с работниками в условиях Крайнего Севера имеет свою специфику.

Поэтому при заключении трудового договора следует учитывать требования как Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ), так и Рекомендации по заключению трудового договора (контракта), отражающие специфику регулирования социально-трудовых отношений в условиях Севера, утвержденные Постановлением Минтруда России от 23.07.1998 N 29, далее - Рекомендации N 29 (ст. 423 ТК РФ).

Так, трудовые договоры (контракты), заключаемые с работниками организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, должны отражать льготы и компенсации, предоставляемые им в соответствии с Законом РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях", а именно:

а) выплату районного коэффициента к заработной плате в размере, установленном в соответствии с законодательством по месту постоянной фактической работы;

б) выплату работникам процентных надбавок к заработной плате за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Молодежи, прожившей в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях не менее одного года, процентные надбавки к заработной плате выплачиваются в соответствии с подп. "е" п. 1 постановления Совета Министров РСФСР от 22.10.1990 N 458 "Об упорядочении компенсации гражданам, проживающим в районах Крайнего Севера".

Молодежи, прожившей в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях не менее 5 лет, процентные надбавки к заработной плате выплачиваются в полном размере с первого дня работы в этих районах и местностях. Проживание в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях учитывается независимо от того, когда это имело место.

Порядок установления и исчисления трудового стажа для получения процентных надбавок определен разъяснением Минтруда России от 16.05.1994 N 7, утвержденным постановлением Минтруда России от 16.05.1994 N 37;

в) предоставление работникам дополнительных отпусков за работу в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях в размерах, установленных законом (кроме установленных законодательством дополнительных отпусков, предоставляемых на общих основаниях);

г) оплату один раз в два года проезда работника к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно, оплату стоимости провоза багажа (до 30 кг), а также стоимости проезда и провоза багажа членов семьи работника независимо от времени использования им отпуска.

Данные льготы предоставляются, начиная со второго года работы в организации, в дальнейшем работник приобретает право на льготы начиная с четвертого, шестого и т.д. года работы;

д) при прибытии работников из других регионов РФ и других государств независимо от постоянного места жительства:

- выплату единовременного пособия в размере двух должностных окладов (тарифных ставок) и единовременного пособия на каждого члена семьи в размере половины должностного оклада (тарифной ставки);

- оплату стоимости проезда работника и членов его семьи, а также провоза багажа, но не свыше 5 тонн на семью по фактическим расходам;

- выплату суточных;

- предоставление оплачиваемого отпуска на сборы и обустройство на новом месте продолжительностью 7 календарных дней;

е) оплату стоимости проезда работника и членов его семьи и провоза багажа, но не свыше 5 тонн на семью по фактическим расходам, в случае переезда работника к постоянному или новому месту жительства в связи с прекращением или расторжением трудового договора (контракта) по любым основаниям (за исключением увольнения за виновные действия);

ж) обеспечение работника и членов его семьи жилой площадью по нормам, установленным для данной местности. В случаях, когда работодатель не может обеспечить работника жилой площадью, он возмещает ему расходы по ее найму (приобретению) в пределах норм, определенных Правительством РФ.

Об этом говорится в п. 5 Рекомендаций N 29.

Заключение трудового договора с лицами, привлекаемыми на работу в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности из других местностей, допускается при наличии у них медицинского заключения, выданного в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ, об отсутствии противопоказаний для работы и проживания в данных районах и местностях (ст. 324 ТК РФ).

Районные коэффициенты

Статьей 315 ТК РФ предусмотрено, что оплата труда в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях осуществляется с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате.

Положения ст. 315 ТК РФ применяются всеми работодателями, независимо от организационно-правового положения или формы собственности организации и источников финансирования (бюджетного или иного).

Согласно ст. 316 ТК РФ размер районного коэффициента и порядок его применения для расчета заработной платы работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливаются Правительством РФ.

С учетом норм ст. 423 ТК РФ постановлением Правительства РФ от 17.04.2006 N 216 определено, что впредь до установления размера районного коэффициента и порядка его применения для расчета заработной платы работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, применяются районные коэффициенты к заработной плате, установленные решениями органов государственной власти СССР или федеральных органов государственной власти.

Нормативными правовыми актами бывшего СССР были установлены разные размеры районных коэффициентов для производственных и непроизводственных отраслей народного хозяйства. Несмотря на то что ст. 316 ТК РФ не предусматривает возможности введения районных коэффициентов отдельно для производственных и непроизводственных отраслей, соответствующие положения ранее принятых нормативных правовых актов продолжают действовать (определение Верховного Суда РФ от 11.03.2003 N КАС03-73, решение Верховного Суда РФ от 04.11.2002 N ГКПИ2002-1165).

Порядок применения в настоящее время районных коэффициентов, различных для производственных и непроизводственных отраслей, подтвержден решением Верховного Суда РФ от 01.06.2000 N ГКПИ00-505, оставленным без изменения определением Кассационной коллегии Верховного Суда РФ от 10.08.2000 N КАС00-311, а также письмом Минтруда России от 22.01.2001 N 454-ВЯ.

Размеры районных коэффициентов в производственных отраслях для соответствующих северных районов установлены различными нормативными правовыми актами (например, постановления Правительства РФ от 06.02.2002 N 84; Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС от 29.11.1960 N 1310/29; Госкомтруда СССР, Президиума ВЦСПС от 04.09.1964 N 380/П-18 и др.).

Основным нормативным документом, устанавливающим размеры районных коэффициентов в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях для непроизводственных отраслей, является постановление Госкомтруда СССР, Президиума ВЦСПС от 04.09.1964 N 380/П-18.

Обратите внимание! Коммерческие организации могут самостоятельно устанавливать районные коэффициенты в своих коллективных договорах, но они должны быть не меньше централизованно установленных коэффициентов.

Информационным письмом Департамента по вопросам пенсионного обеспечения Минтруда России от 09.06.2003 N 1199-16, Департамента доходов населения и уровня жизни Минтруда России от 19.05.2003 N 670-9, ПФР от 09.06.2003 N 25-23/5995 доведены размеры районных коэффициентов, действующих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, для рабочих и служащих непроизводственных отраслей, установленных в централизованном порядке.

Из ст. 146 ТК РФ следует, что труд работников, занятых на работах в местностях с особыми климатическими условиями, оплачивается в повышенном размере.

На основании ст. 57 ТК РФ обязательными для включения в трудовой договор являются условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты).

Статьей 129 ТК РФ предусмотрено, что заработная плата определяется в том числе в зависимости от условий выполняемой работы, в частности, от работы в особых климатических условиях.

Как уже отмечено выше, в трудовом договоре, заключаемом с работниками организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, должны быть обязательно отражены такие данные, как выплата районного коэффициента к зарплате и выплата процентных надбавок к зарплате за работу в таких районах (п. 5 Рекомендаций N 29).

Таким образом, организация должна отражать в трудовом договоре и начислять работникам, проживающим и работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, районный коэффициент и процентную надбавку в соответствии с требованиями трудового законодательства (см. таб.).

Таблица

Районный коэффициент

применяется	не применяется
К фиксированной части заработной платы (тарифной ставке, окладу)	Процентная надбавка за стаж работы на Севере
К компенсационным доплатам, связанным с условиями и характером труда (например, за выполнение работ различной квалификации, за совмещение профессий (должностей), за сверхурочную работу, за работу в ночное время, в выходные и нерабочие праздничные дни)	Материальная помощь
К поощрительным выплатам, включая премии, вознаграждение за выслугу лет, а также вознаграждение по итогам работы за год.	Единовременные поощрительные выплаты, не предусмотренные системой оплаты труда
Основание: ст. 129, 125 ТК РФ

При сдельной оплате труда районный коэффициент также применяется.

Поскольку районный коэффициент начисляется на всю заработную плату, то при сдельной оплате труда коэффициент должен начисляться на сумму, которая начислена работнику по наряду.

Чтобы избежать претензий со стороны инспекторов ГИТ и трудовых споров с работниками, рекомендуем в трудовом договоре указывать отдельно размер оклада без учета районного коэффициента и отдельно размер районного коэффициента.

Ошибкой является указание в трудовом договоре, что "оклад включает районный коэффициент".

Это нарушение трудового законодательства, за которое предусмотрен штраф от 1000 руб. до 5000 руб. для должностных лиц и от 30 000 руб. до 50 000 руб. - для организаций (ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ).

Для целей налогообложения прибыли заработная плата с учетом районных коэффициентов и надбавок учитываются в составе расходов на оплату труда (пп. 1, 11 ст. 255 НК РФ, письма Минфина России от 15.08.2008 N 03-03-06/1/466, от 05.02.2008 N 03-03-06/1/79).

МРОТ и МЗП

Месячная заработная плата работника, полностью отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть ниже минимального размера оплаты труда - МРОТ (ч. 1 ст. 129, ч. 3 ст. 133 ТК РФ).

Согласно статье 315 ТК РФ оплата труда в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях осуществляется с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к зарплате.

Соответственно, месячная заработная плата работника организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть ниже МРОТ, после чего к ней должны быть начислены районный коэффициент и процентная надбавка за стаж работы в данных районах или местностях (определения Верховного Суда РФ от 21.12.2012 N 72-КГ12-6, от 01.07.2011 N 72-В11-5, от 29.07.2011 N 56-В11-10, от 24.06.2011 N 3-В11-16, от 01.07.2011 N 72-В11-5).

Это значит, что в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях районный коэффициент и "северная" надбавка должны учитываться не в составе МРОТ и минимальной заработной платы (МЗП). На них следует увеличивать МРОТ и МЗП.

Напомним, что с 01.01.2013 МРОТ, например:

- по России = 5205 руб.;

- в Московской области = 9000 руб.;

- в Калужской области = 5864 руб.;

- в Курской области = 5721 руб.;

- в Рязанской области = 5800 руб.;

- в Ленинградской области = 6800 руб. (7000 руб. - с 01.09.2013).

Размер минимальной заработной платы в субъекте РФ устанавливается региональным соглашением (ч. 1 ст. 133.1 ТК РФ) и не может быть ниже МРОТ, утвержденного федеральным законом (ч. 4 ст. 133.1 ТК РФ). Если в течение 30 календарных дней со дня официального опубликования соглашения в уполномоченный орган исполнительной власти субъекта РФ не поступит мотивированный отказ от работодателей, соглашение распространяется на них с даты официального опубликования.

Например, размер минимальной заработной платы:

- в Москве установлен Соглашением между Правительством Москвы, московскими объединениями профсоюзов и московскими объединениями работодателей от 12.12.2012 и с 1 января 2013 г. составлял 11 700 руб., а с 1 июля 2013 г. увеличился до 12 200 руб.;

- в Московской области установлен Соглашениями между Правительством Московской области, Московским областным объединением организаций профсоюзов и объединениями работодателей Московской области от 02.04.2013 N 10, от 12.12.2011 N 69 и с 1 мая 2013 г. составляет 10 000 руб., а до указанной даты составлял 9000 руб.

Компенсация отпускных расходов

Организации, расположенные в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, оплачивают работникам проезд и провоз багажа к месту проведения отпуска и обратно. Оплата этих расходов неотделима от проблем документального оформления и налогообложения понесенных затрат как для самой коммерческой организации, так и для ее работников.

Правовые основы компенсации отпускных расходов

В соответствии со ст. 164 ТК РФ компенсациями являются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами.

Природно-климатические условия районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей (суровые и продолжительные зимы, короткое и прохладное лето, жесткий температурно-ветровой режим, полярная ночь и полярный день, вечная мерзлота, недостаток ультрафиолетовой радиации, сильные иономагнитные возмущения и т.д.) - фактор постоянного действия, оказывающий отрицательное влияние на здоровье работников. Их нельзя изменить или улучшить, поэтому отпуск сотрудников, работающих в организациях, расположенных в таких районах, рекомендуется проводить за пределами холодных зон. Соответственно, для смягчения влияния природно-климатических условий организации северных территорий могут взять на себя расходы работника на проезд к месту проведения отпуска и обратно. Причем для бюджетных организаций данные компенсации являются обязательными.

Основными нормативными документами, устанавливающими компенсации отпускных расходов для сотрудников (членов их семей), работающих в организациях, финансируемых за счет средств федерального бюджета и расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, являются:

- ст. 325 ТК РФ;

- ст. 33 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" (ст. 423 ТК РФ);

- Правила компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в организациях, финансируемых из федерального бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и членов их семей (далее - федеральные Правила), утвержденные постановлением Правительства РФ от 12.06.2008 N 455.

Согласно ст. 325 ТК РФ и ст. 33 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях", работники организаций, которые финансируются из федерального бюджета и расположены в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, имеют право на оплату один раз в два года за счет средств работодателя стоимости проезда в пределах территории России к месту проведения отпуска и обратно любым видом транспорта (кроме такси), в том числе личным, а также на оплату стоимости провоза багажа.

Воспользоваться правом на компенсацию отпускных расходов могут работник организации и члены его семьи, к которым относятся неработающие муж (жена), несовершеннолетние дети (в том числе усыновленные) и фактически проживающие с ним. Причем компенсация расходов предоставляется работнику только по основному месту работы (ст. 287 ТК РФ). Следовательно, действующим законодательством не предусмотрена выплата такой компенсации для лиц, работающих по совместительству.

Компенсация расходов членам семьи производится при условии их выезда к месту использования отпуска работника (в один населенный пункт по существующему административно-территориальному делению) и возвращения (как вместе с работником, так и отдельно от него) в период его нахождения в отпуске.

Право на компенсацию расходов за первый и второй годы работы возникает у работника организации одновременно с правом на получение ежегодного оплачиваемого отпуска за первый год работы (в том числе, когда он предоставляется авансом или частично), т.е. по истечении шести месяцев непрерывной работы у данного работодателя (ст. 122 ТК РФ). В дальнейшем у работника организации возникает право на компенсацию расходов за третий и четвертый годы непрерывной работы в данной организации - начиная с третьего года работы, за пятый и шестой годы - начиная с пятого года работы и т.д. (независимо от времени фактической реализации предыдущего права на оплату стоимости проезда и провоза багажа).

Причем вид отпуска (основной, дополнительный, без сохранения заработной платы) для получения данных компенсаций правового значения не имеет.

Право на оплату стоимости проезда и провоза багажа у членов семьи работника организации возникает одновременно с возникновением такого права у работника организации.

Компенсация расходов является целевой выплатой, поэтому средства, выдаваемые в качестве компенсации расходов, не суммируются в случае, если работник и члены его семьи своевременно не воспользовались этим правом. То есть в случае, когда работник и члены его семьи своевременно не воспользовались правом на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно, то выплаты за прошлое время ему не производятся, так как они являются целевыми. По этой же причине в случае увольнения работника никакой выплаты компенсации за неиспользованное право бесплатного проезда и провоза багажа в отпуск и обратно не производится.

Перечисленные выше нормативные документы ставят в зависимость компенсацию отпускных расходов от принадлежности организации северной территории к бюджетам разных уровней и, соответственно, от источника финансирования (федеральный бюджет, бюджет субъекта РФ, местный бюджет, а также средства организаций, не относящихся к бюджетной сфере).

Государством устанавливается и предоставляется компенсация расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно только для работников (членов их семей) организаций северных территорий, финансируемых из федерального бюджета.

Для работников организаций северных территорий, финансируемых из бюджета субъекта Российской Федерации, суммы компенсаций устанавливаются субъектами РФ; для работников организаций северных территорий, финансируемых из местного бюджета, - органами местного самоуправления; для работников организаций северных территорий, не относящихся к бюджетной сфере - работодателями (ст. 5 и 325 ТК РФ).

Работникам коммерческих организаций северных территорий компенсационные выплаты отпускных расходов должны устанавливаться в соответствии с условиями коллективных договоров, локальных нормативных актов, принимаемых с учетом мнения выборных органов первичных профсоюзных организаций, трудовых договоров (ч. 8 ст. 325 ТК РФ).

Отметим, что действующий у работодателя локальный нормативный акт, определяющий размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно, для лиц может содержать различные условия предоставления этой льготы. При этом нужно помнить, что норма ч. 8 ст. 325 ТК РФ рассматривается как допускающая установление размера, условий и порядка соответствующей компенсации для лиц, работающих у работодателя, не относящегося к бюджетной сфере, отличное от предусматриваемых для работников организаций, финансируемых из бюджета. Это, в свою очередь, может приводить к различиям в объеме дополнительных гарантий, предоставление которых обусловлено необходимостью обеспечения реализации прав на отдых и на охрану здоровья при работе в неблагоприятных природно-климатических условиях. Такие различия должны быть оправданными и обоснованными.

Пример

Удовлетворяя заявление, суд взыскал с ответчика (работодателя) в пользу истца (работника) сумму компенсации за проезд к месту использования отпуска и обратно. При этом суд признал неверным вывод о том, что действующим законодательством на предприятиях и в организациях, не относящихся к бюджетной сфере, право определения размера, условий и порядка компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно предоставлено работодателям, таким образом, выплаты были произведены истцу в полном объеме. Как указал суд, согласно ст. 33 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1 лица, которые работают в расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях организациях, имеют право на оплату один раз в два года стоимости проезда в пределах территории РФ к месту использования отпуска и обратно за счет средств работодателя. Решение работодателя об оплате только части проезда к месту использования отпуска и обратно не соответствует назначению данной компенсации, которая была неоправданно занижена, и не способствует максимально обеспечить истцу выезд за пределы неблагоприятной природно-климатической зоны (определение Верховного Суда РФ от 05.10.2012 N 53-КГ12-4).

Иными словами, при определении размера, условий и порядка предоставления компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно коммерческим организациям необходимо обеспечивать их соответствие предназначению данной компенсации как гарантирующей работнику возможность выехать за пределы районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей для отдыха и оздоровления. В противном случае не достигалась бы цель ее введения в качестве дополнительной гарантии, направленной на реализацию конституционных прав на отдых и на охрану здоровья.

Обратите внимание! Все работодатели обязаны оплачивать северянам дорогу в отпуск один раз в два года (ст. 325 ТК РФ). Предоставление такой компенсации лицам, командированным в районы Крайнего Севера либо часто пребывающим на Крайнем Севере в силу разъездного характера работ, действующим законодательством не предусмотрено.

Документальное оформление компенсации отпускных расходов

Важность документального оформления операций по предоставлению и выдаче сотрудникам компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно обусловлена нормами п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и п. 1 ст. 252 НК РФ.

Напомним, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

В целях исчисления налога на прибыль расходы должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и необходимы для деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В связи с этим документально решение коммерческой организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, о компенсации сотрудникам (членам их семей) расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно, должно быть закреплено в коллективном договоре, локальном нормативном акте и (или) в трудовом договоре (ч. 8 ст. 325 ТК РФ). В том числе и с той целью, чтобы она смогла учесть осуществляемые расходы в целях исчисления налога на прибыль.

Иными словами, прежде всего обязательства работодателя по компенсации отпускных расходов работников (членов их семей) нужно включить в текст коллективного договора, если заключение такового в организации предусмотрено.

Если заключение коллективного договора в организации не предусмотрено, то либо в самом трудовом договоре, заключаемом с работником, раскрываются принятые работодателем размеры, условия и порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа, либо же в трудовом договоре делается ссылка на локальный нормативный акт (например, Положение об отпусках), согласно которому регулируются данные вопросы. По нашему мнению, для коммерческой организации оптимальным вариантом является разработка и утверждение Положения об отпусках, в котором подробно описан механизм предоставления компенсации и оформление документов, связанных с ее предоставлением, и на которое будет дана соответствующая ссылка в трудовых договорах с сотрудниками.

Перечень документов, подтверждающих выдачу аванса для оплаты предстоящих отпускных расходов и фактически произведенные расходы, а также сроки их оформления целесообразно предусмотреть в таком локальном нормативном акте, как Положение об отпусках. Причем коммерческим организациям в этом вопросе могут помочь нормы п. 11 и 12 Правил компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в федеральных органах государственной власти (государственных органах) и федеральных государственных учреждениях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и членов их семей, утвержденных постановлением Правительства РФ от 12.06.2008 N 455.

Указанный пакет документов включает в себя:

- традиционные учетные первичные документы, подтверждающие предоставление работнику отпуска - приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику и записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (формы N Т-6, Т-60, утвержденные постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1, или самостоятельно разработанные формы) (ст. 8, ч. 2, 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, информация Минфина России N ПЗ-10/2012, письма Роструда от 14.02.2013 N ПГ-1487-6-1, Минтруда России от 14.02.2013 N 14-2-291);

- письменное заявление о компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно. Этот документ должен представляться сотрудником не позднее чем за 2 недели до начала отпуска. В нем необходимо указать:

- фамилию, имя, отчество членов семьи сотрудника, имеющих право на компенсацию расходов, с приложением копий документов, подтверждающих степень родства (свидетельства о заключении брака, о рождении, об усыновлении (удочерении), об установлении отцовства или о перемене фамилии), справки о совместном проживании, копии трудовой книжки неработающего члена семьи;

- даты рождения несовершеннолетних детей работника;

- место использования отпуска работника и членов его семьи;

- виды транспортных средств, которыми предполагается воспользоваться;

- маршрут следования;

- примерную стоимость проезда.

Форму такого заявления лучше утвердить в локальном нормативном акте работодателя и давать работнику для заполнения готовый шаблон;

- авансовый отчет по унифицированной форме N АО-1, утвержденной постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55 (информация Минфина России N ПЗ-10/2012, письмо Роструда от 14.02.2013 N ПГ/1487-6-1), об израсходованных в связи с отпуском суммах. В личных финансовых интересах работников целесообразно сохранить авансовую схему расчетов по выплате данной компенсации, установленную федеральными Правилами от 12.06.2008 N 455, применительно и к коммерческим организациям;

- подлинники проездных и перевозочных документов (билетов, багажных квитанций, других транспортных документов, чеков АЗС на оплату бензина при использовании личного транспорта), подтверждающих отпускные расходы работника коммерческой организации и членов его семьи. В случаях, предусмотренных локальным нормативным актом (Положением об отпусках), - справка о стоимости проезда установленной категории на дату приобретения билета, выданная транспортной организацией;

- документы, подтверждающие пребывание сотрудника (членов его семьи) в гостинице, санатории, доме отдыха и т.п., либо удостоверяющие регистрацию по месту пребывания, а также справка от транспортной организации о стоимости проезда по кратчайшему маршруту следования к месту использования отпуска и обратно в размере минимальной стоимости проезда установленной категории (например, по тарифу плацкартного вагона пассажирского поезда - при наличии железнодорожного сообщения);

- справка о стоимости полета над территорией РФ, включенная в стоимость заграничного билета сотрудника, копия заграничного паспорта (при предъявлении оригинала) с отметкой органа пограничного контроля о месте пересечения государственной границы РФ (при проведении отпуска за границей).

При авансовой схеме расчетов компенсация расходов производится коммерческой организацией исходя из примерной стоимости проезда на основании представленного работником северной организации заявления не позднее чем за 3 рабочих дня до отъезда сотрудника в отпуск.

Обратите внимание! Коммерческой организации не нужно оформлять документ, подтверждающий помесячный учет периода, прошедшего после каждого оплачиваемого проезда к месту использования отпуска и обратно. Это связано с тем, что если в коллективный договор, трудовой договор и (или) в Положение об отпусках коммерческой организации включено условие об оплате проезда к месту использования отпуска и обратно "один раз в два года", то это условие следует понимать как обязанность организации компенсировать подобные расходы в каждом втором календарном году, а не через 24 месяца. Соответственно, ведение помесячного учета периода, прошедшего после каждого оплачиваемого проезда к месту использования отпуска и обратно, не требуется (письмо Минфина России от 03.07.2006 N 03-05-01-04/200).

С учетом норм пункта 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории РФ, утвержденного Банком России 12.10.2011 N 373-П, для окончательного расчета работник коммерческой северной организации обязан в срок, не превышающий 3 рабочих дней со дня выхода из отпуска на работу предъявить авансовый отчет об израсходованных в связи с отпуском суммах с приложением подлинников проездных и перевозочных документов (билетов, багажных квитанций, других транспортных документов), подтверждающих расходы сотрудника коммерческой организации и членов его семьи. В случаях, предусмотренных разработанным в коммерческой организации Положением об отпусках, сотрудником коммерческой организации должна предоставляться справка о стоимости проезда, выданная транспортной организацией.

Налоговый учет компенсации отпускных расходов

Состав компенсируемых расходов и порядок их признания

Согласно пункту 5 федеральных Правил от 12.06.2008 N 455 в состав компенсируемых расходов включаются:

- оплата проезда к месту проведения отпуска и обратно, включающая в себя также страховой взнос на обязательное страхование пассажира, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей. Эти расходы компенсируются в размере фактических затрат, но с рядом ограничений. Например, при проезде железнодорожным транспортом затраты возмещаются в размере не более стоимости проезда в купейном вагоне скорого фирменного поезда, а при использовании воздушного транспорта - не выше стоимости перелета в салоне экономического класса;

- оплата стоимости проезда автомобильным транспортом общего пользования (кроме такси) к железнодорожной станции, пристани, аэропорту и автовокзалу (при наличии документов/билетов, подтверждающих расходы);

- оплата стоимости провоза багажа весом не более 30 кг на работника и 30 кг на каждого члена семьи (в размере документально подтвержденных расходов).

Это гарантированный минимум компенсационных расходов для сотрудников организаций (и неработающих членов их семей), находящихся в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, финансируемых за счет средств федерального бюджета.

Коммерческая организация, расположенная в районах Крайнего Севера и приравненных к ним территориях, вправе установить свой перечень и свои ограничения компенсируемых расходов по оплате стоимости проезда и провоза багажа к месту проведения отпуска и обратно сотруднику (членам его семьи). Основание - ч. 8 ст. 325 ТК РФ, ч. 7 ст. 33 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1, локальные документы коммерческой организации.

Естественно, что коммерческая организация, расположенная на северных территориях, заинтересована в том, чтобы учесть компенсируемые расходы по оплате стоимости проезда и провоза багажа к месту проведения отпуска и обратно сотруднику (членам его семьи) в целях исчисления налога на прибыль. Для того чтобы решить эту проблему, обратимся к нормам налогового законодательства.

В пункте 7 ст. 255 НК РФ указано, что расходом на оплату труда признаются, в частности, фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством - для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов и в порядке, предусмотренном работодателем - для иных организаций.

По мнению контролирующих органов, расходом признается оплата проезда и провоза багажа работникам исключительно организациями, расположенными в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Учет в качестве расходов оплаты проезда работников и членов их семей к месту отпуска и обратно организациями, расположенными в иных местностях РФ, кроме районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей, Налоговым кодексом РФ не предусмотрен (письма Минфина России от 08.11.2010 N 03-03-06/1/697, от 27.03.2009 N 03-03-05/50, от 12.03.2008 N 03-03-06/1/169).

Лица, находящиеся на иждивении работника

С точки зрения налоговых обязательств коммерческой организации очень важно правильно определить, кто признается лицом, находящимся у работника на иждивении в целях применения п. 7 ст. 255 НК РФ.

Согласно ст. 179 ТК РФ под иждивенцами следует понимать нетрудоспособных членов семьи, находящихся на полном содержании работника или получающих от него помощь, которая является для них постоянным и основным источником средств к существованию.

Перечень нетрудоспособных членов семьи приведен в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в РФ". При этом иждивение детей предполагается и не требует доказательств, за исключением детей, объявленных в соответствии с законодательством РФ полностью дееспособными или достигших возраста 18 лет (п. 4 ст. 9 Федерального закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ).

Таким образом, фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, т.е. нетрудоспособных членов семьи, находящихся на полном содержании работника или получающих от него помощь, которая является для них постоянным и основным источником средств к существованию, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно включаются в состав расходов налогоплательщика - организации, не финансируемой из бюджета, если указанные расходы предусмотрены работодателем, то есть определены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ (п. 2 Письма ФНС России от 15.02.2006 N 04-1-03/82).

Компенсация за проезд в отпуск, проведенный за границей

Свой отпуск работник северной организации может проводить и за границей. В этом случае необходимо помнить, что в целях получения компенсации расходов на проезд и провоз багажа место использования отпуска ограничено только территорией России. То есть ни федеральными Правилами от 12.06.2008 N 455 (п. 10), ни налоговым законодательством (п. 7 ст. 255 НК РФ) не предусмотрен порядок оплаты проезда при использовании отпуска за границей РФ.

Поэтому размер выплачиваемой компенсации для организаций, финансируемых за счет бюджетных ассигнований, определяется исходя из проезда железнодорожным, воздушным, морским, речным, автомобильным транспортом до ближайших к месту пересечения границы РФ железнодорожной станции, аэропорта, морского (речного) порта, автостанции. Размер компенсации определяется на основании данных ж/д билета и справки транспортной организации и (или) ее уполномоченного агента о стоимости проезда и провоза багажа до пограничной станции.

Вместе с такой справкой работником должна быть представлена копия заграничного паспорта с отметкой органа пограничного контроля (пункта пропуска) о месте пересечения государственной границы Российской Федерации.

Должностные лица организации должны сверить копию с оригиналом паспорта. Соответствующих отметок в паспорте нет, если работник следовал в страны СНГ, с которыми при пересечении границы их проставление не предусмотрено. В этом случае компенсация должна выплачиваться без представления заграничного паспорта (п. 10 федеральных Правил от 12.06.2008 N 455).

Это связано с тем, что в ст. 9 Федерального закона от 01.04.1993 N 4730-1 "О Государственной границе Российской Федерации" пунктом пропуска через государственную границу признается территория в пределах железнодорожного, автомобильного вокзала, станции, морского, речного порта, аэропорта, аэродрома, открытого для международных сообщений (международных полетов), где организован пропуск через государственную границу.

Коммерческая организация северных территорий может принять иной порядок компенсации за проезд в отпуск, проведенный за границей. Однако в целях налогообложения прибыли она вправе будет принять только расходы по проезду к месту использования отпуска за границу в той их части, которая приходится на территорию России. При вылете самолетом в составе расходов на оплату труда могут быть приняты документально подтвержденные проездными документами расходы по проезду до аэропорта, в котором осуществляется вылет к месту отдыха, расположенному за пределами РФ (письма Минфина России от 08.08.2006 N 03-05-01-04/242, от 19.08.2005 N 03-05-02-04/159).

НДФЛ с суммы компенсации

Компенсация работнику стоимости проезда к месту проведения ежегодного отпуска в общем случае подлежит обложению налогом на доходы физических лиц. Основание - подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ, ст. 209 НК РФ, п. 1 ст. 210 НК РФ, ст. 211 НК РФ.

Компенсационные выплаты, предусмотренные законодательством РФ и выплачиваемые в пределах установленных норм, не облагаются НДФЛ. Основанием является пункт 3 ст. 217 НК РФ, согласно которому не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Оплата стоимости проезда в пределах территории РФ (до международного аэропорта), производимая в порядке, установленном ст. 325 ТК РФ и ст. 33 Закона РФ от 19.02.1993 N 4520-1, признается компенсационной выплатой и не включается в доходы физических лиц, подлежащие обложению НДФЛ вне зависимости от места проведения отпуска (п. 3 ст. 217 НК РФ, письмо Минфина России от 12.05.2009 N 03-04-06-01/113).

Из писем Минфина России от 03.11.2010 N 03-04-06/6-263 (п. 1), от 18.10.2010 N 03-03-06/1/651, а также постановлений ФАС Московского округа от 23.07.2009 N КА-А40/7049-09 по делу N А40-43834/08-140-136, ФАС Западно-Сибирского округа от 20.08.2008 N Ф04-1476/2008(9543-А81-41) по делу N А81-3013/07 следует, что НДФЛ не облагается стоимость проезда не только до международного аэропорта, но и в пределах территории РФ, находящейся внутри линии Государственной границы РФ, при условии представления справки о стоимости перевозки по территории РФ (до ближайшего к месту пересечения границы аэропорта на территории РФ), включенной в стоимость перевозочного документа (билета), выданной транспортной организацией.

Страховые взносы с суммы компенсации

В соответствии с п. 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в ПФ РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" и пунктом 8 ч. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая плательщиком страховых взносов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством РФ, трудовыми договорами и (или) коллективными договорами.

Пример

Исходя из понятия "пункт пропуска через Государственную границу", данного в ст. 9 Федерального закона от 01.04.1993 N 4730-1 "О Государственной границе РФ", работник, направляющийся на отдых в иностранное государство воздушным транспортом, пересекает пункт пропуска через Государственную границу РФ в здании аэропорта, открытого для международных сообщений (международных полетов).

Поэтому, если работник летит к месту отдыха за границу на самолете прямым рейсом без промежуточной посадки, пунктом пропуска через Государственную границу РФ для целей применения п. 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ и п. 8 ч. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ следует считать здание аэропорта, открытого для международных сообщений, из которого вылетает данный работник (письмо ФСС России от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985).

В случае проведения отпуска указанными лицами за пределами территории РФ не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через Государственную границу РФ, включая стоимость провоза багажа весом до 30 килограммов.

От обложения страховыми взносами освобождается не только стоимость проезда до аэропорта, из которого производится вылет, но и часть стоимости перелета в пределах территории РФ.

На это обратил внимание Президиум ВАС РФ в постановлении от 02.10.2012 N 7828/12. Аналогичной позиции придерживаются нижестоящие арбитражные суды (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 31.01.2013 по делу N А29-1904/2012, от 30.01.2013 по делу N А29-178/2012, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.07.2012 по делу N А58-4557/2011 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 19.11.2012 N ВАС-14728/12), ФАС Северо-Западного округа от 21.05.2012 по делу N А42-4733/2011 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 09.01.2013 N ВАС-9527/12), от 10.04.2012 по делу N А42-4734/2011 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 09.01.2013 N ВАС-9490/12)).

Таким образом, стоимость проезда работников и членов их семей, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая организацией, в соответствии с законодательством РФ, трудовыми договорами и (или) коллективными договорами, не облагается страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды.

При этом в случае проведения отпуска указанными лицами за пределами территории РФ не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через Государственную границу РФ, включая стоимость провоза багажа весом до 30 кг. Основание - п. 7 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ, п. 8 ч. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ, Письмо ФСС РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985.

Е. Орлова,

начальник отдела аудита ООО "ПАРТИ"

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 7, июль 2013 г.