Энциклопедия решений. Учет основных средств, приобретенных для передачи во временное пользование (аренду, прокат, ссуду) (декабрь 2024)

Учет основных средств, приобретенных для передачи во временное пользование

Организация приобрела основные средства для сдачи в аренду. Какая из сторон (арендодатель или арендатор) учитывает на балансе эти объекты и начисляет амортизацию по ним?

Юридические аспекты

Приобретение основных средств производится на основании договора поставки (ст. 506 ГК РФ).

Существенными условиями договора поставки являются условие о наименовании товара (п. 3 ст. 455 ГК РФ) и условие о количестве товара (п. 3 ст. 455, ст. 465 ГК РФ). Условие о сроке поставки товара и условие о цене товара не являются существенными условиями (п. 1 ст. 485, п. 3 ст. 424 ГК РФ).

Если в договоре купли-продажи момент перехода права собственности на товар особо не оговорен, то согласно ст. 223 ГК РФ считается, что право собственности на товар переходит к покупателю с момента передачи этого товара. При этом передачей считается вручение вещи приобретателю, то есть фактическое поступление вещи во владение приобретателя или указанного им лица, сдача вещи перевозчику для отправки приобретателю, а также передача товарораспорядительного документа на вещь (ст. 224 ГК РФ).

Внимание

Стороны договора купли-продажи вправе определить момент перехода права собственности на товар, который отличается от принятого по умолчанию.

Если основное средство приобретается в рознице, то применяются положения о розничной купле-продаже (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18).

Приобретение основных средств, являющихся движимым имуществом, не требует государственной регистрации (статьи 130, 131 ГК РФ). К движимым относится все вещи, кроме недвижимости (земельных участков, зданий и пр.). 

О приобретение недвижимости в качестве ОС подробнее см. Учет приобретения недвижимости

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 03

Типовые проводки по счету 03: по дебету/по кредиту

В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности.

Согласно Плану счетов для обобщения информации о наличии и движении вложений организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, предназначен счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Следовательно, основные средства, принадлежащие организации-арендодателю на праве собственности и переданные им во временное пользование (аренду), учитываются на балансе собственника (арендодателя) на счете 03 по первоначальной стоимости исходя из фактически произведенных затрат на приобретение их, включая расходы по доставке, монтажу и установке, в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы".

К счету 03 открываются соответствующие субсчета.

Имущество, приобретенное для передачи во временное пользование, ставится на учет по первоначальной стоимости (исходя из фактических затрат на приобретение), которая формируется в общем порядке.

О формировании первоначальной стоимости ОС см. Учет приобретения основных средств за плату.

Право собственности на имущество, переданное во временное пользование (владение), остается у организации-арендодателя, у которой имущество находится на балансе (исключение предусмотрено только для лизингового имущества). Поэтому амортизацию такого имущества арендодатели начисляют в том же порядке, что и амортизацию остальных основных средств.

Для учета амортизации имущества, предназначенного для предоставления во временное пользование, на счете 02 открывают отдельный субсчет "Амортизация имущества, предназначенного для предоставления во временное пользование (владение)".

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ). Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения бланков, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных форм рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".

В Информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъяснено, что обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). Это значит, что если использование унифицированной формы предусмотрено, например, ЦБ РФ (кассовые документы), Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта и постановлением Правительства РФ (транспортная накладная) и т.п., то их использование по-прежнему обязательно.

В соответствии с п. 81 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) передача объекта основного средства в собственность других лиц оформляется Актом приемки-передачи. Унифицированная форма акта о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) N ОС-1 утверждена постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. Ее можно взять за основу при разработке собственной формы.

На основании акта о приеме-передаче объекта основных средств и сопроводительных документов (технических паспортов заводов-изготовителей и др.) открывается инвентарная карточка учета объекта основных средств (за основу можно принять форму N ОС-6).

Пример акта приемки-передачи основных средств ОС-1

Пример инвентарной карточки ОС-6

Налогообложение

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более установленного п. 1 ст. 257 НК РФ лимита. Пункты 2 и 3 ст. 256 НК РФ содержат перечень объектов, которые не подлежат амортизации или исключаются из состава амортизируемого имущества.

Примечание

С 2016 года для целей налогового учета амортизируемым признается имущество с первоначальной стоимостью более 100 000 рублей. Это положение применяется к объектам, введенным в эксплуатацию начиная с 1 января 2016 года (ч. 7 ст. 5 Федерального закона от 08.06.2015 N 150-ФЗ).

Первоначальная стоимость основного средства, приобретенного для передачи во временное пользование, определяется в налоговом учете в общем порядке.

Погашение стоимости имущества происходит посредством начисления амортизации в порядке, предусмотренном статьями 258-259.2 НК РФ.

Подробнее об амортизации ОС см. Амортизация основных средств.

НДС

Согласно п. 1 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении имущества, если иное не установлено главой 21 НК РФ, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Предъявленные суммы НДС подлежат вычету при условии, что ОС предназначено для операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Вычеты сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, оборудования к установке, производятся в полном объеме в общем порядке после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке (п. 1 ст. 172 НК РФ).

По разъяснениям контролирующих органов, право на получение вычета по НДС при приобретении внеоборотных активов возникает после их постановки на бухгалтерский учет либо в качестве основных средств на счет 01 "Основные средства" (03 "Доходные вложения в материальные ценности"), либо в качестве оборудования, требующего монтажа, на счет 07 "Оборудование к установке" (см. письма ФНС России от 22.04.2013 N ЕД-4-3/7543@, Минфина России от 28.10.2011 N 03-07-11/290, от 02.08.2010 N 03-07-11/330, от 21.09.2007 N 03-07-10/20, УФНС России по г. Москве от 02.10.2007 N 19-11/093494). Согласны с такой позицией и отдельные арбитражные суды (см. постановление ФАС Московского округа от 22.02.2012 N Ф05-346/12).

Однако статьи 171 и 172 НК РФ такого требования в отношении ОС не содержат. По мнению большинства судов, право налогоплательщика на вычет сумм НДС не ставится в зависимость от оприходования имущества только на счет 01 "Основные средства". Для вычета НДС важен сам факт принятия к учету товаров (работ, услуг). Счет, на котором учтены приобретенные ценности, в данном случае значения не имеет. См. постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2012 N Ф07-1316/11, ФАС Центрального округа от 12.01.2012 N Ф10-4957/11, от 07.04.2011 N А54-1904/2010С3, ФАС Московского округа от 15.09.2011 N Ф05-9021/11, от 29.01.2010 N КА-А40/15500-09, ФАС Уральского округа от 24.08.2011 N Ф09-5226/11, ФАС Дальневосточного округа от 05.03.2008 N Ф03-А59/07-2/6134, ФАС Северо-Кавказского округа от 27.02.2008 N Ф08-582/08-204А.

В письме Минфина России от 20.11.2015 N 03-07-РЗ/67429 также сказано, что вычет НДС, предъявленного налогоплательщику при приобретении объекта недвижимости, производится после принятия на учет на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". То есть для вычета НДС достаточно оприходовать основное средство на счетах капвложений, а не только на счетах учета ОС. В этом же письме отмечено, что в соответствии с п. 1.1 ст. 172 НК РФ, вступившим в силу с 1 января 2015 года, налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, и это положение относится и к основным средствам.

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.

По общему правилу балансодержателем предмета аренды (проката) является арендодатель. Именно он учитывает сданное в аренду имущество на счете 01 или 03. Следовательно, именно арендодатель исчисляет и уплачивает налог на имущество.

Пример

Основной вид деятельности организации - прокат легковых автомобилей. Организация приобрела по договору купли-продажи автомобиль стоимостью 354 000 руб. (в том числе НДС 54 000 руб.) для дальнейшей сдачи его в прокат. Расходы на доведение автомобиля до состояния, пригодного к эксплуатации, составили 7000 руб. (без НДС).

В бухгалтерском учете следует сделать проводки:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
08	60	300 000  (354 000 - 54 000)	автомобиль принят на баланс организации (без НДС)
19	60	54 000	учтена сумма НДС по счету-фактуре продавца
68, субсчет "Расчеты по НДС"	19	54 000	НДС по автомобилю принят к вычету
08	76, 10...	7000	учтены расходы по доведению автомобиля до состояния, пригодного к эксплуатации
03, субсчет "Имущество для сдачи в аренду (прокат)"	08	307 000 (300 000 + 7000)	автомобиль учтен в составе доходных вложений в материальные ценности

В налоговом учете первоначальная стоимость автомобиля так же составит 307 000 руб.

Возможные риски

Может ли организация-арендодатель воспользоваться правом применения амортизационной премии на общих основаниях?

Отрицательная практика

Ранее Минфин России неоднократно выражал свое мнение, что арендодатель (лизингодатель, на балансе которого учитывается предмет лизинга) не может применять амортизационную премию. Такой подход объяснялся тем, что ОС учитывается на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" как имущество, предназначенное для передачи во временное пользование. Следовательно, оно не используется в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг и не относится к основным средствам по смыслу НК РФ (п. 1 ст. 257).

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(-) Письмо Минфина России от 24 сентября 2008 г. N 03-03-06/1/543

(-) Письмо Минфина России от 3 марта 2008 г. N 03-03-06/1/132

(-) Письмо Минфина России от 27 апреля 2006 г. N 03-03-04/2/124

Положительная практика

Однако позднее Минфин России изменил свою позицию. Арендодатели (в том числе лизингодатели, на балансе которых находится лизинговое имущество) вправе на свое усмотрение применять или не применять амортизационную премию. Аналогично складывается и арбитражная практика

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(+) Письмо Минфина России от 10 марта 2009 г. N 03-03-05/34

(+) Письмо Минфина России от 24 марта 2009 г. N 03-03-06/1/187

Акты судебных органов:

(+) Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24 октября 2007 г. N А33-5298/2007-Ф02-8011/2007

(+) Постановление ФАС Уральского округа от 14 июня 2007 г. N Ф09-4482/07-С3

Учет основных средств, приобретенных для передачи во временное пользование

Организация приобрела основные средства для сдачи в аренду. Какая из сторон (арендодатель или арендатор) учитывает на балансе эти объекты и начисляет амортизацию по ним?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Формы документов

Построить список