Энциклопедия решений. Признание расходов в целях налогообложения прибыли (ноябрь 2024)

Признание расходов в целях налогообложения прибыли

В целях выявления объекта налогообложения налогом на прибыль полученные доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов (ст. 247, п. 1 ст. 252 НК РФ), за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Для признания в целях налогообложения прибыли расходы в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ должны быть:

1) экономически обоснованы;

2) документально подтверждены;

3) произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

Все эти критерии в НК РФ перечислены, но полностью не раскрыты. А это ведет к разнообразию толкований и к налоговым рискам для налогоплательщиков. В соответствии с третьим абзацем п. 1 ст. 252 НК РФ обоснованными расходами являются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом понятие "экономически оправданные затраты" НК РФ не расшифровывает. Из анализа арбитражной практики следует, что экономически оправданными признаются затраты:

- обусловленные целями получения доходов;

- удовлетворяющие принципу рациональности;

- обусловленные обычаями делового оборота.

Признак направленности затрат на получение дохода прямо установлен в четвертом абзаце п. 1 ст. 252 НК РФ. При этом, как указывает Минфин России, расходы налогоплательщика должны соотноситься с характером его деятельности, а не с фактом получения прибыли (см. письма Минфина России от 19.12.2011 N 03-03-06/1/833, от 20.09.2011 N 03-03-06/1/578, от 25.08.2010 N 03-03-06/1/565, от 21.04.2010 N 03-03-06/1/279 и др., ФНС России от 21.04.2011 N КЕ-4-3/6494). Иными словами, для признания конкретных затрат при налогообложении не учитывается итоговый результат деятельности налогоплательщика. О необязательности наличия прибыли (да и вообще - дохода) в периоде признания расходов свидетельствует и арбитражная практика (см. постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 17.03.2014 N Ф04-418/14, ФАС Московского округа от 21.05.2013 N Ф05-4096/13, ФАС Поволжского округа от 12.02.2013 N Ф06-149/13, ФАС Центрального округа от 21.02.2011 по делу N А14-18903/2009/659/28 и др.).

Принцип рациональности не определен в НК РФ. Можно предположить, что принцип рациональности предполагает разумный подход к осуществлению затрат, то есть оценку их необходимого размера.

Под обычаями в соответствии со ст. 5 ГК РФ признается сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской или иной деятельности, не предусмотренное законодательством правило поведения, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе.

Конституционный Суд РФ в своих определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и 366-О-П разъяснил основные моменты, связанные с толкованием понятий обоснованности и экономической оправданности расходов и применением норм ст. 252 НК РФ:

- расходы оправданы и экономически обоснованы, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель деятельности, а не ее результат.

- экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата - целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь сам хозяйствующий субъект, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса.

- все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными. Доказывать их необоснованность должны именно налоговые органы.

Вместе с тем, Конституционный Суд РФ указал, что нормы, содержащиеся в ст. 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы. Кроме того, согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые обладают самостоятельностью в сфере бизнеса.

См. также письма Минфина России от 19.01.2015 N 03-03-06/1/882, ФНС России от 21.01.2014 N ГД-4-3/617.

Во многих случаях судьи приходя к выводу, что несоразмерность произведенных расходов полученному доходу в качестве самостоятельного критерия не свидетельствует об экономической неоправданности расходов (см. постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 17.03.2014 N Ф04-418/14, ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2008 N А42-7508/2006 и от 07.03.2008 N А13-1289/2007 и др.).

Перечисленные в п. 1 ст. 252 НК РФ требования к расходам являются обязательными для их признания при налогообложении. Если расход не соответствует хотя бы одному из перечисленных требований, то он для целей налогообложения не учитывается (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются лишь реально понесенные затраты, причем повторное их включение в налоговую базу недопустимо (п.п. 1, 5 ст. 252 НК РФ).

Расходы, выраженные в иностранной валюте или в условных единицах, учитываются в совокупности с расходами, стоимость которых выражена в рублях. Для этого их нужно пересчитать в рубли в соответствии с методом признания доходов и расходов, закрепленным в учетной политике налогоплательщика, в соответствии со ст. 272 и ст. 273 НК РФ (п. 5 ст. 252 НК РФ).

Тема

Налог на прибыль организаций

См. также

Классификация расходов в целях налогообложения прибыли

Документальное подтверждение расходов в целях налогообложения прибыли

Объект налогообложения налогом на прибыль

Расходы, которые не учитываются в целях налогообложения прибыли

Порядок признания расходов при методе начисления в целях налогообложения прибыли

Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе

Универсальный передаточный документ в целях учета расходов при налогообложении прибыли

Энциклопедия судебной практики