Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 сентября 2014 г. N 09АП-35067/14

г. Москва

23 сентября 2014 г.

Дело N А40-15502/14

Резолютивная часть постановления объявлена 16.09.2014.

Постановление изготовлено в полном объеме 23.09.2014.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи М.С. Сафроновой, судей А.С. Маслова, П.А. Порывкина, при ведении протокола помощником судьи Д.В. Гришкиевой, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Спринклер" на решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.07.2014 по делу N А40-15502/14, принятое судьей О.Ю. Паршуковой по заявлению ООО "Спринклер" (ИНН 1027739574774) к МИФНС РФ N 45 по г. Москве (ИНН 7733116418) об отказе о признании недействительным решения N 07-21/36 от 11.11.2013

в судебное заседание явились:

от ООО "Спринклер" - Ахмедов С.М. по дов. б/н от 15.07.2014; Шульга М.В. по протоколу N 11 от 18.10.2010;

от МИФНС РФ N 45 по г. Москве - Курбанкова А.Д. по дов. N 36 от 03.10.2013; Лаврова А.В. по дов. б/н от 19.05.2014; Жуков Д.А. по дов. N 11 от 31.03.2014; Агаджанян М.М. по дов. N 43 от 07.11.2013; Вдовенкова Е.Л. по дов. N 10 от 31.03.2014;

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 08.07.2014 ООО "Спринклер" отказано в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения от 11.11.2013 N 07-21/36 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное Межрайонной инспекцией ФНС России N 45 по г. Москве в полном объеме.

ООО "Спринклер" не согласилось с вынесенным судом решением, обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять новый судебный акт.

Через канцелярию суда поступил отзыв Межрайонной инспекции ФНС России N 45 по г. Москве, в котором она просит оставить апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представитель ООО "Спринклер" доводы апелляционной жалобы поддержал по мотивам, изложенным в ней, просил отменить решение суда.

Представитель Межрайонной инспекции ФНС России N 45 по г. Москве просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу ООО "Спринклер" - без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения суда судом апелляционной инстанции проверены в соответствии со ст. ст266, 268 АПК РФ.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявления о признании решения инспекции незаконным.

Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам рассмотрения материалов которой инспекцией вынесено оспариваемое решение, согласно которому общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде взыскания штрафов на общую сумму 10 422 001 руб. Также данным решением обществу доначислены к уплате налог на прибыль организаций в размере 10 353 353 руб. и налог на добавленную стоимость в размере 77 548 557 руб., начислены соответствующие пени на общую сумму 25 924 152 руб., а также предложно внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Заявитель, не согласившись с оспариваемым решением налогового органа, обратился в апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 20.01.2014 г. N 21-19/004000 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения (т. 2 л.д. 1-12).

В обоснование апелляционной жалобы заявитель указывает, что при рассмотрении настоящего дела судом не исследованы фактические обстоятельства дела, не дана оценка имеющимся в материалах дела доказательствам, подтверждающим правовую позицию заявителя.

Согласно объяснениям инспекции на начало проверки в распоряжении налогового органа имелась банковская выписка ООО "Спринклер" о движении денежных средств по расчетному счету в ОАО "Уралсиб" за проверяемый период 2009-2011 гг., в которой были отражены расходные операции в адрес организаций, имеющих признаки "недобросовестных" контрагентов: ООО "Техно Альянс", ООО "ПромСтройСервис", ООО "Рнтон Альянс", ООО "ИТИС", ООО "Альянс Профи", ООО "Импекс-Трейд", ООО "Техно Ресурс", ООО "СтройМост" (том 90 л.д.1-53). В связи с этим основным направлением выездной налоговой проверки явилась проверка реальности финансово-хозяйственных взаимоотношений с указанными организациями и правомерности отражения расходных операций по ним в целях бухгалтерского и налогового учета.

Решение о проведении выездной налоговой проверки от 02.10.2012 N 07/897 вручено лично руководителю ООО "Спринклер" Шульге М.В. на территории налогоплательщика 03.10.2012 (том 89-90, л.д. 123).

Вместе с решением о проведении выездной налоговой проверки были вручены уведомление от 02.10.2012 N 07/897/2 о необходимости обеспечения ознакомления с оригиналами документов, связанными с исчислением и уплатой налогов за проверяемый период; требование от 02.10.2012 N 1 (том 89 л.д.1-2) о предоставлении копий документов бухгалтерского и налогового учета обобщенного характера (книги покупок, книги продаж за проверяемый период; финансово-хозяйственные договоры; регистры бухгалтерского учета, карточки счетов за проверяемы период с 51 по 91,99,73,76,70,91,70,68/НДФЛ; счета-фактуры, накладные, акты выполненных работ и др. документы); требование от 02.10.2012 г. N 2 о предоставлении документов, подтверждающих финансово-хозяйственные взаимоотношения с организациями, имеющими признаки "недобросовестных контрагентов", конкретно но списку: ООО "Техно Альянс", ООО "ПромСтрОЙСервис", ООО "Ритон Альянс", ООО "ИТИС", ООО "Альянс Профи", ООО "Импекс-Трейд", ООО "Техно Ресурс", ООО "СтройМост" (том 89 л.д.3-4)

В дальнейшем в период проверки обществом неоднократно совершались действия, направленные на противодействие налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки.

Так, уведомление от 02.10.2012 N 07/897/2 о необходимости обеспечения ознакомления с оригиналами документов, связанными с исчислением и уплатой налогов за проверяемый период (опись 1 стр. 5-6; том 89 л.д.5-6), оставлено без исполнения.

10.10.2012 в налоговый орган ООО "Спринклер" направило по почте уведомление (исх. 141 от 04.10.2012) (том 89 л.д.7-11) о невозможности предоставления документов по требованиям N 1 и N 2 в установленные сроки (до 13.10.12) в связи с большим документооборотом и просило о продлении сроков предоставления документов по требованию о предоставлении N1 от 02.10.2012 на 20 (двадцать) дней, то есть до 02.11.2012, а также в связи с отсутствием возможности предоставления помещения для проведения выездной налоговой проверки просило провести данную проверку по месту нахождения налогового органа.

Налоговым органом 11.10.2012 вынесено решение об отказе в продлении сроков представления документов N 07/897/3 в связи с тем, что по состоянию на 11.10.2012 должностным лицам налогового органа, проводящим выездную налоговую проверку ООО "Спринклер" не предоставлены для ознакомления оригиналы документов, связанных с исчислением и уплатой налогов по уведомлению N 07/897/2 от 02.10.2012 и, таким образом, невозможно обосновать срок продления для подбора, копирования и заверения истребуемых документов (направлено по почте с сопроводительным письмом от 11.10.2012 N 07-13/14066).

Решением N 07/897/1 от 11.10.2012 налоговым органом в состав проверяющих введены сотрудники МВД.

12.10.2012 совместно с сотрудниками МВД налоговым органом предприняты действия для осуществления допроса руководителя организации Шульга М.В., однако, сославшись на ст. 51 Конституции РФ, та отказалась от дачи показаний.

В этот же день Шульга вручена повестка о вызове в инспекцию на допрос на 15.10.2012. Однако Шульга на допрос не явилась.

С целью предотвращения сокрытия либо уничтожения документов на основании ст. 94 НК РФ 26.10.2012 налоговым органом совместно с сотрудниками МВД осуществлен выход по месту нахождения организации с целью выемки документов, необходимых для проведения налогового контроля, однако документов бухгалтерского и налогового учета за 2009-2011 г. не обнаружено и добровольно заявителем не выдано. Жесткий диск из изъятого в ходе выемки системного блока главного бухгалтера Шульга М.В. оказался поврежден.

Указанные факты подтверждены постановлением N 1 о производстве выемки от 26.10.12г., протоколом N1 от 26.10.2012 осмотра территорий N1 от 26.10.2012, протоколом N 1 от 26.10.2012 выемки документов и предметов, протокол осмотра предметов N 1 от 30.10.2012 (опись 1 стр.17-29 том 89).

По вызову на допрос 30.10.2012 Шульга М.В. в инспекцию также не явилась, о краже документов не информировала (опись N 1 стр. 16; том 89).

В связи с непредставлением ООО "Спринклер" в установленный в соответствии с пунктом 3 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации срок документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки по требованию о предоставлении документов от 02.10.2012 N 1 инспекцией письмом от 22.01.2013 N 07-17/00646 ООО "Спринклер" было предложено восстановить первичные бухгалтерские документы, бухгалтерский и налоговый учет за проверяемые периоды и представить в налоговый орган для проведения выездной налоговой проверки (опись 1 л.д. 30; том 89).

Письмом от 26.02.2013 заявитель сообщил налоговому органу письменно о хищении документов, попытках их восстановления, при этом акты инвентаризации (список) утраченных документов не представил.

По запросу из органов МВД по району Печатники инспекцией получена информация с приложенными документами (опись N 1 стр.110-114; том 89-90), согласно которой 23.10.12 возбуждено уголовное дело N 348709 по факту покушения па хищение двух металлических шкафов, принадлежащих ООО "Спринклер", из офисных помещений по адресу места нахождения. В ходе предварительного следствия, со слов директора Шульга М.В. получена информация о хищении ряда документов оформленных с 01.01.2008года - по 01.11.2012 г. при этом Шульгой М.В. предоставлен перечень похищенных документов.

При анализе приложенных к письму органа внутренних дел постановления о возбуждении уголовного дела от 23.10.2012 и описи утраченных документов, составленных заявителем, налоговый орган установил, что уголовное дело возбуждено по заявлению Шульга М.В., покушение на кражу произошло с 09.04.2012 по 10.10.2012., то есть на шестой день после вручения требований о предоставлении документов к проверке. Согласно постановлению о возбуждении уголовного дела преступный умысел по краже двух металлических шкафов довести до конца не удалось, со слов Шульга пропали только документы.

26.10.2012 налоговым органом совместно с сотрудниками полиции произведен осмотр помещений (с учетом устного информирования Шульга М.В. о краже), которым выявлено отсутствие следов взлома в помещениях ООО "Спринклер", что подтверждает видеозапись.

Поскольку названная опись от 19.10.2012 из уголовного дела не содержала в себе регистров бухгалтерского и налогового учета, карточек счетов налогового учета, документов в отношении иных (реальных) контрагентов проверяющими выставлено требование N 3 от 05.03.2013, которым снова были истребованы книги покупок, книги продаж за проверяемый период, регистры налогового учета по доходам, по расходам организации, по внереализационным доходам, по внереализационным расходам, оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 "Расчеты с поставщиками", по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", по счету 90.1 "Выручка", по счету 90.2 "Себестоимость", по счету 90.3 "Налог на добавленную стоимость" и многие другие конкретно поименованные документы в приложении к этому требованию (опись N1 32-70; том 89)

В ответ на требование N 3 от 05.03.2013 через канцелярию инспекции письмом (описью) N 63 от 28.03.2013 заявителем представлен пакет документов.

В результате анализа представленных ООО "Спринклер" документов проверяющими установлен факт расхождения сведений, содержащихся в описи документов фактически представленным документам: фактически отсутствовали книги покупок за 2009-2010 годы (поквартально), акты инвентаризации похищенных документов, оборотно-сальдовые ведомости не сформированы в программном продукте налогоплательщика, а созданные как документы Word (то есть напечатанные, составленные не по форме (не отвечали признакам документа, не восполняли необходимую информацию) (опись 1, стр. 88-90)

Таким образом, действия налогоплательщика были направлены на формальное исполнение требования и воспрепятствование проведению выездной налоговой проверки.

04.04.2013 письмом N 07-17/04565 инспекцией в адрес общества направлены акты о получении пакета документов с установленными расхождениями с вышеуказанной описью. Решением N07-21/1-126 от 23.05.2013 общество было привлечено к налоговой ответственности за непредставление книг покупок и актов инвентаризации похищенных документов, (опись 1 стр. 91-92, 97-100. том 89-90).

Инспекцией выставлено требование N 4 от 08.04.2013 о предоставлении документов, подтверждающих прямые расходы, косвенные расходы, внереализационные расходы за проверяемый период, оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за 2009 - 2011г.г. в разрезе каждого контрагента с указанием сумм, копии книг покупок за 1-4 кв. 2009 г., за 1-4 кв. 2010 г.. за 1-4 кв. 2011 г.

То есть инспекцией под показатели, указанные в декларациях налогоплательщика за проверяемый период, были истребованы регистры налогового учета и первичные учетные документы, на основе которых организацией формировались показатели для переноса их в налоговые декларации.

Кроме того, в требовании указывалось, что в соответствии с уведомлением о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов от 02.10.2012 N 07/897/2, инспекции необходимо ознакомиться с оригиналами книг покупок за 1-4 кв. 2009 г., 1-4 кв. 2010 г., 1-4 кв. 2011 г. и поэтому необходимо указать дату и время ознакомления с оригиналами книг покупок.

Общество отказало в представлении документов по причине того, что требование о предоставлении документов не содержит достаточно определенных данных о документах, а именно их реквизитов (наименования, даты составления, номера и иных индивидуализирующих признаков), что не позволяет их идентифицировать (том 89-90, стр. 96).

Налоговым органом 29.05.2013 было выставлено требование N 5, где подробнейшим образом были описаны, все предыдущие требования; конкретизированы документы, полученные от налогоплательщика в наличии, а также указано на неисполнение требований в части, касающейся, в том числе, документов бухгалтерского и налогового учета.

Во исполнение данного требования заявителем направлены документы с описями вложения (опись N 3; том 91 л.д. 23-153). Описи нечитаемы, написаны сплошным текстом таким образом, что невозможно сличить конкретно поименованный документ с фактически представленным.

Кроме того, документы бухгалтерского и налогового учета (в том числе книги покупок) фактически не представлены, а приложенные якобы журналы учета полученных счетов-фактур (опись 1 стр.108) не содержат надлежащей информации, (документ составлен формально в нарушение правил ведения журналов.

Инспекцией 28.06.2013 выставлено требование N 6 аналогичное предыдущему требованию N 5, однако и оно оставлено со стороны общества без исполнения.

Таким образом, ни в ходе проверки, ни на стадии рассмотрения возражений и апелляционной жалобы обществом так и не были представлены бухгалтерские регистры (карточки счетов, оборотно-сальдовые ведомости и т.д.)

Книги покупок за проверяемый период заявителем без уважительных причин были представлены только на стадии апелляционного обжалования.

Конституционный суд РФ, рассматривая вопрос противодействия налогоплательщиков налоговому контролю и соотнося это с конституционными основами установления и взимания налогов, указал в своем постановлении от 14.07.2005 г. N 9-П:

конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы, имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. В связи с этим необходимо учитывать, что система налогообложения основывается на информации о доходах, предоставляемых прежде всего самим налогоплательщиком. Неправомерные действия налогоплательщика, в том числе такие, как отказ от предоставления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставлении их в установленные сроки, препятствующие нормальному ходу налоговой проверки, могут сделать невозможным привлечение к ответственности; налогоплательщики, противодействующие налоговому контролю и налоговой проверке, действуют в ущерб нравам других налогоплательщиков и правомерным публичным интересам, поскольку при прочих равных условиях по окончании проверки могут оказаться в более выгодном имущественном положении именно по причине сокрытия документов от налогового контроля.

Из материалов дела следует, в проверенный налоговый период общество взаимодействовало с ООО "СтройМост".

Согласно сведениям налогового органа по месту учета ООО "СтройМост", отсутствует информация об имуществе и транспорте данной организации; бухгалтерский баланс данной организации не подтверждает наличие основных средств, финансовых вложений; справки о доходах физического лица по форме N 2-НДФЛ не сдавались; среднесписочная численность сотрудников - 1 человек; учредителем и руководителем числилась Косарева М.С.; у ООО "СтройМост" отсутствовал интернет-сайт.

Кроме того, ООО "СтройМост" было реорганизовано путем слияния 09.08.2011 в ООО "Элион", которое в свою очередь присоединилось 11.01.2012 к ООО "Бизнес Центр". При этом ООО "Бизнес Центр" по месту учета представляет "нулевую" отчетность, информация об имуществе, сотрудниках и банковских счетах данной организации отсутствует.

Допрошенная инспекцией Косарева М.С., числящаяся учредителем и руководителем ООО "СтройМост" и от имени которой подписаны документы по сделкам с заявителем, отказалась от учреждения и иного участия в деятельности данной организации, общество ей не знакомо.

Согласно результатам почерковедческой экспертизы, изложенным в заключении эксперта от 06.03.2013 N 77-10ПЭ/13, проведенной выборочно по документам, представленным ранее обществом по сделкам с ООО "СтройМост", подпись от имени Косаревой М.С. на данных документах выполнена не самой Косаревой М.С, а иным лицом с подражанием подлинной подписи.

Согласно налоговой отчетности ООО "СтройМост" данная организация не отражала в полном объеме выручку (доход), полученную от сделок с обществом в 2010 г. Из банковской выписки по расчетному счету ООО "СтройМост" в КБ "Траст Капитал Банк" ЗАО также следует, что за 2009, 2010 и 1-й квартал 2011 г. на данный счет поступили средства на сумму более 1,5 млрд. рублей от различных организаций за монтажные работы, проектные работы, товары, разборку здания, услуги субподряда и прочее, что существенно превышает показатели налоговой отчетности ООО "СтройМост".

Денежные средства со счета ООО "СтройМост" перечислялись за лесоматериалы, напольное покрытие, стройматериалы, рабочую одежду, комплектующие, дизтопливо, автокраны, металлопрокат и прочее.

Из банковской выписки по расчетному счету ООО "СтройМост" усматривается, что у данной организации отсутствовали расходы, свойственные реальной предпринимательской деятельности, включая расходы на заработную плату сотрудников.

В отношении основных получателей денежных средств ООО "СтройМост" - ООО "СпецСтройСистемс", ООО "М-Джет" и ООО "Строй Делюкс" установлены признаки их недобросовестности (отсутствие по месту нахождения, непредставление отчетности, отказ лиц, числящихся учредителями и руководителями, от участия в деятельности данных юридических лиц), при этом со счетов ООО "СпецСтройСистемс" и ООО "М-Джет" денежные средства в итоге перечислялись на счета иностранных организаций в VTB Bank Deutschland.

Налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о нереальности отраженных в бухгалтерском и налоговом учете операций по приобретению у ООО "СтройМост" работ.

У ООО "СтройМост" отсутствовали лицензии и допуски СРО на проведение работ, связанных с системами противопожарной безопасности, именно которые и приобретались обществом у данного контрагента.

У заявителя же напротив имеются необходимые лицензии, опыт, квалифицированный персонал для проведения работ, связанных с системами противопожарной безопасности, производственная база и транспортные средства.

Руководители и ответственные сотрудники объектов строительства, на которых согласно документам общество привлекало в качестве субподрядчика ООО "СтройМост", не подтвердили участие в работах данного контрагента, сообщили, что работы выполнялись самим заявителем и контакты осуществлялись исключительно с сотрудниками заявителя, что подтверждается протоколами допросов Саргсяна Г.А. ОТ 15.01.2013 б/н, Озтанрысевен Османа от 29.11.2012 б/н, Желанкина К.А. от 04.12.2012 б/н, Маркина A.M. от 14.12.2012 б/н, Гаврилина А.П. от 15.11.2012 б/н, Товбина М.С. от 24.12.2012 б/н, Александровича В.Р. от 24.01.2013 б/н, Шадрова СИ. от 21.01.2013 б/н.

Помимо этого, согласно свидетельским показаниям бывшего главного бухгалтера заявителя Цыбина В.А. (протокол допроса от 28.12.2012 б/н) все работы на объектах осуществлялись заявителем собственными силами, субподрядчики не привлекались.

В отношении проявления заявителем должной осмотрительности и осторожности при заключении договора с ООО "СтройМост" заявителем налоговому в рамках проверки не были представлены документы по их проявлению в отношении указанного контрагента.

Постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" введено понятие необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности).

При этом для целей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 1 данного постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Данным постановлением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации также предусмотрено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Пунктом 5 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрено, что о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документа бухгалтерского учета.

В пункте 6 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указано, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Данные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Следует отметить, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Так, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

В пункте 10 Постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Помимо указанного Президиумом ВАС РФ принят ряд постановлений, в которых получила практическое развитие позиция судебных органов по вопросу достаточности доказательств необоснованной налоговой выгоды налогоплательщика (постановления Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09; от 25.05.2010 N15658/09; от 20.04.2010 N 18162/09; от 08.06.2010 N 17684/09; от 27.07.2010 N 505/10).

Так в постановлении от 20.04.2010 г. N 18162/09 Президиум ВАС РФ указал, что вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной. При соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных или противоречивых сведений.

Право на уменьшение налоговой базы возникает у налогоплательщика при соблюдении им условий, установленных законодательством для составления первичных документов необходимых для подтверждения права на налоговую выгоду, связанную с уменьшением налогооблагаемой базы и соответственно с уменьшением суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

По смыслу действующего законодательства документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения субъективного права, должны содержать достоверную информацию, а, следовательно, право на уменьшение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения им данных требований. Заключая сделку с поставщиком, организация должна была исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия.

Вступая в правоотношения, избирая партнера по сделке, налогоплательщик свободен в выборе партнера. В гражданско-правовые отношения субъекты

хозяйствования вступают по своей воле и в своем интересе, руководствуясь принципом свободы договора, установленным статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Статьями 153 и 154 ГК РФ установлено, что сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. В случае если сделка является двусторонней необходимо выражение согласованной воли минимум двух сторон, зафиксированного в письменной форме путем составления документа, выражающего ее содержания и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

Согласно со статьей 160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего его содержание и подписываемого лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными лицами.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", положения которого подлежат применению к проверяемому периоду, предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные данным Федеральным законом, в том числе личные подписи уполномоченных лиц.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Понесенные налогоплательщиком затраты должны быть подтверждены первичными документами, удовлетворяющими требованиям законодательства о бухгалтерском учете, сведения, содержащиеся в расходных документах, должны быть достоверными.

Следовательно, договоры и первичные учетные документы, подписанные неустановленными лицами, не могут быть признаны документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, подтверждающими понесенные налогоплательщиком расходы для целей налогообложения.

Для целей исчисления налога на прибыль для российских организаций прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определенных в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно статье 313 Кодекса налоговая база по налогу на прибыль организаций исчисляется налогоплательщиком по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. При этом налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Пунктом 49 статьи 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Таким образом, нормы налогового законодательства Российской Федерации, в том числе, положения главы 25 Кодекса связывают возникновение прав и обязанностей при исчислении и уплате в бюджет налога на прибыль с осуществлением налогоплательщиком реальных операций (фактов хозяйственной деятельности).

При этом Кодекс не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

Порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость определен статьями 171 и 172 Кодекса, и применяется в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных на территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг) приобретаемых для перепродажи.

Для предъявления к вычету сумм НДС, уплаченного поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров для осуществления операций, облагаемых НДС, и принятия этого товара на учет.

Одновременно, налоговый орган вправе отказать в возмещении сумм налога, не подтвержденных документами, надлежащим образом оформленными и содержащими достоверные сведения.

Применение налогового вычета при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет возможно при наличии у налогоплательщика счета-фактуры оформленного в соответствии со статьей 169 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 169 Кодекса предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Согласно пункту 6 статьи 169 Кодекса счета-фактуры подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иными распорядительными документами) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с пунктами 7 и 8 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", подлежавшего применению в проверяемом периоде покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

В соответствии с приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н об утверждении формы налоговой декларации по НДС и порядка ее заполнения декларация составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случаях, установленных Кодексом, - на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика (налогового агента).

В связи с этим сумма заявляемого налогоплательщиком налогового вычета по декларации формируется на основании показателей книги покупок с указанными в ней счетами-фактурами.

Таким образом, требования пункта 6 статьи 169 Кодекса считаются выполненными, если при выставлении счета-фактуры он будет подписан руководителем и главным бухгалтером организации либо иным уполномоченным лицом.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0 изложена правовая позиция, что требование пункта 2 статьи 169 Кодекса, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Право на принятие сумм НДС к вычету может подтверждаться только документами, определенными законом, причем в соответствии с вышеизложенными нормами закона эти документы исходят от третьих лиц - контрагентов налогоплательщика и должны быть оформлены в установленном законом порядке.

Согласно позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 13.12.2005 N 9841/05, при решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты встречных проверок налоговым органом достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов, проверки предприятий - поставщиков с целью установления факта безусловной обязанности поставщиков уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

В результате налоговому органу не представляется возможным установить достоверность сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком в обоснование налогового вычета счетах-фактурах, которые указаны в книге покупок организации и данные которых, в свою очередь, положены в основу налоговых деклараций, в случае их подписания неуполномоченными и неустановленными лицами. Данное обстоятельство является основанием для отказа в применении налогового вычета, сумма которого указана в налоговой декларации.

При этом согласно результатам контрольных мероприятий, проведенных в соответствии со статьями 90 и 95 Кодекса, документы по сделкам с ООО "СтройМост" от лица данного контрагента подписаны неустановленным и неуполномоченным лицом, что означает несоответствие таких документов требованиям статьей 169 и 252 Кодекса и статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Общество поставило под сомнения свидетельские показания Косаревой М.С. и результаты почерковедческой экспертизы, не представило доказательств, свидетельствующих, что документы, составленные от имени ООО "СтройМост", действительно подписаны его руководителем или иным уполномоченным лицом.

Заключая договор с ООО "СтройМост", заявитель должен был исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. Данные нарушения и несоответствия в заполнении документов, по сделкам с ООО "СтройМост" свидетельствуют о неосмотрительности проверяемой организации.

Согласно пункту 1 статьи 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.

В соответствии со статьей 52 ГК РФ юридическое лицо действует на основании устава. Заключая гражданско-правовые сделки от своего имени со спорным контрагентом, заявитель вступал с ним в договорные отношения.

Лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, в силу абзаца 3 статьи 2 ГК РФ несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Согласно пункту 3 статьи 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" только единоличный исполнительный орган общества вправе действовать без доверенности от имени общества, в том числе представлять его интересы и совершать сделки.

Согласно Определению ВАС РФ от 19.10.2010 г. N ВАС-10588/10 налогоплательщик обязан проявить должную осмотрительность, удостовериться в наличии надлежащих полномочий у лиц, действующих от имени контрагентов, получить иные сведения, характеризующие деловую репутацию партнеров.

Проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности предполагает проверку не только правоспособности контрагента, то есть установление его юридического статуса, возникновение которого обусловлено государственной регистрацией юридического лица, но и соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Общество не проявило должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок, поскольку сам факт заключения сделки с организацией, имеющей ИНН, банковские счета и юридический адрес, не может свидетельствовать о юридической регистрации в установленном законом порядке. Факт государственной регистрации носит уведомительных характер и не означает контроль за соблюдением зарегистрированным юридическим лицом законодательства при осуществлении предпринимательской деятельности.

Как указано в постановлении Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 N 3355/07, если физические лица, указанные в документах в качестве генеральных директоров обществ-поставщиков либо не существуют, либо не имеют отношения к этим организациям, то ввиду отсутствия лиц, идентифицируемых в качестве единоличных исполнительных органов названных обществ, нет оснований считать, что эти организации вступали в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия. Таким образом, налогоплательщик не вправе претендовать на вычет налога на добавленную стоимость по операциям с контрагентом, если последний их не осуществлял.

Наличие у контрагента заявителя руководителя и учредителя, имеющего "номинальный" статус, является обстоятельством, свидетельствующим о ненадлежащем образом сформированном единоличном исполнительном органе этого юридического лица, и не позволяющим реально осуществлять хозяйственные операции по поставке товаров, и как следствие, данное обстоятельство не позволяет рассматривать такую организацию, как полноценного участника гражданского оборота.

Отсутствие лица, идентифицируемого в качестве единоличного исполнительного органа контрагента налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьей 53 ГК РФ, статьей 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", как одного из признаков юридического лица, свидетельствует о том, что общество не вступало в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, с указанным контрагентом.

При соблюдении налогоплательщиком формальных признаков совершения сделок, им нарушается общеправовой запрет на злоупотребление субъективными правами в любой сфере общественной жизни, что противоречит статье 10 ГК РФ, и свидетельствует о недобросовестности такого субъекта. Осуществляя субъективные права, налогоплательщик не имеет права выходить за рамки собственно частных отношений и затрагивать сферу публичных (фискальных) интересов.

При таких обстоятельствах государственный бюджет получает невосполнимый урон в виде намеренного занижения налогооблагаемой базы участниками экономических правоотношений, что в свою очередь противоречит принципу законности осуществления прав и обязанностей, и принципу добросовестности.

Важное значение также имеет переговорный процесс, а также процесс выбора контрагентов, что отмечено в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09.

По условиям делового оборота при осуществлении выбора субъектами предпринимательской деятельности своих контрагентов оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения и соответствующего опыта.

С целью подтверждения своей добросовестности при заключении сделок с контрагентами, налогоплательщиком должны быть предприняты меры, свидетельствующие о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, в частности, получение от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе; проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ (ЕГРИП); получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента; использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.

Минфин России в письме от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177 по вопросу о добросовестности налогоплательщика при заключении сделок и с учетом позиции ФНС России сообщает, какие документы и в каком порядке обязан представлять налогоплательщик в налоговый орган с целью подтверждения своей добросовестности при заключении сделок с контрагентами, а также какие меры, предпринятые налогоплательщиком, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента. К таким мерам относятся в частности, получение от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе; проверка факта занесения сведений о контрагенте в ЕГРЮЛ (ЕГРИП); получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента; использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.

Таким образом, при заключении сделок заявитель должен был действовать с осмотрительностью и осторожностью, удостовериться в полномочиях лиц, выступающих стороной по заключаемым договорам, запросить представление документа (решение учредителей, выписка из протокола), подтверждающего должностные полномочия лица, как генерального директора, а также иных представителей контрагента, проверить соответствие сведений в решении либо в протоколе паспортным данным руководителя ООО "СтройМост".

В то же время из материалов дела следует, что ООО "СтройМост" не обладало ресурсами и возможностями, необходимыми для исполнения договорных обязательств перед обществом, а также в целом - для осуществления реальной предпринимательской деятельности.

При этом общество не представило к проверке или с апелляционной жалобой документы, подтверждающие осуществление реального переговорного процесса с ООО "СтройМост", а также подтверждающих способность ООО "СтройМост" выполнять соответствующие работы с учетом наличия необходимых допусков, квалифицированного персонала, оборудования и опыта работ. Заявителем не представлены документы, обосновывающие выбор ООО "СтройМост" в качестве субподрядчика.

Также установленные в ходе контрольных мероприятий обстоятельства (регистрация организации на подставное лицо, отсутствие свойственных реальной предпринимательской деятельности расходов, отсутствие организаций по адресу регистрации, неотражение в полном объеме полученных доходов в налоговой отчетности) свидетельствуют о недобросовестности ООО "СтройМост".

Таким образом обществом не в полной мере осуществлены мероприятия в целях проявления должной осмотрительности и осторожности при осуществлении сделок с ООО "СтройМост" в пределах обычной практики, предполагающей проверку полномочий лиц, подписывавших документы от имени поставщика, наличия у контрагента необходимых ресурсов (оборудования, персонала), опыта и деловой репутации.

Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и, во всяком случае, не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Ссылка заявителя на обстоятельства нахождения ООО "СтройМост" в ЕГРЮЛ не опровергает выводов налогового органа о непричастности лица, числящегося в качестве руководителя данной организации к ее финансово-хозяйственной деятельности, и, соответственно, не опровергает фактов неподписания указанным лицом первичных учетных документов, поскольку процедура государственной регистрации юридических лиц осуществляется в заявительном порядке и действующее в данной сфере законодательство Российской Федерации не наделяет регистрирующий орган полномочиями по проверке фактической причастности лиц, заявленных в качестве генерального директора, к деятельности юридического лица. Кроме того, процедура регистрации юридического лица не предусматривает обязательного личного участия учредителей и генеральных директоров при ее осуществлении, а допускает возможность направления полного пакета документов в регистрирующий орган почтовым отправлением с описью вложения.

Сведения о регистрации юридического лица носят формальный характер и не свидетельствуют о фактической деятельности организации.

Необходимо учитывать, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

Как указано в постановлениях Президиума ВАС РФ от 13.12.2005 N 9841/05 N 10048/05, N 10053/05 и от 11.11.2008 N 9299/08, формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям законодательства РФ недостаточно. Налогоплательщик в данном случае должен учитывать фактическое осуществление хозяйственных операций, неуплату налогов в бюджет участие в системе взаиморасчетов юридических лиц, зарегистрированным по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам. Должны быть учтены все элементы схемы взаимодействия поставщика-покупателя, которые указывают на недобросовестность участников хозяйственных операций.

В данном конкретном случае заявителем не представлены доказательства того, что при выборе ООО "СтройМост" им оценены не только условия сделки и коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, а также риск неисполнения обязательств и наличие у контрагента необходимых ресурсов.

Кроме того, обществом не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, заявитель не мог знать о заключении сделки с организацией, не осуществляющей реальную предпринимательскую деятельность и не исполняющей ввиду этого налоговых обязательств по сделкам, оформляемым от ее имени. Обществом также не представлены документальные доказательства того, что он располагает сведениями о лицах, которые на самом деле действовали от имени спорного контрагента.

Представленные же налоговым органом доказательства напротив свидетельствуют о нереальности хозяйственных операций общества по приобретению работ у ООО "СтройМост". Общество также не представило какие-либо доказательства действительного участия данного контрагента в работах.

Документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, также запрашивались у заявителя требованиями от 29.05.2013 и от 28.06.2013 N 6.

Заявитель в ответ на данные требования снова представил только часть истребованных документов: копии приходных ордеров на товарно-материальные ценности (с дефектами оформления), товарных накладных, счетов-фактур, актов выполненных работ (оказанных услуг) и прочее.

Кроме того, представленные обществом журналы учета полученных счетов-фактур не содержали таких сведений, как реквизиты счетов-фактур, суммы, контрагенты, и также отличаются от журнала полученных счетов-фактур за 3 квартал 2011 года, представленного заявителем ранее в иной налоговый орган в рамках статьи 93.1 Кодекса.

Таким образом, налоговый орган правомерно пришел к выводу о неподтверждении обществом права на применение спорных налоговых вычетов по НДС в связи с непредставлением книг покупок за налоговые периоды 2009 -2011 гг. и карточек (регистров) бухгалтерского учета, подтверждающих оприходование приобретенных товаров (работ, услуг).

Порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость определен статьями 171 и 172 Кодекса, и применяется в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных на территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Для предъявления к вычету сумм НДС, уплаченного поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров для осуществления операций, облагаемых НДС, и принятия этого товара на учет.

Одновременно, налоговый орган вправе отказать в возмещении сумм налога, не подтвержденных документами, надлежащим образом оформленными и содержащими достоверные сведения.

Применение налогового вычета при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет возможно при наличии у налогоплательщика счета-фактуры, оформленного в соответствии со статьей 169 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 169 Кодекса предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Согласно пункту 6 статьи 169 Кодекса счета-фактуры подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иными распорядительными документами) по организации или доверенностью от имени организации.

В соответствии с пунктами 7 и 8 постановления Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", подлежавшего применению в проверяемом периоде, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

Согласно приказу Минфина России от 15.10.2009 N 104н об утверждении формы налоговой декларации по НДС и порядка ее заполнения декларация составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случаях, установленных Кодексом, - на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика (налогового агента).

Учитывая изложенное, сумма заявляемого налогоплательщиком налогового вычета по декларации формируется на основании показателей книги покупок с указанными в ней счетами-фактурами.

Согласно сложившейся судебно-арбитражной практике предусмотренный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса расчетный метод не подлежит применению к сумме налоговых вычетов по НДС, так как обязанности подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на самом налогоплательщике (Постановления Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 г. N 14473/10, от 09.11.2010 г. N 6961/10, от 30.10.2007 г. N 8686/07, Определения ВАС РФ от 23.07.2010 г. N ВАС-6961/10, от 13.01.2009 г. N ВАС-17190/08, Определение ВАС РФ от 26.10.2010 г. N ВАС-14064/10).

Из указанного следует, что для подтверждения правомерности налоговых вычетов по НДС необходимо представление не только соответствующих счетов-фактур и первичных учетных документов, но и регистров бухгалтерского учета, подтверждающих принятие на учет соответствующих товаров (работ, услуг), имущественных прав, то есть выполнение налогоплательщиком необходимого условия, предусмотренного главой 21 Кодекса.

Из материалов дела следует, что, несмотря на неоднократное истребование налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки документов, которые подтверждают обоснованность применения отраженных в налоговой отчетности по НДС сумм налоговых вычетов, а также проведение иных контрольных мероприятий (в т.ч. выемки документов), заявителем данные документы в полном объеме к проверке представлены не были.

В частности, не представлены книги покупок за налоговые периоды 2009 - 2011 г. и соответствующие регистры бухгалтерского учета, подтверждающие принятие к учету приобретенных обществом товаров (работ, услуг), что не позволило налоговому органу определить состав налоговых вычетов, отраженных в соответствующих налоговых декларациях, и соблюдение установленных Кодексом условий для применения данных налоговых вычетов.

Обществом представлены копии документов, в том числе книг покупок за проверяемый период, но не представлены обоснованные объяснения непредставления указанных документов непосредственно налоговому органу в рамках выездной налоговой проверки.

Ссылка заявителя на нарушение инспекцией условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки при вынесении оспариваемого решения, указывая на непредставлении с актом выездной налоговой проверки копий материалов по результатам проверки (протокол допроса генерального директора заявителя Рыжкова Анатолия Яковлевича от 20.03.2013 по ст. 90 НК РФ; расширенную выписку ООО "СтройМост" по расчетному счету в КБ "ТрастКапиталБанк" ЗАО по форме по КНД 1114307; протоколы допросов других заказчиков подрядных работ общества, которые указаны в акте выездной налоговой проверки; запросы о предоставлении актов скрытых работ, журналов работ и т.д.; представленные акты скрытых работ, журналов работ; представленные документы по встречным проверкам контрагентов) также не принимается судом во внимание ввиду следующего.

Пунктом 14 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Пунктом 3.1 статьи 100 Кодекса установлено, что к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Таким образом, Кодексом установлена обязанность налогового органа представлять проверяемому лицу вместе с актов налоговой проверки не все материалы, полученные в рамках данной налоговой проверки, а только те, которые были использованы в качестве доказательства совершения вменяемого нарушения законодательства о налогах и сборах.

Из материалов дела следует, что документы, указанные заявителем, не были использованы инспекцией в качестве доказательств совершения вменяемых заявителю нарушений налогового законодательства, следовательно у налогового органа отсутствовали предусмотренные пунктом 3.1 статьи 100 Кодекса основания представлять копии данных документов (выписки из них) заявителю вместе с актом выездной налоговой проверки.

Кроме того, обществу была предоставлена возможность подать в соответствии с пунктом 6 статьи 100 Кодекса возражения на акт выездной налоговой проверки и участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно не усмотрел в действиях налогового органа нарушений существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые могли бы являться основанием для отмены оспариваемого решения на основании пункта 14 статьи 101 Кодекса.

Выводы суда сделаны на основании надлежащего установления обстоятельств спора, правильного применения норм материального и процессуального права.

Решение суда законно и обоснованно. Оснований для его отмены нет.

Руководствуясь ст. ст. 266 - 269, 271, 272 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.07.2014 по делу N А40-15502/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО "Спринклер" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

А.С. Маслов П.А. Порывкин