Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 декабря 2019 г. N 17АП-15811/19

г. Пермь

03 декабря 2019 г.

Дело N А71-3285/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 28 ноября 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 03 декабря 2019 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Голубцова В.Г.,

судей Васильевой Е.В., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Кривощековой С.В.,

при участии:

от заявителя - индивидуального предпринимателя Леонтьева Виктора Александровича: представители не явились,

от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Удмуртской Республике: Коробейникова А.В. (удостоверение, доверенность от 19.12.2018, диплом), Коротаева А.Т. (удостоверение, доверенность от 06.05.2019, диплом),

(лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда),

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя, индивидуального предпринимателя Леонтьева Виктора Александровича,

на решение Арбитражного суда Удмуртской республики

от 22 августа 2019 года

по делу N А71-3285/2019,

принятое судьей Якушевым В.Н.,

по заявлению индивидуального предпринимателя Леонтьева Виктора Александровича (ОГРН 304180815300019, ИНН 181600230604)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Удмуртской Республике (ИНН 1821005586, ОГРН 1041800230010)

о признании частично недействительным решения от 07.11.2018 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

установил:

Индивидуальный предприниматель Леонтьев Виктор Александрович (далее - ИП Леонтьев В.А., налогоплательщик, заявитель) обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании п. 2.2.2.1 решения от 07.11.2018 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Удмуртской Республике (далее - Межрайонная ИФНС России N 6 по УР, налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо), недействительным, об уменьшении штрафа за совершение налоговых правонарушений.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 22.08.2019 в удовлетворении заявления отказано.

Дополнительным решением от 17.09.2019 Арбитражный суд Удмуртской Республики разрешил вопрос о судебных расходах, понесенных заявителем. Индивидуальному предпринимателю Леонтьеву Виктору Александровичу выдана справка на возврат из федерального бюджета излишне уплаченной государственной пошлины в размере 2700 руб.

Не согласившись с решением суда от 22.08.2019, заявитель обжаловал его в порядке апелляционного производства.

В апелляционной жалобе указывает, что решение является незаконным, судом неполно исследованы доказательства по делу, выводы суда не соответствуют нормам материального права. Ссылается, что документами, подтверждающими его расходы по электроэнергии являются: дополнительное соглашение от 16.11.2018 к договору электроснабжения от 01.04.2013 N Ц053, платежные поручения о перечислении денежных средств энергоснабжающей организации за потребленную электроэнергию, ведомости начислений по активной электроэнергии по КТП-394. Отмечает, что КТП 394 имеет свою группу учета, примыкает к зданию пекарни, иные потребители с 2014 по 2016 г.г. к данному КТП не подключались. Таким образом, нет необходимости распределения электроэнергии, потребленной через КТП 394 между пекарней заявителя и иными потребителями. Вместе с тем, налоговым органом не представлено суду доказательств того, что к КТП 394 были подключенные иные потребители кроме пекарни налогоплательщика. Приводит доводы относительно необходимости уменьшения суммы начисленных штрафных санкций более чем в два раза, поскольку с учетом доначисленных сумм налогов, пени, наложение штрафов приведет к убыточности магазина и необходимости прекращения деятельности.

Инспекцией представлен письменный отзыв по возражениям ответчика, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просят решение оставить без изменения.

Заявитель, извещенный надлежащим образом о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, не явился, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечил, что в соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не препятствует рассмотрению дела в его отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговым органом в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка по налогу на добавленную стоимость, по налогу на доходы физических лиц, по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по единому налогу на вмененный доход, по земельному налогу за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

Срок проведения проверки: с 15.12.2017 по 05.06.2018.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт налоговой проверки от 03.08.2018 N 07-1/6 (т. 3 л.д. 1-29).

На основании решения N 2 от 19.09.2018 проведены дополнительные мероприятия налогового контроля.

Рассмотрев акт налоговой проверки, письменные возражения налогоплательщика по акту налоговой проверки (т. 3 л.д. 74-76), ходатайство от 19.09.2019 вх. N 010548 об уменьшении штрафа (т. 3 л.д. 114), материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговым органом 07.11.2018 вынесено решение N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 16-88, 93-175), согласно которому ИП Леонтьеву А.В. доначислена недоимка по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 330686 руб., пени в размере 85325,51 руб., заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа за неуплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 22 391 руб.; доначислена недоимка по единому налогу на вмененный доход в размере 168935 руб., пени в размере 50532,19 руб., привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неуплату единого налога на вмененный доход в размере 11862 руб.; доначислена недоимка по налогу на доходы физических лиц на основании п. 6 ст. 236 НК РФ за неперечисление суммы начисленного и удержанного налога на доходы физических лиц в размере 2361 руб., привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по ст. 123 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 5522 руб., начислены пени по налогу н доходы физических лиц в размере 41233,09 руб., ИП Леонтьеву А.В. предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц за 2016 год в размере 7878 руб., уменьшить исчисленный в завышенных размерах минимальный налог за 2015 год в размере 107125 руб.

08.11.2018 налоговым органом вынесено решение N 2 о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа имущества - здания магазина, расположенного по адресу: Удмуртская Республика, Малопургинский район, д. Новая Монья, ул. Центральная, 8А (т. 1 л.д. 89-92).

Заявитель обжаловал решение путем подачи апелляционной жалобы в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике (т. 2 л.дл. 1-3). Решением Управления Федеральной налоговой службы по

Удмуртской Республике (далее - УФНС по УР) от 08.02.2019 N 06-07/02707 решение Межрайонной ИФНС России N 6 по Удмуртской Республике от 07.11.2019 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части доначислений налога по упрощенной системе налогообложения в размере 83633 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, в остальной части решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 2 л.д. 4-6).

Несогласие заявителя с решением налогового органа в части п. 2.2.2.1 и взыскания штрафов послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции, признал решение налогового органа, вынесенное в отношении ИП Леонтьева В.А., в оспариваемой части законным и обоснованным, соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, и не нарушающим права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Оценив в порядке, предусмотренном статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела доказательства, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции считает, что оснований для изменения (отмены) обжалуемого судебного акта не имеется, в связи со следующим.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия) возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действие (бездействие).

Положения части 1 статьи 65, части 3 статьи 189 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

При отсутствии одного из условий оснований для удовлетворения заявленных требований не имеется.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 19, 23 Налогового кодекса Российской Федерации каждый налогоплательщик (плательщик страховых взносов) обязан платить законно установленные налоги, страховые взносы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.

В силу пункта 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу пункта 2 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно. Объект налогообложения может быть изменен с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения. В течение налогового периода налогоплательщик не может менять объект налогообложения.

Перечень расходов, на которые могут быть уменьшены доходы при применении УСН, установлен пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации доходы могут быть уменьшены на материальные расходы.

Пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 38 пункта 1 настоящей статьи, принимаются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 настоящего Кодекса.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии.

Согласно пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Налогоплательщики, перешедшие по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 настоящего Кодекса и (или) на уплату налога, уплачиваемого в связи с применением патентной системы налогообложения, в соответствии с главой 26.5 настоящего Кодекса, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов (пункт 8 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации).

Стаей 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утверждена приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н (зарегистрировано в Минюсте России 21.12.2012 N 26233).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 346.23 Налогового кодекса Российской Федерации по итогам налогового периода индивидуальные предприниматели представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя в срок не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2 и 3 настоящей статьи).

Согласно пункту 1 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

В соответствии с п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктами 3, 4 постановления Пленума N 53 установлено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно п. 9 постановления Пленума N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (п. 11 постановления Пленума N 53).

Как следует из материалов дела, по результатам проверки налоговым органом ИП Леонтьеву А.В. отказано в учете расходов на оплату электроэнергии в размере 836 324,00 рубля в целях уменьшения доходов при применении УСН. Данные расходы были учтены налогоплательщиком в книгах учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, за 2014-2016г.г. (т. 3 л.д. 30-73) и отражены в налоговых декларациях за 2014-2016г.г.

Учет расходов на оплату электроэнергии в целях исчисления налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому при применении УСН, велся заявителем в размере 60% от суммы фактически произведенных расходов, 40% относились на деятельность, облагаемую ЕНВД, что следует из книг учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, за 2014-2016г.г. (далее - книги учета доходов и расходов) и ответа ИП Леонтьева В.А. от 13.04.2018 на требование налогового органа от 05.04.2018 N 07-1-38/8-2 о представлении документов, подтверждающих ведение раздельного учета (т. 7 л.д. 1-2).

В таблице N 6 на стр. 16-17 решения от 07.11.2018 N 6 (т. 1 л.д. 31-32) содержится перечень расходных операций, учтенных заявителем в книгах учета доходов расходов. Из таблицы следует, что в книгах учета доходов и расходов в целях исчисления налоговой базы по единому налогу при применении УСН учтены расходы на общую сумму 836324 рубля, включая 239145 рублей за 2014 год, 324629 рублей за 2015 год, 272551 рубль за 2016 год, при этом фактическая сумма расходов заявителя, которая была перечислена энергоснабжающей организации за потребленную электроэнергию, составила 1393999 рублей, в т.ч. 398575 рублей за 2014 год, 541015 рублей за 2015 год, 454409 рублей за 2016 год.

Из решения и материалов проверки следует, что указанные расходы произведены налогоплательщиком на основании договора энергоснабжения N Ц2253 от 01.04.2013, по следующим объектам: торговый павильон от ТП- 120 с. Пугачево; строительство магазина, Малопугинский район, д. Итешево, ул. Центральная, 10в; магазин, Малопургинский район, д. Н. Юри, ул. Кировская, 2а; магазин, Малопургинский район, д. Бобья Уча, ул. Азина, 10а; с 27.06.2014 также здание магазина-пекарни, Малопургинский район, д. Старая Монья, ул. Октябрьская, 16А (т. 1 л.д. 33, т. 4 л.д. 13, 15).

В возражениях на акт налоговой проверки (т. 3 л.д. 74-76) заявитель указал, что расходы, включенные (в книги учета доходов и расходов) за потребленную электроэнергию в сумме 836324 рубля, не превышают фактически произведенные расходы за потребленную пекарней электроэнергию и просил учесть в составе расходов сумму 836324 рубля. В то же время представил расходные документы на сумму 1808342,35 рубля (платежные поручения) с назначением платежа: "За электроэнергию. За ООО "Буро-Жикья". Договор Ц0532, в том числе НДС" и агентский договор на оплату электроэнергии от 01.01.2013, заключенный с ООО "Буро -Жикья" (т. 3 л.д. 77-113).

Судом установлено, что операции по данным платежным поручениям не включены заявителем в книги учета доходов и расходов. Из возражений налогоплательщика не следует, что заявитель просил включить в состав расходов сумму 1808342,35 рубля, оспаривая лишь отказ в учете расходов в размере 836324 рубля.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы ИП Леонтьева В.А. расходы в сумме 836 324 рубля были приняты вышестоящим налоговым органом в целях уменьшения дохода, полученного при применении УСН, в связи с чем решение отменено в части доначисления единого налога по УСН в размере 83633 рубля, соответствующих пеней, штрафа.

Судом установлено, что в платежных документах, принятых налогоплательщиком к учету в книгах учета доходов и расходов при применении УСН и принятых к учету УФНС по УР по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика указано назначение платежа: "За электроэнергию. Договор Ц2253 от 01.04.2013, в том числе НДС" (т. 7 л.д. 17-178). В данных платежных поручениях налогоплательщик не указывал, что оплата электроэнергии производится за третье лицо - ООО "Буро-Жикья".

В апелляционной жалобе ИП Леонтьев В.А. указал, что расходы на оплату электроэнергии в целях исчисления единого налога при применении УСН должны быть учтены в размере 1703068,73 рублей с учетом приведенного в апелляционной жалобе расчета по расходу электроэнергии на основании актов, выставленных энергосберегающей организацией в адрес ООО "Буро-Жикья" по точке поставки КТП-394, которые представлялись в ответ на требование налогового органа о представлении документов от 01.10.2018 N 07-1-38/13715 (т. 5). При этом в качестве документов, подтверждающих оплату потребленной электроэнергии, налогоплательщик указал платежные поручения, список которых приведен на стр. 2-3 апелляционной жалобы (т. 2 л.д. 1-2), не учтенные в книгах учета доходов и расходов, с назначением платежа: "За электроэнергию. За ООО "Буро- Жикья". Договор Ц0532, в том числе НДС". Как указал налогоплательщик, данные расходы понесены в связи с потреблением электроэнергии в здании склада (пекарни) ИП Леонтьева В.А. по адресу: Малопургинский район, д. Старая Монья, ул. Октябрьская, 16В.

УФНС по УР отказало налогоплательщику в принятии в состав расходов, уменьшающих доходы по УСН, расходов в размере 1703068,73 рублей на оплату электроэнергии, произведенной заявителем за ООО "Буро- Жикья", поскольку исходя из представленных налогоплательщиком и Удмуртским филиалом ОАО "ЭнергосбыТ Плюс" документов невозможно распределить оплату за пекарню и за другие объекты, расположенные в д. Старая Монья и принадлежащие ООО "Буро-Жикья" (т. 2 л.д. 4-6).

Таким образом, требования о включении в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налоговой базы по УСН, суммы в размере 1703068,73 руб. заявлены налогоплательщиком только на стадии апелляционного обжалования решения налогового органа и не являлись предметом налоговой проверки.

При этом, оценка законности и обоснованности принятого ненормативного акта определяется на момент его принятия.

Вместе с тем, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 N 267-О, часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием для получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

Как указано в пункте 2 постановления Пленума N 53, в соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Налоговым органом установлено, что в собственности ООО "Буро-Жикья" в 2014-2016г.г. находились следующие объекты недвижимого имущества: сооружения, Малопургинский район, д. Старая Бурожикья; иные строения, помещения и сооружения, гаражи, здания, строения, сооружения, Малопургинский район, д. Старая Монья, ул. Лесная; иные строения, помещения и сооружения, Малопургинский район, д. Старая Монья, пер. Гагарина (т. 7 л.д. 4).

Между ОАО "Удмуртская энергосбытовая компания" (в дальнейшем правопреемник - ОАО "ЭнергосбыТ Плюс") и ООО "Буро-Жикья" ИНН 1816004393 в лице директора Леонтьева Михаила Александровича заключен договор энергоснабжения N Ц0532 от 01.04.2013 на поставку электроэнергии (т. 6 л.д. 7-17). Приложением N 2 к договору энергоснабжения установлен перечень точек поставки, объектов, приборов учета, измерительных комплексов и параметров, по которым производится расчет за отпущенную электрическую энергию (мощность), в соответствии с которыми точками поставки являются КТП-394 производство д. Ст. Монья, производство от КТП-8 д. Буро-Жикья (т. 6 л.д. 15). Конкретные объекты, на которые поставляется электроэнергия, в приложении не указаны.

В указанный договор дополнительным соглашением от 16.11.2018, которое распространяется на взаимоотношения сторон, возникшие с 01.11.2018, внесены изменения в части перечня объектов, по которым производится расчет за отпущенную электроэнергию, именно: указано здание склада (Пекарня) д. Старая Монья, ул. Октябрьская, 16в (т. 6 л.д. 5-6).

В соответствии с пунктом 1 статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Пунктом 2 статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора, если иное не установлено законом или не вытекает из существа соответствующих отношений.

Соответственно, данное соглашение как распространяющееся на отношения сторон с 01.11.2018, не относится к проверяемому периоду.

Кроме того, со стороны ООО "Буро-Жикья" дополнительное соглашение от 16.11.2018 подписано директором Леонтьевым М.А. Между тем, решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 10.06.2013 по делу N А71-14772/2012 ООО "Буро-Жикья" признано несостоятельным (банкротом), конкурсным управляющим утвержден Грязев В.Ю. Определением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.06.2015 по делу N А71-14772/2012 конкурсным управляющим ООО "Буро-Жикья" утвержден Неретин В.А.

В соответствии с пунктом 2 статьи 126 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства прекращаются полномочия руководителя должника, иных органов управления должника и собственника имущества должника - унитарного предприятия (за исключением полномочий общего собрания участников должника, собственника имущества должника принимать решения о заключении соглашений об условиях предоставления денежных средств третьим лицом или третьими лицами для исполнения обязательств должника).

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц с 24.07.2015 лицом, имеющим право действовать без доверенности, является конкурсный управляющий Неретин В.А.

Таким образом, со стороны ООО "Буро-Жикья" дополнительное соглашение от 16.11.2018 заключено неуполномоченным лицом.

С возражениями на акт проверки, налогоплательщиком представлен агентский договор на оплату электроэнергии от 01.01.2013, заключенный между ООО "Буро-Жикья" в лице директора Леонтьева М.А. (агентом, арендодателем) и ИП Леонтьевым В.А. (принципалом, арендатором). В соответствии с агентским договором арендодатель (агент) выступает посредником между арендатором (принципалом) и энергоснабжающей организацией (п. 1.1). Исполнение настоящего договора агентом распространяется на заключенный договор с ОАО "Удмуртская энергосбытовая компания" N Ц0532 (п. 1.2). Арендодатель, приобретая от своего имени услуги по поручению арендатора, перевыставляет последнему счета на оплату за электроэнергию с приложением копии счета-фактуры и акта энергосберегающей организации арендатору, который самостоятельно ведет расчеты с энергоснабжающей организацией (п. 1.3.). Агент ежемесячно выставляет принципалу счета на оплату, полученные от поставщика услуг (п. 2.1).

Вместе с тем, суд провой инстанции пришел к правомерному выводу о необходимости критической оценки агентского договора в силу того, что данный договор датирован 01.01.2013, т.е. ранее, чем договор N Ц0532 от 01.04.2013, во исполнение которого он заключен. В агентском договоре не указан договор аренды и арендуемый объект недвижимого имущества, в связи с эксплуатацией которого должны возмещаться расходы на электроэнергию. Кроме того, как следует из материалов проверки и отражено в решении по апелляционной жалобе ИП Леонтьева В.А. (т. 2 л.д. 5), здание пекарни находится в собственности ИП Леонтьева В.А. с 11.11.2011.

В соответствии с пунктом 1 статьи 539 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.

Согласно пункту 2 статьи 539 Гражданского кодекса Российской Федерации договор энергоснабжения заключается с абонентом при наличии у него отвечающего установленным техническим требованиям энергопринимающего устройства, присоединенного к сетям энергоснабжающей организации, и другого необходимого оборудования, а также при обеспечении учета потребления энергии.

Энергоснабжающая организация обязана подавать абоненту энергию через присоединенную сеть в количестве, предусмотренном договором энергоснабжения, и с соблюдением режима подачи, согласованного сторонами. Количество поданной абоненту и использованной им энергии определяется в соответствии с данными учета о ее фактическом потреблении (пункт 1 статьи 541 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно акту сверки взаимных расчетов за период с 01.01.2014 по 31.12.2014 подписанному ОАО "Энергосбыт Плюс" и представленному налогоплательщиком в ходе проверки (т. 5 л.д. 3), за 2014 год на основании актов выставлено счетов-фактур на поставку электроэнергии на сумму 462461,68 рубль (т. 5 л.д. 4-39), оплата ООО "Буро-Жикья" произведена в размере 465260,00 рублей. В акте сверки указаны платежные поручения, представленные заявителем с возражениями на акт налоговой проверки (т. 3 л.д. 78-88), в соответствии с которыми заявитель оплачивает электроэнергию по договору Ц0532 за ООО "Буро-Жикья".

Согласно акту сверки взаимных расчетов за период с 01.01.2015 по 31.12.2014 подписанному ОАО "Энергосбыт Плюс" и представленному налогоплательщиком в ходе проверки (т. 5 л.д. 40), за 2015 год на основании актов выставлено счетов-фактур на поставку электроэнергии на сумму 489624,76 рубля (т. 5 л.д. 41-76), оплата ООО "Буро-Жикья" произведена в размере 473500 рублей. В акте сверки указаны платежные поручения, представленные заявителем с возражениями на акт налоговой проверки (т. 3 л.д. 89-100), в соответствии с которыми заявитель оплачивает электроэнергию по договору Ц0532 за ООО "Буро-Жикья".

Согласно акту сверки взаимных расчетов за период с 01.01.2016 по 31.12.2014 подписанному ОАО "ЭнергосбыТ Плюс" и представленному налогоплательщиком в ходе проверки (т. 5 л.д. 77), за 2016 год на основании актов выставлено счетов-фактур на поставку электроэнергии на сумму 762437,15 рублей (т. 5 л.д. 78-113), оплата ООО "Буро-Жикья" произведена в размере 796512,35 рублей. В акте сверки указаны платежные поручения, представленные заявителем с возражениями на акт налоговой проверки (т. 3 л.д. 101-113), в соответствии с которыми заявитель оплачивает электроэнергию по договору Ц0532 за ООО "Буро-Жикья".

Удмуртским филиалом ОАО "ЭнергосбыТ Плюс" представлены акты сверки за период с 01.01.2014 по 31.12.2016г.г. (т. 6 л.д. 69-70, 83-84, 97-98), аналогичные представленным заявителем с письмом от 16.10.2018 (т. 5 л.д. 3, 40, 77).

При сопоставлении указанных в актах сверки операций по начислению стоимости электроэнергии (сумм по счетам-фактурам) в адрес ООО "Буро- Жикья" с представленными Удмуртским филиалом ОАО "ЭнергосбыТ Плюс" в рамках проверки с письмом от 28.09.2018 N 08-12/114026 документами о начислениях активной электроэнергии за 2014-2016г.г. (т. 6 л.д. 71-82, 85-96, 99-110) судом установлено, что ежемесячные суммы начислений совпадают с суммами, указанными в актах сверки. При этом в документах "Начисление активной энергии" указаны две точки подключения: "КТП-394 производство д. Ст. Монья" и "Производство от КТП-8 д. Буро-Жикья". Конкретные объекты, на которые поставлялась электроэнергия, не указаны.

Начисления произведены на основании актов приема-передачи электрической энергии на основании данных о количестве потребленной электроэнергии. Конкретные объекты, на которые поставлялась электроэнергия, в актах также не указаны.

По состоянию на 31.12.2016 из актов сверки установлено, что оплата за период 2014-2016г.г. произведена в полном объеме за обе точки подключения, включая КТП-8, причем, за ООО "Буро-Жикья" числится переплата в размере 18 484,38 рубля. Оплата произведена в полном объеме ИП Леонтьевым В.А., ООО "Буро-Жикья" электроэнергию не оплачивало.

Следовательно, ИП Леонтьев В.А. фактически оплачивал в том числе ту электроэнергию, которая поставлялась в д. Буро-Жикья на объекты ООО "Буро-Жикья", которые им не использовались в предпринимательской деятельности, что свидетельствует о том, что оплата производилась не в соответствии с условиями агентского договора от 01.01.2013 г. и вне связи с предпринимательской деятельностью заявителя.

В материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие, что электроэнергия, поставляемая энергоснабжающей организацией по договору энергоснабжения N Ц0532 от 01.04.2013, расходовалась исключительно на объект "пекарня". Как сообщил заявитель в ответе от 16.10.2018 на требование налогового органа от 01.10.2018 N 07-1-38/13175 о представлении документов (информации) в части требования о представлении журнала учета показаний счетчика за потребленную электроэнергию по объекту "пекарня" ИП Леонтьева В.А., журнал учета показаний счетчика за потребленную электроэнергию по данному объекту не ведется (т. 5 л.д. 1-2).

С учетом того, что в собственности ООО "Буро-Жикья" имелись иные объекты недвижимого имущества в д. Старая Монья, а поставка электроэнергии в адрес ООО "Буро-Жикья" на территории данного населенного пункта осуществлялась только по договору N Ц0532 от 01.04.2013 иного в материалы дела не представлено, довод заявителя о том, что расходы на оплату электроэнергии за ООО "Буро-Жикья" понесены в связи с его предпринимательской деятельностью, при отсутствии доказательств ведения раздельного учета потребления электроэнергии, судом отклоняется как необоснованный.

В отношении документов, представленных заявителем в суд (т. 8 л.д. 2116), и аналогичных документов, представленных ОАО "ЭнергосбыТ Плюс" в Межрайонную ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике в ответ на поручение от 17.12.2018 N 113 об истребовании документов (информации), о начислениях по активной энергии за 2014-2016 г.г. с указанием начислений по точкам подключения "КТП-394. Здание склада (пекарня), д. Старая Монья, ул. Октябрьская, 16в" и "Производство КТП-8 д. Буро-Жикья" (т. 6 л.д. 19-54), суд отмечает следующее.

Судом установлено, что ежемесячные суммы начислений в данных документах совпадают с суммами, указанными в актах сверки с ООО "Буро- Жикья". В то же время наименование точки подключения "КТП-394. Здание склада (пекарня), д. Старая Монья, ул. Октябрьская, 16в" в данных документах за 2014-2016г.г. указано в соответствии с приложением N 2 к договору энергоснабжения N Ц0532 от 01.04.2013 в редакции дополнительного соглашения от 16.11.2018, распространяющегося на взаимоотношения сторон с 01.11.2018, подписанного от имени ООО "Буро- Жикья" неуполномоченным лицом. Суд полагает, что документы о начислениях за 2014-2016г.г. не могут быть составлены в редакции дополнительного соглашения от 16.11.2018, которое на период 2014-2016г.г. не распространялось.

Из анализа платежных поручений следует, что заявитель осуществлял платежи за электроэнергию с двумя видами назначения платежа: "За электроэнергию. Договор Ц2253 от 01.04.2013, в том числе НДС" и "За электроэнергию. За ООО "Буро-Жикья". Договор Ц0532, в том числе НДС".

Из письма Удмуртского филиала ОАО "ЭнергосбыТ Плюс" от 28.09.2018 N 08-12/114026 (т. 6 л.д. 57) следует, что в рамках договорных отношений между Удмуртским Филиалом ОАО "ЭнергосбыТ Плюс" и ООО "Буро-Жикья" документов, в соответствии с которыми оплату за поставленную электроэнергию в адрес ООО "Буро-Жикья" производил ИП Леонтьев В.А. ИНН 181600230604, не имеется.

Для энергоснабжающей организации платежи ИП Леонтьева В.А., произведенные за ООО "Буро-Жикья", являются платежами, произведенными за должника третьим лицом (статья 313 Гражданского кодекса Российской Федерации), которое не является стороной обязательства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 307 Гражданского кодекса Российской Федерации в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, оказать услугу, внести вклад в совместную деятельность, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.

По общему правилу, предусмотренному пунктом 3 статьи 308 Гражданского кодекса Российской Федерации, обязательство не создает прав и обязанностей для лиц, не участвующих в нем в качестве сторон (для третьих лиц).

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

Таким образом, положение пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом вышеуказанных положений гражданского законодательства об обязательствах предусматривает, что оплатой признается прекращение обязательств покупателя перед поставщиком, т.е. в данном случае абонента перед энергоснабжающей организацией.

В книгах учета доходов и расходов за 2014-2016г.г. заявитель учитывал только те платежи, которые осуществлял за себя по договору N Ц2253 от 01.04.2013, а не за третье лицо ООО "Буро-Жикья" по договору N Ц0532 от 01.04.2013. Такое разделение свидетельствует том, что ИП Леонтьев В.А. учитывал в расходах лишь те платежи, которые связаны с его предпринимательской деятельностью, направленной на получение дохода.

Поскольку ИП Леонтьев В.А. не является стороной договора энергоснабжения N Ц0532 от 01.04.2013, платежи за ООО "Буро-Жикья" не связаны с предпринимательской деятельностью заявителя, направленной на получение дохода, не являются экономически оправданными, иного заявителем не доказано, в силу пункта 2 статьи 346.16, пункта 2 статьи 346.17, пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации данные затраты не могут быть признаны расходами, уменьшающими доходы при применении УСН.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что решение налогового органа от 07.11.2018 N 6 с учетом изменений, внесенных решением УФНС по УР по апелляционной жалобе, в части доначисления единого налога при применении УСН, пеней, штрафа принято в соответствии с нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и права заявителя в сфере предпринимательской деятельности не нарушает.

В части требования заявителя об уменьшении штрафа за совершение налоговых правонарушений суд правомерно отметил следующее.

Согласно статьи 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств установлен пунктом 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В соответствии с пунктом 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", п. 19 постановления Пленума Верховного Суда РФ N 41, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлениях от 15.07.1999 N 11-П, от 30.07.2001 N 13-П, от 21.11.2002 N 15-П, в определениях от 14.12.2000 N 244-О, от 05.07.2001 N 130-О, 05.11.2003 N 348-О, санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично - правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам. Санкции не должны превращаться в инструмент чрезмерного ограничения свободы предпринимательства. Такое ограничение не соответствует принципу соразмерности при возложении ответственности, вытекающему из статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации, ведет к умалению прав и свобод, что недопустимо в силу части 2 той же статьи. С учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств штраф может быть снижен правоприменителем. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу части 1 статьи 34, частей 1 - 3 статьи 35 и части 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации недопустимо.

Как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 30.07.2001 N 13-П, право частной собственности и свобода предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, не являясь абсолютными, могут быть ограничены законом. При этом как сама возможность ограничений, так и их характер определяются законодателем не произвольно, а в соответствии с Конституцией Российской Федерации, закрепляющей в статье 55 (часть 3), что права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.

Данному конституционному предписанию корреспондируют положения Всеобщей декларации прав человека (пункт 2 статьи 29), Международного пакта о гражданских и политических правах (пункт 3 статьи 12), Международного пакта об экономических, социальных и культурных правах (статья 4), а также положение части первой статьи 1 протокола N 1 к Конвенции о защите прав человека и основных свобод, согласно которому государство имеет право обеспечивать выполнение таких законов, какие ему представляются необходимыми для осуществления контроля за использованием собственности в соответствии с общими интересами и для обеспечения уплаты налогов или других сборов и штрафов.

По смыслу статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации, введение ответственности за правонарушение и установление конкретной санкции, ограничивающей конституционное право, исходя из общих принципов права, должно отвечать требованиям справедливости, быть соразмерным конституционно закрепляемым целям и охраняемым законным интересам, а также характеру совершенного деяния.

Как следует из решения от 07.11.2018 N 6, налоговым органом установлено наличие смягчающих ответственность обстоятельств, к которым отнесено тяжелое материальное (финансовое) положение - наличие кредитных обязательств, в связи с чем, на основании статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации размер штрафов по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, по ЕНВД, по НДФЛ уменьшен в 2 раза.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда, что уменьшение штрафа произведено налоговым органом законно и обоснованно, вместе с тем дальнейшее уменьшение его размера не будет отвечать требованиям соразмерности и справедливости, не будет обеспечивать баланс частных и публичных интересов.

С учетом вышеизложенного, решение налогового органа от 07.11.2018 N 6, вынесенное в отношении ИП Леонтьева В.А., в оспариваемой части является законным и обоснованным, соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, и не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

При таких обстоятельствах, оснований для признания оспариваемого решения инспекции в обжалуемой части незаконным по правилам, предусмотренным частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации у суда первой инстанции не имелось.

Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции суд апелляционной инстанции не усматривает.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, по существу, сводятся к иной оценке установленных судом обстоятельств дела и подтверждающих данные обстоятельства доказательств.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии с требованиями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 22 августа 2019 года по делу N А71-3285/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

В.Г. Голубцов

Судьи

Е.В. Васильева Н.М. Савельева