Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23 марта 2023 г. N 08АП-637/23 по делу N А70-22674/2022

город Омск

23 марта 2023 г.

Дело N А70-22674/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 16 марта 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 марта 2023 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Лотова А.Н.,

судей Рыжикова О.Ю., Шиндлер Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Мартыновым Д.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-637/2023) общества с ограниченной ответственностью Клининговая компания "Саттва" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 08.12.2022 по делу N А70-22674/2022 (судья Минеев О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью Клининговая компания "Саттва" (ОГРН 1057200714603, ИНН 7203162610, адрес: 625017, город Тюмень, улица Аккумуляторная, дом 1, офис 206) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (ОГРН 1047200671880, ИНН 7203000979, адрес: 625009, город Тюмень, улица Товарное шоссе, 15), при участии третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области (ИНН 7204087130, ОГРН 1047200667051, адрес: 625009, город Тюмень, улица Товарное шоссе, дом 15), о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.07.2022 N 13-3- 39/21,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью Клининговая компания "Саттва" - до перерыва: Сайфулин Р.М. (по доверенности от 09.03.2023 сроком действия 1 год), Выхрыстюк С.И. (по доверенности от 02.11.2022 сроком действия 1 год), после перерыва: Чупин Е.Ю. (по доверенности от 02.11.2022 сроком действия 1 год);

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 - до перерыва: Григорьева И.Г.(по доверенности от 31.01.2023 N 28 сроком действия до 31.12.2023), Муравская Э.М. (по доверенности от 20.12.2022 сроком действия до 31.12.2023), Новикова О.М. (по доверенности от 09.01.2023 сроком действия до 31.12.2023), Бойко А.С. (по доверенности от 10.03.2023 сроком действия до 31.12.2023), после перерыва: Григорьева И.Г.(по доверенности от 31.01.2023 N 28 сроком действия до 31.12.2023), Бойко А.С. (по доверенности от 10.03.2023 сроком действия до 31.12.2023);

от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - до и после перерыва: Муравская Э.М. (по доверенности от 22.12.2022 N 84014/09387 сроком действия до 31.12.2023),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью Клининговая компания "Саттва" (далее - заявитель, общество, ООО "Клининговая компания "Саттва") обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 3 (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган, ИФНС России по г. Тюмени N 3) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 25.07.2022 N 13-3- 39/21.

Третьим лицом, не заявляющим самостоятельных требований относительно предмета спора, к участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - третье лицо, управление, УФНС России по Тюменской области).

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 08.12.2022 по делу N А70-22674/2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "Клининговая компания "Саттва" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

В апелляционной жалобе общество не соглашается с выводами инспекции относительно переквалификации спорных договоров на передачу полномочий по управлению обществом управляющему в трудовые, а также с суммами доначислений. В оспариваемом решении установлены факты, подтверждающие отсутствие расходов обществом, понесенных в связи с осуществлением руководства общества, кроме как расходы за услуги управления ИП Сорокину Ю.А.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель также указывает, что налоговым органом в оспариваемом решении не рассмотрен вопрос о завышенном размере доначисления пени по НДФЛ за 2018-2020 годы; налогоплательщиком в заявлении оспаривался расчет пени по НДФЛ, вместе с тем, в нарушение пункта 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) пени за уплату НДФЛ за 2018-2019 год возложены инспекцией на общество как налогового агента, расчет пени произведен из сумм НДФЛ за период 2018-2020 годы, вместе с тем НДФЛ доначислен обществу только за 2020 год; согласно выводов из оспариваемого решения налоговым органом общество и ИП Сорокин Ю.А. фактически признаны одним налогоплательщиком, что не предусмотрено нормами законодательства о налогах и сборах; инспекция, при доначислении страховых взносов и НДФЛ, не учла расходы, связанные с осуществлением управления обществом, расходы, связанные с деятельностью самого общества, в связи с чем намеренно увеличила налоговую базу для исчисления страховых взносов и НДФЛ, из чего следует вывод, что в нарушение пункта 1 статьи 30 НК РФ инспекцией не установлен реальный и обоснованный размер налоговых обязательств налогоплательщика; по результатам сравнения между данными налогоплательщика и данными инспекции, данные по численности сотрудников, ФОТ, сумм выплат вознаграждения ИП Сорокина Ю.А. значительно отличаются - так, за три года сумма вознаграждения управляющему по данным налогоплательщика меньше на 13 792 032 руб.; вознаграждение за успешное осуществление функций, осуществляемых управляющим по управлению обществом определяется исходя из полученных результатов финансово-хозяйственной деятельности общества по итогам года и утверждается протоколом согласования цены.

В дополнениях к апелляционной жалобе общество указывает, что обжалуемое решение суда первой инстанции не подписано, что следует из сведений системы "Мой арбитр", указывающих на некорректное формирование электронной цифровой подписи. Кроме того, по мнению подателя апелляционной жалобы, принятое судом первой инстанции решение затрагивает права и обязанности не привлеченных к участию в деле лиц, от которых поступали на расчетный счет ИП Сорокина Ю.А. денежные средства. В обоснование доводов апелляционной жалобы ее податель также ссылается состоявшуюся судебную практику по схожим делам.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2023 указанная апелляционная жалоба принята к производству и назначена к рассмотрению в судебном заседании Восьмого арбитражного апелляционного суда на 28.02.2023.

Инспекцией в материалы дела представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором налоговый орган не соглашается с доводами общества, в котором заинтересованное лицо выражает несогласие с доводами заявителя, полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

От заявителя в материалы дела поступили дополнения к апелляционной жалобе.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2023 рассмотрение апелляционной жалобы в судебном заседании отложено на 15.03.2023. Обществу предложено представить в материалы дела письменные пояснения, содержащие: сводную таблицу с указанием видов расходов, понесенных ИП Сорокиным Ю.А. в связи с выполнением функций управляющего со ссылкой на первичные документы, подтверждающие факт их несения, за 2018-2020 годы; обоснование несения таких расходов в рамках спорных правоотношений; правовую позицию по вопросу начисления пени за период с 01.04.2022 с учетом принятия постановления Правительства РФ от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами". Представить доказательства передачи налоговому органу при проведении проверки документов, подтверждающих несение ИП Сорокиным Ю.А. расходов в качестве управляющего.

Инспекции предложено представить в канцелярию Восьмого арбитражного апелляционного суда все письменные документы, полученные от общества в подтверждение несения расходов, связанных с предпринимательской деятельностью ИП Сорокина Ю.А.; письменные возражения на дополнения к апелляционной жалобе и дополнения N 2 к апелляционной жалобе; письменные пояснения, содержащие правовое обоснование доначисления пени по НДФЛ за 2018, 2019 годы в отсутствие доначисленного налога (таблица 40 решения); письменные пояснения, содержащие правовую позицию по вопросу начисления пени за период с 01.04.2022 с учетом принятия постановления Правительства РФ от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами".

Обществом в материалы дела представлены дополнения N 3 к апелляционной жалобе во исполнение вышеуказанного определения суда.

Инспекцией в материалы дела представлены письменные пояснения N 1 и N 2 в порядке статьи 81 АПК РФ, ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных документов.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель общества поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представители инспекции и управления поддержали доводы, изложенные в своих отзывах на апелляционную жалобу, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу и дополнения к ней, отзыв, представленные в дело дополнительные материалы, заслушав представителей лиц, участвующих в деле и явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки, вынесенного заместителем начальника ИФНС России по г. Тюмени N 3 Галицкой И.В. от 09.11.2021 N 13-3-32/108, проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Клининговая компания "Саттва" по НДФЛ как налоговый агент, страховым взносам, УСН за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам выездной налоговой проверки общества инспекцией вынесено решение N 13-3-39/21 от 25.07.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которого обществу доначислено: НДФЛ за 2020 год в сумме 1 407 488 руб., пени в сумме 1 538 466 руб. 92 коп., штраф по статье 123 НК РФ в сумме 107 266 руб., страховые взносы в сумме 5 041 631 руб., пени в сумме 2 334 320 руб. 26 коп., штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 504 163 руб., штраф по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 100 руб., штраф по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в сумме 875 руб. Кроме того, обществу предложено удержать и перечислить НДФЛ за 2018-2019 года в сумме 1 865 389 руб.

Решением Управления ФНС России по Тюменской области от 14.10.2022 N 1102 решение инспекции N 13-3-39/21 от 25.07.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения.

С решением инспекции от 25.07.2022 N 13-3- 39/21 заявитель не согласен, считает его незаконным и необоснованным, в связи с чем, обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Принятое Арбитражным судом Тюменской области решение от 08.12.2022 является предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции находит основания для его изменения, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму НДФЛ.

Доход, полученный физическим лицом - налоговым резидентом РФ от юридического лица (налогового агента), признается объектом обложения и учитывается при определении налоговой базы по НДФЛ (пункт 1 статьи 210 НК РФ, пункт 1 статьи 224 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования: 1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.

В соответствии с пунктом 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг. База для исчисления страховых взносов определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом (пункт 1 статьи 421 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Федеральный закон N 14-ФЗ) единоличный исполнительный орган общества (генеральный директор, президент и другие) избирается общим собранием участников общества на срок, определенный уставом общества, если уставом общества решение этих вопросов не отнесено к компетенции совета директоров (наблюдательного совета) общества. Единоличный исполнительный орган общества может быть избран также не из числа его участников.

Единоличный исполнительный орган общества: без доверенности действует от имени общества, в том числе представляет его интересы и совершает сделки; выдает доверенности на право представительства от имени общества, в том числе доверенности с правом передоверия; издает приказы о назначении на должности работников общества, об их переводе и увольнении, применяет меры поощрения, а также дисциплинарные взыскания; осуществляет иные полномочия, не отнесенные настоящим Федеральным законом или уставом общества к компетенции общего собрания участников общества, совета директоров, наблюдательного совета общества и коллегиального исполнительного органа общества (пункт 3 статьи 40 Федерального закона N 14-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 42 указанного закона общество вправе передать по договору осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему.

Общество, передавшее полномочия единоличного исполнительного органа управляющему, осуществляет гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через управляющего, действующего в соответствии с федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и уставом общества.

Таким образом, действующим законодательством предусмотрена возможность привлечения к управлению обществом специального субъекта - управляющего, деятельность которого регулируется уставом общества и заключаемым с ним гражданско-правовым договором, который по своей природе относится к договору возмездного оказания услуг.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Судами вышестоящих инстанций неоднократно отмечалось, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса (определение Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920).

В настоящем случае основанием для привлечения общества к ответственности и доначислению соответствующих сумм недоимки и пени по оспариваемому решению явился установленный в ходе налоговой проверки факт умышленного создания ООО "Клининговая компания "Саттва" схемы взаимоотношений с ИП Сорокиным Ю.А. по оказанию управленческих услуг предпринимателем, уплачивающим с полученных доходов УСН с объектом налогообложения "доходы".

Как следует из оспариваемого решения инспекции от 25.07.2022 N 13-3-39/21, за оказанные управленческие услуги общество в адрес ИП Сорокина Ю.А. перечисляло денежные средства в значительных размерах, в последующем денежные средства снимались Сорокиным Ю.А. на личные нужды, что позволило обществу отражать в составе расходов по УСН в виде платежей за управленческие услуги, и не исчислять и не уплачивать страховые взносы и НДФЛ, тем самым минимизировав поступления в бюджет, что свидетельствует о нарушении положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией выявлены следующие обстоятельства.

ООО "Клининговая компания "Саттва" зарегистрировано 05.07.2005, генеральным директором являлся Губанов Дмитрий Николаевич (далее - Губанов Д.Н.).

Учредителями ООО "Клининговая компания "Саттва" являлись: Губанов Д.Н. с 05.07.2005 по 14.10.2008 с долей 50% и Сорокин Ю.А. с 05.07.2005 по 24.03.2008 с долей 50%.

25.03.2008 Сорокин Ю.А. передал 50% акций Лесниковой Нине Петровне (далее - Лесникова Н.П.). 15.10.2008 долю 50% Лесникова Н.П. передала Губанову Д.Н.

С 15.10.2008 года Губанов Д.Н. является единственным участником общества.

Сорокин Ю.А. состоял с обществом в трудовых отношениях, выполняя функции заместителя директора.

11.11.2014 Сорокин Ю.А. зарегистрирован в ИФНС России по г. Тюмени N 1 в качестве индивидуального предпринимателя, основной вид деятельности - консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления (ОКВЭД 70.22). Режим налогообложения - УСН с объектом налогообложения "доходы".

28.11.2014 решением единственного участника общества Губанова Д.Н. полномочия директора ООО "Клининговая компания "Саттва" прекращены и переданы управляющему - ИП Сорокину Ю.А.

28.11.2014 между ООО Клининговая компания "Саттва" и ИП Сорокиным Ю.А. заключен договор б/н о передаче полномочий единоличного исполнительного органа ООО "Клининговая компания "Саттва" управляющему - ИП Сорокину Ю.А.

30.11.2017 решением единственного участника ООО "Клининговая компания "Саттва" Губанова Д.Н полномочия единоличного исполнительного органа ООО "Клининговая компания "Саттва" переданы управляющему на новый срок, а именно, на три года: с 01.12.2017 по 30.11.2020.

30.11.2017 между ООО "Клининговая компания "Саттва" и ИП Сорокиным Ю.А. заключен договор б/н о передаче полномочий единоличного исполнительного органа ООО "Клининговая компания "Саттва", где ИП Сорокин Ю.А. является управляющим.

Согласно условиям договора, стоимость оказанных услуг за осуществление управляющим полномочий единоличного исполнительного органа общества определяется в размере 800 000 руб., НДС не облагается. Наряду с этим общество уплачивает управляющему вознаграждение в размере 96 000 руб. в месяц, НДС не облагается.

За выполненные работы (оказанные услуги) ИП Сорокин Ю.А. в адрес ООО "Клининговая компания "Саттва" ежемесячно выставлялись акты, где в наименовании работ, услуг указывалось "за Вознаграждение", "за осуществление Управляющим полномочий единоличного исполнительного органа (ЕИО)" в сумме 96 000 руб. и "Услуги за осуществление Управляющим полномочий ЕИО" в сумме 800 000 руб.

С указанными актами ИП Сорокиным Ю.А. в последнее число месяца в адрес ООО "Клининговая компания "Саттва" представлялись отчеты управляющего, где управляющим приведен перечень исполненных функций для общества, как например: ежемесячно управляющий проводит анализ поступлений денежных средств на расчетный счет организации по договорам, заключенным на комплексное обслуживание по уборке помещений; производился телефонный мониторинг цен с поставщиками о наличие скидок, поиск поставщиков с аналогичным ассортиментом товаров в УРФО с бесплатно доставкой; по договорам с поставщиками для обеспечения договорных обязательств с покупателями было закуплены и оплачены расходные материалы, запасные части, а также произведен ремонт оборудования, поставленного на объекты для обеспечения выполнения контракта (в отчетах управляющего информация представлена в суммовом выражении); велись переговоры и составлялись сметы на комплексное обслуживание торговых, офисных площадей и прилегающих территории с перечислением организации; направлены рекламно-ознакомительные письма о компании в офисы с перечислением организациям; велся поиск заявок на электронной площадке для заключения новых контрактов с покупателями; проведены ежемесячные совещания с начальниками и сотрудниками подразделений, где подводились итоги за прошлый период, вносились коррективы в текущей деятельности с целью снижения затрат и получения прибыли; исчисления и уплата налогов были произведены в сроки и полном объеме; проводит инструктаж сотрудников; проводит проверку качества уборки.

Оценив представленный договор и отчеты управляющего, налоговый орган пришел к выводу о том, что хотя договор и называется "О передаче полномочий единоличного исполнительного органа ООО "Клининговая компания "Саттва", фактически регулирует трудовые отношения, совпадающие с признаками, характерными для трудовых договоров, а именно: управляющий па постоянной платной основе в течение срока действия договора обязался оказывать обществу комплекс услуг (совершать определенные действия) по ведению бухгалтерского и налогового учета финансово-хозяйственной деятельности; по подбору и кадровому учету, консультированию и обслуживанию; сопровождению и обеспечению производственно-технического процесса; полного юридического сопровождения, осуществлению контрольных функций, связанных с обеспечением безопасности финансово-хозяйственной деятельности общества; полному сопровождению финансово-хозяйственной и экономической деятельности.

Из материалов дела следует, что в результате взаимоотношений между обществом и ИП Сорокиным Ю.А. за период с 01.01.2018 по 31.12.2020 за услуги управления по договору б/н от 28.11.17 в адрес управляющего перечислены денежные средства в размере 33 843 500 руб., в т.ч.: в 2018 году в сумме 10 774 000 руб., в 2019 году в сумме 11 127 000 руб., в 2020 году в сумме 11 942 500 руб.

Указанные суммы включены обществом в расходы для уменьшения налогооблагаемой базы по УСН, а ИП Сорокин Ю.А. отразил данные суммы в декларации по УСН в составе доходов от осуществления предпринимательской деятельности.

Кроме того, из анализа выписки банковского счета и книги учета доходов и расходов ИП Сорокина Ю.А. установлено, что Сорокин Ю.А. также получал денежные средства от ООО "Клининговая компания "Саттва" за аренду, от ООО "Саттва" за аренду, от ООО "Саттва и К" за аренду, а также получил доход по договору купли-продажи: в 2018 году в размере 5 784 300 руб.; в 2019 году в размере 10 966 500 руб.; в 2020 году в размере 11 408 000 руб.

Инспекцией также установлено, что поступившие на расчетный счет Сорокина Ю.А. денежные средства снимались. Всего ИП Сорокиным Ю.А. снято с расчетного счета денежных средств: в 2018 году в размере 10 356 000 руб.; в 2019 году в размере 10 915 000 руб.; в 2020 году в размере 9 390 000 руб.

Как следует из проведенных налоговым органом допросов свидетелей, осуществляемые Сорокиным Ю.А. функции в качестве заместителя директора совпадают с его обязанностями во время предоставления услуг в качестве управляющего. Из допроса Губанова Д.Н. так же следует, что когда он являлся руководителем ООО "Клининговая компания "Саттва" в его обязанности входили те же функции, что в проверяемом периоде выполняет управляющий Сорокин Ю.А.

Из указанного выше также следует, что до заключения договора о передаче полномочий единоличного исполнительного органа Сорокин Ю.А. являлся учредителем общества (с 05.07.2005 по 24.03.2008 - с долей 50%), Губанов Д.Н. являлся руководителем общества. В период руководства обществом Губанов Д.Н. с 2009 по 2014 год на основании представленных справок по форме 2-НДФЛ ежемесячно получал заработную плату в среднем в размере 46 000 руб.

После передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющему, согласно штатного расписания Губанов Д.Н. назначен на должность начальника отдела снабжения, с 2015 по 2020 годы заработная плата которого в среднем составляла 46 000 руб.

Налоговым органном при квалификации фактически сложившихся правоотношений также обоснованно учтено, что ООО "Клининговая компания "Саттва" не занималось поиском и отбором кандидатуры на должность управляющего; ИП Сорокин Ю.А. подобные услуги больше никому не оказывал; деловая цель смены руководителя на управляющего - ИП Сорокина Ю.А., обществом не подтверждена.

Кроме того, после заключения договора с ИП Сорокиным Ю.А. согласно представленной бухгалтерской отчетности в 2014 и 2015 году по результатам финансово-хозяйственной деятельности общество стало убыточным - в 2014 году в размере 713 тыс. руб., в 2015 году в размере 1 123 тыс. руб.

После заключения договора с И1П Сорокиным Ю.А. экономический эффект не достигнут, у заявителя в период с 2018 - 2020 годы расходы приближены к полученным доходам, при этом сумма вознаграждения управляющему перечисляется фиксировано и на постоянной основе.

Вознаграждение ИП Сорокина Ю.А. в качестве управляющего превышает чистую прибыль организации и занимает значительную долю в структуре расходов общества в 2018 году - 35,29 %, 2019 году - 23,06 %, 2020 году - 19,81 %, при фактическом выполнении обязанностей директора.

В ходе выездной налоговой проверки в рамках статьи 93 НК РФ налоговым органом в адрес ООО "Клининговая компания "Саттва" направлено требование N 8944 от 02.03.2022 о предоставлении документов (информации).

В ответ на требование ООО "Клининговая компания "Саттва" представило пакет документов, из анализа которых налоговый орган определил, что часть представленных документов ранее никогда не представлялись в налоговый орган, а часть представлена с измененными данными.

Таким образом, инспекцией сделан вывод о том, что представленные документы с возникшими новыми обстоятельствами, оформлены (переоформлены) в период проведения проверки, в момент, когда сделки с ИП Сорокиным Ю.А. по передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющему поставлены на контроль со стороны налогового органа.

Так, согласно представленному обществом решению о порядке определения вознаграждения, вынесенного 30.11.2017 единственным учредителем ООО "Клининговая компания "Саттва" в лице Губанова Д.Н., утвержден порядок определения вознаграждения за успешное осуществление функций по управлению обществом. Выплаты управляющему состоят из двух компонентов:

1. Ежемесячно общество перечисляет на счет управляющему вознаграждение в размере 96 000 руб., которое является гарантированной оплатой и изменению не подлежит.

2. "Осуществление функций по управлению обществом", "компенсация затрат на осуществление предпринимательской управленческой деятельности", "вознаграждение за успешное осуществление функций по управлению обществом", на благотворительную деятельность. Ежемесячно общество перечисляет на счет управляющему авансовый платеж в размере 800 000 руб.

По итогам года, вместе с отчетом о финансово-хозяйственной деятельности общества, управляющим предоставляется подробный отчет с перечислением статей расходов и сумм, подлежащих уплате. К отчету прикладываются копии платежных и иных документов, подтверждающих расходы управляющего. Общество (заказчик) в течение пяти дней с момента получения перечисленных документов обязан рассмотреть представленные документы и принять решение об обоснованности расходов управляющим.

Обществом в материалы дела также представлен протокол согласования размера вознаграждения управляющему, из которого установлено, что: в 2018 году на счет управляющего поступило 9 622 000 руб. на осуществление управления обществом, ведение предпринимательской деятельности, на благотворительную деятельность.

Всего из ранее выплаченной суммы в течение года вычитается сумма 7 822 223 руб. 36 коп., из них: возврат денежных средств в кассу - в сумме 721 852 руб. 15 коп.; расходы в 2018 году составили 3 765 140 руб. 46 коп.; за оказание услуг управляющему установлено вознаграждение в размере 5% от валовой выручки общества, которое составило: 37 058 119 руб. 44 коп. * 5% = 1 852 905 руб. 97 коп.; вознаграждение от достижения показателей финансово-хозяйственной деятельности составило дополнительно 4% от валовой выручки общества, составившее: 37 058 119 руб. 44 коп. * 4% = 1 482 324 руб. 78 коп.

В 2019 году на счет управляющего поступило 9 975 000 руб. на осуществление управления обществом, ведение предпринимательской деятельности, на благотворительную деятельность.

Всего из ранее выплаченной суммы в течение года вычитается сумма 10 022 842 руб. 77 коп., из них: возврат денежных средств в кассу в сумме 570 288 руб. 34 коп.; расходы в 2019 году составили 1 948 008 руб. 06 коп.; за оказание услуг управляющему установлено вознаграждение в размере 5 % от валовой выручки общества, составившее 57 727 279 руб. 70 коп * 5 % = 2 886 363 руб. 99 коп.; вознаграждение от достижения показателей финансово-хозяйственной деятельности составило дополнительно 8 % от валовой выручки общества и составило: 57 727 279 руб. 70 коп. * 8 % = 4 618 182 руб. 38 коп.

В 2020 году на счет управляющего поступило 10 790 500 руб. на осуществление управления обществом, ведение предпринимательской деятельности, па благотворительную деятельность.

Всего из ранее выплаченной суммы в течение года вычитается сумма 1 1 905 055 руб. 66 коп., из них: возврат денежных средств в кассу в сумме 428 135 руб.; расходы в 2020 году составили 3 269 727 руб. 86 коп.; за оказание услуг управляющему установлено вознаграждение в размере 5 % от валовой выручки общества, которое составило: 58 622 805 руб. 70 коп. * 5 % = 2 931 140 руб. 29 коп.; вознаграждение от достижения показателей финансово-хозяйственной деятельности составило дополнительно 8 % от валовой выручки общества: 58 622 805 руб. 70 коп. * 8 % = 5 276 052 руб. 51 коп.

С протоколом на согласование размера вознаграждения управляющего обществом также представлен отчет учредителю о произведенных расходах управляющим на осуществление управления обществом, из которого установлено, что:

- в 2018 году управляющим возвращены денежные средства в кассу в сумме 721 852 руб. 15 коп. Расходы в 2018 ходу составили 3 765 140 руб. 46 коп., в том числе расходы по счету N 40817810804680010726 за период с 01.01.2018 по 31.12.2018;

- в 2019 году расходы составили 1 948 008 руб. 06 коп., в том числе: расходы по счету N 40817810804680010726 за период с 01.01.2019 по 31.12.2019 составили 1 716 288 руб. 17 коп.;

- в 2020 году управляющим возвращены денежные средства в кассу в сумме 428 135 руб. Расходы в 2020 году составили 3 269 727 руб. 86 коп.

Вместе с тем, налоговым органом проведен анализ предоставленных документов ООО "Клининговая компания "Саттва" (кассовой книги за проверяемый период, книги доходов и расходов общества, которые были предоставлены по первичному требованию о предоставлении документов N 45870 от 10.11.2021, а также квитанции к приходно-кассовым ордерам, предоставленные по требованию N 8944 от 02.03.2022), в результате которого установлено следующее.

Согласно предоставленным квитанциям к приходно-кассовым ордерам в основании документа отражено: "Возврат подотчетных сумм", тогда как в кассовых книгах в графе от кого получено или кому выдано, отражена запись "Возврат займа по договору" или "Принято от Губанова Д.Н., Губанова О.Н. - возврат займа по договору"; так же в графе номер корреспондирующего счета, субсчета отражен счет 73.01 "Расчеты с персоналом по прочим операциям, по представленным займам". В книге доходов и расходов ООО "Клининговая компания "Саттва" данные суммы отражены как "Прочий приход денежных средств. Расчеты по кредитам и займам".

Так, например, в кассовой книге за 15.02.2018 по приходно-кассовому ордеру N 6 - денежные средства приняты от Губанова Д.Н. - Возврат займа по договору N 107/08-КС от 10.08.2015 в сумме 12 347 руб. 40 коп. Номер корреспондирующего счета по данной операции указан 73.01 "Расчеты с персоналом по прочим операциям, по представленным займам".

Согласно квитанции к приходно-кассовому ордеру N 6 от 15.02.2018, денежные средства в сумме 12 347 руб. 40 коп. приняты от Сорокина Юрия Алексеевича основание - возврат подотчетной суммы.

Аналогичная ситуация прослеживается с иными представленными приходно-кассовыми ордерами по требованию N 8944 от 02.03.2022.

Как верно указано налоговым органом и судом первой инстанции, данное несоответствие свидетельствуют о том, что квитанции к приходно-кассовым ордерам, предоставленные по требованию о предоставлении документов N 8944 от 02.03.2022, изменены в период проверки.

В соответствии с частями 1, 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4.7 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации" одним из обязательных реквизитов кассового чека или бланка строгой отчетности является указание должности и фамилии лица, осуществившего расчет с покупателем (клиентом), оформившего кассовый чек или бланк строгой отчетности и выдавшего (передавшего) его покупателю (клиенту) (за исключением расчетов, осуществленных с использованием автоматических устройств для расчетов, применяемых, в том числе, при осуществлении расчетов с использованием электронных средств платежа в сети Интернет).

Согласно пункту 4.1 Указанию Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" кассовые операции оформляются приходными кассовыми ордерами 0310001, расходными кассовыми ордерами 0310002.

Составная часть приходного кассового ордера - квитанция к приходно-кассовому ордеру расположена на левой части унифицированной форм, ее надлежит выписывать в единственном экземпляре. В квитанции дублируются данные из основной части приходно-кассового ордера. Записи в кассовой книге производятся сразу после получения или выдачи денег по каждому ордеру.

Таким образом, расхождений между кассовой книгой и приходно-кассовым ордером быть не должно.

Вместе с тем, как было указано выше, согласно книге учета доходов и расходов за 2018 год операции по возврату займа отражены 15.02.2018 с назначением: "Прочий приход денежных средств: Расчеты по кредитам и займам с контрагентами".

Далее, в пункте 2 протокола согласования размера вознаграждения отражены расходы управляющего, которые в 2018 году составили 3 765 140 руб. 46 коп., в 2019 году - 948 008 руб. 06 коп., в 2020 году - 3 269 727 руб. 86 коп.

К расходам управляющего представлены отчеты учредителю о производственных расходах.

В представленных управляющим отчетах о произведенных расходах на осуществление управления обществом учредителю отражены суммы израсходованных денежных средств в 2018-2010 годах в тех же размерах.

В отчетах отражена сформированная выписка с банковского счета с отражением произведенных операций. Из анализа содержания операций установлено, что денежные средства расходовались на: ГСМ; материалы; кредит и проценты по кредиту за Сорокина Ю.А.; благотворительность; снятие наличных; ремонт офиса; отопление и электроэнергия.

Вместе с тем из анализа представленных отчетов, налоговым органом сделан вывод о том, что представленные отчеты не могут быть приняты во внимание по причине того, что отсутствует документальное подтверждение отраженных расходных операций для нужд ООО "Клининговая компания "Саттва".

Как было указано ранее, апелляционным судом обществу было предложено представить в материалы дела письменные пояснения, содержащие: сводную таблицу с указанием видов расходов, понесенных ИП Сорокиным Ю.А. в связи с выполнением функций управляющего со ссылкой на первичные документы, подтверждающие факт их несения, за 2018-2020 годы, обоснование несения таких расходов в рамках спорных правоотношений; инспекции - все письменные документы, полученные от общества в подтверждение несения расходов, связанных с предпринимательской деятельностью ИП Сорокина Ю.А.

Податель апелляционной жалобы указывает, что предоставленные документы подтверждают несение расходов в финансово-хозяйственной деятельности общества, произведенных управляющим, на приобретение материалов для комплексной уборки помещений, услуги связи и интернета, коммунальные расходы (водоснабжение, газ, электроэнергия), ГСМ, автомобильные запасные части и запасные части к клининговому оборудованию, транспортные расходы, ремонт оборудования и автотранспорта и т.д.

Между тем, анализ указанных документов не позволяет их соотнести с деятельностью заявителя.

Так, в путевых листах отсутствует информация о маршруте следования, отметка о предрейсовом техосмотре и медосмотре.

Проанализировав путевые листы налоговой орган обоснованно установил, что в них результат работы автомобиля - расход топливо - количество литров, подведен к количеству приобретенного ГСМ согласно представленной выписке по счету Сорокина Ю.А.

Так, например, в мае 2018 года согласно выписке по счету Сорокина Ю.А. приобретено ГСМ на сумму 13 457,9 руб. Согласно путевому листу за май 2018 года в разделе сведения о заправке автомобиля в колонке количество литров ИП Сорокиным Ю.А. заправлено 299,06 литров. В разделе остаток топливо на начало месяца составляет 16 литров. Всего литров в месяце было 315 (299,06+16).

В разделе остаток топливо на конец месяца, который в дальнейшем переходит на июнь 2018 составляет 40 литров.

В результате работы автомобиля - расход топливо за май 2018 года составит 275 литров (315-40).

В путевом листе и актах на списание ГСМ за май 2018 общества в графе количество списанного ГСМ составляет 299 литров на сумму 13 459 руб.

В результате изложенного общество списывают большее количество топлива, чем фактически израсходовано.

Кроме того, в путевых листах наблюдается несоответствие переходящих остатков на начало и на конец месяца топливо - в путевом листе за июнь 2018 года остаток на конец месяца составляет 27 литров, в июле 2018 года остаток на начало месяца составляет 51 литр, в июле 2018 года остаток на конец месяца составил 14 литров, в августе 2018 остаток на начало месяца составляет 27 литров, на конец месяца 27 литров, на начало сентября 35 литров.

В 2018 году Сорокин Ю.А. осуществлял поездки на автомобиле марки Volkswagen Multivan, при этом в зимний период времени расход топливо согласно путевых листов составлял 7,69 литров на 100 км, в то время как в летний период времени расход топливо составил 9 литров на 100 км. Тогда как согласно погодным условиям в зимний период времени расход топлива увеличивается.

В 2019 году Сорокин Ю.А. использовал два автомобиля Mitsubihi Outlander и Volkswagen Multivan. ИП Сорокиным Ю.А. составлялось 2 путевых листа на разные автомобили; имеются путевые листы, где дата срока действия путевого листа составлена позже даты выезда.

Также представлены квитанции об оплате за жилищно-коммунальные услуги (ТБО и электроэнергию) за недвижимое имущество, принадлежащее на праве общедолевой собственности Губанову Д.Н. - размер доли 9/26, и Сорокину Ю.А. -117/273.

Доказательств того, что помещение использовалось в финансово-хозяйственной деятельности общества, не представлено.

В дело представлены акты списания материалов на объекты общества, приобретенных Сорокиным Ю.А. за наличный расчет, безналичный расчет банковской картой за период 2018-2020 годы.

К актам на списание приложены кассовые чеки на ремонт запасных частей, на спецодежду, на ремонт офиса, на обработку дворовых территорий.

Содержание операций, отраженных в представленных кассовых чеках и актах на списание не подтверждает тот факт, что кассовые чеки имеют отношение к Сорокину Ю.А. и в дальнейшем использовалось в предпринимательской деятельности для осуществления управления.

Представлены кассовые чеки и акты на списание на ремонт автомобиля Газель. Между тем, на данное транспортное средство налогоплательщиком не представлены путевые листы, таким образом, данное транспортное средство не участвовало в деятельности заявителя.

Акт на списание материалов N 1-2020 за апрель 2020 от 30.04.2020 - опрыскиватель на общую сумму 14 749 руб., объект списания - для обработки дворовых территорий. Однако представленные документы не содержат информацию, какие объекты обрабатывались, кто являлся заказчиком (договор не представлен), отсутствует информация о том, кто проводил, в какое время обработку.

Акт на списание материалов N 1-2020 за январь - декабрь 2020 от 31.12.2020, объект списание - ремонт офиса. С актом на списание представлены кассовые чеки, в которых отсутствует информация о покупателе, адрес доставки; отсутствует информация о том, чьими силами проводился ремонт; не представлен договор с исполнителем на ремонт офиса, отсутствуют акты выполненных работ, смета на выполнение строительных работ.

Также в документах, представленных к дело, не указано, на какие объекты были использованы материалы (откос оконный, затирки, лента перфорированная, дверь входная, электроды, маска сварщика, цемент, лист гипсокартона и т.д.). Таким образом, не представляется возможным установить, кем и для каких нужд (личные цели, предпринимательская деятельность, духовная деятельность, благотворительность) были приобретены материалы, услуги.

Выписка по счету Сорокина Ю.А. за период 2018-2020 г.г. (в графе "содержание операций" отражены операции: ГСМ, связь, теплосеть, автомойка и т.д.), также не подтверждает, что данные расходы относятся к деятельности управления обществом за период 2018-2020 годы.

В дополнении к апелляционной жалобе общество указывает, что в нежилых помещениях (которые приобретены обществом) был проведен частичный ремонт офиса, были заменены окна, инженерные сети, отштукатурены стены, покрашены обои и т.д.

Следует отметить, что помещение обществом было приобретено в декабре 2019 года. Однако, общество списывает материалы, согласно предоставленным актам списания материалов от 31.03.2019 на ремонт офиса. Следовательно, в 2018 и в 2019 годах общество не могло списывать материалы на ремонт. Также следует отметить, что в предоставленных отчетах управляющего не отражен ремонт офиса.

Кроме того, договор о передаче полномочий единоличного исполнительного органа не содержит условий о том, что стоимость оказанных услуг включает в себя расходы на осуществление управленческой деятельности.

Договором о передаче полномочий единоличного исполнительного органа предусмотрена выплата ИП Сорокину Ю.А. ежемесячно фиксированной суммы в размере 800 000 руб. (без привязки к понесенным расходам).

Следовательно, представленные дополнительно в материалы дела документы о произведённых расходах не свидетельствуют о том, что налоговым органом были неверно определены налоговые обязательства.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что, исходя из анализа имеющихся в материалах доказательств, в совокупности с обстоятельствами, связанными с исполнением договора по управлению юридическим лицом управляющим - ИП Сорокиным Ю.А., следует, что предметом договора являлся, не конечный результат труда в соответствии со статьей 721, 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), а постоянно выполняемая работа согласно статье 56 ТК РФ, так как стоимость оказанных услуг и размер вознаграждения, выплачиваемого управляющему, не был связан с оплатой конкретного объема ежемесячно выполняемых услуг, что характерно для отношений регулируемых гражданско-правовым договором по оказанию услуг, а указанные выплаты носили фиксированный (по определенным периодам), не зависящий от выполненного объема, и периодический (ежемесячный) характер.

Так, согласно статье 56 ТК РФ по трудовому договору работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию в интересах, под управлением и контролем работодателя, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

Согласно положениям статьи 129 ТК РФ, заработная плата (оплата труда работника) представляет собой вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Согласно статье 191 ТК РФ, работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии).

Премия, исходя из положений трудового законодательства, премия является частью заработной платы и выплачивается при определенных случая и облагается налогами в соответствии с главой 23.34 НК РФ.

Гражданские правовые отношения базируются на принципах равенства участников, свободы договора" неприкосновенности собственности, Граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе статья 1 ГК РФ.

Статьей 779 ГК РФ определено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик их оплатить.

Исходя из положений статьями 721 и 779 ГК РФ исполнитель по гражданско-правовому договору оказания услуг не состоит в штате организации-заказчика; самостоятельно определяет время и способы оказания услуг; в отношении него заказчик не обязан обеспечить нормальные условия труда; вознаграждение выплачивается за конкретные выполненные действия, результат услуг.

Принимая во внимание указанные нормы права, что предметом трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в организации. Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого - либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы (трудовой функции) как длительного процесса.

Следовательно, взаимоотношения между ООО "Клининговая компания "Саттва" и ИП Сорокиным Ю.А. по данному договору фактически складывались как руководство обществом. А сам договор о передаче полномочий единоличного исполнительно органа ООО "Клининговая компания "Саттва" управляющему был заключен формально, без намерения реализовать предусмотренные в нем последствия, а лишь для того, чтобы минимизировать налоговые обязательства по НДФЛ и страховым взносам.

На основании изложенного налоговый орган правомерно пришел к выводу о том, что общество создало схему уклонения от уплаты страховых взносов и НДФЛ, выразившуюся в заключении рассматриваемого договора оказания услуг по управлению юридическим лицом, в соответствии с которым стоимость услуг фактически представляет собой заработную плату Сорокина Ю.А. Налоговым органом в ходе проверки были установлены все признаки трудового договора, в связи с чем, гражданско-правовые отношения переквалифицированы в трудовые, а действия общества рассмотрены как умышленные.

Заключение договора обусловлено также взаимосвязанностью сторон договора. Факт взаимосвязанности Сорокина Ю.А. и ООО "Клининговая компания "Саттва" в совокупности с иными доказательствами свидетельствует о согласованности действий управляющего и общества, что повлекло установление в договоре условий, которые стороны не намеревались исполнять.

Тем самым действия общества были нацелены исключительно на незаконную минимизацию налоговых обязательств.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Таким искажением, в частности является совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения.

Установив схему уклонения от уплаты НДФЛ и страховых взносов, инспекция правомерно доначислила соответствующие суммы налога и страховых взносов.

Отклоняя довод подателя апелляционной жалобы относительно того, что в нарушение пункта 9 статьи 226 НК РФ пени за уплату НДФЛ за 2018-2019 г.г. возложены инспекцией на общество как налогового агента, расчет пени произведен из сумм НДФЛ за период 2018-2020 годы, вместе с тем НДФЛ доначислен обществу только за 2020 год, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с данным Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

При этом на налоговых агентов положениями статьи 24 НК РФ возложены обязанности по правильному и своевременному исчислению, удержанию из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства (подпункт 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ).

Пунктом 4 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.

При уплате налога, сбора, страховых взносов с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора, плательщик страховых взносов) уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных НК РФ.

Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет НДФЛ возложена на налоговых агентов, то пени - это способ обеспечения исполнения обязанности по уплате данного налога именно налоговым агентом.

В соответствии с пунктом 9 статьи 226 НК РФ уплата НДФЛ (налога) за счет средств налоговых агентов не допускается, за исключением случаев доначисления (взыскания) налога по итогам налоговом проверки в соответствии с настоящим Кодексом при неправомерном неудержании (неполном удержании) налога налоговым агентом.

В настоящем случае не удержанная и не перечисленная налоговым агентом ООО "Клининговая компания "Саттва" сумма налога на доходы физических лиц составила всего: 3 272 847 руб., в том числе: за 2018 год - 855 684 руб., за 2019 год - 1 009 705 руб., за 2020 год - 1 407 458 руб. На сумму недоимки в соответствии со статьей 75 НК РФ исчислены пени в размере 1 538 466 руб. 92 коп., которая не превышает размер недоимки.

Таким образом, обязанность по уплате суммы пени правомерно возложена на общество.

Довод подателя апелляционной жалобы относительно не подписания оспариваемого решения суда первой инстанции отклоняется судом апелляционной инстанции на основании следующего.

Пунктом 1 статьи 169 АПК РФ определено, что решение арбитражного суда излагается в виде отдельного документа.

Решение выполняется в форме электронного документа. При отсутствии в арбитражном суде технической возможности для выполнения решения в форме электронного документа решение выполняется на бумажном носителе.

Пунктом 3 статьи 169 АПК РФ установлено, что решение подписывается судьей, а в случае коллегиального рассмотрения дела - всеми судьями, участвовавшими в принятии решения, в том числе судьей, имеющим особое мнение.

В соответствии с пунктом 5 статьи 169 АПК РФ при выполнении решения в форме электронного документа дополнительно выполняется экземпляр данного решения на бумажном носителе, который также приобщается к делу.

Пунктом 1 статьи 177 АПК РФ предусмотрено, что решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Как видно из материалов дела, мотивированное решение изготовлено судом 08.12.2022 и приобщено к материалам дела (т. 4 л.д. 45-55). Решение от 08.12.2022 на бумажном носителе подписано судьей.

При этом в информационно-телекоммуникационной сети Интернет на сайте суда размещена аналогичная электронная версия решения от 08.12.2022 (дата публикации 12.12.2022 в 05:03:54 МСК). Иные версии решения суда по делу N А70-22674/2022 в сети Интернет не размещены. Судом первой инстанции исполнена возложенная на него АПК РФ обязанность по подписанию мотивированного текста решения, а также по размещению его в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Размещение судом первой инстанции обжалуемого решения информационно-телекоммуникационной в сети "Интернет" с некорректной электронной подписью судьи не влечет собой признание принятого судебного акта незаконным, поскольку апелляционным судом установлено соответствие содержания оригинала оспариваемого решения Арбитражного суда Тюменской области от 08.12.2022 по делу N А70-22674/2022 его электронной копии, размещенной в Картотеке арбитражных дел.

Таким образом, требования процессуального законодательства судом первой инстанции при вынесении и подписании судебного акта соблюдены.

Доводы подателя апелляционной жалобы о том, что принятое судом первой инстанции решение затрагивает права и обязанности не привлеченных к участию в деле лиц (лиц, от которых поступали на расчетный счет ИП Сорокина Ю.А. денежные средства), отклоняются судом апелляционной инстанции на основании следующего.

Привлечение третьих лиц к участию в деле на стадии судебного разбирательства является правом суда, которое он реализует, сообразуясь с задачами судебного разбирательства, предметом доказывания, целесообразностью их участия в деле и иными факторами, которые влияют на процесс. Отказ суда в привлечении в качестве третьего лица сам по себе не может являться безусловным основанием для отмены принятого решения, если нет иных существенных обстоятельств. Таких существенных обстоятельств заявителем не приведено.

В свою очередь, указанные обществом лица не обращались в арбитражный суд первой инстанции с ходатайством о вступлении в процесс в качестве третьего лица.

Из смысла и содержания статьи 51 АПК РФ следует, что основанием для вступления в процесс третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, является правовая ситуация, при которой судебный акт по рассматриваемому делу может повлиять на его права или обязанности по отношению к одной из сторон. Иными словами у данного лица имеются материально-правовые отношения со стороной по делу, на которые может повлиять судебный акт по рассматриваемому делу в будущем (предъявление регрессного иска и т.п.).

Третье лицо без самостоятельных требований - это предполагаемый участник материально-правового отношения, связанного по объекту и составу с тем, которое является предметом разбирательства в арбитражном суде.

Основанием для вступления (привлечения) в дело третьего лица является возможность предъявления иска к третьему лицу или возникновения права на иск у третьего лица, обусловленная взаимосвязанностью основного спорного правоотношения между стороной и третьим лицом.

Целью участия третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования, является предотвращение неблагоприятных для него последствий.

При решении вопроса о допуске лица в процесс в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, суд обязан исходить из того, какой правовой интерес имеет это лицо в деле. Материальный интерес у третьих лиц возникает в случае отсутствия защиты их субъективных прав и охраняемых законом интересов в данном процессе, возникшем по заявлению истца (заявителя) к ответчику.

Лицо, чтобы быть привлеченным в процесс, должно иметь ярко выраженный материальный интерес на будущее. Так после разрешения дела судом у таких лиц возникают, изменяются или прекращаются материально-правовые отношения с одной из сторон; после разрешения спора между истцом (заявителем) и ответчиком у третьего лица возникает право на иск (заявление) или у сторон появляется возможность предъявления иска (заявления) к третьему лицу, обусловленная взаимосвязью основного спорного правоотношения и правоотношения между стороной и третьим лицом.

Применительно к обстоятельствам настоящего дела, суд апелляционной инстанции полагает, что приведенные ООО "Клининговая компания "Саттва" в апелляционной жалобе доводы не свидетельствуют о том, что исходя из правовой природы правоотношений между заявителем и заинтересованным лицом и предмета заявленных требований у поименованных лиц (контрагентов управляющего) на основании принятого по настоящему делу окончательного судебного акта могли возникнуть какие-либо права или обязанности в отношении заявителя либо заинтересованного лица.

В равной мере это относится и к самому управляющему.

Ссылка подателя апелляционной жалобы на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку различие результатов рассмотрения дел, по каждому из которых устанавливается конкретный круг обстоятельств на основании определенного материалами каждого из дел объема доказательств, представленных сторонами, само по себе не свидетельствует о различном толковании и нарушении единообразного применения судами норм материального и процессуального права. Какого-либо преюдициального значения для настоящего дела указанные обществом судебные акты не имеют, приняты судами по конкретным делам, фактические обстоятельства которых отличны от фактических обстоятельств настоящего дела.

Суд апелляционной инстанции считает, что ООО "Клининговая компания "Саттва" в данном случае не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" (далее - Постановление N 497) с 01.04.2022 на территории Российской Федерации сроком на 6 месяцев был введен мораторий на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами, в отношении юридических лиц и граждан, в том числе, индивидуальных предпринимателей (действовал до 01.10.2022).

Мораторий применяется к должникам не зависимо от наличия (отсутствия) признаков банкротства и (или) недостаточности имущества (пункт 2 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 N 44 "О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)"; далее - постановление N 44).

На срок действия моратория в отношении должников, на которых он распространяется, наступают последствия, предусмотренные абзацами 5 и 7 - 10 пункта 1 статьи 63 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве) (подпункт 2 пункта 3 статьи 9.1 Закона о банкротстве).

Одним из последствий введения моратория является прекращение начисления неустоек (штрафов и пеней) и иных финансовых санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником денежных обязательств и обязательных платежей по требованиям, возникшим до введения моратория (подпункт 2 пункта 3 статьи 9.1, абзац десятый пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве).

Как разъяснено в пункте 7 постановления N 44, в период действия моратория проценты за пользование чужими денежными средствами (статья 395 Гражданского кодекса Российской Федерации, неустойка (статья 330 Гражданского кодекса Российской Федерации), пени за просрочку уплаты налога или сбора (статья 75 Налогового кодекса Российской Федерации), а также иные финансовые санкции не начисляются на требования, возникшие до введения моратория, к лицу, подпадающему под его действие (подпункт 2 пункта 3 статьи 91, абзац десятый пункта 1 статьи 63 Закона о банкротстве).

При этом запрет на применение финансовых санкций за неисполнение денежных обязательств по требованиям, возникшим до введения моратория, не ставится в зависимость ни от причин просрочки исполнения обязательств, ни от доказанности факта нахождения должника в предбанкротном состоянии.

Освобождение от неустойки и иных финансовых санкций в период действия моратория применяется в силу закона и не носит заявительный характер, установленные действующим законодательством правила о моратории имеют императивный характер и применяются в равной степени ко всем участникам гражданско-правовых отношений, за исключением лиц, прямо указанных в пункте 2 постановления N 497 (застройщики многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, включенных в единый реестр проблемных объектов), независимо от того, обладают они признаками неплатежеспособности и (или) недостаточности имущества либо нет.

Таким образом, Постановление N 497 применяем и при отсутствии ходатайства, в силу закона; запрет начисления финансовых санкций (в том числе пени на задолженность по налогам, возникшую до моратория) в период действия моратория (с 01.04.2022 по 30.09.2022) распространяется на всех субъектов хозяйственной деятельности и не зависит от основания начисления пени.

При таких обстоятельствах, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 25.07.2022.

В остальной части выводы налогового органа, изложенные в решении, являются законными и обоснованными, а требования заявителя не подлежат удовлетворению.

Поскольку пропорциональное распределение государственной пошлины, уплаченной за рассмотрение спора, возникшего из публичных правоотношений, не предусмотрено законом, уплаченная заявителем сумма государственной пошлины подлежит взысканию с налогового органа в его пользу, ввиду частичного удовлетворения требований.

Излишне уплаченная по платежному поручению N 568 от 28.12.2022 государственная пошлина подлежит возврату обществу из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Клининговая компания "Саттва" удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 08.12.2022 по делу N А70-22674/2022 изменить.

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 от 25.07.2022 N 13-3-39/21 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 25.07.2022.

В удовлетворении требований в остальной части отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 в пользу общества с ограниченной ответственностью Клининговая компания "Саттва" судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 500 руб.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью Клининговая компания "Саттва" из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению N 568 от 28.12.2022.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, направляется лицам, участвующим в деле, согласно статье 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Информация о движении дела может быть получена путем использования сервиса "Картотека арбитражных дел" http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

О.Ю. Рыжиков Н.А. Шиндлер