Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 июня 2024 г. N 18АП-6014/24 по делу N А76-33605/2023

г. Челябинск

05 июня 2024 г.

Дело N А76-33605/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 22 мая 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 июня 2024 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Калашника С.Е.,

судей Арямова А.А., Плаксиной Н.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Биленко К.С., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 07.03.2024 по делу N А76-33605/2023.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично путем размещения указанной информации на официальном сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет.

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Челябинской области - Яковлева Н.Г. (доверенность от 01.11.2023, служебное удостоверение N 518049), Шувалов М.Ю. (доверенность от 02.11.2023, служебное удостоверение N 369907, диплом);

Мартыненко Наталии Юрьевны - Копылова М.Г. (доверенность от 22.12.2022, диплом, паспорт);

Яфановой Людмилы Валерьевны - Шумаков И.А. (доверенность от 25.12.2023, диплом, удостоверение адвоката N 937).

Представители от иных лиц, участвующих в деле, в судебное заседание не явились.

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие неявившихся лиц.

Индивидуальный предприниматель Мартыненко Наталья Юрьевна (далее - заявитель, ИП Мартыненко Н.Ю., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Курчатовскому району г. Челябинска (впоследствии переименована на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 27 по Челябинской области) (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решений от 24.06.2022 N 2067 и N 14.

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом первой инстанции к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: индивидуальный предприниматель Маржирян Валериу, индивидуальный предприниматель Яфанова Людмила Валерьевна.

Определением суда от 30.11.2023, в одно производство для совместного рассмотрения объединены дела N N : А76-33605/2023 (камеральная налоговая проверка за 1 квартал 2020 года), А76-36185/2023 (камеральная налоговая проверка за 4 квартал 2020 года), присвоив делу номер А76-33605/2023.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщиком заявлено и судом в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, удовлетворено ходатайство об изменении предмета заявленных требований на признание недействительными решений инспекции:

- от 24.06.2022 N 2067 в части отказа в возмещении суммы НДС в размере 740 000 руб.,

- от 24.06.2022 N 14 в части отказа в возмещении НДС в размере 740 000 руб.,

- от 15.08.2022 N 2874 в части отказа в возмещении суммы НДС в размере 2 960 000 руб.,

- от 15.08.2022 N 21 в части отказа в возмещении НДС в размере 2 960 000 руб.

Решением суда от 07.03.2024 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы её податель указывает на формальное участие ИП Мартыненко Н.Ю. в совершаемых операциях, получении необоснованной налоговой экономии в виде неправомерного применения налоговых вычетов по НДС за 1 и 4 кварталы 2020 года в результате умышленного создания формального документооборота по взаимоотношениям с ИП Яфановой Л.В. по поставке спорного товара (черника замороженная).

К дате судебного заседания со стороны ИП Мартыненко Н.Ю. и ИП Яфановой Л.В. в материалы дела поступили отзывы, которые приобщены к материалам дела в порядке, предусмотренном статьей 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

От ИП Яфановой Л.В. поступило ходатайство об истребовании у Межрайонной ИФНС России N 27 по Челябинской области документы (информацию), подтверждающие доводы налоговой инспекции о задвоении реализации ООО "Гейзер 24", ИП Макивнычук С.П., а именно, выписки из соответствующих актуальных деклараций НДС налогоплательщиков; истребовании документов, на основании которых сделаны выводы об отсутствии наценки на товар при реализации ИП Яфановой Л.В., об отсутствии документов подтверждающих качество товара.

Рассмотрев ходатайство об истребовании доказательств, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для его удовлетворения в силу следующего.

Нормы статей 9, 10, 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации призваны обеспечить состязательность и равноправие сторон и их право знать заблаговременно об аргументах и доказательствах друг друга до начала судебного разбирательства, которое осуществляет суд первой инстанции.

Согласно части 4 статьи 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лицо, участвующее в деле и не имеющее возможности самостоятельно получить необходимое доказательство от лица, у которого оно находится, вправе обратиться в арбитражный суд с ходатайством об истребовании данного доказательства. В ходатайстве должно быть обозначено доказательство; указано, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, могут быть установлены этим доказательством; перечислены причины, препятствующие получению доказательства, и место его нахождения.

Арбитражным процессуальным законодательством не предусмотрена обязанность суда удовлетворять любые ходатайства, заявленные лицами, участвующими в деле. Истребование доказательств согласно статье 66 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является не обязанностью, а правом арбитражного суда, которым он может воспользоваться в случае, если с учетом всех обстоятельств дела придет к выводу о необходимости осуществления таких процессуальных действий для правильного разрешения спора.

Суд, рассмотрев заявленное ходатайство в порядке статей 66, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определил отказать в удовлетворении ходатайства об истребовании доказательств по делу. Представленные в материалы дела доказательства исследованы судом в совокупности с учетом положений статей 67, 68, 71, 75 названного Кодекса и признаны относимыми, допустимыми и достаточными для принятия судебного акта по существу спора.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзывах на нее.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2020 года, по результатам которой составлен акт N 10-16/2675 от 14.04.2022 и, с учетом письменных возражений, вынесены решения от 24.06.2022:

- N 2067 об отказе в возмещении суммы НДС в размере 740 000 руб.,

- N 14 об отказе в возмещении НДС в размере 740 000 руб.

Кроме того, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года, по результатам которой составлен акт N 10-16/3836 от 25.05.2022 и, с учетом письменных возражений, вынесены решения от 15.08.2022:

- N 2874 об отказе в возмещении суммы НДС в размере 2 960 000 руб.,

- N 21 об отказе в возмещении НДС в размере 2 960 000 руб.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 15.08.2022 N 16-07/002823@ и от 11.09.2023 N 16-07/003093@, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционных жалоб налогоплательщика, оспоренные решения инспекции утверждены.

Не согласившись с вынесенными инспекцией решениями в оспоренных частях, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением.

Рассмотрев спор по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о незаконности решений инспекции в оспоренных заявителем частях.

Оценив повторно в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

При этом нарушение прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом особенностей главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать заявитель.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету.

Пунктом 2 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Счета-фактуры подлежат составлению на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

По смыслу указанных правовых норм факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), являются наличие надлежаще оформленных счетов-фактур, фактическое наличие товара (работы, услуги) и принятие его к учету.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в определениях от 25.07.01 N 138-О, от 08.04.04 N 168-О и N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из разъяснений, изложенных в пункте 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 3 Постановления N 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления N 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановление N 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Как указано в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 N 302-КГ17-19438 и от 14.12.2017 N 304-КГ17-18401, анализ положений главы 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Основанием для вынесения решений в оспоренных частях послужили выводы инспекции об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам поставки товара.

Так, инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки за 1 квартал 2020 года установлено, что по сведениям ЕГРИП в период с 02.12.2012 по 23.01.2017 ИП Мартыненко Н.Ю. состояла на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя в г.Санкт-Петербурге; с 24.01.2017 по 13.05.2019 - состояла на учете в ИФНС России N 25 по г.Москве; с 14.05.2019 по настоящее время - состоит на учете в ИФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска.

Основным видом деятельности ИП Мартыненко Н.Ю. является "Торговля оптовая фруктами и овощами" (ОКВЭД - 46.31).

Заявитель применяет общую систему налогообложения и является плательщиком НДС.

ИП Мартыненко Н.Ю. (Продавец) с SCANDINAVIAN BERRIES AB (Швеция) (Покупатель) подписан договор от 25.07.2016 N 1, согласно которому Продавец обязуется поставить, а Покупатель обязуется принять и оплатить в течение действия договора дикорастущие плоды, номенклатура, код ТНВЭД, цена и объем поставки которых указаны в данном договоре (с учетом дополнительных соглашений).

Номенклатура и цена товара: черника замороженная, массой до 500 тонн, по цене 200 руб. за кг.

Работы по сортировке, упаковке и погрузке товара производятся за счет Продавца (ИП Мартыненко Н.Ю.).

В связи с реализацией черники в количестве 100 тонн в режиме экспорта на сумму 20 000 000 руб. Заявителем применена налоговая ставка по НДС в размере 0% за 1 квартал 2020 года.

Согласно имеющимся в налоговом органе документам указанный товар, предназначенный для реализации в режиме экспорта в адрес SCANDINAVIAN BERRIES AB (Швеция), приобретен ИП Мартыненко Н.Ю. (Покупатель) у ИП Яфановой Л.В. (Продавец) на основании договора от 10.07.2016 N 1 (данный договор представлен ранее в ходе проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДС за 2, 3 кварталы 2019 года).

В уточненной (корректировка N 3) налоговой декларации по НДС за I квартал 2020 года ИП Мартыненко Н.Ю. заявлены налоговые вычеты в сумме 740 000 руб. по счету-фактуре от 17.09.2019 N 43, выставленному ИП Яфановой Л.В. ИНН 782540383288 в адрес проверяемого налогоплательщика на сумму 4 440 000 руб. (в том числе НДС - 740 000 руб.).

Черника приобреталась ИП Яфановой Л.В. у ООО "Гейзер 24" на основании договора от 01.07.2015 N 10 (с учетом дополнительного соглашения от 05.08.2018 N 2).

Налоговый орган счел, что контрагенты ООО "Гейзер 24": ООО "Альянс", ООО "ТАНТАЛ", ООО "РУБИН", указанные в книге покупок ООО "Гейзер 24", являлись "техническими" организациями, которые реальную хозяйственную деятельность не вели, при этом, взаимодействие с ними позволяло минимизировать НДС к уплате на звене, которое формировало основную часть добавленной стоимости.

Транспортные услуги по перевозке черники от ООО "Гейзер 24" в адрес ИП Яфановой Л.В. оказывал ИП Маржинян Валериу, который являлся участником организации SCANDINAVIAN BERRIES AB, что свидетельствует об осведомленности конечного покупателя о наличии цепочки "перепродавцов" черники.

Между тем, участие ИП Мартыненко Н.Ю. в сделках по поставке в режиме экспорта черники сводится исключительно к документальному оформлению операций.

Об отсутствии самостоятельного коммерческого интереса Мартыненко Н.Ю. в совершении сделок свидетельствуют следующие обстоятельства:

- Мартыненко Н.Ю. фактически не несет расходы, связанные с хранением, упаковкой, заморозкой, транспортировкой спорного товара (черники) по территории Российской Федерации и на экспорт, тогда как согласно условиям договора от 25.07.2016 N 1 с фирмой SCANDINAVIAN BERRIES AB (Покупатель) работы по сортировке, упаковке и погрузке товара производятся за счет Продавца (ИП Мартыненко Н.Ю.);

- ИП Мартыненко Н.Ю. в период 2019-2021 годов создан документооборот с единственным поставщиком спорного товара - ИП Яфановой Л.В. и единственным покупателем - SCANDINAVIAN BERRIES AB (Швеция);

- поступившие в 2020 году от SCANDINAVIAN BERRIES AB на расчетный счет Заявителя денежные средства в сумме 3 250 000 руб. перечислены в адрес ИП Яфановой Л.В. и затем в течение 1-6 дней перечислены в адрес ООО "Гейзер 24" с назначением платежа "Оплата по договору от 01.07.2015 N 10 за ягоду замороженную". В дальнейшем ООО "Гейзер 24" перечисляет денежные средства в адрес ООО "Альянс", ООО "ТАНТАЛ", ООО "РУБИН", имеющих признаки "технических" организаций;

- сумма возмещенного НДС из бюджета также перечисляется Заявителем на расчетный счет ИП Яфановой Л.В.

В ходе проверки не установлено начальное звено поставщика-сборщика и продавца черники.

По требованию налогового органа ООО "Гейзер 24" представлены оформленные от имени ООО "Гейзер 24" торгово-закупочные акты в количестве 3 штук на закуп 240 кг ягод за период 2019 года, тогда как в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2020 года налогоплательщиком заявлена реализация в режиме экспорта черники в количестве 100 тонн на сумму 20 000 000 руб. (по цене 200 руб. за 1 кг), а также заявлены налоговые вычеты по НДС в сумме 740 000 руб. в связи с приобретением у ИП Яфановой Л.В. (контрагент ООО "Гейзер 24") черники в количестве 24 тонны на сумму 4 440 000 руб. (по цене 185 руб. за 1 кг).

При этом, документы, подтверждающие закуп ООО "Гейзер 24" черники у населения либо у других лиц в таком количестве, Заявителем не представлены.

Кроме того, у ООО "Гейзер 24" в проверяемом периоде отсутствует ККТ для расчетов с населением и не усматривается снятие наличных денежных средств с расчетного счета ООО "Гейзер 24" для закупа черники у населения.

Экспортируемый товар имеет свою специфику - произрастает исключительно в условиях дикой природы, в сельском хозяйстве не культивируется, таким образом, изначально источником такого товара субъект предпринимательской деятельности (налогоплательщик НДС) являться не мог.

При этом, налог с добавленной стоимости в бюджет фактически не уплачивался, перекрываясь вычетами "технических" организаций на звене ООО "Гейзер 24".

По мнению инспекции, предоставление возмещения налога из бюджета лицу, принимающему лишь формальное участие в исполнении сделок, имеющих итоговой целью неправомерное получение дохода за счет средств казны без создания соответствующего источника уплаты налога, не отвечает целям правового регулирования.

Кроме того, инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки за IV квартал 2020 года установлено, что по сведениям ЕГРИП в период с 02.12.2012 по 23.01.2017 ИП Мартыненко Н.Ю. состояла на налоговом учете в качестве индивидуального предпринимателя в г. Санкт-Петербурге; с 24.01.2017 по 13.05.2019 - состояла на учете в ИФНС России N 25 по г. Москве; с 14.05.2019 по настоящее время - состоит на учете в ИФНС России по Курчатовскому району г. Челябинска.

Основным видом деятельности ИП Мартыненко Н.Ю. является "Торговля оптовая фруктами и овощами" (ОКВЭД - 46.31).

Заявитель применяет общую систему налогообложения и является плательщиком НДС.

ИП Мартыненко Н.Ю. (Продавец) с SCANDINAVIAN BERRIES AB (Швеция) (Покупатель) заключен договор от 07.05.2020 N 2, согласно которому Продавец обязуется поставить, а Покупатель обязуется принять и оплатить в течение действия договора дикорастущие плоды, номенклатура, код ТНВЭД, цена и объем поставки которых указаны в данном договоре.

Номенклатура и цена товара: черника замороженная, массой до 500 тонн, по цене 200 руб. за кг.

Работы по сортировке, упаковке и погрузке товара производятся за счет Продавца (ИП Мартыненко Н.Ю.).

В связи с реализацией черники в количестве 180 тонн в режиме экспорта на сумму 36 000 000 руб. Заявителем применена налоговая ставка по НДС в размере 0% за 4 квартал 2020 года.

Согласно имеющимся в налоговом органе документам указанный товар, предназначенный для реализации в режиме экспорта в адрес SCANDINAVIAN BERRIES AB (Швеция), приобретен ИП Мартыненко Н.Ю. (Покупатель) у ИП Яфановой Л.В. (Продавец) на основании договора от 10.07.2016 N 1 (данный договор представлен ранее в ходе проведения камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по НДС за 2, 3 кварталы 2019 года).

В уточненной (корректировка N 1) налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года ИП Мартыненко Н.Ю. заявлены налоговые вычеты в сумме 2 960 000 руб. по счетам-фактурам, относящимся ко 2 кварталу 2020 года (от 19.05.2020 N 67, от 27.05.2020 NN 68, 69, 70), выставленным ИП Яфановой Л.В. ИНН 782540383288 в адрес проверяемого налогоплательщика.

ИП Яфановой Л.В. в представленной 27.07.2020 первичной налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2020 года реализация товаров (черники замороженной) в адрес ИП Мартыненко Н.Ю. не отражена, данная реализация отражена ИП Яфановой Л.В. только в уточненной (корректировка N 1) налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2020 года, представленной 23.09.2021.

ИП Яфановой Л.В. в отношении приобретенной черники заявлены налоговые вычеты по счетам-фактурам, относящимся к 3 кварталу 2019 года и 2 кварталу 2020 года, выставленным контрагентом ООО "Гейзер 24": в первичной декларации за 2 квартал 2020 года на сумму НДС - 2 419 009 руб., в уточненной (корректировка N 1) декларации за 2 квартал 2020 года на сумму НДС - 9 079 009 руб.

Контрагенты ООО "Гейзер 24": ООО "Альянс", ООО "ТАНТАЛ", ООО "РУБИН", указанные в книге покупок ООО "Гейзер 24", являлись "техническими" организациями, которые реальную хозяйственную деятельность не вели, при этом, взаимодействие с ними позволяло минимизировать НДС к уплате на звене, которое формировало основную часть добавленной стоимости.

Транспортные услуги по перевозке черники от ООО "Гейзер 24" в адрес ИП Яфановой Л.В. оказывал ИП Маржинян Валериу, который являлся участником организации SCANDINAVIAN BERRIES AB, что свидетельствует об осведомленности конечного покупателя о наличии цепочки "перепродавцов" черники.

При этом, участие ИП Мартыненко Н.Ю. в сделках по поставке в режиме экспорта черники сводится исключительно к документальному оформлению операций.

Об отсутствии самостоятельного коммерческого интереса Мартыненко Н.Ю. в совершении сделок свидетельствуют следующие обстоятельства:

- Мартыненко Н.Ю. фактически не несет расходы, связанные с хранением, упаковкой, заморозкой, транспортировкой спорного товара (черники) по территории Российской Федерации и на экспорт, тогда как согласно условиям договора от 07.05.2020 N 2 с фирмой SCANDINAVIAN BERRIES AB (Покупатель) работы по сортировке, упаковке и погрузке товара производятся за счет Продавца (ИП Мартыненко Н.Ю.);

- ИП Мартыненко Н.Ю. в период 2019-2021 годов создан документооборот с единственным поставщиком спорного товара - ИП Яфановой Л.В. и единственным покупателем - SCANDINAVIAN BERRIES AB (Швеция);

- по данным представленных заявителем налоговых деклараций по НДС за период с 1 квартала 2020 года по 1 квартал 2022 года сумма реализации черники в адрес SCANDINAVIAN BERRIES AB составила 134 140 000 руб.

Согласно банковской выписке на расчетный счет ИП Мартыненко Н.Ю. от SCANDINAVIAN BERRIES AB (Швеция) поступили денежные средства только в сумме 8 270 000 руб. (6,2 %) по договору от 07.05.2020 N 2, что свидетельствует о наличии у SCANDINAVIAN BERRIES AB перед заявителем дебиторской задолженности в сумме 125 870 000 руб. (93,8%) по данному договору за период 2020-2022 годов.

Требование налогового органа от 03.03.2022 N 10-24/4814 о представлении пояснений и документов, в том числе о наличии либо отсутствии у SCANDINAVIAN BERRIES AB перед заявителем дебиторской задолженности, ИП Мартыненко Н.Ю. не исполнено, пояснения и документы не представлены.

Проверкой установлено, что поступившие в 2020 году от SCANDINAVIAN BERRIES AB на расчетный счет заявителя денежные средства в сумме 8 270 000 руб. перечислены в адрес ИП Яфановой Л.В. и затем в течение 1 - 6 дней перечислены в адрес ООО "Гейзер 24" с назначением платежа "Оплата по договору N 10 от 01.07.2015 за ягоду замороженную". В дальнейшем ООО "Гейзер 24" перечисляет денежные средства в адрес ООО "Альянс", ООО "ТАНТАЛ", ООО "РУБИН", имеющих признаки "технических" организаций; сумма возмещенного НДС из бюджета также перечисляется заявителем на расчетный счет ИП Яфановой Л.В.

В ходе проверки не установлено начальное звено поставщика-сборщика и продавца черники.

По требованию налогового органа ООО "Гейзер 24" представлены оформленные от имени ООО "Гейзер 24" торгово-закупочные акты в количестве 3 штук на закуп 240 кг ягод за период 2019 года, тогда как в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года налогоплательщиком заявлена реализация в режиме экспорта черники в количестве 180 тонн на сумму 36 000 000 руб. (по цене 200 руб. за 1 кг), а также заявлены налоговые вычеты по НДС в сумме 2 960 000 руб. в связи с приобретением у ИП Яфановой Л.В. (контрагент ООО "Гейзер 24") черники в количестве 80 тонн на сумму 16 000 000 руб. При этом, документы, подтверждающие закуп ООО "Гейзер 24" черники в таком количестве (80 тонн) у населения либо у других лиц, заявителем не представлены.

Кроме того, у ООО "Гейзер 24" в проверяемом периоде отсутствует ККТ для расчетов с населением и не усматривается снятие наличных денежных средств с расчетного счета ООО "Гейзер 24" для закупа черники у населения.

Экспортируемый товар имеет свою специфику - произрастает исключительно в условиях дикой природы, в сельском хозяйстве не культивируется, таким образом, изначально источником такого товара субъект предпринимательской деятельности (налогоплательщик НДС) являться не мог.

При этом, налог с добавленной стоимости в бюджет фактически не уплачивался, перекрываясь вычетами "технических" организаций на звене ООО "Гейзер 24".

По мнению налогового органа, предоставление возмещения налога из бюджета лицу, принимающему лишь формальное участие в исполнении сделок, имеющих итоговой целью неправомерное получение дохода за счет средств казны без создания соответствующего источника уплаты налога, не отвечает целям правового регулирования статей 171, 172, 176 НК РФ.

По результатам налоговых проверок инспекцией сделан вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования налогоплательщика, исходил из того, что по результатам исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов и возражений лиц, участвующих в деле, следует вывод о том, что налоговым органом доводы заявителя не опровергнуты, бесспорных доказательств совершения налогоплательщиком умышленных действий, направленных на уменьшение налоговой базы при исчислении налогов, не представлено, факт реальных взаимоотношений налогоплательщика с непосредственным контрагентом установлен.

Апелляционным судом исследованы доводы апелляционной жалобы инспекции, однако они не опровергают выводов суда, изложенных в обжалуемом решении в силу следующего.

Как установлено судом первой инстанции, налогоплательщик являлся реально действующим субъектом хозяйственной деятельности, осуществляла закуп свежемороженых ягод, обладал необходимыми производственными ресурсами для ее последующей реализации. Принадлежность налогоплательщика к числу "номинальных" контрагентов инспекцией не установлена и не доказана. Инспекцией претензий относительно характера осуществляемой налогоплательщиком деятельности и выполнению им налоговых обязательств перед бюджетом не вменяется. В представленных письменных пояснениях налогоплательщик подробно обосновал выбор своего контрагента в качестве поставщика со ссылкой на транспортную доступность, конкурентоспособность предлагаемой цены, его опыт в ранее имевшихся сделках с иными покупателями ягод. Совершенные налогоплательщиком операции по продаже черники отражены в налоговой отчетности, с уплатой соответствующего НДС, при этом нарушения при определении правильности и полноты выручки от реализации товаров, в ходе проверки не выявлены. Оплата по сделке произведена налогоплательщиком в полном объеме путем перечисления денежных средств на расчетный счет ИП Яфановой Л.В. Хранение товара на территории РФ осуществлялось контрагентом в холодильниках, принадлежащих ООО "ФИОРД", что подтверждается договорными отношениями, фактом оплаты, а также полученными показаниями. Перевозка до таможенной границы и далее в место разгрузки товара: 13619, Tallinn, Punane, 72A, осуществлена транспортной организацией GARANT TRANS. По территории РФ транспортировка товара произведена ИП Маржиняном В. на автомобиле и прицепом-рефрижератором (свидетельство о регистрации ТС 99 06 N 189321; свидетельство ТС 99 06 189322). При этом, инспекцией надлежащим образом не установлено и не доказано, что ИП Маржинян В. был способен оказывать влияние на решения, принимаемые иностранным покупателем, равно как и определять условия его сделок с налогоплательщиком и его контрагентом ИП Яфановой Л.В., учитывая, что данное лицо не участвовало ни в закупке товара, ни в его реализации, а занималось исключительно перевозкой товара по территории РФ. Приобретенный товар оприходован и использован в хозяйственной деятельности налогоплательщика в виде перепродажи на экспорт в адрес SCANDINAVIAN BERRIES AB (Швеция), с наценкой, что подтверждается таможенными декларациями с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, а также накладными склада таможни (с нотариальным переводом), где указано, что на склад получена замороженная черника (ягоды вида: Vaccinium myrtillus). К отсутствию осмотра и таможенных экспертиз в отношении экспортированного товара при пересечении им границы, арбитражный суд относится критически, поскольку само по себе данное обстоятельство не исключает достоверность сведений, отраженных в налоговых декларациях и не умаляет законность решений, принятых таможенными органами, выпустившими товар. Контракт, подписанный налогоплательщиком с SCANDINAVIAN BERRIES AB, в рамках которого производились отгрузки товара, снят с учета банковского контроля ввиду завершения обязательств между сторонами, то есть международная сделка, заявленная в налоговой декларации по НДС, полностью оплачена иностранным покупателем. Правомерность применения налогоплательщиком "нулевой" ставки по данной сделке инспекцией подтверждена, что прямо следует из содержания оспоренных решений инспекции (в том числе их резолютивных частей).

Таким образом, суд первой инстанции опроверг сомнения налогового органа в реальном характере деятельности общества "Гейзер 24", установив, что данное общество является лицом на постоянной основе осуществляющим закуп у населения дикорастущей ягоды, в том числе черники, обладает на праве аренды холодильными камерами, в которых на момент проверки имелись в хранении замороженные ягоды.

Доводы налогового органа о недобросовестности контрагентов общества "Гейзер 24" (ООО "Альянс", ООО "ТАНТАЛ", ООО "РУБИН"), наличие у них признаков "технических" компаний и неуплата НДС, положив данное обстоятельство в основу вывода о несформированности источника возмещения данного налога, судом отклонены.

Как неоднократно отмечалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации, исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет: право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц (Постановление от 19.12.2019 N 41-П, Определения от 16.10.2003 N 329-О, от 10.11.2016 N 2561-О, от 26.11.2018 N 3054-О и др.).

Это значит, что претензии инспекции к контрагентам второго и последующего звена, сами по себе не могут служить основанием для возложения негативных налоговых последствий на налогоплательщика, не имевшего непосредственных хозяйственных взаимоотношений с указанными организациями. При отсутствии достоверных сведений, свидетельствующих о подконтрольности либо взаимозависимости налогоплательщика с недобросовестными субъектами хозяйственной деятельности, данное обстоятельство не является достаточным для отказа последнему в получении налоговой выгоды.

Апелляционным судом не установлено обстоятельств, бесспорно указывающих на то, что вступая в хозяйственные отношения с предпринимателем Яфановой Л.В., закупающей ягоду у общества "Гейзер 24" налогоплательщик знал или должен был знать о том, что контрагенты общества "Гейзер 24" имеют признаки "номинальных".

Кроме того, следует отметить, что организации, с которыми связаны претензии инспекции, имели взаимоотношения с обществом "Гейзер 24" задолго до проверяемого периода.

Характеризуя действия заявителя, третьего лица и общества "Гейзер 24" как согласованные, совершаемые в рамках реализации семы по незаконному возмещению НДС, налоговый орган не установил обстоятельств, указывающих на взаимозависимость указанных лиц, их способность каким-либо образом влиять на деятельность друг друга, в том числе на объем налоговых обязательств, не доказал факт совпадения IP-адресов, использованных данными лицами для передачи данных. Помимо предпринимателя Мартыненко Н.Ю. предприниматель Яфанова Л.В. сотрудничала с многими покупателями свежемороженых ягод, в том числе с крупными ретейлерами, сдавала отчетность, уплачивала налоги. При отсутствии доводов и доказательств недостоверности налоговой отчетности небольшой удельный вес НДС, подлежащего уплате, в общем объеме налоговых обязательств предпринимателя Яфановой Л.В., почти полностью покрываемый налоговыми вычетами, не является достаточным основанием для постановки вывода о несформированности в бюджете источника возмещения НДС и отказа в таком возмещении её покупателям. Признаки вывода денежных средств контрагентом по фиктивным документам в пользу третьих лиц, в том числе, признаки обналичивания, перевода денежных средств в низконалоговые иностранные юрисдикции и иные подобные обстоятельства, порочащие достоверность налоговой отчетности предпринимателя Яфановой Л.В. и полноту уплаты ею НДС в период реализации товаров налогоплательщику не установлены.

Отказ в праве на вычет "входящего" налога может быть обусловлен фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или (и) поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога, но один лишь этот факт не может быть достаточным, чтобы считать применение налоговых вычетов покупателем неправомерным. Лишение права на вычет НДС налогоплательщика-покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели - не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, в том числе, при искажении ими фактов своей хозяйственной деятельности, к налогоплательщику-покупателю, не имевшему возможности предотвратить эти нарушения и (или) избежать наступления их последствий.

К обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях. (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597 по делу N А42-7695/2017).

Подтвердив реальность совершения рассматриваемых хозяйственных операций, добросовестность предпринимателя Яфановой Л.В. как поставщика, отражение ею и уплату в бюджет соответствующего налога, суд не обнаружил в данном деле обстоятельств, опровергающих наличие в сделках деловой цели и подтверждающих направленность действий ИП Мартыненко Н.Ю. и его контрагента исключительно на получение налоговой выгоды, а равно осведомленность заявителя о нарушениях, допущенных контрагентами "второго" и последующего звена.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что инспекцией не установлены признаки вывода денежных средств по фиктивным документам, в том числе, признаки обналичивания, перевода денежных средств в низконалоговые иностранные юрисдикции и иные подобные обстоятельства, порочащие достоверность налоговой отчетности ИП Мартыненко Н.Ю. и полноту уплаты НДС в период реализации товаров налогоплательщику.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Учитывая вышеизложенное, оспариваемые решения инспекции обоснованно признаны судом первой инстанции недействительными и нарушающими права и законные интересы заявителя.

Таким образом, решение суда является правильным, нарушений норм материального и процессуального права, ведущих к отмене судебного акта, не допущено, при рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора.

Доводы апелляционной жалобы опровергаются материалами дела, им дана надлежащая оценка судом первой инстанции, в связи с чем они подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Согласно подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации органы государственной власти, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым арбитражными судами, в качестве истцов или ответчиков, освобождаются от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 07.03.2024 по делу N А76-33605/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

С.Е. Калашник

Судьи

А.А. Арямов Н.Г. Плаксина