Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 30 августа 2024 г. N 07АП-5748/24 по делу N А67-2211/2023

город Томск

30 августа 2024 г.

Дело N А67-2211/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 августа 2024 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Павлюк Т.В.,
судей		Сбитнева А.Ю.,
		Фроловой Н.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Хохряковой Н.В.., рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Евротрак" - конкурсного управляющего Шевченко Максима Петровича (N 07АП-5748/24), на решение Арбитражного суда Томской области от 14.06.2024 по делу N А67-2211/2023 (судья Чиндина Е.В.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Евротрак" (634061, г. Томск, ул. Красноармейская, дом 51/1, квартира 30; ИНН 7017160781, ОГРН 1067017172507; конкурсный управляющий Шевченко Максим Петрович - 634050, г. Томск, пер. Нахановича, дом 12, офис 318) к Управлению Федеральной налоговой службы по Томской области (634061, г. Томск, пр. Фрунзе, дом 55; ИНН 7021016597, ОГРН 1047000301974) о признании недействительным решения от 28.10.2022 N 11/29 о при-влечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части при участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, индивидуального предпринимателя Коврова В.В., ООО "Тени", ООО "Югстрой", ООО "Автостройкомплект", ООО "Стройкомплект", ООО "УК "Магистраль", ООО "Бетонстрой компани", ООО "Томь-К", ООО "Юганстрой", ООО "Транслитерация", ООО "Технологии капитального строительства", ООО "Спецтранс", ООО "Дельтастрой", ООО "Дорожные технологии и материалы", ООО "Томдорстрой", ООО "Авторешение", ООО "ВИА Сибирь", ООО "Проектно-строительная компания Газспецстрой", ООО "Мегастройпроект", АО "НПП Нефтегазовая Техника", ООО "РесурсПро", Кривошеина А.А. (г.Томск).

В судебном заседании участвуют представители:

от заявителя: Шевченко М.П., лично, паспорт;

от заинтересованного лица: Еремина М.А., представитель по доверенности от 25.12.2023, паспорт;

от третьего лица ИП Коврова В.В.: Турбин Р.В., представитель по доверенности от 25.07.2023, удостоверение адвоката;

от иных лиц, участвующих в деле: без участия (извещены);

УСТАНОВИЛ:

общества с ограниченной ответственностью "Евротрак" в лице конкурсного управляющего Шевченко М.П. (далее - заявитель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Томской области (далее - заинтересованное лицо, Управление, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.10.2022 N 11/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения ФНС России от 31.10.2023 NКЧ-4-9/13838 в части доначисления недоимки по НДС в размере 10 483 305, 86 руб. (завышенные вычеты), соответствующих сумм штрафа, пени, доначисления недоимки по НДС в размере 4 289 310 руб. (налог с реализации), соответствующих сумм пени, штрафов, недоимки по налогу на прибыль, начисления соответствующих сумм пени, штрафов.

Решением суда от 14.06.2024 в удовлетворении требований ООО Евротрак" о признании незаконным решения от 28.10.2022 N 11/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения ФНС России от 31.10.2023 в части доначисления недоимки по НДС в размере 10 483 305, 86 руб. (завышенные вычеты), соответствующих сумм штрафа, пени, доначисления недоимки по НДС в размере 4 289 310 руб. (налог с реализации), соответствующих сумм пени, штрафов, недоимки по налогу на прибыль, начисления соответствующих сумм пени, штрафов, отказано.

Не согласившись с решением суда, налогоплательщик обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт. Апелляционная жалоба мотивирована неполным выяснением обстоятельств дела, несоответствием выводов, изложенных в решении фактическим обстоятельствам дела, недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу, представленном в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители поддержали свои правовые позиции.

В соответствии со статьей 123, 156 АПК РФ, дело рассмотрено в отсутствие неявившихся третьих лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, на основании решения от 15.07.2021 N 2 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Евротрак", по результатам которой составлен акт проверки N 12136 от 15.04.2022.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем руководителя УФНС России по Томской области вынесено решение от 28.10.2022 N 11/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым ООО "Евротрак" доначислен НДС в размере 15 410 138 руб., налог на прибыль в размере 8 032 436 руб., пени в общем размере 7 340 485, 83 руб., Общество привлечено к ответственности по ч. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 1 029 671, 33 руб., по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 94 842, 15 руб., по п. 1 ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 129, 40 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 4775 руб.

Решением Межрегиональной ИФНС России по СФО от 22.02.2023 N 08-11/0358 решение УФНС России по Томской области от 28.10.2022 N 11/29 отменено в части доначисления НДС в размере 33 898 руб., соответствующих сумм пени, в остальной части решение оставлено без изменения, жалоба без удовлетворения.

Решением УФНС России по Томской области от 07.03.2023 N 39-15/09485 с учетом постановления Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 произведен перерасчет пени.

Решением ФНС России от 31.10.2023 N КЧ-4-9/13838 решение от 22.10.2022 N 11/29 отменено в части доначисления налога на прибыль в размере 7 798 738 руб., в остальной части решение оставлено без изменения.

Считая, что решение УФНС России по Томской области от 22.10.2022 N 11/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения ФНС России от 31.10.2023 NКЧ-4-9/13838 в части доначисления недоимки по НДС в размере 10 483 305, 86 руб. (налог с реализации), соответствующих сумм штрафа, пени, доначисления недоимки по НДС в размере 4 289 310 руб. (завышены вычеты), соответствующих сумм пени, штрафов, недоимки по налогу на прибыль, начисления соответствующих сумм пени, штрафов, не соответствует законодательству Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, ООО "Евротрак" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд, по результатам оценки представленных в дело доказательств в их совокупности, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), пришел к выводу, что первичные документы, представленные обществом в ходе рассмотрения настоящего дела, не опровергают доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Седьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает данные выводы суда первой инстанции по следующим основаниям.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты. Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных. драв с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов. В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. При этом пункты 5 и 6 статьи 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по НДС.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом в силу пункта 2 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся материальные расходы, к числу которых следует относить расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). В соответствии с пунктом 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению. На основании пунктами 1, 2 статьи 285 НК РФ налоговым периодом по налогу признается календарный год, отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. В соответствии с пунктом 1 статьи 289 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей. В соответствии с пунктом 1 статьи 286 НК РФ налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 НК РФ, сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Таким образом, налоговые вычеты производятся налогоплательщиком при соблюдении всех вышеперечисленных условий, в том числе при наличии их документального подтверждения, а именно счета-фактуры и при наличии соответствующих первичных документов, подтверждающих факт приобретения и принятия на учет этих товаров (работ, услуг). При этом формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 171 и 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не влечет за собой безусловного возмещения сумм данного налога из бюджета, если при исполнении налоговых обязанностей идеализации права на возмещение выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре и иных документах.

Из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пунктах 1, 6, 10 Постановления N 53 следует, что представленные налогоплательщиком в налоговый орган все надлежащим образом заверенные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды являются основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При отсутствии доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных умышленных действий, направленных на неправомерное создание оснований для возмещения налога из бюджета, эти обстоятельства не могут свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика. Факт нарушения контрагентами своих налоговых обязательств не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Нормами пункта 2 статьи 54.1 НК РФ определены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога с правилами соответствующей главы части второй НК РФ.

К таким условиям относятся следующие обстоятельства: - основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога (подпункт 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ); - обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ).

Одновременно с указанной правовой нормой Законом N 163-ФЗ внесены изменения в пункт 5 статьи 82 НК РФ, согласно которым доказывание обстоятельств, предусмотренных пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроле в соответствии с разделами V, V.1, V.2 НК РФ.

Введение статьи 54.1 НК РФ в НК РФ направлено на установление запрета совершения налогоплательщиком формально правомерных действий с основной целью неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачет) (запрет на злоупотребление правом).

Согласно пункту 3 статьи 54,1 НК РФ в целях пункта 1 и 2 статьи 54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017) (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017) (ред. от 26.04.2017) указано, что в силу пункта 1 статьи 252, статьи 313, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком заявлены расходы и применены налоговые вычеты. При оценке соблюдения данных требований НК РФ необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Однако противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 171 и 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не влечет за собой безусловного возмещения сумм данного налога из бюджета, если при исполнении налоговых обязанностей идеализации права на возмещение выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре и иных документах.

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов и осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли, поскольку в случае непроявления таковой и нереализации своей обязанности по обеспечению соответствия требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот или налоговых вычетов, он в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия.

Как следует из материалов дела, ООО "Евротрак" в 4 кв. 2018 года заявлены вычеты в размере 1 114 110 руб. по взаимодействию с ООО "Азия-Трейд".

Вместе с тем, налогоплательщиком ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представлены документы, подтверждающие реальность взаимодействия со спорным контрагентом.

Согласно показаниям руководителя ООО "Евротрак" Щербакова А.В. (протокол допроса N 315 от 30.11.2021), последний не знает где находятся документы бухгалтерского и налогового учета, не может пояснить, где заключался договор с ООО 2Азия-Трецд",кто осуществлял доставку товара.

Оплата за товар также из выписки по расчетному счету ООО "Евротрак" не усматривается.

В ходе налоговой проверки установлено, что ООО "Азия-Трейд" зарегистрировано 23.03.2009 г., состоит на учете в г.Москве, сведения о среднесписочной численности за 2018 год, а также справки по форме 2-НДФЛ за 2018 год не представлялись.

Согласно ЕГРЮЛ основным видом деятельности ООО "Азия-Трейд" указан "Строительство жилых и нежилых зданий".

Таким образом, налоговый орган в ходе проверки установил, что контрагент не является производителем товара, реализованного в адрес заявителя.

Приобретение товара товар с целью реализации его в дальнейшем в адрес заявителя, в ходе налоговой проверки также не установлено.

ООО "Азия-Трейд" за 4 кв. 2018 года подана уточненная налоговая декларация по НДС с "нулевыми" показателями.

В ходе налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО "Азия-Трейд" не располагало материально-технической возможностью для осуществления поставки товара в виду отсутствия транспортных средств, персонала, складов и т.д. Расчетов за аренду складов, транспортных средств, материалов, свидетельствующих о возможной поставке товара в адрес налогоплательщика с привлечением третьих лиц, из выписки по расчетному счету ООО "Азия-Трейд" не усматривается.

Кроме этого, налогоплательщиком не представлены документы и не даны какие-либо пояснения относительно согласования ассортимента поставляемого товара, сроков поставки, количества товара, то есть не раскрыт порядок взаимодействия со спорным контрагентом.

При изложенных обстоятельствах, учитывая, что ООО "Азия-Трейд" не является производителем товара, реализованного в дальнейшем в адрес ООО "Евротрак", отсутствие документов, подтверждающих факт приобретения товара, реализованного в адрес ООО "Евротрак", доставки товара, отсутствие оплаты за товар, суд пришел к обоснованному выводу о недоказанности факта реальных хозяйственных операций со спорным контрагентом. ООО "Евротрак" заявлены в 3 кв.2019, 1 кв.2020 года вычеты в общем размере 3 175 200 руб. по взаимодействию с ООО "Ривьера".

Как следует из материалов деле, между ООО "Евротрак" и ООО "Ривьера" заключен договор поставки N ЗЧ01/07 от 01.07.2019, по условиям которого последний обязуется осуществить по заявкам поставку зап.частей, масло моторное.

По условиям договора (пункты 3.1, 3.2, 3.4) товар поставляется в г.Томск, силами поставщика.

Между ООО "Евротрак" и ООО "Ривьера" заключен договор N БТ01/07/19 от 01.07.2019, по условиям которого последний обязуется передать в собственность покупателя жидкие углеводороды, нефть, нефтепродукты, дизельное топливо, бензины. Доставка товара до склада покупателя производится автомобильным транспортом поставщика или на условиях самовывоза (выборка товара в месте нахождения поставщика (грузоотправителя) (пункт 1.1, 3.2 договора).

Между ООО "Евротрак" и ООО "Ривьера" заключен договор поставки N 01/07 от 01.07.2019 по условиям которого последний обязуется поставлять сыпучие материалы в количестве, ассортименте и по ценам, указанным в спецификациях.

Поставка товара осуществляется самовывозом с карьера, расположенного в районе Томская область, в 1 км на юг от с. Черная речка (пункт 1.1, 6.1 договора).

Согласно представленным в ходе налоговой проверки УПД N 210 от 01.07.2019, N 230 от 08.07.2019, N 262 от 25.07.2019, N 269 от 29.07.2019, N 305 от 09.08.2019, N 308 от 14.08.2019, N 317 от 20.08.2019, N 342 от 27.08.2019, N 440 от 12.09.2019, N 467 от 19.09.2019, N 500 от 20.09.2019, ООО "Ривьера" реализовало в адрес ООО "Евротрак" мотор-редуктор, масла, песок строительный, битум.

Вместе с тем, ООО "Ривьера" не является производителем спорного товара, реализованного в дальнейшем в адрес заявителя.

Так, из анализа выписки по расчетному счету ООО "Ривьера" приобретение товара, реализованного в дальнейшем в адрес заявителя, не усматривается, равно как и не усматривается осуществление платежей за аренду имущества, транспорта, выплаты заработной платы, необходимых при осуществлении реальной деятельности организации.

При этом в ходе налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО "Ривьера" не располагало материально-технической возможностью для осуществления поставки товара в виду отсутствия транспортных средств, персонала, складов и т.д.

Согласно книге покупок ООО "Ривьера" за 3 кв. 2019 года доля вычетов по НДС составила более 99 %, основными поставщиками указаны ООО "Корэл", ООО "ОМА Трейд", ООО "Вектор".

При этом, в ходе налоговой проверки установлено, что ООО "Кэрол", ООО "ОМА Трейд", ООО "Вектор" также не обладают признаками организаций, осуществляющих реальную хозяйственную деятельность.

Таким образом, коллегия судей также полагает факт приобретения товара, реализованного в дальнейшем в адрес заявителя, документально не подтвержденным.

Согласно условиям указанных выше договоров, доставка товара осуществлялась как силами ООО "Евротрак", так и силами ООО "Ривьера".

Вместе с тем, как уже указывалось выше, ООО "Ривьера" не располагало транспортными средствами, с использованием которых возможна доставка товара в целях исполнения взятых на себя обязательств по договору.

Из анализа расчетного счета ООО "Ривьера" не усматривается наличие каких-либо арендных отношений с иными лицами, которые могли бы свидетельствовать о реальной возможности осуществления доставки товара в адрес ООО "Евротрак".

Налогоплательщиком также не представлено доказательств доставки товара собственными силами (путевые листы, иные документы).

Кроме этого, из анализа выписки по расчетному счету ООО "Евротрак" усматривается, что в адрес ООО "Ривьера" налогоплательщиком перечислено 2% от суммы сделки.

При изложенных обстоятельствах, учитывая, что ООО "Ривьера" не является производителем товара, реализованного в дальнейшем в адрес ООО "Евротрак", отсутствие документов, подтверждающих факт приобретения товара, реализованного в адрес ООО "Евротрак", доставки товара, характер платежей, следует правомерный выводу суда о недоказанности факта реальных хозяйственных операций со спорным контрагентом.

Обществом в налоговый орган, в том числе, после получения акта выездной налоговой проверки, представлены уточненные налоговые декларации по НДС: - 23.12.2021 - за 1 квартал 2018 г. (корректировка N 8), в которой уменьшена сумма реализации на 1329078,71 руб., в т.ч. НДС - 202741,0 руб. по взаимоотношениям с ООО "Стройнвест"; - 23.12.2021 - за 2 квартал 2018 г. (корректировка N 8), в которой уменьшена сумма реализации на 582300,0 руб., в т.ч. НДС - 88255,42 руб. по взаимоотношениям с ООО "Стройнвест"; - 07.06.2022 - за 1 квартал 2019 г. (корректировка N 4), в которой уменьшена сумма реализации на 2870764,0 руб., в т.ч. НДС - 478460,67 руб. по взаимоотношениям с ООО "Урман", ООО "Норе", ООО "Технотрейд"; - 07.06.2022 - за 2 квартал 2019 г. (корректировка N 3), в которой уменьшена сумма реализации на 562760,20 руб., в т.ч. НДС - 93793,36 руб. по взаимоотношениям с ООО "Стройград"; -07.06.2022 - за 3 квартал 2019 г. (корректировка N2), в которой уменьшена сумма реализации на 8811377,0 руб., в т.ч. НДС - 1468562,83 руб. по взаимоотношениям с ООО "Стройград", ООО "Тени", ООО "Урман", ООО "Югстрой"; -07.06.2022 - за 4 квартал 2019 г. (корректировка N4), в которой уменьшена сумма реализации на 4043547,50 руб., в т.ч. НДС - 673924,59 руб. по взаимоотношениям с ООО "Транспортные Технологии", ООО "Строймастер", ООО "Урман"; - 14.07.2022 - за 1 квартал 2020 г. (корректировка N 4), в которой уменьшена сумма реализации на 11245072,09 руб., в т.ч. НДС - 1874178,68 руб. по взаимоотношениям с ООО "Автостройкомплект", ООО "Стройкомплект", ООО "Югстрой"; - 07.06.2022 - за 2 квартал 2020 г. (корректировка N2), в которой уменьшена сумма реалии на 3757360,0 руб., в т.ч. НДС - 626226,67 руб. по взаимоотношениям с ООО "УК Магистраль"; - 07.06.2022 - за 3 квартал 2020 г. (корректировка N2), в которой уменьшена сумма реализации на 2612105,0 руб., в т.ч. НДС - 435350,84 руб. по взаимоотношениям. Бетонстрой Компани", ООО "Томь-К"; - 07.06.2022 - за 4 квартал 2020 г. (корректировка N 3), в которой уменьшен; сумма реализации на 16587950,0 руб., в т.ч. НДС - 2764658,35 руб. по взаимоотношениям с ООО "Авторешение", ООО "Виа Сибирь", ООО "Дельтастрой", ООО "Дорожные технологии и материалы", ООО ПСК "Газстрой", ООО "Спецтранс", ООО "Технологии капитального строительства", ООО "Томдорстрой", ООО "Томь-К", ООО "Транслитерация", ООО "Юганстрой"; - 07.06.2022 - за 1 квартал 2021 г. (корректировка N4), в которой уменьшен сумма реализации на 10344504,0 руб., в т.ч. НДС - 1724084,02 руб. по взаимоотношениям с ООО "Авторешение", ООО НПП "Нефтегазовая Техника", ООО "Мегастройпроект", ООО "Ресурс-Про", ООО "Томская инструментальная компания", ООО УК "Магистраль", ООО "Технологии капитального строительства ООО "Юганстрой"; - 07.06.2022 - за 2 квартал 2021 г. (корректировка N 5), в которой уменьшен сумма реализации на 315000,0 руб., в т.ч. НДС - 52500,0 руб. по взаимоотношениям ООО "Авторешение".

Вместе с тем, проанализировав представленные в материалы дела документы в их совокупности и взаимосвязи, суд пришел к выводу о необоснованности доводов заявителя и подтверждении хозяйственных взаимоотношений с указанными выше организациями.

Так, судом правомерно учтено, что налоговым органом в ходе налоговой проверки в связи с представлением налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций по НДС, в адрес указанных организаций направлены требования о предоставлении документов (за исключением организаций, ликвидированных на момент проведения проверки).

ООО "Строймастер" представлены договор N 40 оказания транспортных услуг от 01.12.2019, счет-фактура, акт приемки оказанных услуг от 28.12.2019, карточка счета 60 за январь 2018-июнь 2021, оборотно-сальдовая ведомость по сч.60.

ООО "Автостройкомплект" представлены договор N 09/01-4/АСК на оказание услуг специальной техники от 09.01.2020, УПД, акт сверки.

ООО "Стройкомплект" представлены договор N 10/01-У на оказание услуг специальной техникой от 10.01.2020 с приложением списка специальной техники, УПД.

ООО "УК "Магистраль" на требование N 13007/30 от 16.06.2022 представило письменные пояснения, а также копии договора на перевозку грузов N 14/20 от 02.07.2020,УПД.

Представленные в ходе судебного заседания представителем заявителя письмам ООО "УК "Магистраль", согласно которым последний просит поступившие на расчетный счет ООО "Евротрак" денежные средства в размере 1 200 000 руб. и 770 000 руб. считать как возврат займа, не подтверждают факт отсутствия реализации в адрес указанной организации, в том числе, с учетом пояснений и документов, представленных в ходе налоговой проверки ООО "УК "Магистраль".

ООО "Бетон-Строй Компани" также подтвердило взаимодействие с налогоплательщиком, представив в ответ на требование налогового органа N 26656 от 01.10.2021 договор купли-продажи от 20.08.2019, УПД, ТН, карточки счета 19, 51, 60, оборотно-сальдовую ведомость по сч. 60, 19-2, указав при этом, что договоры велись на уровне руководителей.

ООО "Томь-К" представлены договор оказания транспортных услуг N 106 от 01.06.2020, счета-фактуры, карточка сч.60, отчет по проводкам за период с января 2018 по декабрь 2021, оборотно-сальдовые ведомости, подтвердив оказание ООО "Евротрак" услуг, указав,что переговоры велись между директором ООО "Томь-" Кабановым В.М. и директором ООО "Евротрак" Щербаковым А.В.

В материалы налоговой проверки представлены счета фактуры, подтверждающие поставку заявителем запасных частей в адрес ООО "Юганстрой", ООО "Технотрейд", договор от 01.12.2020, заключенный с ООО "Транслитерация", договор купли-продажи песка от 20.08.2019, заключенный с ООО "Транспортные технологии", договор поставки запасных частей от 21.02.2019, заключенный с ООО Стройинвест", договор аренды спецтехники с экипажем от 09.01.2019, заключенный с ООО "Урман",

В ответ на требование N 13011 от 16.06.2022 ООО "Технологии капитального строительства" представило пояснения, согласно которым ООО "Евротрак" оказывало транспортные услуги специализированной техникой за период с 01.01.2018 по 30.06.2021, договор был заключен, но утерян.

Представило копии путевых листов, УПД, карточки сч. 51, 19, 60, оборотно-сальдовые ведомости по сч. 19, 60.

По взаимодействию с ООО "Спецтранс" представлены договор аренды спецтехники с экипажем от 01.09.2020, карточки сч. 60, оборотно-сальдовая ведомость по сч.19, счет на оплату, УПД.

На требование налогового органа N 13009 от 16.06.2022 ООО "Дорожные технологии и материалы" представило ответ N 1/2022 от 29.06.2022 с приложением УПД, указав, что договор не заключался, переговоры велись с Щербаковым А.В.

ООО "Томдорстрой" также подтвердило взаимодействие с ООО "Евротрак", представив на требование налогового органа счет на оплату, УПД, карточку сч.60,указав, что финансово-хозяйственные взаимоотношения с ООО "Евротрак" осуществлялись без заключения договора.

По взаимоотношения с ООО "ВИА Сибирь" в материалы налоговой проверки представлены договор поставки N 1ЕТ-ВИАСТМЦ от 11.05.2021, договор N 1 ЕТВИАС2018УМ от 01.08.2018, договор аренды техники N 2 от 01.06.2021, товарные накладные на поставку товара, оборотно-сальдовую ведомость по сч 19.03, 62,, 60, 19.04, акт приемки оказанных услуг, УПД, акт сверки за период с января 2018 года по июнь 2021 года. ООО "ТСК "Газспецстрой" представлены УПД, согласно которым ООО "Евротрак" были оказаны услуги спецтехникой.

В подтверждение взаимоотношений с ООО "Мегастройпроект" в материалы налоговой проверки представлены Договор аренды спецтехники с экипажем от 18.01.2021, УПД, оборотно-сальдовая ведомость по сч.60,карточка сч.60.

В ответ на требование налогового органа от 12.11.2021 N 29941 ООО "Авторешение" указало, что договор с ООО "Евротрак" за период с 01.01.2018 по 30.06.2021 не заключался.

В то же время в материалы налоговой проверки представлены УПД за 2021, согласно которым ООО "Евротрак" поставляло, а ООО "Авторешение принимало запчасти.

ООО "Томская инструментальная компания" в ответ на требование N 13014 от 16.06.2022 представлены пояснения, что ООО "Евротрак" осуществлялась поставка товара, представлены счета на оплату, УПД, оборотно-сальдовая ведомость по сч. 19.3, карточка счета 60,, 19.3, акт сверки по состоянию на 31.12.19, 31.12.2020, 31.12.2021.

В ответ на требование N 7565 от 20.06.2022 АО "НПП Нефтегазовая техника" пояснило, что сделка носила разовый характер, представило договор на поставку продукции N 291 от 11.01.2021, УПД, карточку счета 19.03.

ООО "Дельтастрой" также подтвердило наличие договорных отношений с ООО "Евртрак", в рамках которых налогоплательщик оказал услуги погрузчиком, представило УПД.

При этом, в отношении организаций, непредставивших в ходе налоговой проверки документов, либо на момент проведения проверки ликвидированных (ООО "Норс", ООО "Стройград", ООО "Тени", ООО "Урман"), налоговым органом установлено, что сведения из книг продаж ООО "Евртрак" и книг покупок спорных контрагентов идентичны, то есть совпадают номера, даты счетов-фактур, суммы.

Аналогичная ситуация в части отражения сведений в книгах покупок спорных контрагентов и книгах продаж ООО "Евротрак" и по тем организациям, которые в ходе налоговой проверки подтвердили факт взаимодействия с налогоплательщиком.

При этом, исходя из выписки по расчетным счетам в адрес ООО "Евротрак" поступала оплата от спорных контрагентов с назначением платежей "за ТМЦ"" за услуги спецтехники", "за грузоперевозки" и т.д., то есть назначение платежей совпадало с наименованием товаров (работ, услуг) поименованных в счетах-фактурах.

Более того, как верно отмечает суд, спорными контрагентами применены налоговые вычеты по сделкам с ООО "Евротрак" (за исключением ООО "Строймастер").

Податель жалобы ошибочно полагает, что налоговым органом взаимодействие с покупателями установлено только на основании УПД и оплаты по расчетным счетам.

В материалах дела Управлением представлены и иные доказательства по каждому из 28 контрагентов (пояснения приведены в табличной форме), а именно наличие прямой связи с конкретным покупателем установлена налоговым органом на основании: - счетов-фактур, УПД, в которых указан вид реализованного товара (услуги, работы); - договоров с контрагентами, товар и услуги (работы) по которым совпадают с выставленными УПД и назначением платежа по расчетными счетам. Те контрагенты, которые не представили договор по причине взаимодействия без них, представили иные документы- УПД, карточки счетов, ОСВ, акты сверок и т.д; - сведениями из расчетных счетов ООО "Евротрак" об оплате этих товаров (работ, услуг) с указанием назначения платежа "за ТМЦ", "за услуги спецтехники", "за грузоперевозки" и т.д.; - сведениями из книг продаж ООО "Евротрак" и книг покупок спорных контрагентов, в которых указаны номера, даты, суммы идентичные друг другу. То есть, даже если налоговому органу не представлены были УПД, но отражение их в двух документах разных лиц - ООО "Евротрак" и его контрагентов говорит о его наличии; - актов сверок, карточек счетов, оборотно-сальдовых ведомостях, путевыми листами представленными контрагентами; - применением налоговых вычетов по НДС покупателями по данным сделкам; - указание ООО "Евротрак" на код 01 в первичных книгах продаж.

При этом согласно Приказа ФНС России от 14.03.2016 N ММВ-7-3/136@ "Об утверждении перечня кодов видов операций, указываемых в книге покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, дополнительном листе к ней, книге продаж..." код "01" - это Отгрузка (передача) или приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав...".

Поступившие денежные средства на расчетный счет ООО "Евротрак" направлены и участвуют в предпринимательской деятельности Общества, а именно направляются на оплату услуг по доставке груза, на оплату авточастей, лизинговых платежей, за бетон, за аренду нежилых помещений.

Данными организациями к ООО "Евротрак" ни каких претензий не предъявлено, в настоящее время в отношении ООО "Евротрак" введено конкурсной производство решением 02 августа 2022, ни одна из перечисленных организаций не заявилась в качестве кредитора, следовательно, сделки с ООО "Евротрак" исполнены и оплачены правомерно.

При этом, в ходе проверки установлено, что ООО "Евротрак" мог предоставлять услуги погрузчика и услуги спецтехники.

В части доводов заявителя о невозможности ООО "Евротрак" оказать услуги, реализовать товар в связи со значительными объемами, передачи одной и той же техники разным организациям в один период, суд отмечает, что ООО "Евротрак" передавал в адрес ООО "Автостройкомплект" экскаватор Hitachi ZX-270LC-3/2008 и погрузчик Bobcat А770Е/2013, в свою очередь ООО "Стройкомплект" были предоставлены в аренду экскаватор Hitachi ZX-270L.C-3/2008, экскаватор TX210, погрузчик Bobcat А770Е/2013 и бульдозер Б 10 МБ 0122-284.

При этом обе организации находились в г.Новосибирск, в связи с чем следует согласиться, что ООО "Евротрак" могло одновременно оказывать услуги двум организациям.

Кроме того, согласно ответу Ростехнадзора в собственности ООО "Евротрак" зарегистрированы экскаватор TX210 и погрузчик Bobcat А770Е/2013, также, согласно договору купли - продажи от 05.08.2019 ООО "Евротрак" приобрело у ПАО "Томскгазспецстрой" два бульдозера Б 10 МБ и самосвал ЗИЛ 433.

В ходе проверки было установлено, что ООО "Евротрак" были заключены договора аренды спец. техники с ООО "Фаворит" и ООО "Сибстальконструкция", в связи с чем ООО "Евротрак" имело возможность оказывать услуги по предоставлению спец. техники в аренду.

Кроме того, в ходе налоговой проверки, допрошенный в качестве свидетеля руководитель ООО "Евротрак" Щербаков А.В. подтвердил оказание услуг спецтехникой.

Налоговый орган в ходе проверки также установил закупку и списание большого количества дизельного топлива у ООО "Сибнефть" (место нахождение г.Новосибирск), ООО "Промдизель" (место нахождение г.Кемерово), ООО "Передовые платежные решения" (место нахождение г.Москва), что свидетельствует об оказании ООО "Евротрак" спорных услуг.

ООО "Евротрак" в спорном периоде имелась взаимозависимая организация ООО "Максим" (ИНН 4246002982), основным видом деятельности которой является ОКВЭД 08.12. "Разработка гравийных и песчаных карьеров", в данной организации учредителем являлась - Щербакова Ж.В. Данная организация имела лицензию на пользование недрами от 09.10.2015 с бессрочным сроком действия.

Согласно транспортным накладным от 20.08.2020, 14.08.2020, 12.08.2020 г.03.08.2020.30.08.2020, представленным ООО "Бетон строй компани" отправка песка осуществлялась с карьера Ижморский (Кемеровская областЬ), сдача груза осуществлялась в г.Кемерово.

При этом, каких-либо документов, опровергающих возможность поставки товара, оказания услуг налогоплательщиком не представлено.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в пункте 9 Информационного письма от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Информационное письмо ВАС РФ от 17.11.2011 NN 148), по смыслу пункта 1 статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции.

Таким образом, перерасчет налоговых обязательств по недействительной сделке должен проводиться после осуществления двусторонней реституции, то есть возврата сторонами друг другу всего полученного по сделке (Постановление Президиума ВАС РФ N 12992/12 от 12.03.2013, Определение Верховного Суда Российской Федерации (далее - ВС РФ) от 11.01.2017 N 309-КГ16-18301).

Материалами проверки не установлены факты недействительности финансово-хозяйственных операций, первоначально отраженных в налоговых декларациях, также нет возврата денежных средств, полученных ООО "Евротрак" во исполнение данных операций и возврата товара (запчасти).

При этом суд отмечает, что формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 169. 171, 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не влечет за собой безусловного применения данного права, если при исполнении налоговых обязанностей и реализации такого права выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Ссылка заявителя на то, что у налогового органа диаметрально противоположный подход при рассмотрения вопросов относительно обоснованности заявленных налогоплательщиком вычетов и исчисления НДС с реализации, приводилась в суде первой инстанции, была оценена и исследована в совокупности с материалами дела и обоснованно отклонена, поскольку в части подтверждения наличия права на применение налоговых вычетов налогоплательщик обязан доказать не только наличие надлежащим образом оформленных документов, но и наличие реальных хозяйственных операций, по которым заявлена налоговая выгода, именно со спорным контрагентом.

При этом, относительно исчисления НДС с реализации налоговый орган исходил из наличия возможности заявителем поставить товар, оказать услуги, поступившей на расчетный счет заявителя оплаты за данный товар, услуги от спорных контрагентов-покупателей, подтверждения спорными покупателями факта оказания услуг, поставки товара ООО "Евротрак".

Кроме этого, суд верно отметил, что ООО "Евротрак" не обладает признаками "технической" организации, не осуществляет "обналичивание" денежных средств, поступающих на его расчетный счет, что в совокупности с представленными в материалы дела доказательствами свидетельствует о реальности взаимодействия ООО "Евротрак" с организациями - покупателями.

По доводам третьего лица Коврова В.В. о том, что налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки в отношении ООО "Гарантрегионстрой" установлено, что ООО "Урман", ООО "Норс", ООО "Стройград", ООО "Технотрейд" не обладают признаками организаций, ведущих реальную финансово-хозяйственную деятельность, в связи с чем в применении вычетов по взаимодействию с данными контрагентами ООО "Гарантрегионсервис" отказано, тогда как в рамках настоящей проверки налоговый орган подтверждает факт осуществления реальной деятельности ООО "Евротрак" с указанными организациями, суд обоснованно указал следующее.

Так, верно суждение суда о том, что в данном случае, отсутствие бесспорных доказательств осуществления реальных хозяйственных отношений с одной организацией, не может бесспорно свидетельствовать об отсутствии взаимоотношений с иными организациями, в том числе, в иные периоды.

Указание в решении ФНС России от 31.10.2023 N КЧ-4-9/13838 на то, что, по мнению ФНС России, Управлением не доказана реализация ТМЦ, оказания услуг спецтехникой, предоставления ее в аренду, транспортных услуг и грузоперевозок в адрес покупателей, а поступление денежных средств на расчетные счета Общества являются авансовыми платежами покупателей в счет предстоящих поставок ТМЦ, оказания услуг, с учетом установленных в ходе судебного разбирательства обстоятельств, в том числе, отсутствия со стороны покупателей предоплаты, не может являться основанием для признания оспариваемого решения в данной части недействительным.

При изложенных обстоятельствах, учитывая, что ООО "Азия-Трейд", ООО Ривьера" не являются производителями товара, реализованного в дальнейшем в адрес ООО "Евротрак", отсутствие документов, подтверждающих факт приобретения товара, реализованного в адрес ООО "Евротрак", доставки товара, а также подтверждение в ходе судебного разбирательства факта реализации ООО "Евратрак" товаров, работ, услуг в адрес иных спорных контрагентов, коллегия полагает правомерным вывод суда о недоказанности обоснованности заявленного вычета в размере 4 289 310 руб., исключения из состава доходов результатов сделок с контрагентами - покупателями и уменьшения НДС на сумму 10 483 305, 86 руб.

Как установлено в ходе судебного разбирательства данное доначисление связано с тем, что налогоплательщиком были представлены декларации по налогу на прибыль организаций за 2018, 2019 и 2020 годы, в которых сумма выручки от реализации товаров отражена в меньшем размере, чем фактически отражена самим же налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС за аналогичный период (1-4 кв.2018, 1-4 кв. 2019 и 1-4 кв. 2019) по разделу 9 (книги продаж).

Каких-либо возражений относительно необоснованности доначисления налога на прибыль в указанном размере Заявителем не приведено, судом несоответствие оспариваемого решения в данной части нормам налогового законодательства, не установлено.

Согласно положениям главы 21 НК РФ право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с уплатой налога на добавленную стоимость при приобретении им товаров (работ, услуг), то есть с наличием хозяйственной операции по реализации поставщиком товаров (работ, услуг) - объекта налогообложения.

В соответствии с главой 25 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на сумму произведенных расходов. При этом материальные расходы, к которым относятся товары, приобретенные для перепродажи, также связаны с операциями по реализации товаров (работ, услуг).

Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость и на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров (работ и услуг).

Из правового анализа положений статей 169, 171, 172 НК РФ, статьи 9 Закона N 402-ФЗ, Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что при решении вопроса о возможности заявления налоговых вычетов необходимо исходить из того, что счета-фактуры и иные документы, соответствуют предъявляемым к порядку их заполнения требованиям, что относящиеся к ним финансово-хозяйственные операции реально осуществлены. Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, услуг, но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком, исполнителем. При этом у налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими конкретно контрагентами фактически были оказаны услуги, поставлены товары, поскольку именно Общество должно подтвердить реальность оказания услуг и поставки товара конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Аналогичная правовая позиция изложена в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 по делу N АЗЗ-29121/2016, от 14.12.2017 по делу N А70-12809/2016, от 06.02.2019 по делу N А12-35911/2017, от 06.02.2019 по делу N А12-35911/2017, Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.09.2021 по делу NА27-19756/2020, Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29.09.2022 по делуN А45-9624/2021, Постановлении Арбитражного суда ЗапаДно-Сибирского округа от 25.01.2023 по делу N А45-1732372021, Постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.03.2023 по делу N А05-12924/2021, Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 14.04.2023 по делу N А12-6360/2022, Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14.06.2023 по делу N А45-462/2022 и др.).

В рассматриваемом случае, отношения между налогоплательщиком и контрагентами позволили исказить сведения о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), выразившихся в завышении вычетов по налогу на добавленную стоимость, посредством отражения в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения. Полученная в ходе проведения мероприятий налогового контроля информация свидетельствует о том, что фактически положительный экономический эффект от данных взаимоотношений заключается в получении налоговой экономии, получения вычета по НДС.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления N 53).

Следовательно, помимо документального подтверждения права на применение налоговых вычетов, обязательным условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Как ранее изложено, налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые во исполнение этих сделок финансово-хозяйственные операции (пункт 9 Письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148).

Согласно пункту 2 Постановления Пленума N 53 в соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.

Из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.

Представленные налоговым органом доказательства, собранные в ходе проверки, отвечают признакам относимости и допустимости доказательств, и в отличие от доказательств налогоплательщика не вступают в противоречие с ранее установленными в ходе проверки обстоятельствами.

Рассмотрев представленные в материалы дела документы, с учетом требований статей 171-172 НК РФ, статьи 54.1 НК РФ, положений Федерального закона N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, 18 изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы суда относительно создания обществом фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Вопреки позиции налогоплательщика, предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентом, налогоплательщик должен подтвердить не только факт реального приобретения товара (работ, услуг), но и то, что товар приобретен непосредственно у тех контрагентов, которые заявлены в представленных в налоговый орган документах.

Доказательств, подтверждающих принятие обществом каких-либо мер, направленных на обеспечение достоверности содержания спорных документов, заявителем в материалы дела не представлено.

При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

Следовательно, обязанность доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на применение налоговых вычетов по НДС, лежит на налогоплательщике.

Представление обществом всех необходимых в соответствии с НК РФ документов в обоснование налоговой выгоды с учетом требований статей 169, 171-172 НК РФ, пункта 1 статьи 54 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без обеспечения достоверности сведений, содержащихся в указанных документах.

Обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения спора, является не только формальная схожесть действий общества с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок применения налоговых вычетов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате стоимости товара, в том числе НДС, предоставлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей, наличие реальных хозяйственных операций, по которым заявлена налоговая выгода, и отсутствие злоупотребления правом.

Кроме того, апелляционным судом учитывается, что право на налоговый вычет по НДС напрямую поставлено в зависимость от правильности и достоверности оформления документов, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 22.10.2008 N 13034/08, согласно которой сам по себе факт поставки товаров, выполнения работ, услуг права на возможность предъявления НДС к вычету не влечет; основанием для реализации права на вычет являются надлежащие первичные документы, соответствующие требованиям законодательства о налогах и сборах, которые у общества отсутствуют.

Согласно Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, в связи с чем налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору документы, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах, в том числе, в счетах-фактурах.

В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность осуществляется предприятиями на свой риск, в связи с чем на них возлагается бремя несения возможных неблагоприятных последствий, а также определенной ответственности в ходе ее осуществления. Это в свою очередь означает, что каждое юридическое лицо обязано соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность в делах, особенно при выборе контрагентов по договору.

Налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Таким образом, оснований для вывода о том, что заявителем в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации проявлена разумная осмотрительность при вступлении в гражданские правоотношения, не имеется.

При изложенных обстоятельствах, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности, арбитражный суд с учетом статьи 71 АПК РФ, изложенных норм права, а также правовой позиции, выраженной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N 24-П, Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, приходит к выводу о том, что формальное соблюдение налогоплательщиком требований оформления документов само по себе не является достаточным основанием принятия налога на добавленную стоимость к вычету, и, принимая во внимание пункт 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, к выводу о том, что судом первой инстанции правомерно установлено, что действия общества направлены на необоснованное получение налоговой выгоды.

В силу пункта 1 статьи 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Вопрос о форме вины налогоплательщика, а также о том, образуется ли в этой связи состав конкретного налогового правонарушения, устанавливается налоговым органом согласно пункту 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Статья 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога или сбора в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). Объектом данного налогового правонарушения являются налоговые доходы бюджетов государства или муниципальных образований.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Данная конституционная обязанность носит публично-правовой характер.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. При этом обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа (подпункт 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ).

Таким образом, объективная сторона налогового правонарушения, указанного в статье 122 НК РФ, состоит в неправомерном деянии (действии или бездействии), результатом которого является неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора. Для привлечения налогоплательщика (плательщика сбора) к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) необходимо установить:

неправомерное деяние - занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога (сбора) или неправомерное действие (бездействие);

негативный результат - неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора);

причинную связь между этими деянием и негативными последствиями.

Субъективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 НК РФ, может выражаться как в форме неосторожности (пункт 1 статьи 122 НК РФ), так и в форме умысла (пункт 3 статьи 122 НК РФ).

С учетом изложенного, в данном случае, сам характер деяния, а именно, имитация сделки с контрагентами, предполагает осведомленность налогоплательщика об имеющейся у него обязанности по отражению действительных налоговых обязательств, уплате налога и о противоправности своих действий, выразившихся в неуплате налога.

Налогоплательщиком, в опровержение выводов Инспекции, не представлено иных доказательств реальности спорных правоотношений.

Выводы налогового органа не являются предположительными, а сделаны на основании установленных обстоятельств для выяснения действительного экономического смысла сложившихся отношений.

Вышеизложенное свидетельствует о наличии вины налогоплательщика в форме умысла в совершении налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Относительно довода о неправомерности вывода налогового органа о совершении Обществом умышленных действий, что влечет квалификацию правонарушения по пункту 3 статьи 122 НК РФ, суд правомерно отметил, что налогоплательщик занизил налоговую базу по НДС и причитающиеся к уплате в бюджет суммы налога после получения акта проверки, какие-либо иные объективные обстоятельства, которые бы обуславливали действия налогоплательщика по исключению налога от реализации, последним не приведены, При этом, изменения взаимоотношений с покупателями по ранее отраженным сделкам не происходили - товар налогоплательщику не возвращался, денежные средства покупателям также не возвращались. Оплата со стороны покупателей была произведена по всем сделкам. Исключение "проблемных" контрагентов по вычетам и исключение реальных контрагентов по реализации произведено налогоплательщиком одновременно в представленных уточненных декларациях, что свидетельствует об умышленном характере действий с целью получения необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем у налогового органа имелись основания для привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за умышленную неуплату налогов.

Относительно ходатайства о применении смягчающих обстоятельств и снижения штрафных санкций минимум в 10 раз суд отметил следующее.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций (пункт 4 статьи 114 НК РФ). При этом установленный статьей 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, является открытым. В каждом отдельном случае налоговый орган или суд решает вопрос о правомерности смягчения ответственности исходя из конкретной ситуации. Согласно части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Под понятие смягчающих обстоятельств подпадают обстоятельства, которые создают препятствия, затрудняют выполнение налогоплательщиком своих обязанностей, либо обстоятельства, характеризующие ответчика как добросовестного налогоплательщика.

В качестве смягчающего обстоятельства налогоплательщик указал на тяжелое материальное положение - нахождение Общества в стадии банкротства - конкурсное производство.

Вместе с тем, данное обстоятельство, по верному суждению суда, было учтено налоговым органом при определении размера финансовой санкции, размер санкции снижен в 8 раз. Иных обстоятельств, свидетельствующих о наличии оснований для снижения размера штрафа, судом не установлено.

Относительно нарушения порядка рассмотрения материалов налоговой проверки.

Довод конкурсного управляющего Шевченко М.П. о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в связи неизвещением конкурсного управляющего о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки не может быть принят, исходя из следующего.

Пунктом 5.1 статьи 23 НК РФ установлено, что лицо, относящееся к категории налогоплательщиков, обязанных в соответствии с пунктом 3 статьи 80 НК РФ представлять налоговые декларации (расчеты) в электронной форме, должно не позднее 10 дней со дня возникновения любого из оснований отнесения этого лица к указанной категории налогоплательщиков обеспечить получение документов, которые используются налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, от налогового органа по месту учета в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота.

Согласно пункту 4 статьи 31 НК РФ документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы в-электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС) через оператора электронного документооборота.

Пунктом 5 статьи 174 НК РФ установлено, что налогоплательщики, а также лица, указанные в пункте 8 статьи 161 и пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по ТКС через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

В соответствии с "Порядком направления и получения документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а также представления документов по требованию налогового органа в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи", утвержденным Приказом ФНС России от 16.07.2020 N ЕД-7-2/448@, направление и получение документов в электронной форме по ТКС допускается при обязательном использовании средств электронной подписи в соответствии с Федеральным законом от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи". Квалифицированные сертификаты участникам электронного взаимодействия выдаются организациями, аккредитованными Министерством цифрового развития, связи и массовых коммуникаций Российской Федерации и выпускающими квалифицированные сертификаты для использования их в информационных системах общего пользования в соответствии с Федеральным законом от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" (п.п. 6, 7).

В силу положений пункта 5 статьи 174 НК РФ ООО "Евротрак" является плательщиком налога на добавленную стоимость и участником электронного взаимодействия при направлении документов в электронной форме по ТКС, включено в реестр налогоплательщиков, взаимодействующих с налоговым органом по ТКС.

Оператором электронного документооборота с налоговым органом выступает ООО "Аудит Групп", в лице директора Шумкиной К.В. (доверенность от 11.10.2021 N 159, срок действия - 11.10.2024). Указанное лицо с 11.10.2021 от имени ООО "Евротрак" представляет (подписывает) налоговую отчетность и получает корреспонденцию от налогового органа, в связи с чем, исходящая корреспонденция в адрес налогоплательщику подлежит направлению через оператора связи посредством ТКС.

Акт и материалы выездной налоговой проверки направлены налоговым органом 23.04.2022 по ТКС, получены Обществом 05.05.2023, что подтверждается квитанцией о приеме.

Дополнение к акту и материалы выездной налоговой проверки, полученные в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, вручены 11.08.2022 представителю налогоплательщика Дерягиной Е.Ю. (доверенность от 11.01.2022), а также направлены в адрес конкурсного управляющего Шевченко М.П. (почтовый реестр от 26.09.2022) и получены 04.10.2022, что подтверждается отчетом об отслеживании отправления с почтовым идентификатором 80101976501204.

Извещение от 06.10.2022 N 3/30 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки направлено 06.10.2022 в адрес ООО "Евротрак" по ТКС, получено 07.10.2022, что подтверждается квитанцией о приеме электронного документа.

Решение направлено в адрес Общества 03.11.2022 по ТКС, получено 14.11.2022, что подтверждается квитанцией о приеме электронного документа.

После введения процедуры несостоятельности (банкротства) в отношении ООО "Евротрак", обмен корреспонденцией с налогоплательщиком осуществляется посредством электронного документооборота через оператора ООО "Аудит Групп".

Следовательно, при производстве по делу о налоговом правонарушении соблюдены положения статей 100, 101 НК РФ.

Доводы жалобы сводятся к иной интерпретации, чем у суда, оценки имеющихся в деле доказательств, и норм действующего законодательства, приводятся без указания на конкретные доказательства, опровергаются имеющимися в деле доказательствами, вместе с тем у суда апелляционной инстанции основания для переоценки доказательств отсутствуют, поскольку доказательства оценены судом надлежащим образом - объективно, всесторонне, полно и правильно, исходя из доводов апелляционной жалобы, не согласиться с правомерностью выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции оснований не имеется.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины в апелляционной инстанции, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя.

Поскольку при принятии апелляционной жалобы апеллянту была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины до ее рассмотрения по существу, в связи с оставлением жалобы без удовлетворения государственная пошлина на основании статьи 110 АПК РФ, пункта 12 части 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, принимая во внимание позицию, изложенную в абзаце 2 пункта 15 информационного письма Президиума Высшего арбитражного Суда Российской Федерации от 25 мая 2005 года N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации", подлежит взысканию с апеллянта в доход федерального бюджета в размере 1500 руб.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Седьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Томской области от 14.06.2024 по делу N А67-2211/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Евротрак" в лице конкурсного управляющего Шевченко Максима Петровича - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Евротрак" государственную пошлину в доход федерального бюджета за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1500 руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Томской области.

Настоящий судебный акт выполнен в форме электронного документа и подписан усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, направляется лицам, участвующим в деле, согласно статье 177 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Информация о движении дела может быть получена путем использования сервиса "Картотека арбитражных дел" http://kad.arbitr.ru в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Председательствующий

Т.В. Павлюк

Судьи

А.Ю. Сбитнев Н.Н. Фролова