• ТЕКСТ ДОКУМЕНТА
  • АННОТАЦИЯ
  • ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

Энциклопедия решений. Переход на применение ставки НДС 20% с 2019 года

Переход на применение ставки НДС 20% с 2019 года

С 1 января 2019 года основная ставка НДС повышена с 18% до 20% (Федеральный закон от 03.08.2018 N 303-ФЗ). Соответственно, независимо от того, какая ставка указана в договоре, при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав с 2019 года поставщик обязан исчислять НДС и уплачивать его в бюджет по ставке 20%. Также и при получении авансов после этой даты необходимо будет исчислять НДС по ставке 20/120 (пп. 2 п. 1 ст. 167, абзац 2 п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164 НК РФ).

В то же время сумма НДС является частью цены договора, подлежащей оплате покупателем (п. 1 ст. 424 ГК РФ). Указание в договоре, что его цена включает в себя НДС, по существу направлено на достижение определенности в отношениях сторон по вопросу о том, учитывается ли сумма НДС в цене договора, или этот налог предъявляется покупателю (заказчику) к уплате сверх договорной цены.

Внимание

Налоговые правоотношения гражданским законодательством не регулируются (п. 3 ст. 2 ГК РФ). То есть гражданско-правовым договором нельзя произвольно устанавливать налоговые ставки.

Чтобы избежать споров с контрагентами об окончательной стоимости товаров (работ, услуг), включающей НДС, целесообразно при заключении до 1 января 2019 года долгосрочных договоров при определении стоимости товаров (работ, услуг) не указывать конкретную ставку налога (и тем более - не указывать сумму НДС), а сделать отсылку на п. 3 ст. 164 НК РФ.

Можно, например, указать, что стоимость товаров (работ, услуг) установлена без НДС, а НДС исчисляется дополнительно по ставке, установленной п. 3 ст. 164 НК РФ на дату отгрузки (получения предоплаты). В таком случае окончательная стоимость товаров (работ, услуг), приобретенных покупателем в 2019 году и подлежащая оплате, увеличится, что будет уже отражаться в выставленных счетах-фактурах и накладных.

Либо можно закрепить в договоре, что стоимость товаров (работ, услуг) включает НДС, исчисленный по ставке, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ. В таком случае общая стоимость товаров (работ, услуг) для покупателей (заказчиков) в 2019 году не изменится, однако "внутри" этой стоимости произойдет перераспределение: себестоимость покупки (без налога) уменьшится, а величина НДС увеличится. *(1)

Естественно, если в уже заключенных договорах условия о цене прописаны с указанием конкретной ставки и суммы НДС, то разумный выход - заключение дополнительного соглашения с новым порядком расчета налога.

 

Неправомерное применение продавцом ставки НДС - налоговые риски для покупателя

Никаких переходных положений и исключений для применения новой ставки НДС Федеральный закон от 03.08.2018 N 303-ФЗ не предусматривает (см. также письмо Минфина России от 06.08.2018 г. N 03-07-05/55290). Поэтому нельзя, например, выставить в 2018 году счет-фактуру на отгрузку "заранее" с НДС 20% (с расчетом на то, что оплата поступит в следующем году). А с 1 января 2019 года нельзя будет выставить счет-фактуру с НДС 18% (например, под прошлогодний аванс). По таким счетам-фактурам покупатель, скорее всего, не сможет принять НДС к вычету.

Одно из условий принятия к вычету "входного" НДС - наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, выставленного продавцом (п. 1 ст. 169 НК РФ). К числу обязательных реквизитов счета-фактуры относятся, в частности, налоговая ставка и сумма налога, предъявляемая покупателю и определяемая исходя из применяемых продавцом налоговых ставок (пп.пп. 10, 11 п. 5 ст. 169 НК РФ).

Ранее специалисты ФНС России (см., например, письмо от 02.06.2005 N 03-4-03/925/28) считали, что при реализации товаров в случае указания в счете-фактуре налоговой ставки, не соответствующей размеру ставки, установленной ст. 164 НК РФ для соответствующей операции, счет-фактура не соответствует требованиям пп.пп. 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ. Следовательно, он не может являться основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету. См. также письма Минфина России от 17.06.2009 N 03-07-08/134, от 12.04.2007 N 03-07-08/76, ФНС России от 13.01.2006 N ММ-6-03/18@.

В письме ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@ со ссылкой на определения КС РФ от 15.05.2007 N 372-О-П, ВС РФ от 20.02.2015 N 302-КГ14-8990 разъяснено, что налоговая ставка по НДС является обязательным элементом налогообложения и налогоплательщик не может произвольно ее применять (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 25.02.2009 N 13893/08 отметил, что налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять предусмотренную налоговым законодательством ставку налога (см. также постановления Президиума ВАС РФ от 20.06.2006 N 14555/05, от 19.06.2006 N 1964/06, от 04.04.2006 N 15865/05). Аналогичные выводы делают арбитражные суды: неправомерно включенный в счет-фактуру НДС по иной ставке, чем предусмотрено соответствующими требованиями ст. 164 НК РФ, не может приниматься налогоплательщиком, получившим такой счет-фактуру, к вычету вне зависимости от исполнения контрагентом, выставившим такой неправомерный счет-фактуру, корреспондирующей обязанности по исчислению суммы НДС в декларации и уплате в бюджет, поскольку вопрос применения надлежащей ставки по НДС и применения или неприменения в зависимости от этого налоговых вычетов решается исключительно в соответствии с требованиями налогового законодательства, а не добросовестного или недобросовестного исполнения контрагентом своих налоговых обязательств (см. постановление Девятого ААС от 23.12.2010 N 09АП-29714/2010, 09АП-29991/2010).

Таким образом, правовым последствием применения продавцом иной налоговой ставки (вместо установленной в отношении соответствующей операции) может стать отказ со стороны налогового органа контрагенту такого налогоплательщика (покупателю) в применении вычета по НДС (смотрите, например, постановления АС Московского округа от 01.10.2015 N Ф05-11410/15, ФАС Уральского округа от 18.06.2014 N Ф09-3204/14, ФАС Московского округа от 14.02.2013 N Ф05-86/13, ФАС Дальневосточного округа от 27.05.2008 N Ф03-А51/08-2/1161, от 19.03.2008 N Ф03-А04/08-2/171 и от 14.02.2007 N Ф03-А73/06-2/5137, Девятого ААС от 09.12.2008 N 09АП-4768/2008).

 

Аванс получен до 1 января 2019 года, а отгрузка произошла после этой даты

Независимо от того, какие условия стороны закрепили в договоре относительно цены товара, в реальности может сложиться ситуация, когда аванс получен до 1 января 2019 года по стоимости с НДС 18%, а отгрузка произошла уже после 1 января 2019 года.

Если до 1 января 2019 года была получена предоплата в счет предстоящей отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), по которой был исчислен НДС в размере 18%, то в случае отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) после 1 января 2019 года исчисление налога должно производиться в любом случае по ставке 20%.

Пример

В такой ситуации возможны два варианта:

1. В договоре установлена цена товара без НДС (например, 100 руб.) со ссылкой на действующую в момент совершения операции ставку налога. Аванс получен в 2018 году на сумму 118 руб., в т.ч. НДС 18 руб. Продавец перечислил в бюджет НДС в сумме 18 руб., в авансовом счете-фактуре указан налог также 18 руб., который покупатель может принять к вычету.

Далее товар отгружен в 2019 году на сумму 120 руб., в т.ч. НДС 20 руб. Недостающая сумма может быть доплачена покупателем. Продавец примет к вычету авансовый НДС в сумме 18 руб. и перечислит в бюджет 20 руб. налога. Эту же сумму он укажет в счете-фактуре на отгрузку. Покупатель восстановит авансовый НДС в сумме 18 руб. и примет к вычету НДС в сумме 20 руб.

2. Если в договоре цена установлена в твердой сумме с учетом НДС, например, 118 руб., то и стоимость товара при отгрузке должна быть указана в размере 118 руб., однако НДС следует рассчитать и указать в счете-фактуре исходя из ставки 20%:

118 руб. : 120% х 20% = 19,67 руб.*(1)

__________________________________________________

*(1) Отметим, что этот вариант решения проблемы не совсем корректен. Дело в том, что покупатель получает таким образом некую преференцию - уменьшает свои затраты и увеличивает сумму вычета по налогу. Кроме того, формально нарушаются требования п. 1 ст. 168 НК РФ, который гласит, что при реализации налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. То есть расчетный способ исчисления НДС при реализации не предполагается. К тому же применение расчетной ставки НДС (20/120) не предусмотрено п. 4 ст. 164 НК РФ для случаев обычной реализации.

 

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 75 рублей или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


Информационный блок "Энциклопедия решений. Налоги и взносы" - это совокупность уникальных актуализируемых аналитических материалов по наиболее популярным темам в сфере налогообложения


Каждый материал подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, учитывает сложившуюся судебную практику и актуализируется по мере изменения законодательства


Материал приводится по состоянию на ноябрь 2020 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии решений

См. содержание Энциклопедии решений. Налоги и взносы


При подготовке "Энциклопедии решений. Налоги и взносы" использованы авторские материалы, предоставленные Д. Акимочкиным, Л. Ананьевой, Ю. Бадалян, И. Башкировой, Я. Бушуевой, Ю. Волковой, О. Ганелесом, Д. Игнатьевым, Р. Дулатовым, Л. Карасевич, И. Котыло, И. Лазаревой, Е. Лазуковой, Е. Макаренко, Е. Мельниковой, В. Молчановым, О. Монако, И. Олейник, В. Сергеевой, Е. Титовой, О. Ткач, Е. Хмельковой, О. Шпилевой и др.