Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 7 августа 2009 г. N 09АП-13189/2009, N 09АП-13396/2009

г. Москва

07.08.2009 г.

09АП-13189/2009-АК N 09АП-13396/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 04.08.09г.

Постановление изготовлено в полном объеме 07.08.09г.

Дело N А40-14836/08-151-49

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Седова С.П.

судей: Катунова В.И., Птанской Е.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Прибытковым Д.П.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 и ООО "Нарьянмарнефтегаз"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.06.2009г.

по делу N А40-14836/08-151-49, принятое судьей Чекмаревым Г.С.

по иску (заявлению) ООО "Нарьянмарнефтегаз"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1

о признании недействительными решений

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя): Виденеева Н.В. по дов. от 01.01.2009г. N 51/2009, Орлова Е.Г. по дов. от 13.07.2009г. N 137/2009

от ответчика (заинтересованного лица): Киреева К.А. по дов. от 28.01.2009г. N 31, Камнева Т.В. по дов. от 20.08.2008г. N 89

УСТАНОВИЛ

ООО "Нарьянмарнефтегаз" обратилось в арбитражный суд с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании недействительными решения от 23.11.2007г. N 52/2810 в части отказа в возмещении НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп. и решения от 23.11.2007г. N 52/2809 в части выводов о необоснованности применения ООО "Нарьянмарнефтегаз" налоговых вычетов по НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп. (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением суда от 04.06.2009г., с учетом определения об исправлении опечатки от 19.06.2009г., признано недействительным, как не соответствующее ст.ст. 101, 169, 171, 172, 176 НК РФ, решение N 52/2810 от 23.11.2007г. об отказе в возмещении НДС в части отказа в возмещении НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп., вынесенное Межрегиональной ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в отношении ООО "Нарьянмарнефтегаз". В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с принятым решением в части удовлетворения требований, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в указанной части отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать в полном объеме, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заявитель, не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении требований, также обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в указанной части отменить, заявленные требования удовлетворить, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Стороны представили отзывы на апелляционные жалобы.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит изменению, в связи с несоответствием выводов, изложенных в нем, обстоятельствам дела (п. 3 ч. 1 ст. 270 АПК РФ), исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, заявитель представил в МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 уточненную налоговую декларации N 3 по НДС за июнь 2006 года, в которой заявил к возмещению НДС в размере 523.102.041руб.

Решением МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 23.11.2007г. N 52/2809, вынесенным по результатам камеральной налоговой проверки указанной декларации, отказано в привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения на основании п. 1 ст. 109 НК РФ; заявителю предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Также 23.11.2007г. инспекцией вынесено решение N 52/2810, в соответствии с которым заявителю возмещен НДС в размере 130.393.793руб. и отказано в возмещении НДС в размере 392.708.248руб. (в том числе в сумме 213.370.566руб., отказанной решениями инспекции N 52/1961 и N 52/1959 от 05.09.2007г.).

Заявитель обжалует решение от 23.11.2007г. N 52/2810 в части отказа в возмещении НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп. и решение от 23.11.2007г. N 52/2809 в части выводов о необоснованности применения ООО "Нарьянмарнефтегаз" налоговых вычетов по НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп.

Из представленных в материалы дела доказательств следует, что по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 1 по НДС за июнь 2006 года (к возмещению заявлен НДС в размере 240.351.802руб.) налоговым органом вынесены решение от 05.09.2007г. N 52/1959 об отказе (частично) в возмещении сумм НДС и решение N 52/1961 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанными решения налогового органа, установлено необоснованное применение заявителем налоговых вычетов по НДС в сумме 213.370.566руб., заявителю возмещен НДС в сумме 26.981.236руб. и отказано в возмещении НДС в сумме 213.370.566руб.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г.Москвы 28.02.2008г. по делу N А40-57525/07-140-327 признаны недействительными, как противоречащие НК РФ, решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 05.09.2007г. N 52/1959 и N 52/1961 в части отказа в возмещении соответствующей суммы НДС, в связи с применением налоговых вычетов в сумме 197.209.908,74руб. Суд признал необоснованными выводы налогового органа и отказ в возмещении налога на добавленную стоимость в связи с применением налоговых вычетов в размере 197.209.908,74руб. (т. 28 л.д. 3-20, л.д. 21-30, 31-41).

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что в соответствии с ч. 2 ст. 69 АПК РФ, обстоятельства правомерности применения заявителем налоговых вычетов в размере 197.209.908,74руб. по уточненной налоговой декларации N 1 по НДС за июнь 2006 г., установленные вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы 28.02.2008г. по делу N А40-57525/07-140-327, не подлежат доказыванию при рассмотрении настоящего дела.

Согласно п. 3 ст. 176, п. 8 ст. 101 НК РФ, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства; доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов; решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенное в п. 30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001г. N 5, по смыслу пункта 6 статьи 101 Кодекса нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В данном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

При оценке судом соблюдения налоговым органом требований по содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в п. 3 ст. 101 НК РФ, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику.

Вместе с тем, в нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ в обжалуемых по настоящему делу решениях инспекции от 23.11.2007г. N 52/2809 и N 52/2810 налоговый орган не изложил обстоятельств правонарушения, по которым налогоплательщику было отказано в возмещении сумм налога на добавленную стоимость. Также не указаны документы и/или иные сведения, подтверждающие отказ налогового органа в возмещении налога на добавленную стоимость. Решение N 52/2809 по своей сути представляет изложение позиции налогоплательщика, представленной им на возражениях по акту камеральной налоговой проверки.

Согласно п. 14 ст. 101 НК РФ, несоблюдение должностными лицами налоговых органов установленных Кодексом требований может являться основанием для отмены решения налогового органа судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Учитывая характер допущенных инспекцией нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенных налоговым органом решений, суд первой инстанции правомерно указал, что отсутствие в обжалуемых решениях инспекции обстоятельств правонарушения, по которым налогоплательщику было отказано в возмещении сумм налога на добавленную стоимость, а также указания на документы и/или иные сведения, подтверждающие отказ налогового органа в возмещении налога на добавленную стоимость, является самостоятельным основанием для отмены оспариваемых решений.

Аналогичная правовая позиция изложена в п. 10 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003г. N 71, постановлении ВАС РФ от 19.03.2008г. N 3284/08, а также в постановлении ФАС Московского округа от 23.01.2008г. N КА-А41/12755-07.

Согласно решению инспекции N 52/2809 от 23.11.2007г. основанием для отказа в применении налоговых вычетов в сумме 1.056руб. послужило то обстоятельство, что заявителем представлен счет -фактура N 50 от 28.10.2003г., выставленный индивидуальным предпринимателем Сысуевым А.В., в которой отсутствуют реквизиты свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя. При этом, ссылаясь на п. 6 ст. 169 НК РФ, налоговый орган сделал вывод об отказе в вычете НДС по указанному счету-фактуре от 28.10.2003г. N 50.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 15.02.2005г. N 93-О и от 18.04.2006г. N 87-О, по смыслу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 данной статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Из материалов дела следует, что реквизиты свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя Сысуева А.В. содержатся на оттиске печати предпринимателя, имеющегося на представленном в налоговый орган счете-фактуре. В частности, на оттиске печати отражено: свидетельство N 3387, ИНН 110600150173.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что нарушения, выявленные налоговым органом в заполнении указанного выше счета -фактуры, носят несущественный характер и не являются препятствием к определению суммы налога, контрагента по сделке и других вышеперечисленных сведений, необходимых для проведения контроля налоговым органом.

Налоговый орган допустил формальный подход, что противоречит позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 15.02.2005г. N 93-О, от 18.04.2006г. N 87-О и от 16.11.2006г. N 467-О.

Таким образом, отказ налогового органа в вычете НДС в размере 1.056 руб. по счет -фактуре N 50 от 28.10.2003г. не соответствует нормам законодательства РФ о налогах и сборах.

Из решения инспекции N 52/2809 от 21.11.2007г. следует, что общество неправомерно заявило к вычету НДС по счетам-фактурам, датированным ранее июня 2006 г. Инспекция указывает, что налогоплательщик вправе применять налоговые вычеты только в том периоде, в котором налогоплательщиком получены счета-фактуры, в связи с чем предъявление налогоплательщиком налоговых вычетов в июне 2006 года по счетам-фактурам, оприходованным ранее (в предыдущих налоговых периодах) неправомерно.

Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив спорные счета -фактуры (номера и даты приведены в решении суда первой инстанции), считает, что указанные выше доводы налогового органа являются необоснованными и не могут служить основанием для отказа в принятии налоговых вычетов, исходя из следующего.

Положения абз. 1 п. 1 ст. 172 НК РФ указывают только на право налогоплательщика предъявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость после принятия налогоплательщиком товаров (работ, услуг) на учет и не содержат запрета на предъявление к вычету таких сумм за пределами налогового периода.

Обстоятельство предъявления вычета в более позднем периоде юридического значения не имеет, поскольку налогоплательщик имеет право на вычет в любой налоговый период после того, как соблюдены вышеперечисленные условия.

В соответствии с Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.01.2006г. N 10807/05 по делу N А40-40577/04-98-426, п. 1 ст. 172 НК РФ указывает только на право налогоплательщика предъявить к вычету в полном объеме суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам. При этом Налоговый Кодекс РФ не содержит запрета на предъявление к вычету таких сумм за пределами налогового периода, в котором возникло такое право.

Аналогичные выводы изложены в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.03.2007г. N 16086/06, от 11.03.2008г. N 14309/07, Определениях ВАС РФ от 08.08.2008г. N 9726/98, N 9551/08, от 29.12.2007г. N 14309/07, от 07.12.2007г. N 16306/07, от 09.11.2007г. N 14041/07.

Указанные вывод подтверждается и сложившейся судебной практикой по аналогичным спорам между теми же лицами, в частности постановлениями Федерального Арбитражного суда Московского округа от 06.02.2009г. N КА0А40/97-09, от 26.02.2009г. N КА-А40/472-09, от 10.11.2008г. N КА-А40/9333-08, от 13.01.2009г. N КА-А40/11503-08, от 18.12.2008г. N КА-А40/11096-08, от 16.01.2009г. N КА-А40/11421-08.

Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после постановки на учет приобретенных товаров (работ, услуг).

Согласно п. 8 Раздела II Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость оспариваемые счета - фактуры зарегистрированы заявителем в книге покупок за июнь 2006 г. (т. 2 л.д. 97-150, т. 3 л.д. 1-22), и в этом же периоде общество воспользовалось правом на вычет и заявило о возмещении НДС.

Таким образом, общество правомерно заявило налоговые вычеты в июне 2006 г.

Кроме того, применение заявителем вычета в более позднем налоговом периоде не повлекло возникновения задолженности перед бюджетом, а, следовательно, отсутствуют основания для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость.

Признавая факт того, что спорные налоговые вычеты применены в периодах, более поздних, чем те, в которых возникло право на их применение, налоговый орган, тем самым, по существу констатирует факт переплаты заявителем налога на добавленную стоимость за такие предшествующие периоды. При этом инспекция считает, что налогоплательщик обязан в соответствии со ст. 54 НК РФ для принятия к вычету НДС по счетам-фактурам, датированным ранее июня 2006 г., внести соответствующие исправления в налоговый и бухгалтерский учет, а также представить уточненную декларацию за тот налоговый период, в котором представленные счета-фактуры приняты на учет.

Однако, суд апелляционной инстанции считает, что указанная позиция инспекции не соответствует действующему налоговому законодательству.

Так, в соответствии со ст. 81 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом обязанность налогоплательщика подать уточненную декларацию возникает только тогда, когда обнаружены факты, влекущие занижение суммы налога. При отсутствии таких фактов, обязанность подавать уточненную налоговую декларацию отсутствует.

Следовательно, налогоплательщик имеет право заявить к вычету соответствующие счета-фактуры в более позднем налоговом периоде, если это не влечет занижения суммы налога.

В данном случае произошло не занижение, а завышение суммы налога, так как налогоплательщик заявил к вычету НДС позднее, ущерб бюджету не причинен.

Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Определении от 08.08.2008г. N 9726/08, ... то обстоятельство, что операции по реализации относятся к налоговым периодам различных месяцев 2005 - 2006 годов, оплата произведена в мае, июне и июле 2006 года, а вычеты заявлены в декларации за октябрь 2006 года, не является безусловным основанием для отказа компании в возмещении сумм налога на добавленную стоимость, фактически уплаченных поставщику товара, впоследствии реализованного на экспорт. Кодекс не содержит требований о том, что сумма налога может приниматься к вычету только в периоде реализации товара, и не может быть принята к вычету в последующих налоговых периодах, не превышающих 3-летний срок с момента окончания налогового периода, в котором был уплачен налог.

Нецелесообразность перенесения показателей сумм налоговых вычетов из декларации за один период в декларацию за другой период сама по себе не может являться основанием для лишения налогоплательщика права на обоснованную налоговую выгоду (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.03.2008 года N 14309/07).

Являются несостоятельными ссылки налогового органа на приведенные им в апелляционной жалобе судебные акты, поскольку в них рассматривался вопрос о периоде заявления к вычету НДС по исправленным счетам-фактурам, либо не была подтверждена реальность сделки, либо право на возмещение налога было заявлено налогоплательщиком за пределами трехлетнего срока, установленного ст. 173 НК РФ.

Налоговый орган не оспаривает фактическое приобретение товаров (работ, услуг) и надлежащее оформление счетов-фактур по данному эпизоду ни в акте камеральной проверки, ни в обжалуемых решениях.

Спорные счета-фактуры, подтверждающие вычеты по данному эпизоду, были предоставлены в рамках камеральной проверки, а также представлены в материалы судебного дела.

Суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела по указанному эпизоду спорные счета -фактуры и платежные поручения к ним (номера и даты приведены в решении суда первой инстанции), считает, что заявителем выполнены все необходимые условия, предусмотренные ст.ст. 171, 172 НК РФ, для применения налоговых вычетов по данным счетам -фактурам.

При таких обстоятельствах, является незаконным отказ налогового органа в применении заявителем налогового вычета, а соответственно, и в возмещении НДС на общую сумму 103.704.892,97руб., в том числе в размере 12.667.054,13руб. (по п. 6 акта N 52/2019 -приложение 6 к акту N 52/2019) и в размере 91.037.838,84руб. (по п. 7 акта N 52/2019-приложение 7 к акту N 52/2019), по счетам-фактурам, выставленным контрагентами в адрес заявителя в период ранее июня 2006 г., а также в июне 2006 г.

Кроме того, как правильно указал суд первой инстанции, неправомерность отказа налогового органа обществу в праве на вычет в размере 12.667.054,13руб. также была установлена Арбитражным судом по делу N А40-57525/07-140-327, где рассматривался вопрос о правомерности отказа налогового органа в вычете НДС по тем же счетам-фактурам и тем же основаниям по уточненной налоговой декларации N 1 за июнь 2006 г. При этом, из судебных актов, принятых по делу N А40-57525/07-140-327 следует, что из счетов-фактур, по которым обществу было отказано в вычете только по основанию 6 акта N 52/2019, Арбитражный суд учел лишь счета-фактуры на сумму 1.279.321,52 руб. (N0000097 от 26.01.2006г., N0000008 от 30.04.2006г., N0000048 от 30.04.2006г., NТ-4 от 25.06.2006г., N0000110 от 30.06.2006г., N0000006 от 30.06.2006г.). Остальные счета-фактуры на сумму 11.386.623,01руб. Арбитражный суд ошибочно не учел, что частично объясняет возникновение разницы между суммой отказа в вычете (возмещении) НДС, указанной в оспариваемых решениях налогового органа, и суммой вычетов по НДС, рассмотренных Арбитражным судом по делу N А40-57525/07-140-327 (392.708.248руб. - 380.966.701,93руб. = 11.741.546,07руб.). Оставшаяся разница в сумме 354.923,06руб. является технической ошибкой налогового органа, допущенной им при вынесении оспариваемых решений. При том, что данная техническая ошибка завышает сумму отказа в вычете по налогу на добавленную стоимость, суд первой инстанции правомерно указал, что разница в сумме вычета по НДС в размере 354.923,06руб. должна быть признана за налогоплательщиком.

По мнению налогового органа, заявитель неправомерно применил налоговые вычеты по НДС в размере 41.218.027,43руб., заявленных обществом в уточненной налоговой декларации N 3 за июнь 2006 г., поскольку право на вычет возникло в июле 2006 г., о чем свидетельствуют даты поступления счетов-фактур в общество (приложение 8 к Акту N 52/2019).

Вместе с тем, исследовав и оценив спорные счета -фактуры (номера и даты приведены в решении суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции считает, что указанные выше доводы налогового органа не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, поскольку входящие даты на счетах-фактурах, на которые ссылается инспекция, отражают момент передачи счетов-фактур в казначейство общества для оплаты задолженности контрагентам, а не момент их поступления в общество.

Указанное обстоятельство также было установлено Арбитражным судом г. Москвы по делу N А40-5 7525/07-140-327 (уточненная налоговая декларация N 1 за июнь 2006 г.).

Из представленных в материалы дела доказательств следует, что спорные счета -фактуры выставлены поставщиками товаров (работ, услуг) в июне 2006 г., зарегистрированы в Журнале регистрации входящих счетов-фактур также в июне 2006 г. (т. 3 л.д. 23-46), а также включены в книгу покупок за июнь 2006 г. (т. 2 л.д. 97-150, т. 3 л.д. 1-22).

По правилам главы 2 раздела 3 "Налог на добавленную стоимость", Положения об учётной политике в ООО "Нарьянмарнефтегаз" для целей налогообложения в 2006 году: "Полученные от поставщиков счета-фактуры учитываются в журнале учёта полученных счетов-фактур по мере их поступления". То есть, доказательством даты получения счетов-фактур является журнал учёта полученных счетов-фактур (журнал регистрации входящих счетов-фактур) (т. 3 л.д. 121-126).

Заявителем был представлен в налоговый орган Журнал регистрации входящих счетов-фактур за июнь 2006 года, в котором зарегистрированы все спорные счета-фактуры. Журнал регистрации входящих счетов-фактур представлен и в материалы дела (т. 3 л.д. 23-46).

При этом налоговый орган не отрицает, что вычеты по спорным счетам-фактурам ранее обществом не заявлялись, каких-либо других претензий к счетам-фактурам у налогового органа нет.

Кроме того, ни положения главы 21 НК РФ, ни Постановления Правительства РФ от 02.12.2000г. N 914 не предусматривают обязательное проставление штампа на счетах-фактурах, а, следовательно, не могут являться основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость.

Правомерность заявления налогового вычета по НДС по счетам-фактурам, перечисленным в приложении 8 к акту N 52/2019, подтверждается и позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 05.08.2008г. N 9972/08, согласно которой: "Судами установлено, что налоговой инспекцией проведена камеральная проверка уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2006 года, в которой налогооблагаемая база налогоплательщиком уменьшена на сумму уплаченного налога на добавленную стоимость по ряду счетов-фактур за различные месяцы 2006 года, поступившие к обществу в январе 2007 года. Товары были оплачены и приняты на учет в декабре 2006 года. На момент камеральной проверки налогоплательщик не имел задолженности по налогу на добавленную стоимость по уточненной декларации и вправе был на основании статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации поставить уплаченный налог к вычету. То обстоятельство, что счета-фактуры были получены позже получения товаров, не лишает общество права на налоговый вычет, о котором и было заявлено в уточненной налоговой декларации".

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что анализ представленных в деле счетов -фактур (номера и даты приведены в решении суда первой инстанции), свидетельствует о том, что заявителем выполнены все необходимые условия, предусмотренные ст.ст. 171, 172 НК РФ, для применения налоговых вычетов по НДС в размере 41.218.027,43руб.

По мнению налогового органа, заявляя вычет НДС со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления, общество должно распределять налог в пропорции (доле), приходящейся на внутренний рынок реализации и на экспорт, т.е. НДС по строительно-монтажным работам для собственного потребления отражается налогоплательщиком не только в декларации по 18%, но и в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0%. В связи с этим инспекция считает, что налогоплательщиком неправомерно включена в налоговую декларацию за июнь 2006 года сумма налоговых вычетов по НДС по счету-фактуре ООО "Нарьянмарнефтегаз" от 31.05.2006г. N 778а в размере 63.639.734,95руб. (в части доли, приходящейся на экспорт) -п. 9 акта N 52/2019.

Доводы налогового органа относительно отказа в вычете НДС по счету-фактуре ООО "Нарьянмарнефтегаз" от 31.05.2006г. N 778а со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления, изучены Арбитражным судом всех трех инстанций по делу N А40-5 7525/07-140-327, и им дана правовая оценка: суд признал отказ налогового органа в вычете НДС в размере 63.639.734,95руб. незаконным.

Суд апелляционной инстанции считает требование инспекции о распределении НДС по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления, согласно расчетной доле не основано на законе.

Согласно подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом налогообложения.

В соответствии с п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

В п. 1 ст. 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В пункте 2 этой же статьи указано, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:

- товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с абз. 2 п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиками в соответствии с п. 1 ст. 166 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом в соответствии с настоящей главой, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Согласно п. 5 ст. 172 НК РФ указанные вычеты сумм налога, производятся по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, в соответствии со ст. 173 НК РФ.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что право на применение налогового вычета сумм налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, обусловлено уплатой налога в бюджет. Иных условий для предоставления вычета, в том числе распределение этих сумм пропорционально выручке, полученной от реализации произведенных товаров на экспорт или внутреннем рынке, законодательство о налогах и сборах не предусматривает.

Из представленных в материалы дела доказательств следует, что в мае 2006 года общество самостоятельно выставило счет-фактуру N 778а от 31.05.2006г. на стоимость СМР для собственного потребления в сумме 758.342.214,56руб., в т.ч. НДС в размере 115.708.609руб.

Факт уплаты НДС по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления, поддтверждается представленной в материалы дела налоговой декларацией по НДС за май 2006 г. (стр. 110 раздела 2.1 декларации, где отражена сумма НДС в размере 115.708.609руб. к начислению в бюджет) (т. 27 л.д. 8-17).

В июне 2006 г. заявитель отразил указанную счет-фактуру N 778а от 31.05.2006г. в книге покупок (т. 2 л.д. 97-150, т. 3 л.д. 1-18) и в стр. 210 раздела 2.1 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (т. 1 л.д. 13-19), заявив тем самым вычет по налогу на добавленную стоимость, руководствуясь при этом нормами п. 5 ст. 172 НК РФ.

Как указано выше, п. 6 ст. 171 НК РФ не содержит норм, предусматривающих обязанность налогоплательщика распределять суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость пропорционально сумме выручки, налогоплательщик может самостоятельно установить этот порядок на основе данных регистров бухгалтерского учёта и закрепить в своей учётной политике метод учёта соответствующих операций, который не должен приводить к неуплате налога (излишнему возмещению налога из бюджета).

Доводы налогового органа о том, что метод распределения НДС со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления, должен приниматься к вычетам в пропорции (доле), приходящейся на внутренний рынок реализации и на экспорт, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку в соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ и п. 3 ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" в составе Учетной политики Общества на 2006 год (т. 4 л.д. 21-64, т. 27 л.д. 8-17) утвержден Метод распределения суммы входного НДС, который является Приложением к учётной политике Общества на 2006 год, где установлено, что приходящегося на производство экспортной продукции и продукции, реализуемой на внутреннем рынке, сумма НДС, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, не включена в распределение, следовательно, берется к вычету в полном объеме. Поскольку, в данном методе сумма НДС, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, не включена в распределение, то к ней не применяются расчётные коэффициенты.

При этом заявитель уведомил инспекцию о применяемом методе расчёта и направил в адрес инспекции заполненное показателями за июнь 2006 года Приложение к учётной политике общества, что подтверждается письмами N СГ-1913н от 30.07.2007г. (т. 4 л.д. 65-67) и N СГ-1982н от 27.07.2007г. (т. 8 л.д. 31).

Сумма НДС, исчисленная заявителем при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, не является "входной суммой" НДС, как указывает налоговый орган. В бухгалтерском учете, а это видно из регистров бухгалтерского учета (т. 27 л.д. 8-17), имеется запись Дт 0803 "Капитальные вложения" Кт 6802 "НДС", что свидетельствует о начислении налога на добавленную стоимость к уплате в бюджет.

Согласно Плану счетов финансово-хозяйственной деятельности, утвержденному Приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. N 94н, для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам предназначен счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Однако при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, приобретение (передача права собственности) не осуществляется, поскольку операция осуществляется в рамках одного юридического лица. Выполнение данных работ у общества не является выручкой и не является "входной суммой" НДС. Обороты по СМР для собственного потребления не участвуют в определении доли, относящейся на внутренний рынок и экспорт, что подтверждается учетной политикой заявителя.

Указанное обстоятельство также подтверждается сложившейся судебной практикой, в частности постановлениями Федерального Арбитражного суда Московского округа по аналогичным спорам между теми же лицами: от 06.02.2009г. N КА-А40/97-09, от 26.02.2009г. N КА-А40/472-09, от 16.12.2008г. N КА-А40/11603-08, от 25.11.2008г. N КА-А40/10911-08, от 11.11.2008г. N КА-А40/9333-08, от 04.08.2008г. N КА-А40/6946-08, от 13.01.2009г. N КА-А40/11503-08, от 18.12.2008г. N КА-А40/11096-08, от 13.01.2009г. N КА-А40/11410-08.

Указанные выше нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не связывают право налогоплательщика на предъявление вычетов по произведенным строительно-монтажным работам для собственных нужд с представлением отдельной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов и с представлением соответствующих документов, подтверждающих обоснованность применения указанной налоговой ставки.

Выполнение СМР для собственного потребления является самостоятельным объектом налогообложения, и подлежащая вычету сумма НДС, исчисленная со стоимости таких работ, должна полностью отражаться в декларации по ставке 18%.

Кроме того, налоговый орган, заявляя о необоснованности вычета НДС по строительно-монтажным работам для собственного потребления, ничего не указывает о необоснованности заявленного начисления указанного НДС, отраженного в предыдущей налоговой декларации за май 2006 года. Более того, при проверке налоговой декларации по НДС за май 2006 года, налоговый орган не оспаривал начисление НДС, заявленного в аналогичной сумме в декларации по разделу начисления.

Инспекция не представила каких-либо расчетов, доказательств того, что расчетный метод, применяемый заявителем, противоречит налоговому законодательству.

Доводы налогового органа о правилах формирования налоговой базы по строительно-монтажным работам, выполненным для собственного потребления, в части включения в налоговую базу стоимости строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиками ООО "Нарьянмарнефтегаз", не принимаются судом апелляционной инстанции. Минфин России в письме от 16.01.2006г. N 03-04-15/01 разъяснил, что если при строительстве объекта для собственного потребления часть строительно-монтажных работ выполняется собственными силами, а часть - сторонними организациями, то стоимость работ, выполненных подрядными организациями, также облагается НДС. Этот вывод основан на положении пункта 2 статьи 159 НК РФ, согласно которому налоговая база по СМР определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

Налогоплательщик при начислении НДС по СМР для собственного потребления в мае 2006 г. и при его последующем вычете в июне 2006 г. руководствовался именно этим разъяснением Минфина РФ.

По правилам подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина РФ по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах.

Ссылка налогового органа на решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.03.2007г. N 15182/06, которым положения Письма Минфина РФ от 16.01.2006г. N 03-04-15/01 были признаны не соответствующими НК РФ и не действующими в части включения в налоговую базу стоимости работ, выполненных привлеченными подрядными организациями, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку в соответствии с ч. 5 ст. 195 АПК РФ нормативный правовой акт или отдельные его положения, признанные арбитражным судом недействующими, не подлежат применению с момента вступления в законную силу решения суда. Решение же арбитражного суда по делу об оспаривании нормативного правового акта вступает в законную силу немедленно после его принятия (п. 4 ст. 195 АПК РФ).

Кроме того, Высший Арбитражный Суд РФ в Решении от 06.03.2007г. N 15182/06 также признал тот факт, что письмом Минфина РФ от 16.01.2006г. была установлена правовая норма (правило поведения), обязательная для неопределенного круга лиц.

Следовательно, ООО "Нарьянмарнефтегаз" не имел права по иному рассчитывать налоговую базу по НДС со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления, до момента вступления указанного решения ВАС РФ в законную силу.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган неправомерно отказал заявителю в возмещении суммы НДС за июнь 2006 года в размере 63.639.734, 95руб.

Налоговый орган указывает, что счет-фактура N 00000155 от 31.10.2005г., выставленный ЗАО "ПСНМ", заполнен с нарушением ст. 169 НК РФ, а именно отсутствуют такие реквизиты как КПП и ИНН покупателя, в связи с чем, вычет в сумме 33.930руб. обществом заявлен неправомерно.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что указанные доводы не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, поскольку из представленных в материалы дела доказательств следует, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки обществом был представлен надлежаще заполненный счет-фактура, в котором заполнены реквизиты КПП и ИНН покупателя.

Указанное обстоятельство также установлено вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г.Москвы по делу N А40-57525/07-140-327.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган неправомерно отказал заявителю в вычете НДС в размере 33.930руб. по счету-фактуре N 00000155 от 31.10.2005г.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что анализ представленных в деле доказательств свидетельствует о том, что заявителем выполнены все необходимые условия, предусмотренные ст.ст. 171, 172 НК РФ, для применения указанных выше налоговых вычетов в общем размере 208.951.454руб. 81коп.

Требования заявителя правомерно удовлетворены судом первой инстанции.

Отказ налогового органа в вычете по НДС на общую сумму 183.756.793,19руб. обществом не оспаривается.

Вместе с тем, признавая недействительным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 23.11.2007г. N 52/2810 об отказе в возмещении НДС в части отказа в возмещении НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп., суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения инспекции от 23.11.2007г. N 52/2809 "Об отказе в привлечении к налоговой ответственности" в части выводов о необоснованности применения ООО "Нарьянмарнефтегаз" налоговых вычетов по НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп.

При этом суд исходил из того, что в указанном решении изложены обстоятельства, послужившие основанием для отказа в привлечении к ответственности и выводы, которые взяты за основу для вынесения решения N 52/2810 от 23.11.2007г. об отказе в возмещении НДС. В резолютивной части решения N 52/2809 от 23.11.2007г. право заявителя на возмещение НДС и использование налоговой льготы по НДС (налоговые вычеты) затронуто не было.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что решение инспекции от 23.11.2007г. N 52/2809 "Об отказе в привлечении к налоговой ответственности" не нарушает права заявителя, в связи с чем отсутствуют основания для удовлетворения требований общества в указанной части.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Как следует из материалов дела и установлено выше, по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 3 по НДС за июнь 2006 года, инспекцией 23.11.2007г. вынесены решения N 52/2809 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и N 52/2810 "Об отказе в возмещении НДС".

В решение N 52/2809 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" изложены обстоятельства, на основании которых отказано в привлечении заявителя к ответственности и выводы, послужившие основанием для вынесения решения N 52/2810 от 23.11.2007г. об отказе в возмещении НДС.

Выводы о необоснованности применения заявителем налоговых вычетов по НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп., изложенные в решении N 52/2809 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", и послужившие основанием для вынесения решения N 52/2810 от 23.11.2007г. об отказе в возмещении НДС, рассмотрены судом выше и признаны неправомерными.

В резолютивной части решения N 52/2809 от 23.11.07г. "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" налоговый орган отказал в привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и предложил обществу внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что решением инспекции N 52/2809 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части выводов о необоснованности применения обществом налоговых вычетов по НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп. нарушены права и законные интересы налогоплательщика, поскольку указанное решение предписывает налогоплательщику внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а выводы, изложенные в нем послужили основанием для вынесения инспекцией решения N 52/2810 от 23.11.2007г. об отказе в возмещении НДС, и признаны неправомерными.

Кроме того, как установлено выше, в нарушение п. 8 ст. 101 НК РФ в обжалуемых по настоящему делу решениях инспекции от 23.11.2007г. N 52/2809 и N 52/2810 налоговый орган не изложил обстоятельств совершенного заявителем налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. Решение N 52/2809 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" по своей сути представляет изложение позиции налогоплательщика, представленной им на возражениях по акту камеральной налоговой проверки.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что решение инспекции от 23.11.2007г. N 52/2809 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части выводов о необоснованности применения ООО "Нарьянмарнефтегаз" налоговых вычетов по НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп. нарушает права и законные интересы налогоплательщика, в связи с чем подлежит признанию недействительным.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения инспекции от 23.11.2007г. N 52/2809 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" подлежит отмене, а требование заявителя в указанной части подлежит удовлетворению.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1, однако они не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы инспекции.

Расходы по оплате госпошлины по иску и апелляционным жалобам распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 267, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.06.2009г. по делу N А40-14836/08-151-49 об отказе ООО "Нарьянмарнефтегаз" в удовлетворении требования о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 23.11.2007г. N 52/2809 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части выводов о необоснованности применения ООО "Нарьянмарнефтегаз" налоговых вычетов по НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп., а также в части отказа в возврате из федерального бюджета государственной пошлины по заявлению в сумме 2.000руб. отменить.

Признать недействительным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 23.11.2007г. N 52/2809 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части выводов о необоснованности применения ООО "Нарьянмарнефтегаз" налоговых вычетов по НДС в сумме 208.951.454руб. 81коп.

Возвратить ООО "Нарьянмарнефтегаз" из федерального бюджета государственную пошлину по заявлению в сумме 2.000руб.

В остальной части решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.06.2009г. по делу N А40-14836/08-151-49 оставить без изменения, а апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 -без удовлетворения.

Возвратить ООО "Нарьянмарнефтегаз" из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1.000руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

С.П. Седов

Судьи

Е.А. Птанская В.И. Катунов