ЕСН. Порядок исчисления и уплаты налога (Н.В. Клокова, "Горячая линия бухгалтера", N 17-18, сентябрь 2007 г.)

ЕСН. Порядок исчисления и уплаты налога

В соответствии с разъяснениями, изложенными в п. 2 письма Минфина России от 01.02.2005 N 03-05-02-03/6, а также в письмах Минфина России от 18.01.2005 N 03-05-02-04/3, от 13.01.2005 N 03-05-02-04/1, налоговые органы должны производить начисление пени на неуплаченные (не полностью уплаченные) суммы авансовых платежей по ЕСН и страховым взносам с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж, за каждый месяц налогового периода. Недоимка по ЕСН и начисленные пени взыскиваются налоговым органом в соответствии со ст. 46-48 Налогового кодекса РФ.

Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в ст. 58 Налогового кодекса РФ, устанавливающей порядок уплаты налогов и сборов, внесены изменения, вступающие в силу с 01.01.2007.

Согласно п. 3 ст. 58 Налогового кодекса РФ (в редакции Федерального закона N 137-ФЗ) может предусматриваться уплата в течение налогового периода предварительных платежей по налогу - авансовых платежей. В случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст. 75 Налогового кодекса РФ. Кроме того, п. 35 ст. 1 Федерального закона N 137-ФЗ в п. 1 ст. 55 НК РФ исключено положение, согласно которому авансовые платежи уплачиваются по итогам отчетных периодов. Таким образом, в соответствии с поправками, внесенными в ст. 55 и 58 Налогового кодекса РФ Федеральным законом N 137-ФЗ, с 01.01.2007 у налогоплательщика возникает обязанность по начислению и уплате пеней в случае неуплаты (несвоевременной уплаты) ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, предусмотренных п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ.

Как видно из рассмотренных дел в арбитражной практике отсутствует единый подход по данному вопросу.

Судьи исходят из того, что в соответствии со ст. 240 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по ЕСН является календарный год, отчетным - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Поскольку по итогам отчетного периода сумма ЕСН, подлежащего уплате в бюджет, может изменяться как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения, ежемесячные авансовые платежи по ЕСН не могут квалифицироваться в качестве налогов, несвоевременная уплата которых влечет начисление пеней.

Таким образом, по мнению большинства арбитражных судов, за неуплату (несвоевременную уплату) ежемесячных авансовых платежей по ЕСН не могут быть начислены пени, поскольку отчетным периодом по этому налогу календарный месяц не является.

Постановление ФАС Центрального округа от 03.05.2006 по делу N А54-7077/2005-С8

Вывод суда

Пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по ЕСН могут начисляться только по итогам отчетного периода, а не по окончании месяца.

Суть дела

Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка организации по вопросам правильности исчисления и уплаты ЕСН за 2001-2003 гг. По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение, согласно которому организации доначислены ЕСН, пени за его несвоевременную уплату, а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в виде взыскания штрафа.

Не согласившись с решением налогового органа, организация обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Позиция суда.

Суд признал неправомерным доначисление организации пени за несвоевременную уплату ЕСН ввиду следующего.

В соответствии с положениями ст. 52-55 Налогового кодекса РФ налогоплательщик исчисляет сумму налога по итогам каждого налогового (а в случаях, установленных законом, - отчетного) периода на основе налоговой базы, то есть исходя из реальных финансовых результатов своей экономической деятельности за данный налоговый (отчетный) период.

В силу п. 1 ст. 55 Налогового кодекса РФ налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.

В ст. 240 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговым периодом по ЕСН признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Согласно п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца. По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

В п. 1 ст. 75 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Разрешая спор в части обоснованности ежемесячного начисления пени за просрочку уплаты авансовых платежей, суд указал, что предусмотренная ст. 75 Налогового кодекса РФ пеня может быть взыскана с налогоплательщика только в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 53 и 54 Налогового кодекса РФ.

Поскольку налоговая база по ЕСН определяется поквартально, то и пени должны начисляться по итогам отчетных периодов.

Представленный в дело расчет пени свидетельствует о том, что налоговый орган, вопреки положениям вышеизложенных норм, начислил организации пени по ЕСН, исходя из неуплаченных сумм ежемесячных платежей, в связи с чем оспариваемое решение налогового органа в части доначисления пени по ЕСН признано незаконным.

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.04.2006 по делу N А65-36384/2005-СА2-34

Вывод суда

Несвоевременная уплата ежемесячных авансовых платежей по ЕСН не является основанием для начисления налогоплательщику пеней по ст. 75 Налогового кодекса РФ.

Суть дела.

Налоговый орган провел камеральную проверку представленных налогоплательщиком расчетов по авансовым платежам по ЕСН и по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за I полугодие 2005 г.

Проверкой установлено, что налогоплательщиком были применены налоговые вычеты при наличии недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

По результатам проверки налоговым органом принято решение об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в связи с уплатой страховых взносов на момент составления акта проверки и начислении пени за несвоевременную уплату ЕСН.

Не согласившись с начислением пени, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа в этой части.

Позиция суда.

Удовлетворяя заявленные требования, суд исходил из того, что налоговым законодательством не предусмотрено начисление пеней за нарушение срока уплаты ежемесячных авансовых платежей по ЕСН.

Пунктом 2 ст. 57 Налогового кодекса РФ установлено, что при уплате налога с нарушением установленного срока его уплаты налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

Согласно п. 1 ст. 75 Налогового кодекса РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В соответствии с п. 3 ст. 75 Налогового кодекса РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога.

Из приведенных норм следует, что пени начисляются за нарушение срока уплаты налога.

Пленум ВАС РФ в п. 20 Постановления от 28.02.2001 N 5 разъяснил, что по смыслу пункта 1 ст. 75 Налогового кодекса РФ пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога. При этом при рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, судам необходимо исходить из того, что пени, предусмотренные ст. 75 Налогового кодекса РФ, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода.

Статьей 240 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налоговым периодом по ЕСН признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Таким образом, пени могут быть начислены за несвоевременную уплату авансовых платежей по ЕСН, определенных по итогам отчетных периодов: первого квартала, полугодия, 9 месяцев, а не помесячно.

Данная правовая позиция изложена в информационном письме Президиума ВАС РФ от 11.08.2004 N 79 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением законодательства об обязательном пенсионном страховании".

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.03.2006 N Ф08-1142/2006-490А по делу N А32-41187/2005-48/718

Вывод суда

Начисление налогоплательщику пени за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей по ЕСН неправомерно, поскольку пени могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода, тогда как согласно ст. 240 Налогового кодекса РФ в целях исчисления ЕСН налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Суть дела.

Налоговый орган начислил организации пени на неуплаченные суммы ежемесячных авансовых платежей по ЕСН.

В связи с наличием задолженности по уплате ЕСН налоговый орган выставил организации требование об уплате недоимки и пени по ЕСН.

Организация обжаловала указанное требование в арбитражный суд в части начисления пеней.

Позиция суда.

Удовлетворяя требование, суд руководствовался положениями ст. 52-55, п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст. 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние сроки по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроком.

В п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" разъясняется, что при рассмотрении споров, связанных со взысканием пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, необходимо исходить из того, что пени, предусмотренные ст. 75 Налогового кодекса РФ, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со ст. 53 и 54 Налогового кодекса РФ.

Согласно ст. 240 Налогового кодекса РФ в целях исчисления ЕСН налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Суд на основании указанных правовых норм сделал вывод о том, что в соответствии с действующим законодательством пеня по ЕСН уплачивается по итогам отчетного периода, а уплата пеней за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей по ЕСН законом не предусмотрена.

При указанных обстоятельствах суд признал недействительным требование налогового органа в части доначисления пеней за неуплату ежемесячных авансовых платежей ЕСН.

Постановление ФАС Уральского округа от 30.05.2006 N Ф09-4400/06-С2 по делу N А50-40314/05

Вывод суда

У налогового органа отсутствуют правовые основания для начисления налогоплательщику пени за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей по ЕСН в течение отчетного периода.

Суть дела.

Организация обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения налогового органа о начислении пеней за несвоевременную уплату ЕСН и требования об уплате указанных пеней.

Налогоплательщик оспорил правомерность начисления пеней за нарушение сроков уплаты ежемесячных авансовых платежей по ЕСН в течение отчетного периода, то есть I полугодия 2005 г., связанного с несвоевременной уплатой ежемесячных авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Позиция суда.

Суд, признавая оспариваемые решение и требование недействительными, пришел к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для начисления пеней за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей по ЕСН.

Статьей 240 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговым периодом по ЕСН признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Абзацем 2 п. 2 ст. 243 Налогового кодекса РФ установлено, что сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ".

Согласно положениям, содержащимся в абзаце 4 п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ, в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Из анализа указанной нормы следует, что пеня за нарушение сроков уплаты ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, имевшее место в течение отчетного периода, начисляется лишь в случае, если сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по итогам отчетного периода.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что сумма налогового вычета по ЕСН, примененного налогоплательщиком по итогам отчетного периода I полугодия 2005 г., соответствует сумме страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, фактически уплаченных в ПФ РФ в течение указанного периода.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для начисления пеней за нарушение сроков уплаты ежемесячных авансовых платежей по ЕСН в течение отчетного периода, то есть I полугодия 2005 г., что повлекло за собой признание недействительными оспариваемых ненормативных актов налогового органа.

Можно уменьшить ЕСН на сумму пенсионных взносов.

ЕСН, начисляемый в федеральный бюджет, можно уменьшить в соответствии с п. 2 ст. 243 Налогового кодекса РФ на сумму пенсионных взносов. Эти взносы являются налоговым вычетом. Но в данном п. не уточняется, какую именно сумму можно вычесть: "начисленную" или "уплаченную". Налоговые органы считают, что вычет можно сделать только на "уплаченную" сумму, налогоплательщики на "начисленную" и по этому поводу не прекращаются судебные разбирательства. И это несмотря на то, что МНС России еще в ноябре 2004 г. опубликовало Письмо N 05-0-09/32@ от 1 ноября 2004 г., в котором указывало, что "судебная арбитражная практика подтверждает, что налоговый вычет при исчислении единого социального налога в федеральный бюджет должен применяться в сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, что следует из содержания нормы абзаца 2 п. 2 ст. 243 Налогового кодекса РФ.

Данные изменения и дополнения следует применять при проведении текущих камеральных налоговых проверок отчетности по единому социальному налогу".

Однако столичные налоговики в своем Письме от 5 апреля 2005 г. N 21-08/22742, несмотря на разъяснения федеральных налоговиков, вновь настаивали на том, что уменьшать ЕСН можно только на уплаченные пенсионные взносы. И если взносы в ПФР были перечислены с опозданием, то надо начислить пени как на недоимку по взносам, так и на задолженность по "федеральному" ЕСН.

Решать налогоплательщикам, но свою правоту им, скорее всего, придется отстаивать в суде. Поскольку и арбитражная практика по этой проблеме сложилась неоднозначная, предприятиям лучше не включать в вычет пенсионные взносы, пока они не будут уплачены.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.03.2006 по делу N А26-8741/2005-210

Вывод суда

Применение налоговых вычетов по ЕСН на сумму начисленных, но не полностью уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, не образует состав налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Суть дела.

Налоговым органом проведена камеральная проверка представленной организацией декларации по ЕСН за 2004 г. В ходе проверки налоговый орган установил, что налогоплательщиком допущено занижение налоговой базы. За налоговый период 2004 г. был применен налоговый вычет по ЕСН в размере начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, которые были уплачены не полностью.

По результатам камеральной проверки налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы в виде штрафа.

На основании принятого решения налоговый орган направил налогоплательщику требование об уплате налоговых санкций в добровольном порядке. Данное требование не было исполнено налогоплательщиком в установленный срок, поэтому налоговый орган обратился с заявлением в арбитражный суд.

Позиция суда.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд отметил наличие у налогоплательщика недоимки по ЕСН за 2004 г.

Вместе с тем суд указал, что к налогоплательщику не может быть применена ответственность за неуплату налога, поскольку существуют противоречия и неясности в соотношении положений, изложенных в абзаце 2 п. 2 и абзаце 4 п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ, и применения налогоплательщиками этих норм Налогового кодекса РФ.

При этом суд сослался на то, что в соответствии с п. 6 и 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

В соответствии с абзацем 2 п. 2 ст. 243 Налогового кодекса РФ сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ". Сумма налогового вычета, то есть сумма начисленных страховых взносов, не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Согласно абзацу четвертому п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, в котором произошло такое занижение.

В силу п. 1 ст. 23 Федерального закона N 167-ФЗ страхователь ежемесячно вносит авансовые платежи, а по итогам отчетного периода рассчитывает разницу между суммой страховых взносов, исчисленных исходя из базы для начисления страховых взносов, определяемой с начала расчетного периода, включая текущий отчетный период, и суммой авансовых платежей, внесенных за отчетный период.

Согласно абзацу четвертому п. 2 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ разница между суммами авансовых платежей, внесенных за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период, либо зачету в счет предстоящих платежей по страховым взносам или возврату страхователю.

Согласно ст. 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением является виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

Согласно п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Как установлено ст. 109 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик может быть привлечен к ответственности лишь при наличии события налогового правонарушения и вины, обязанность доказывания которой возложена на налоговый орган.

Доказательств неправомерности применения налогоплательщиком вычетов в сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование налоговый орган не представил.

Следовательно, занижение суммы ЕСН, подлежащего уплате, произошло не в результате указанных в ст. 122 Налогового кодекса РФ действий (бездействия), а в результате неполной уплаты суммы страховых взносов, что не образует состава правонарушения, предусмотренного ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.06.2006, 15.06.2006 N Ф03-А24/06-2/1889 по делу N А24-5331/05-14

Вывод суда

Занижение суммы ЕСН в результате неполной уплаты начисленных сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не влечет ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ, поскольку налоговый вычет был применен налогоплательщиком правомерно.

Суть дела.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной налогоплательщиком налоговой декларации по ЕСН за 2004 г., по результатам которой принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату ЕСН. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по ЕСН.

По мнению налогового органа, налогоплательщик в нарушение п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ занизил сумму налога в федеральный бюджет на сумму неуплаченного страхового взноса на обязательное пенсионное страхование за 2004 г.

Неисполнение налогоплательщиком требования об уплате налоговой санкции в добровольном порядке послужило основанием для обращения налогового органа в арбитражный суд с заявлением о принудительном взыскании штрафных санкций.

Позиция суда.

Суд пришел к выводу, что в действиях налогоплательщика, применившего налоговый вычет на сумму начисленных за вышеуказанный период страховых взносов, отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренный п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога.

Порядок применения налогового вычета по ЕСН в размере начисленных страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование установлен п. 2 и 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влекут взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Как усматривается из материалов дела, налоговый орган в ходе проведения налоговой проверки не установил нарушений порядка исчисления налоговой базы (занижения сумм выплат и иных вознаграждений, начисленных физическим лицам), равно как и неправильного исчисления налога и размера налогового вычета (начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование).

Доказательств неправомерности применения налогоплательщиком вычетов в сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование налоговым органом не представлено.

Занижение суммы ЕСН, подлежащего уплате, произошло не в результате указанных в ст. 122 Налогового кодекса РФ действий (бездействия), а в результате неполной уплаты суммы страховых взносов, что не образует состава правонарушения, предусмотренного ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Постановление ФАС Уральского округа от 18.05.2006 N Ф09-3939/06-С2 по делу N А47-16882/05

Вывод суда

Занижение суммы ЕСН в результате неполной уплаты суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не образует состава налогового правонарушения, предусмотренного за неуплату (неполную уплату) налога.

Суть дела.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления ЕСН за 2002-2003 гг. По результатам проверки принято решение, которым налогоплательщик, в том числе, привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Неисполнение требования налогового органа об уплате налоговой санкции в добровольном порядке послужило основанием для обращения в арбитражный суд с заявлением о ее взыскании.

Позиция суда.

Суд, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из отсутствия в действиях налогоплательщика состава вменяемого ему правонарушения.

Согласно п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ, в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога.

В соответствии с абзацем 2 п. 2 ст. 243 Налогового кодекса РФ сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ". При этом сумма налогового вычета, то есть сумма начисленных страховых взносов, не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

В п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ указано, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что сумма налога к уплате в бюджет была определена налогоплательщиком исходя из требований, установленных налоговым законодательством, и в соответствии с Инструкцией, утвержденной Приказом МНС России от 09.10.2002 N БГ-3-05/550. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

При таких обстоятельствах само по себе наличие разницы между суммой примененного налогового вычета и суммой фактически уплаченного страхового взноса при предъявлении к вычету сумм правильно начисленных налогоплательщиком страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование не образует состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.01.2006 N Ф04-9265/2005(18250-А75-6)

Вывод суда

Предъявление налогоплательщиком к вычету сумм правильно начисленных, но не уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не образует состава такого правонарушения как неуплата ЕСН.

Суть дела.

Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа, принятого по результатам выездной налоговой проверки, о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату ЕСН. Указанным решением налогоплательщику также предложено уплатить ЕСН в ПФ РФ.

Основанием для принятия решения послужило занижение ЕСН в связи с применением налогоплательщиком налогового вычета в виде начисленных им, но не полностью уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Позиция суда.

Арбитражный суд признал неправомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ и доначисление пени по ЕСН, исходя из того, что налоговый вычет применен налогоплательщиком в соответствии с положениями абзаца 2 п. 2 и абзаца 4 п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ.

На основании п. 1 ст. 23 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" страхователь ежемесячно вносит авансовые платежи, а по итогам отчетного периода рассчитывает разницу между суммой страховых взносов, исчисленных исходя из базы для начисления страховых взносов, определяемой с начала расчетного периода, включая текущий отчетный период, и суммой авансовых платежей, внесенных за отчетный период.

В соответствии с абзацем 4 п. 2 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ разница между суммами авансовых платежей, внесенными за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период, либо зачету в счет предстоящих платежей по страховым взносам или возврату страхователю.

Статья 106 Налогового кодекса РФ понятие налогового правонарушения трактует как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

В силу ст. 109 Налогового кодекса РФ налогоплательщик может быть привлечен к ответственности лишь при наличии события налогового правонарушения и вины, обязанность доказывания которой возложена на налоговый орган.

Постановление ФАС Московского округа от 29.06.2006 N КА-А41/5614-06 по делу N А41-К2-22404/05

Вывод суда

Решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности за неполную уплату ЕСН признано недействительным, поскольку занижение суммы налога, подлежащего уплате, произошло в результате неполной уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, что не образует состава названного правонарушения.

Суть дела.

Решением налогового органа организация привлечена к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм ЕСН.

Основанием для начисления штрафных санкций по ст. 122 Налогового кодекса РФ послужило занижение суммы ЕСН, которое произошло в результате неуплаты начисленных авансовых платежей.

На основании данного решения выставлено требование. В добровольном порядке штраф не уплачен. Налоговый орган обратился в арбитражный суд с требованием о взыскании штрафных санкций.

Позиция суда.

Отказывая в удовлетворении требований, суд указал на отсутствие доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ. Доводы налогового органа о неуплате в полном объеме авансовых платежей по ЕСН документально не подтверждены.

Согласно абзацу 4 п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который внесены авансовые платежи по налогу.

В соответствии с абзацем четвертым п. 2 ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ разница между суммами авансовых платежей, внесенными за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период, либо зачету в счет предстоящих платежей по страховым взносам или возврату страхователю.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.02.2006, 15.02.2006 N Ф03-А16/06-2/53 по делу N А16-1216/05-6

Вывод суда

Налогоплательщик не обязан вести и представлять налоговому органу индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений по форме, установленной Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443, поскольку в силу пункта 3 названного Приказа применение форм индивидуальных и сводных карточек носит рекомендательный характер.

Суть дела

Налоговым органом проведена камеральная проверка представленной налогоплательщиком налоговой декларации по ЕСН за 2004 г., в ходе которой выявлены нарушения налогового законодательства, что нашло отражение в решении налогового органа о доначислении налога, начислении пени за нарушение сроков уплаты сумм налога, а также о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений. В частности, налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ за непредставление по требованию налогового органа для подтверждения правильности определения налогооблагаемой базы по ЕСН в установленный срок индивидуальных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений.

Налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным указанного решения налогового органа.

Налоговый орган, в свою очередь, обратился в суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика налоговых санкций.

Позиция суда

Отказывая налоговому органу в удовлетворении требования о взыскании налоговой санкции, суд исходил из того, что для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по основаниям, предусмотренным п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ, необходимо наличие законодательно закрепленной обязанности по ведению и представлению документов, а также наличие у налогоплательщика документов, истребуемых налоговым органом. Кроме того, суд сослался на отсутствие вины налогоплательщика в непредставлении спорных документов.

Как видно из материалов дела, налоговым органом выставлено письменное требование, в котором налогоплательщику предложено представить в пятидневный срок со дня получения (вручения) требования документы, в том числе индивидуальные карточки по ЕСН за 2004 г.

Однако налогоплательщиком требование налогового органа исполнено не в полном объеме. Не представлены индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН в количестве 251 шт. за 2004 г. Остальные документы по финансово-хозяйственной деятельности, затребованные налоговым органом для проверки, налогоплательщиком были представлены.

Согласно п. 4 ст. 243 Налогового кодекса РФ, налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

В соответствии со ст. 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ.

За непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, п. 1 ст. 126 Налогового кодекса РФ предусмотрена ответственность в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.

Предусмотренная указанной нормой ответственность наступает при непредставлении документов и иных сведений, которыми, согласно требованиям НК РФ и иным актам законодательства о налогах и сборах, налогоплательщики и налоговые агенты обязаны располагать в целях налогового и бухгалтерского учета.

С учетом исследованных материалов дела и действующего законодательства, арбитражный суд исходил из того, что налоговый орган не представил доказательств о наличии законодательно установленной обязанности по ведению индивидуальных карточек учета сумм начисленных выплат физическим лицам и наличию данных документов у налогоплательщика. Налогоплательщиком не велись индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений по форме, установленной Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443. В силу п. 3 названного Приказа применение форм индивидуальных и сводных карточек носит рекомендательный характер.

Из требования о предоставлении документов не видно, какое количество индивидуальных карточек истребовал налоговый орган.

В связи с тем что налоговый орган, в соответствии с положениями части 1 ст. 65 АПК РФ, п. 6 ст. 108 Налогового кодекса РФ не доказал обстоятельства, свидетельствующие о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика, арбитражный суд отказал налоговому органу в удовлетворении требования о взыскании с налогоплательщика суммы штрафа.

Форма и порядок представления налоговой декларации

В соответствии с п. 7 ст. 243 Налогового кодекса РФ налогоплательщики представляют налоговую декларацию по налогу по форме, утвержденной Минфином России, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Форма налоговой декларации по ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, утверждена Приказом Минфина России от 31.01.2006 N 19н.

До 12.03.2006 применялась форма декларации по ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам, утвержденная Приказом Минфина России от 10.02.2005 N 21н (утратил силу в связи с изданием Приказа Минфина России от 31.01.2006 N 19н).

До 14.03.2005 применялась форма декларации по ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам, организаций; индивидуальных предпринимателей; физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, утвержденная Приказом МНС России от 09.10.2002 N БГ-3-05/550 (утратил силу в связи с изданием Приказа Минфина России от 10.02.2005 N 21н).

Налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по установленной форме на бумажном носителе или в электронном виде в соответствии с законодательством РФ. Формы налоговых деклараций и порядок их заполнения утверждаются Минфином России.

В соответствии с п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации.

В соответствии с п. 2 ст. 119 Налогового кодекса РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

В арбитражной практике встречаются споры по вопросу о том, можно ли считать исполненной надлежащим образом предусмотренную п. 7 ст. 243 Налогового кодекса РФ обязанность по представлению налоговой декларации по ЕСН, если налогоплательщиком представлена налоговому органу в установленный срок декларация по ранее утвержденной, старой форме.

Согласно письму ФНС России от 11.02.2005 N ММ-6-01/119@ налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в принятии налоговой декларации при представлении ее по форме, утвержденной в установленном порядке, действующей на дату представления. Если после принятия налоговым органом налоговой декларации утверждается новая форма налоговой декларации или в действующую форму вносятся изменения и (или) дополнения, представления налогоплательщиком налоговой декларации по вновь утвержденной форме не требуется.

Налоговые органы настаивают на том, что представление налогоплательщиком налоговой декларации по старой форме должно приравниваться к непредставлению таковой с привлечением налогоплательщика к ответственности в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ.

Однако, по мнению арбитражных судов, представление налогоплательщиком декларации по ЕСН по ранее утвержденной форме не влечет за собой ответственности по ст. 119 НК РФ.

Необходимо отметить, что арбитражной практикой выработан единый подход по данному вопросу.

Постановление ФАС Уральского округа от 13.06.2006 N Ф09-4722/06-С7 по делу N А76-50163/05

Вывод суда

Налогоплательщик, представивший налоговую декларацию по ЕСН неустановленной формы, надлежащим образом исполнил предусмотренную п. 7 ст. 243 Налогового кодекса РФ обязанность по представлению декларации и не может быть привлечен к ответственности по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ, так как декларация не была произвольной и содержала необходимые для исчисления и уплаты налога сведения.

Суть дела

Налогоплательщик привлечен налоговым органом к ответственности на основании п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный законодательством срок налоговой декларации по ЕСН за 2004 г. В акте камеральной проверки и решении налоговым органом отражено, что декларация представлена 09.06.2005 при установленном п. 7 ст. 243 Налогового кодекса РФ сроке - не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Ранее - 16.03.2005 - налогоплательщик представил декларацию на бланках ненадлежащей формы.

По мнению налогового органа, представление в установленный срок налоговой декларации ненадлежащей формы нельзя рассматривать как своевременное представление декларации.

За взысканием штрафа налоговый орган обратился в арбитражный суд.

Позиция суда

Отказывая в удовлетворении заявления, суды исходил из отсутствия оснований для взыскания штрафа.

Взыскание штрафа по ст. 119 Налогового кодекса РФ производится в случае непредставления налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета.

Судами установлено на основании материалов дела, что 16.03.2005 налогоплательщиком направлена и налоговым органом 18.03.2005 получена декларация по ЕСН за 2004 г.

Согласно п. 2 ст. 80 Налогового кодекса РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации.

То, что представленный 16.03.2005 документ являлся налоговой декларацией, налоговым органом не отрицается.

Кроме того, ст. 82, 88 Налогового кодекса РФ налоговому органу предоставлены полномочия в целях осуществления налогового контроля. Какие-либо меры для обеспечения надлежащего декларирования налоговым органом не были применены при получении первоначальной декларации.

Статьей 119 Налогового кодекса РФ не предусмотрена ответственность за представление налоговой декларации неустановленной формы.

С учетом изложенного суд пришел к выводу об отсутствии оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2006 по делу N А42-12785/2005

Вывод суда

Представление в налоговый орган декларации по ЕСН по ненадлежащей (старой) форме не может рассматриваться как непредставление декларации, влекущее за собой ответственность по ст. 119 Налогового кодекса РФ, так как представленная декларация фактически идентична новой форме декларации и содержит все сведения, необходимые для исчисления и уплаты ЕСН.

Суть дела

Налогоплательщик 30.03.2004 направил в налоговый орган декларацию по ЕСН за 2003 г.

Письмом налоговый орган сообщил налогоплательщику о том, что представленная им 30.03.2004 декларация по ЕСН за 2003 г. составлена не по установленной (старой) форме и предложил представить данную декларацию по новой форме, утвержденной Приказом МНС России от 24.12.2003 N БГ-3-05/711.

Налогоплательщик 11.07.2005 повторно представил в налоговый орган декларацию по ЕСН за 2003 г. на бланке новой формы. При этом изменения и дополнения в декларацию не вносились.

Налоговый орган провел камеральную проверку декларации, в ходе которой сделал вывод о неисполнении налогоплательщиком обязанности по своевременному представлению декларации по ЕСН за 2003 г., так как фактически декларация представлена в налоговый орган только 11.07.2005. В письме налоговый орган сообщил налогоплательщику о выявленном налоговом правонарушении, ответственность за которое предусмотрена п. 2 ст. 119 Налогового кодекса РФ.

По результатам камеральной проверки декларации налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности на основании п. 2 ст. 119 Налогового кодекса РФ.

В требовании, направленном в адрес налогоплательщика, налоговый орган предложил уплатить налоговые санкции.

Поскольку налогоплательщик налоговые санкции не уплатил, налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением об их взыскании.

Позиция суда

Отказывая налоговому органу в удовлетворении заявленных требований, суд указал на отсутствие оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 119 Налогового кодекса РФ.

Согласно ст. 80 Налогового кодекса РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Декларация (расчет) по установленной форме представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика.

В соответствии с п. 7 ст. 243 Налогового кодекса РФ налогоплательщики представляют налоговую декларацию по ЕСН не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно ст. 240 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по ЕСН признается календарный год.

Статьей 119 Налогового кодекса РФ предусмотрена ответственность за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Из материалов дела видно, что первоначальная декларация по ЕСН за 2003 г. на бланке старой формы представлена налогоплательщиком в налоговый орган 30.03.2004, то есть в установленный срок.

Поскольку ст. 119 Налогового кодекса РФ не предусмотрена ответственность за представление налогоплательщиком декларации не по установленной (старой) форме, суд отказал налоговому органу в удовлетворении требования о взыскании с налогоплательщика налоговых санкций, предусмотренных п. 2 ст. 119 Налогового кодекса РФ.

Доводы налогового органа о том, что декларация по ЕСН за 2003 г., своевременно направленная в налоговый орган, но составленная на бланке старой формы, не может считаться поданной, несостоятельны. Данная декларация фактически идентична новой форме декларации, содержит те же сведения, необходимые для исчисления и уплаты сбора за спорный период, и соответствует понятию "налоговая декларация", приведенному в ст. 80 Налогового кодекса РФ.

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.03.2006, 15.03.2006 N Ф03-А24/06-2/434 по делу N А24-3802/05-12

Вывод суда

В случае несвоевременного представления налогоплательщиком налоговой декларации по ЕСН, штраф подлежит исчислению исходя из суммы ЕСН, подлежащего уплате в бюджет по данной декларации, а не из всей суммы налога, начисленного по итогам налогового периода.

Суть дела

По результатам камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком декларации по ЕСН за 2004 г. налоговым органом принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ, в виде взыскания штрафа.

Основанием для привлечения к налоговой ответственности явилось то, что налогоплательщиком нарушен срок, установленный п. 7 ст. 243 Налогового кодекса РФ, для представления налоговой декларации (не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом). Декларация представлена налогоплательщиком 31.03.2005, то есть с нарушением срока на 1 день.

Налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика суммы штрафа.

Позиция суда.

Частично удовлетворяя требования налогового органа, суд исходил из доказанности факта налогового правонарушения, ответственность за которое установлена п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ. Вместе с тем суд признал неправомерным начисление налоговым органом штрафа исходя из всей суммы налога, начисленного по итогам налогового периода.

Согласно п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ непредставление налогоплательщиком в установленной законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.

Таким образом, из буквального содержания названной нормы следует, что штраф определяется с учетом суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, а не начисленной, как настаивает налоговый орган.

В силу п. 3 ст. 243 Налогового кодекса РФ налогоплательщики в течение отчетного периода, которым является квартал (ст. 240 Налогового кодекса РФ), по итогам каждого календарного месяца производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей, уплата которых производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

В этой связи суд пришел к выводу о том, что суммы, исчисленные налогоплательщиком в течение года к уплате за каждый месяц и отчетный период и включенные в соответствующие расчеты, должны рассматриваться как суммы налога, подлежащего уплате (доплате) на основании этих расчетов, и не могут рассматриваться как подлежащие уплате (доплате) на основании налоговой декларации за весь год, является правильным.

Следовательно, размер штрафа следует определять с учетом суммы ЕСН, которая не доплачена по данной налоговой декларации.

Н.В. Клокова

"Горячая линия бухгалтера", N 17-18, сентябрь 2007 г.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.