Аренда: нюансы налогообложения (М. Косульникова, "Налоговый учет для бухгалтера", N 5, май 2010 г.)

Аренда: нюансы налогообложения

При оформлении аренды следует заранее предвидеть налоговые последствия таких отношений. Дело в том, что чиновники считают, что расходы по не заключенному в установленном порядке договору аренды нельзя учесть при уменьшении базы по налогу на прибыль. Из данной статьи вы узнаете, чем грозят вмененщику ошибки при расчете занимаемой ими площади, как оформить расчеты за коммунальные услуги, налоговые последствия ремонта, о размещении офисов в жилых помещениях, о дополнительных обязанностях при заключении договора аренды с физическим лицом, а также о том, законна ли аренда отдельных конструктивных элементов здания.

Общие правила

По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование либо во временное пользование (ст. 606 ГК РФ). В свою очередь при аренде здания или сооружения арендодатель обязуется передать во временное владение и пользование или во временное пользование арендатору здание либо сооружение (п. 1 ст. 650 ГК РФ).

К сведению. Представления при регистрации контрольно-кассовой техники договора аренды помещения или свидетельства о праве собственности на помещение не предусмотрено (письма ФНС от 21.08.2009 г. N ШТ-17-2/161@ и Минфина от 11.08.2009 г. N 03-01-15/8-406).

Договор аренды на срок более года, а если хотя бы одной из сторон договора является юридическое лицо, то независимо от срока, должен быть заключен в письменной форме (п. 1 ст. 609 ГК РФ). В договоре должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору (п. 3 ст. 607 ГК РФ). Также к существенным условиям договора аренды относится размер арендной платы (п. 1 ст. 654 ГК РФ).

Отметим, что право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями также могут быть лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду (ст. 608 ГК РФ). Так что до даты оформления арендодателем права собственности на подлежащий сдаче в аренду объект недвижимости арендные отношения между сторонами возникнуть не могут. При этом чиновники считают, что расходы по не заключенному в установленном порядке договору нельзя учитывать в уменьшение базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина от 09.07.2008 г. N 03-03-06/1/399).

Судебная практика. Арбитры решили, что в данном случае нарушение норм гражданского законодательства никак не влияет на налогообложение. Дело в том, что Налоговый кодекс не ставит в зависимость наличие затрат от правомерности заключения договора аренды. Поэтому расходы на арендные платежи могут быть учтены при наличии документов, оформленных в соответствии с законодательством и подтверждающих их производственный характер (постановления ФАС Северо-Западного округа от 24.11.2008 г. N А56-52896/2007 и ФАС Дальневосточного округа от 14.02.2007 г., 07.02.2007 г. N Ф03-А59/06-2/5389).

Договоры аренды здания или сооружения, которые заключены на срок год и более, подлежат обязательной государственной регистрации (п. 2 ст. 651 ГК РФ). Отметим, что данное правило действует и при аренде нежилых помещений (информационное письмо президиума ВАС от 01.06.2000 г. N 53).

Обратите внимание: в п. 11 письма ВАС от 16.02.2001 г. N 59 разъяснено, что договор аренды, заключенный на неопределенный срок, в государственной регистрации не нуждается (письма Минфина от 14.04.2009 г. N 03-03-06/1/241 и от 07.04.2009 г. N 03-03-06/1/226).

Минфин в письмах от 12.07.2006 г. N 03-03-04/2/172 и от 17.02.2006 г. N 03-03-04/3/3 указал, что расходы по не заключенным в установленном порядке договорам не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль. Вместе с тем если в соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ условия договора распространены на период с момента передачи объекта аренды потенциальному арендатору, то арендные платежи по находящемуся на регистрации договору можно принять в расходы с момента получения объекта в пользование.

Тем не менее арбитры уже не раз отмечали, что Налоговым кодексом отнесение арендных платежей в состав расходов не связывается с наличием государственной регистрации договоров аренды (например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 07.07.2008 г. N А42-2352/2007 и Московского округа от 21.01.2008 г. N КА-А40/10158-07).

Аренда конструктивных элементов здания

Зачастую для размещения рекламы предприятия заключают договоры на аренду какого-либо отдельного элемента здания (крыши, стены, окна и т.д.).

Так вот, высшие арбитры в информационном письме Президиума от 11.01.2002 г. N 66 указали, что договор между собственником здания и другим лицом, на основании которого используется отдельный конструктивный элемент здания для рекламных целей, не является арендой. Ведь согласно п. 1 ст. 607 ГК РФ объектами аренды, помимо прямо перечисленных в данной норме, могут быть только непотребляемые вещи. При этом передача вещи в аренду всегда влечет временное отчуждение собственником права ее пользования. Между тем крыша представляет собой конструктивный элемент здания и не является самостоятельным объектом недвижимости, который мог бы быть передан в пользование отдельно от здания. На основании этого судьи сделали вывод, что в данном случае предметом договора являлось предоставление возможности на возмездной основе размещать рекламу на крыше.

Судебная практика. Судьи напомнили, что фасадная часть здания (стены, оконные рамы) не может выступать в качестве самостоятельного объекта в отрыве от объекта недвижимости. Так что рассматриваемый договор на установку и эксплуатацию рекламной конструкции не относится к договорам аренды, положения о которых регулируются главой 34 ГК РФ (постановление ФАС Поволжского округа от 13.05.2009 г. N А72-4923/2008).

Однако позднее арбитры поменяли свою точку зрения. В п. 7 постановления Пленума ВАС от 23.07.2009 г. N 64 говорится, что по соглашению собственников помещений в здании допускается передача отдельных частей здания в пользование. К примеру, может быть заключен договор пользования несущей стеной или крышей здания для размещения наружной рекламы. Стороной такого договора, предоставляющей имущество, признаются все собственники общего имущества здания, которые образуют множественность лиц в соответствии с действующим законодательством. Лицо, которое использует по договору не являющуюся помещением часть здания, не владеет каким-либо объектом недвижимости. При этом к таким договорам применяются по аналогии положения законодательства о договоре аренды.

Учтите, что согласно ст. 247 ГК РФ владение и пользование имуществом, находящимся в долевой собственности, осуществляются по соглашению всех ее участников, а при недостижении согласия - в порядке, устанавливаемом судом. При этом собственник может требовать устранения всяких нарушений его права, даже если эти нарушения и не были связаны с лишением владения (ст. 304 ГК РФ).

Судебная практика. В результате разбирательства было установлено, что спорные конструкции размещены на относящемся к общему имуществу собственников помещений фасаде жилого дома. Доказательства получения согласия собственников помещений многоквартирного дома на размещение спорных конструкций на наружной стене здания представлено не было. В результате суд обязал общество демонтировать спорные конструкции (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.11.2009 г. N А05-9710/2008).

Платим ЕНВД от площади

В договоре должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. Учтите, что при отсутствии этих данных условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор - незаключенным (п. 3 ст. 607 ГК РФ).

Особую важность правильное указание занимаемой площади принимает при расчете единого налога на вмененный доход, когда используется физический показатель "площадь".

К примеру, площади торгового зала и зала обслуживания посетителей определяют на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов. При этом в целях гл. 26.3 НК РФ к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом. Речь здесь идет о договорах купли-продажи нежилого помещения, техническом паспорте на нежилое помещение, планах, схемах, экспликациях, договорах аренды (субаренды) нежилого помещения или его части, разрешении на право обслуживания посетителей на открытой площадке и других документах (ст. 346.27 НК РФ).

Кстати, несоответствие площади, отмеченной на поэтажном плане к договору, и площади, зафиксированной в договоре аренды, может повлечь признание данного договора незаключенным (постановление ФАС Поволжского округа от 30.10.2008 г. N А65-3607/2008).

Зачастую арендаторы в целях уменьшения единого налога на вмененный доход договариваются с арендодателями о занижении в договоре аренды занимаемой ими площади. Отметим, что такая "оптимизация"в случае ее обнаружения налоговиками может грозить не только доплатой суммы налога и пеней, но и внушительными штрафами. Ведь неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (п. 1 ст. 122 НК РФ). При этом аналогичное действо, совершенное умышленно, наказывается в размере 40% от неуплаченной суммы (п. 3 ст. 122 НК РФ).

Как учесть коммунальные услуги

Чаще всего арендаторы оплачивают коммунальные услуги не напрямую их поставщикам, а арендодателям. Указанную ситуацию мы и рассмотрим, т.к. именно она вызывает наибольшее количество вопросов.

Итак, согласно п. 12 Информационного письма Президиума ВАС от 11.01.2002 г. N 66 предусмотрено, что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных и эксплуатационных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы.

Наиболее распространены следующие виды расчетов за коммунальные услуги:

1) арендную плату платят с учетом коммунальных услуг, т.е. стоимость коммуналки отдельно не выделяется;

2) арендная плата - фиксированная величина, коммунальные платежи - переменная часть.

В первом случае в учете коммунальные платежи будут проходить как расходы на аренду. Однако данный вид расчетов не очень удобен, ведь коммунальные услуги - величина непостоянная и месяц к месяцу она может существенно различаться. Ну а часто корректировать величину арендной платы затруднительно. Тем более что в п. 11 Информационного письма Президиума ВАС от 11.01.2002 г. N 66 сказано, что согласно п. 3 ст. 614 ГК РФ в течение года должно оставаться неизменным условие договора, предусматривающее твердый размер арендной платы либо порядок (механизм) ее исчисления.

К сведению. Арендная плата может быть установлена не в твердой сумме, а являться определяемой, т.е. подлежащей исчислению по каждому сроку платежа. В данном случае стороны согласовывают условие о размере арендной платы, устанавливающее способ ее расчета. При этом фактическое изменение размера арендной платы в результате корректировки на процент индексации не является изменением условия договора о размере арендной платы в соответствии с п. 3 ст. 614 ГК РФ, а представляет собой исполнение данного условия. Указанный вывод прозвучал в п. 11 Информационного письма Президиума ВАС от 11.01.2002 г. N 66.

Если же вы установите оплату коммунальных услуг как переменную часть договора аренды, то никаких проблем с корректировкой договора возникнуть не должно. Между тем сразу возникает вопрос о правомерности принятия НДС по коммунальным платежам. Ведь чиновники уже не раз говорили, что счета-фактуры по коммунальным услугам арендодателями арендаторам не выставляются, поскольку реализация данных услуг арендодателем не производится (письма УФНС по г. Москве от 08.06.2009 г. N 16-15/58069 и от 02.04.2009 г. N 19-15/31079.1, Минфина от 14.05.2008 г. N 03-03-06/2/51).

Судебная практика в данном случае противоречива. К примеру, в постановлении Президиума ВАС от 25.02.2009 г. N 12664/08 сказано, что выставление счетов-фактур на оплату коммунальных услуг арендодателем арендатору (налогоплательщику) не противоречит нормам гражданского и налогового законодательства. Дело в том, что без обеспечения нежилых помещений электроэнергией, водой, теплоэнергией, другими видами коммунального обслуживания общество не могло бы реализовать право пользования арендуемыми помещениями, необходимыми ему для осуществления деятельности. Следовательно, это обслуживание неразрывно связано с предоставлением услуг по аренде, а порядок расчетов между арендатором и арендодателем за названные услуги никакого значения не имеет.

Если же мы рассмотрим постановление Президиума ВАС от 10.03.2009 г. N 6219/08, то выяснится, что арендная плата общества за помещения состояла из двух частей: постоянной и переменной. Постоянная часть являлась фиксированной и представляла собой плату за пользование арендуемыми площадями; переменная складывалась из стоимости коммунальных услуг, фактически потребленных арендатором. При этом арендодатель предъявлял арендатору счета-фактуры на коммунальные услуги, потребленные непосредственно обществом. Арбитры решили, что расчеты по указанным счетам-фактурам являлись арендными платежами. Следовательно, арендатор был вправе заявить к налоговому вычету сумму НДС, уплаченную в виде арендных платежей, в том числе связанных с оплатой коммунальных услуг. Не так давно и налоговики в письме ФНС от 04.02.2010 г. N ШС-22-3/86@ также высказались по этому вопросу. Из данного разъяснения можно сделать следующие выводы:

- налоговый вычет по аренде недвижимости производится на основании счета-фактуры, выставленного арендодателем;

- в счете-фактуре, выставляемом арендодателем, указывается единая стоимость услуги, состоящая из постоянной и переменной величины (либо одна строка с общей суммой, либо две строки с указанием отдельно постоянной и отдельно переменной величин);

- если платежи за коммунальное обслуживание не являются дополнительной (переменной) частью арендной платы и взимаются арендодателем с арендатора без НДС на основании отдельного договора либо на основании договора аренды как платежи, являющиеся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений, то счет-фактуру арендодатель арендатору на сумму указанных выплат не составляет;

- если арендодатель арендатору оказывает посреднические услуги по приобретению коммунальных услуг, то он составляет счета-фактуры по таким услугам*(1). При этом арендатор вправе применить налоговые вычеты по приобретенным коммунальным услугам в общеустановленном порядке.

Ремонт помещения

Арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено договором аренды (п. 2 ст. 616 ГК РФ).

Между тем если договором аренды возмещение указанных затрат арендодателем не предусмотрено, то арендатор вправе затраты на ремонт основных средств учесть в составе прочих расходов (п. 1 и п. 2 ст. 260 НК РФ).

Если же говорить о капитальном ремонте, то именно арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного имущества, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 1 ст. 616 ГК РФ).

Произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором (п. 1 ст. 623 ГК РФ).

Между тем неотделимые улучшения по окончании срока действия договора аренды подлежат передаче арендодателю. При этом если арендатор произвел их за счет собственных средств и с согласия арендодателя, то он имеет право после прекращения договора претендовать на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Стоимость улучшений, произведенных без согласия арендодателя, возмещению не подлежит (п. 3 ст. 623 ГК РФ).

С точки зрения налогового учета, капитальные вложения в арендованные объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенные арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). В данном случае речь идет о реконструкции, модернизации и техническом перевооружении (письмо Минфина 18.11.2009 г. N 03-03-06/1/763). Арендатор амортизирует стоимость неотделимых улучшений только в течение срока действия договора аренды (п. 1 ст. 258 НК РФ). Также организация вправе продолжить начисление амортизации в случае пролонгации указанного договора (письма Минфина от 20.10.2009 г. N 03-03-06/1/677, от 18.09.2009 г. N 03-03-06/2/174, от 17.07.2009 г. N 03-03-06/1/478).

Обратите внимание: чиновники считают, что правила применения амортизационной премии на арендаторов не распространяются (письмо Минфина от 09.02.2009 г. N 03-03-06/2/18).

Арендуем квартиру под офис

Представители Минфина уже не раз говорили, что расходы юридического лица по аренде жилого помещения, используемого в качестве офиса, не уменьшают базу по налогу на прибыль. Дело в том, что гражданское и жилищное законодательство не допускает не только использование жилого помещения юридическим лицом в предпринимательских целях, но и саму сдачу его в аренду для иных целей, кроме как для проживания. Указанный вывод прозвучал в письмах Минфина от 14.02.2008 г. N 03-03-06/1/93 и УФНС по г. Москве от 22.09.2008 г. N 20-12/089130.

Спорить с данным утверждением трудно, ведь жилые помещения действительно предназначены для проживания граждан. Правда, допускается использование жилого помещения для осуществления профессиональной деятельности или индивидуальной предпринимательской деятельности проживающими в нем на законных основаниях гражданами, если это не нарушает права и законные интересы других граждан, а также требования, 16 которым должно отвечать жилое помещение. При этом абсолютно не допускается размещение в жилых помещениях промышленных производств. Указанные требования прописаны в ст. 17 Жилищного кодекса.

Как видите, размещение в жилых помещениях предприятий, учреждений, организаций допускается только после их перевода в нежилые помещения (п. 3 ст. 288 ГК РФ).

Кстати, некоторые арбитры считают, что налоговое законодательство не ставит в зависимость порядок отнесения на расходы по налогу на прибыль затрат, связанных с производством и реализацией, от режима арендуемого помещения (жилое или нежилое). Указанная точка зрения прозвучала в следующих постановлениях ФАС: Московского округа от 27.07.2009 г. N КА-А41/7015-09, Поволжского округа от 03.04.2008 г. N А57-6023/07, Северо-Западного округа от 07.09.2009 г. N А44-149/2009.

Если арендодатель - физическое лицо

При заключении договора аренды с физическим лицом учтите, что в данном случае вы признаетесь налоговым агентом в отношении выплачиваемой арендной платы. Соответственно, именно обществу придется исполнить обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет суммы НДФЛ в порядке, предусмотренном ст. 226 НК РФ. В данном случае следует удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов арендодателя при их фактической выплате. При этом если арендатором является иностранная организация, то обязанность по исчислению и уплате НДФЛ с таких доходов возложена на налогоплательщика (т.е. на арендатора - физическое лицо). Указанную позицию подтверждают следующие письма: Минфина от 07.10.2009 г. N 03-04-06-01/257, от 03.06.2009 г. N 03-04-05-01/428 и ФНС от 30.04.2009 г. N 3-5-03/455@.

Чиновники считают, что основные средства, предоставленные в аренду физическим лицом, не относятся к амортизируемому имуществу. Именно поэтому расходы арендатора, связанные с ремонтом основных средств, следует учитывать в соответствии с нормами подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ как прочие расходы, а не согласно ст. 260 НК РФ. Данный вывод прозвучал в письмах Минфина от 15.07.2009 г. N 03-03-06/1/470 и ФНС России от 17.08.2009 г. N 3-2-13/181@.

Между тем расходы в виде амортизационных отчислений от стоимости неотделимых улучшений в объект основных средств, арендованный у физического лица, можно учесть у арендатора в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке. Дело в том, что ст. 258 НК РФ не ограничивает статус арендодателя, следовательно, в качестве арендодателя могут выступать как организации - юридические лица, так и физические лица (письмо ФНС от 17.08.2009 г. N 3-2-13/181@). При этом стоимость произведенных арендатором неотделимых улучшений является доходом, полученным физическим лицом - арендодателем в натуральной форме, и подлежит обложению НДФЛ с применением ставки 13%. Согласно подп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения налогоплательщиком-арендодателем дохода в виде стоимости произведенных неотделимых улучшений определяется как день окончания действия договора аренды, в соответствии с которым были произведены такие улучшения. В отношении указанных сумм НДФЛ арендатор является налоговым агентом. Данный вывод следует из письма Минфина от 13.03.2009 г. N 03-11-06/2/39.

Как видите, при заключении договора аренды с физическим лицом у вас появляется дополнительная обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет суммы НДФЛ.

К сведению. Достаточно часто заключают так называемые предварительные договоры аренды. Речь идет о тех случаях, когда арендатор закрепляет за собой площадь в еще строящемся объекте. При этом фактически арендатору гарантируются будущие площади под определенные договором условия, за что он платит застройщику какую-то денежную сумму. Порядок заключения предварительных договоров прописан в ст. 429 ГК РФ.

Мнение

Екатерина Шестакова, руководитель группы налогообложения УФПС г. Москвы - Филиала ФГУП "Почта России", кандидат юридических наук:

1. Не злоупотребляйте предварительными договорами аренды.

Такой договор может быть признан судом незаключенным, а среди негативных последствий незаключения договоров - невозможность признания расходов для целей налогообложения. Так, в постановлении ФАС Московского округа от 08.09.2003 г. N КА-А40/6623-03 говорится о том, что "в соответствии с Налоговым кодексом РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа". Посчитав договоры незаключенными, налоговые органы могут сделать вывод о доначислении налога на прибыль и невключении в налоговую базу расходов. Так, постановление ФАС Московского суда от 01.10.2008 г. N КА-А40/9022-08; постановление ФАС Московского округа от 04.09.2008 г. N КА-А40/8197-08 по делу N А40-60083/07-128-353 указывают на то, что "расходы по не заключенному в установленном порядке договору аренды не могут быть учтены в уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль как арендные платежи в соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ".

2. Избегайте заключения посреднического договора при компенсации коммунальных услуг арендатору.

В соответствии с гражданским законодательством стороны могут использовать договор комиссии (ст. 990 ГК РФ) или агентский договор (ст. 1005 ГК РФ). Однако на практике арендодатели заключают договоры с поставщиками коммунальных услуг раньше, чем начинают сдавать эти площади в аренду. В таких случаях у налоговых органов появляется веский аргумент для дискредитации подобных посреднических отношений. Согласно п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 г. N 85 сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента. Иными словами, сделка, совершенная до установления посреднических отношений, не признается заключенной. Этот факт неоднократно подчеркивался и в письмах Минфина России от 10.02.2009 г. N 03-11-06/2/24, от 26.01.2009 г. N 03-11-09/18. Также имеются судебные прецеденты, например, постановление ФАС Поволжского округа от 04.10.2007 г. N А57-9388/06.

3. Правильно оформляйте акт приемки-передачи имущества.

К налоговым рискам можно отнести случаи отсутствия или неправильного оформления акта приемки-передачи имущества. Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 08.06.2007 г. по делу N А56-14675/2006 суд указал, что "в договоре, дополнительном соглашении, акте приема-передачи и в других представленных сторонами документах указаны противоречивые сведения об объекте субаренды, которые не позволяют индивидуализировать подлежащее передаче в аренду имущество, а следовательно, данный договор не считается заключенным".

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 02.03.2006 г. по делу N А42-1865/2005 суд признал незаключенным договор аренды нежилых помещений, "поскольку в договоре отсутствуют сведения, позволяющие определить местонахождение арендуемых торговых площадей, т.е. не достигнуто соглашение по существенному для договоров аренды условию о его предмете".

4. Обратите внимание на срок договора аренды.

Договор аренды, подлежащий государственной регистрации, считается заключенным только с момента такой регистрации (п. 2 ст. 651, п. 2 ст. 658 ГК РФ). Сторонам договора аренды необходимо знать о том, что срок действия договора аренды нежилых помещений начинает течь не со дня передачи имущества в пользование, а с даты регистрации договора (постановление ФАС СЗО от 17.04.2002 г. по делу N А56-36710/01). Таким образом, если судом ваш договор будет признан незаключенным, это может иметь и налоговые последствия.

5. Уделите внимание назначению имущества, особенно, когда вы арендуете имущество у физических лиц.

Пленумы Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ в п. 38 совместного Постановления от 01.07.1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указали, что сделки, связанные с арендой (имущественным наймом), безвозмездным пользованием, а также иным, не связанным с проживанием граждан использованием организациями жилых помещений, которые не были переведены в нежилые в порядке, установленном жилищным законодательством, совершенные после введения в действие Гражданского кодекса РФ, являются ничтожными по основаниям, предусмотренным ст. 168 ГК РФ. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2001 г. N А56-4699/01 устанавливает, что в жилом помещении нельзя размещать промышленное производство, тогда как осуществление аудиторской деятельности индивидуальным предпринимателем может осуществляться по месту его жительства. Несоблюдение данных норм влечет не только налоговые последствия признания заключенного договора недействительным и доначисление налогов и пени, но и возможное наложение штрафов.

6. Если вы хотите сделать ремонт, оформите дополнительное соглашение с арендодателем.

Арендатор несет расходы по ремонту помещений, однако не всегда может учесть их в составе расходов. При этом существует различная практика по данному вопросу.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 20.05.2003 г. N 1577/03 суд указал, что арендатор в соответствии со ст. 612 ГК РФ имел право произвести капитальный ремонт по исправлению выявленных скрытых недостатков, предварительно уведомив арендодателя, а затем требовать возмещения понесенных расходов на произведенный ремонт, так как при передаче арендатору арендованного имущества его недостатки не были оговорены и не могли быть обнаружены последним из-за отсутствия технической документации, что не позволило определить фактическое состояние помещений.

Однако согласно постановлению ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2006 г. N Ф04-7668/2006(28523-А46-38) по делу N 24-241/5 "недостатки арендованного имущества не являются основанием для освобождения арендатора от обязанности по внесению арендной платы. Суд удовлетворил требование арендодателя, расторгнул договор и взыскал с арендатора задолженность по арендной плате".

7. Обратите внимание на вопрос возмещения НДС.

Арендатор имеет право на основании п. 1 ст. 171 НК РФ уменьшать исчисленную сумму НДС на сумму налоговых вычетов. Налогоплательщик при возмещении НДС может руководствоваться положительной судебной практикой: постановлением ФАС Московского округа от 05.12.2008 г. N КА-А40/10719-08 по делу N А40-21848/08-139-67, постановлением ФАС Московского округа от 24.04.2009 г. N КА-А40/3091-09 по делу N А40-24550/08-14-79, постановлением Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 г. N 12664/08 по делу N А76-24215/2007-42-106.

Вместе с тем необходимо обратить внимание на следующее. По мнению ФНС России, изложенному в п. 2 письма от 04.02.2010 г. N ШС-22-3-86@, в случае если договором аренды предусмотрена только стоимость определенного количества переданной в аренду площади, а платежи за коммунальное обслуживание не являются дополнительной частью арендной платы и взимаются арендодателем с арендатора без НДС на основании отдельного договора, то затраты на содержание помещений (коммунальные услуги) не учитываются при определении налоговой базы по НДС. Однако судебные органы не соглашаются с данными выводами, например, в постановлении Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 г. N 6219/08.

Таким образом, необходимо предусмотреть в договоре аренды платежи за коммунальное обслуживание как состав арендной платы. В противном случае возможны налоговые риски.

М. Косульникова,

главный бухгалтер ООО "Галан"

"Налоговый учет для бухгалтера", N 5, май 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В соответствии с пунктом 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства от 02.12.2000 г. N 914.