Мнение ведомств и позиция судов (А.В. Фролова, "Арбитражное правосудие в России", N 2, февраль 2008 г.)

Мнение ведомств и позиция судов

Официальный документ	Арбитражная практика
Письмо Минфина РФ от 17.12.2007 N 03-11-04/2/304 В соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ организации, имеющие филиалы и (или) представительства, не вправе применять УСН. Если организация создала обособленное подразделение, которое не является филиалом или представительством (ст. 55 ГК РФ), а также не указано в качестве таковых в учредительных документах организации, то она вправе продолжать применять УСН.	+ Арбитражные суды аналогичным образом толкуют подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ. ФАС МО, установив, что структурное подразделение юридического лица не от- вечает всем признакам филиала, указанным в ст. 55 ГК РФ*(1), пришел к выводу о правомерности применения такой организацией УСН (постановление ФАС МО от 04.07.2007 N КА-А41/5937-07-П)*(2). Такие же выводы сделаны в постановлении ФАС ЗСО от 10.05.2007 N Ф04-2720/2007(33931-А45-19). В данном решении следует обратить внимание на то, что суд, не признавая структурное подразделение представительством, указал на отсутствие в нем стационарных рабочих мест. Иными словами, суд в целях определения того, что понимается под представительством, применил п. 2 ст. 11 НК РФ (в котором дается понятие обособленного подразделения организации), не посчитав достаточным наличие у подразделения организации признаков, предусмотренных ст. 55 ГК РФ. В другом же решении суд указал, что поскольку законодательство о налогах и сборах не содержит прямого определения понятий "филиал" и "представительство" для целей налогообложения, следовательно, данные термины для целей налогообложения необходимо применять в том значении, в котором они используются в гражданском законодательстве (постановления ФАС СКО от 01.03.2005 N Ф08-516/05-212А; ФАС ДВО от 09.02.2005 N Ф03-А51/04-2/4009).
Письмо Минфина РФ от 04.12.2007 N 03-11-04/2/292 По истечении трех лет с начала применения УСН налогоплательщики могут изменять объект налогообложения на очередной кален- дарный год (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). Следовательно, если организация применяет УСН с 01.01.2003, в 2006 изменила объект налогообложения, то с 01.01.2007 она вновь может изменить объект налогообложения.	+ В судебной практике нередко возникают вопросы, касающиеся того, с какого периода отсчитывать три года, о которых говорится в п. 2 ст. 346.14 НК РФ. По мнению некоторых судов, п. 2 ст. 346.14 НК РФ устанавливает ограничение на изменение налогоплательщи- ком объекта налогообложения в течение трех налоговых периодов. Иное толкование закона означало бы, что налогоплательщик, зарегистрированный в середине календарного года и в соответствии с п. 2 ст. 346.13 НК РФ применяющий УСН с момента государственной регистрации - поставлен в заведомо худшее положение по сравнению с теми налогоплательщиками, которые переведены на УСН с начала налогового периода - 1 января года. Фактически такие налогоплательщики будут применять избранный ими объект налогообложения в течение четырех налоговых периодов, тогда как налогоплательщики, применяющие УСН с начала налогового периода (с 1 января года), - в течение трех налоговых периодов, что нарушает конституционные принципы всеобщности и равенства налогообложения. Исходя из вышесказанного, ФАС СКО решил, что налогоплательщик, применяющий УСН с момента государственной регистрации - с августа 2004 года, может реализовать право на изменение объекта налогообложения по истечении трех налоговых периодов (2004, 2005, 2006 гг.) - с 01.01.2007 (постановление ФАС СКО от 25.09.2007 N Ф08-6113/06-2289А). - Противоположные выводы содержатся в - постановле- нии ФАС ДВО от 30.08.2006 N Ф03-А37/06-2/2796.
Письмо Минфина РФ от 27.12.2007 N 03-02-07/1-515 Банк может быть привлечен к ответственности на основании ст. 129.1 НК РФ*(3) как лицо, не представившее в налоговый орган сообщение об остатках денежных средств налогоплательщика-орга- низации на счетах в банке, операции по которым приостановлены*(4).	- По мнению арбитражных судов, банки не - являются субъектами правонарушения, предусмотренного ст. 129.1 НК РФ. Как указал ФАС ДВО, ответственность организаций и физических лиц за совершение налоговых правонарушений предусмотрена гл. 16 НК РФ, а совершаемые банками нарушения налогового законодательства выделены в гл. 18 НК РФ. Кроме того, к лицам, о которых говорится в ст. 129.1 НК РФ, в силу ст. 11 НК РФ относятся организации и (или) физические лица. В этой же статье отдельно дано определение банка как самостоятельного субъекта налогового правоотношения, являющегося коммерческим банком или другой кредитной организацией, имеющей лицензию Центрального банка РФ. Таким образом, законодатель не включил банки в состав понятия "лица", дав им отдельное определение (постановление ФАС ДВО от 19.09.2007 N ФОЗ-А51/07-2/2938). ФАС ЗСО при вынесении аналогичного решения по рассматриваемому вопросу обратил внимание также на позицию КС РФ. Как сказано в определении КС РФ от 06.12.2001 N 257-О, законодатель вывел за рамки налоговых правонарушений нарушения законодательства о налогах, совершаемые банками не в качестве самостоятельных налогоплательщиков или налоговых агентов, а в качестве агентов государства, посредством которых производятся платежи налогов в бюджет. Подобные нарушения требований налогового законодательства выделены в особые составы правонарушений (гл. 18 НК РФ) (постановление ФАС ЗСО от 15.11.2007 N Ф04-7881/2007(40259-А27-3)).
Письмо Минфина РФ от 25.12.2007 N 03-02-07/1-507) Отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах.	+ Аналогичная позиция содержится в п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации", а также в постановлениях ФАС округов (см. постановления ФАС ПО от 19.092006 N А65-1399/2006; ФАС СЗО от 18.07.2006 N А56-26614/2005). Суды, исходя из п. 7 вышеуказанного Информационного письма, привлекают налогоплательщиков к ответственности, предусмотренной ст. 119 НК РФ, подчеркивая при этом наличие события налогового правонарушения - непредставление декларации - и вины налогоплательщика в его совершении. Вместе с тем, если сумма налога, подлежащего уплате за определенный период, составляет ноль рублей, то сумма штрафа за непредставление деклараций за указанный период также составляет ноль рублей Названный подход по исчислению суммы налоговых санкций, подлежащих уплате за совершение правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ, отражен в постановлении Президиума ВАС РФ от 10.10.2006 N 6161/06 и содержится также в основанных на данном постановлении решениях ФАС округов (постановления ФАС ВСО от 26.07.2007 N А33-539/2007-Ф02-4742/2007; ФАС ПО от 26.04.2007 N А55-17299/2006-25; ФАС СЗО от 10.04.2007 N А05-10769/2006-20).
Письмо Минфина РФ от 27.12.2007 N 03-05-06-05/09 Если организация, осуществляющая предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, временно приостановила осуществление такой деятельности и в течение всего налогового периода (календарного месяца) не осуществляла ее, у такой организации не возникает обязанности по уплате налога на игорный бизнес за указанный налоговый период. В этом случае необходимо представить документы, подтверждающие невозможность осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса в определенном налоговом периоде. Письма Минфина РФ от 31.03.2006 N 03-11-04/2/74; от 12.09.2005 N 03-11-04/3/86 В случае приостановления деятельности налогоплательщиком, применяющим УСН или уплачивающим ЕНВД, у него не возникает обязанности по уплате налога. Согласно данным письмам, если организация временно приостановила осуществление деятельности и в течение всего налогового периода не осуществляла ее, у такой организации не возникает обязанности по уплате налога за указанный налоговый период.	+ Аналогичные выводы содержатся в решениях арбитражных судов. Так, в постановлении ФАС ЗСО от 13.01.2005 N Ф04-9235/2004(7480-А75-19) указано на следующее. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора согласно положениям ст. 44 НК РФ возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора только с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату налога или сбора, и прекращается по основаниям, предусмотренным п. 3 ст. 44 НК РФ. Обстоятельствами, с которыми законодательство о едином налоге на вмененный доход связывает возникновение (прекращение) у налогоплательщиков обязанности по уплате данного налога, являются вид осуществляемой ими деятельности, а также наличие источника доходов. При отсутствии указанных обстоятельств у налогоплательщиков не возникает обязанность по уплате ЕНВД и представлению налоговых деклараций (постановление ФАС ЗСО от 13.01.2005 N Ф04-9235/2004(7480-А75-19)). Необходимо обратить внимание на вывод суда об отсутствии у налогоплательщика, уплачивающего ЕНВД, но на некоторое время приостановившего деятельность, обязанности по представлению декларации. В письмах Минфина РФ изложена противоположная точка зрения, согласно которой такая организация несет все предусмотренные налоговым законодательством обязанности в связи с уплатой налогов и (или) сборов, в том числе представляет налоговые декларации в сроки, установленные налоговым законодательством.

А.В. Фролова,

кандидат юрид. наук

"Арбитражное правосудие в России", N 2, февраль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Согласно ч. 2 ст. 55 ГК РФ филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

*(2) В суде рассматривался только вопрос, является структурное подразделение филиалом или нет. Вопрос о том, можно ли считать структурное подразделение представительством, в суде не обсуждался.

*(3) Согласно ч. 1 ст. 129.1 НК РФ неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ (непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля), влечет взыскание штрафа.

*(4) Банк обязан сообщить в налоговый орган об остатках денежных средств налогоплательщика-организации на счетах в банке, операции по которым приостановлены, не позднее следующего дня после дня получения решения этого налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке (п. 5 ст. 76 НК РФ).