Налоги рассчитывают сами контролеры: когда это законно, а когда - нет (Р. Семин, Р. Юропов, журнал "Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2015 г.)

Налоги рассчитывают сами контролеры: когда это законно, а когда - нет

Р. Семин,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

Р. Юропов,

советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса

Журнал "Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2015 г., с. 76-79.

На право рассчитать налог не влияет число представленных документов. Восстановление бумаг не даст применить расчетный метод. Расхождения в декларациях - не повод для доначислений.

Если организация не дает налоговикам осмотреть ее помещения и территории, не представляет документы по требованию в течение двух месяцев и более, а также не ведет учет доходов и расходов или ведет его с нарушением установленного порядка, контролеры вправе рассчитать налоги расчетным методом (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).

На практике проверяющие иногда превышают свои служебные полномочия и рассчитывают налоговые обязательства компании, несмотря на наличие всех необходимых бумаг. А вот при отсутствии хотя бы одного запрошенного документа определить сумму налога расчетным путем контролеры имеют полное право.

Рассмотрим, в каких еще случаях право налоговиков использовать расчетный метод при определении налоговых обязательств можно оспорить в вышестоящем органе или суде.

Инспекторы сами решают, брать в расчет сведения о самой компании или об аналогичных налогоплательщиках

Такой выбор следует из буквального толкования права налоговиков применять расчетный метод при определении налоговых обязательств компании (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ): "Налоговые органы вправе: <...> определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках <...>" (постановления ФАС Западно-Сибирского от 12.03.13 N А03-3693/2012, Уральского от 08.05.13 N Ф09-3523/13 и Северо-Кавказского от 19.08.11 N А53-8735/2010 округов).

То есть, если компания попытается оспорить доначисления налогов в связи с применением контролерами расчетного метода на основании документов самой организации, у нее это вряд ли получится - налоговики вправе по своему усмотрению определить сумму налоговых обязательств, основываясь на сведениях об аналогичном налогоплательщике (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.04.12 N А58-1933/2011).

Но на практике есть две точки зрения.

Налоги рассчитываются на основании данных о деятельности самого налогоплательщика

Конечно, при условии, что у налоговиков есть достаточно информации для этого. Так, ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 27.06.12 N А15-4/2011 поддержал контролеров, которые применили расчетный метод и доначислили компании НДС на основании декларации и выписок из банка о движении денежных средств по расчетному счету. Выписки из банка и сведений, полученных от контрагентов налогоплательщика, оказалось достаточно и для расчета налоговых обязательств (постановление ФАС Уральского округа от 24.09.12 N Ф09-8042/12).

В другом споре ФАС Северо-Западного округа согласился, что у налоговиков было достаточно информации для определения суммы налогов на основании сведений, которые представила сама организация. Следовательно, они не должны были осуществлять расчет налога на основании сведений об аналогичных налогоплательщиках (постановление от 29.06.12 N А56-46439/2011).

В расчет берутся сведения об аналогичных налогоплательщиках

Такой способ применяют, если документов о деятельности самой компании недостаточно для расчета налогов. Например, организация и ее контрагенты не представили первичные учетные документы, регистры налогового и бухгалтерского учета, книги покупок и книги продаж, а также иные сведения.

Контролеры выбирают аналогичного налогоплательщика, по данным учета которого проводят расчет налогов. Они учитывают вид деятельности, размер выручки, численность персонала и другие финансовые показатели (постановления ФАС Уральского от 12.04.13 N Ф09-2932/13, Центрального от 21.11.11 N А35-7948/2010, Северо-Западного от 18.07.11 N А56-52304/2010 и Московского от 13.04.11 N КА-А40/2298-11 округов).

Налоговики не вправе рассчитывать один налог на основании декларации по другому налогу

При отсутствии сведений, необходимых для расчета налога, контролеры могут воспользоваться всеми имеющимися у них документами о деятельности компании. Формально получается, что они могут рассчитать обязательства по НДС, опираясь на данные из декларации по налогу на прибыль. Но это неправильно.

Дело в том, что выручка для целей НДС и выручка для целей налога на прибыль не всегда совпадают. Поэтому размер выручки в декларации по налогу на прибыль не доказывает ошибки в декларации по НДС. Следовательно, рассчитывать НДС, основываясь на данных декларации по налогу на прибыль, налоговики не вправе (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.12.12 N А02-20/2012).

Но иногда арбитры признают верным расчет одного налога по сведениям из декларации по другому налогу. В частности, по анализу декларации по налогу на прибыль и формы отчета о финансовых результатах (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.09.08 N А43-594/2007-16-10), а также отчетности по НДФЛ и книг учета доходов и расходов (постановление ФАС Уральского округа от 21.01.08 N Ф09-10272/07-С2).

Исход спора зависит от того, чем вызваны расхождения в данных деклараций.

Примечание. Расчетный метод применять нельзя, если компания не представила копии документов, оригиналы которых находятся в инспекции.

Непредставление части документов - повод определить налоги расчетным путем

Одним из оснований применения расчетного метода является непредставление необходимых для расчета налога документов (определение ВАС РФ от 17.04.14 N ВАС-4642/14). Например, определить налог на прибыль расчетным путем можно, если организация не направила в инспекцию запрошенные первичные учетные документы (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.12.13 N А78-9606/2012). Но есть частные ситуации.

Компания не представила документы, подлинники которых находились в инспекции

В этом случае налоговики могли их изучить. Поэтому неисполнение требования о представлении документов не может быть причиной для применения расчетного метода (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.03.15 N Ф04-16553/2015).

Инспекторы рассчитали налог только на основании части представленных им бумаг

Например, в деле, которое рассмотрел Арбитражный суд Западно-Сибирского округа (постановление от 18.09.15 N Ф04-23545/2015), налоговики истребовали более 600 листов первичных документов. Но налог на прибыль рассчитали на основании меньшего объема бумаг. Кроме того, их расчет не содержал данных по контрагентам, указанным в представленных документах. Поэтому суд признал действия инспекторов незаконными.

Организация направила в инспекцию не все документы, перечисленные в требовании

Если компания представила не все документы, перечисленные в требовании, а только некоторые из них, налоговики все равно могут определить обязательства организации расчетным путем (постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 02.04.15 N Ф07-486/2015).

Примечание. Рассчитывать НДС, основываясь на данных декларации по налогу на прибыль, налоговики не вправе.

Если компания восстановит документы и представит их в инспекцию, то расчетный метод применять нельзя

Это справедливо, даже если требование о представлении документов компания исполнила несвоевременно. Ведь в этом случае организация фактически передала проверяющим документы, которые подтверждают порядок ведения налогового учета, до окончания проверки. А значит, одно из обязательных условий для применения расчетного метода не выполняется (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.09.15 N Ф04-23545/2015).

Если же компания представит истребуемые документы после окончания налоговой проверки - оспорить применение налоговиками расчетного метода будет тяжело (постановление ФАС Поволжского округа от 25.03.08 N А55-14814/2007).

ПФР не вправе исчислять страховые взносы расчетным путем

Федеральный закон от 24.07.09 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" по аналогии с Налоговым кодексом не наделяет контролеров из фондов правом самостоятельно расчетным путем определить размер взносов, причитающихся к уплате. Поэтому делать это ПФР не вправе.

В частности, в одном из дел Пенсионный фонд доначислил компании страховые взносы, определив их сумму расчетным путем исходя из МРОТ. Основанием для начисления взносов стали выводы контролеров о том, что компания в проверяемый период осуществляла хозяйственную деятельность, но зарплату сотрудникам не начисляла. Следовательно, и страховые взносы не перечисляла.

Арбитражный суд Уральского округа в постановлении от 20.08.15 N Ф09-5642/15 пришел к выводу, что такие действия контролеров из фонда незаконны.