Энциклопедия решений. Ограничение при ЕСХН по размеру доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции (ноябрь 2024)

Ограничение при ЕСХН по размеру доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции

Из положений п. 2 ст. 346.2 НК РФ следует, что для перехода налогоплательщика на ЕСХН доля дохода от реализации произведенной сельхозпродукции, включая продукцию ее первичной переработки, полученной из сельскохозяйственного сырья собственного производства (и (или) от оказания услуг, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ - вспомогательных услуг), должна составлять не менее 70% в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг). Таким образом, чтобы установить, укладывается ли налогоплательщик в этот лимит, необходимо определить:

- общую сумму дохода от реализации товаров (работ, услуг);

- сумму дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную самой организацией из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) от оказания услуг, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ.

Далее следует рассчитать долю дохода от реализации сельхозпродукции, включая продукцию первичной переработки, в общей сумме дохода от реализации. Если она не меньше 70%, налогоплательщик имеет право применять ЕСХН.

При этом показатели доходов определяются исходя из всех осуществляемых налогоплательщиком видов деятельности (второй абзац п. 4 ст. 346.3 НК РФ).

РАСЧЕТ ДОЛИ ДОХОДА ОТ РЕАЛИЗАЦИИ СЕЛЬХОЗПРОДУКЦИИ

Организации, которые планируют переход на ЕСХН, рассчитывают долю доходов за год, предшествующий году подачи заявления о переходе на ЕСХН. Для расчета доли общий доход от реализации определяют в порядке, предусмотренном статьями 248 и 249 НК РФ. Доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, не учитываются (п. 5 ст. 346.2 НК РФ, см. также письмо Минфина России от 17.02.2009 N 03-11-06/1/07).

Долю доходов от продажи сельскохозяйственной продукции в общем доходе рассчитывают по формуле:

ДДСП = ДСПиППП : ДО х 100%,

где:

ДДСП - доля дохода от продажи сельхозпродукции (в %);

ДСПиППП - доход от продажи сельхозпродукции, включая продукцию ее первичной переработки и (или) от оказания услуг, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ (руб.);

ДО - общий доход от реализации (руб.)

Воспользуйтесь калькулятором

При определении общей суммы дохода от реализации учитывается выручка от продажи товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Она определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (ст. 249 НК РФ).

Также в общий доход от реализации следует включать выручку от продажи имущественных прав (см. письмо Минфина России от 23.12.2008 N 03-11-04/1/31) и реализации акций (долей в уставном капитале) других организаций (см. письмо Минфина России от 17.02.2009 N 03-11-06/1/07).

По мнению контролирующих органов, в целях применения ЕСХН выручка от реализации основных средств (объектов недвижимости, земельных участков, автомобилей и пр.) должна быть включена в общий объем доходов от реализации (см. письма Минфина России от 28.11.2014 N 03-11-06/1/60868, от 23.07.2013 N 03-03-05/28879, от 18.01.2013 N 03-11-11/7 и др., ФНС России от 02.11.2010 N ШС-37-3/14720, УФНС России по г. Москве от 07.06.2007 N 18-12/3/052820@). Однако в арбитражной практике встречается другая точка зрения: при подсчете доли доходов от реализации сельхозпродукции в общий объем доходов от реализации включать выручку от продажи основных средств не следует. Суды указывают, что выручка от продажи основных средств считается доходом от реализации товаров (работ, услуг) только в том случае, если такие операции носят систематический характер. Если же организация не занималась реализацией основных средств на систематической основе, выручка от их продажи доходом от реализации товаров (работ, услуг) являться не будет, соответственно, ее не следует учитывать при исчислении предельного размера дохода, позволяющего применять ЕСХН (см. постановления Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 N 13050/10, от 09.02.2010 N 10864/09, ФАС Поволжского округа от 03.03.2009 N А55-9973/2008, ФАС Центрального округа от 21.11.2011 N А54-6462/2010, ФАС Московского округа от 29.12.2008 N КА-А41/12530-08, от 17.07.2007 N КА-А41/5699-07, Пятнадцатого ААС от 17.05.2012 N 15АП-2109/12).

В общей сумме дохода не учитываются внереализационные поступления, названные в ст. 250 НК РФ. В частности, это:

- суммы упущенной выгоды, компенсации убытков и затрат в связи с изъятием или временным занятием земель (см. письма Минфина России от 27.06.2013 N 03-11-11/24463, от 27.02.2009 N 03-11-06/1/09);

- доходы от участия в договоре простого товарищества (см. письмо Минфина России от 14.07.2009 N 03-11-06/1/31);

- дивиденды (см. письмо Минфина России от 17.02.2009 N 03-11-06/1/07);

- доходы от аренды, которая не является для организации основным видом деятельности (см. письма Минфина России от 18.04.2013 N 03-11-06/1/13282, от 05.06.2012 N 03-11-06/1/12, от 01.04.2011 N 03-11-06/1/5, от 27.12.2010 N 03-11-06/1/28).

Внимание

При расчете доли доходов внереализационные доходы не учитываются. Сумма доходов рассчитывается плательщиком самостоятельно на основе имеющихся первичных учетных документов по выбранному методу (начисления или кассовому). См. также письмо ФНС России от 21.09.2015 N ГД-17-3/135.

Налогоплательщики, которые осуществляют не только первичную, но и последующую (промышленную) переработку продукции, должны использовать в расчете доход от реализации продукции первичной переработки. Порядок расчета установлен п. 2.2 ст. 346.2 НК РФ. Доля дохода от реализации продукции первичной переработки в общем доходе определяется исходя из соотношения расходов на производство сельхозпродукции и ее первичную переработку и общей суммы расходов на производство продукции из произведенного сельхозозяйственного сырья.

Формула для расчета доли дохода от реализации продукции первичной переработки:

ДДППП = ДПРОД х (РСП + РППП) / (РСП + РППП + РПРОД) / ДО х 100%,

где:

ДДппп - доля дохода от реализации продукции первичной переработки (%);

Дпрод - доходы от реализации продукции промышленной переработки (руб.);

Рсп - расходы на производство сельхозпродукции (руб.);

Рппп - расходы на производство продукции первичной переработки (руб.);

Рпрод - расходы на производство продукции промышленной переработки (руб.);

До - общий доход от реализации (руб.)

Воспользуйтесь калькулятором

При определении доли доходов от продажи сельскохозяйственной продукции необходимо учитывать, что в доходы от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции и продукции первичной переработки у сельскохозяйственного производителя не включаются:

- выручка от реализации основных средств (см. письма Минфина России от 23.07.2013 N 03-03-05/28879, от 18.01.2013 N 03-11-11/7, от 29.06.2005 N 03-11-04/1/5);

- доходы от реализации имущественных прав (см. письма Минфина России от 24.11.2011 N 03-03-06/1/777, от 13.09.2011 N 03-11-06/1/13, от 22.12.2010 N 03-11-06/1/27, от 03.12.2009 N 03-11-06/1/51);

- доходы от реализации продукции первичной переработки, отдельные этапы которой осуществляются сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями (письма Минфина России от 11.02.2009 N 03-11-04/1/27, от 09.12.2008 N 03-11-04/1/27, от 31.12.2008 N 03-11-04/1/33);

- доходы от реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной на давальческих началах сторонней организацией или сторонним индивидуальным предпринимателем (см. письма Минфина России от 04.09.2013 N 03-11-06/1/36400, от 30.03.2012 N 03-11-06/1/06, от 22.09.2011 N 03-11-11/238, от 30.06.2009 N 03-11-06/1/28, от 15.06.2009 N 03-11-06/1/21).

Вместе с тем, как отметил Президиум ВАС РФ в постановлении от 28.12.2010 N 9534/10, ни норма п. 2 ст. 346.2 НК РФ, ни иные положения главы 26.1 НК РФ не исключают возможности применения системы ЕСХН в случае, если выполнение работ на отдельных этапах производства сельскохозяйственной продукции осуществляется налогоплательщиком с привлечением иных организаций путем заключения с ними договоров подряда, возмездного оказания услуг либо договоров о совместной деятельности (глава 26.1 НК РФ не содержит запрета, аналогичного предусмотренному п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ для ЕНВД). Противоположный подход, согласно которому доход от реализации сельхозпродукции, произведенной с участием иных лиц в рамках совместной деятельности, исключается из расчета доли дохода, дающей право на применение ЕСХН, влечет неоправданное ограничение для налогоплательщиков, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции в кооперации с иными лицами, в праве на применение специального налогового режима. Подобная дифференциация в зависимости от способа ведения деятельности по производству сельскохозяйственной продукции носит произвольный характер и не основана на положениях НК РФ. Таким образом, доход, полученный от реализации сельхозпродукции, произведенной в рамках совместной деятельности, правомерно учтен при разрешении вопроса о праве на применение ЕСХН.

Позиция Президиума ВАС РФ была принята во внимание как налоговыми органами (п. 40 письма ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@), так и представителями Минфина России (письма от 29.06.2011 N 03-11-09/39, от 05.07.2011 N 03-11-09/39)). При этом Минфином России было отмечено, что выводы, содержащиеся в Постановлении N 9534/10, необходимо использовать в работе с учетом фактических обстоятельств рассматриваемого дела, не придавая им универсального характера. Так, если организация является участником договора простого товарищества, в соответствии с которым осуществляется исключительно производство и реализация сельхозпродукции силами нескольких сельскохозяйственных товаропроизводителей, то при определении доли дохода от реализации произведенной организацией сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) возможно учитывать доходы от реализации сельхозпродукции, полученной в рамках договора о совместной деятельности, как это предусмотрено в Постановлении N 9534/10. Однако если договор простого товарищества не связан с производством и реализацией сельхозпродукции либо если такое производство и реализация не является основной или преобладающей деятельностью в рамках договора о простом товариществе, то Постановление N 9534/10 учитываться не должно.

Аналогичный вывод следует из постановлений Президиума ВАС РФ от 22.01.2012 N 9790/12, АС Восточно-Сибирского округа от 17.07.2015 N Ф02-3402/15.

Важно помнить, что лимит доли дохода должен соблюдаться не только при переходе на ЕСХН, но и в процессе применения этого спецрежима. Если доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции составит менее 70%, налогоплательщик лишается права применять ЕСХН (п. 4 ст. 346.3 НК РФ)

Вместе с тем, необходимо учитывать, что вновь созданная организация и вновь зарегистрированный ИП, перешедшие на уплату ЕСХН, не теряют права на применение этого спецрежима, если в их первом налоговом периоде вообще отсутствовали доходы, учитываемые при определении налоговой базы (п. 4.1 ст. 346.3 НК РФ).

Тема

Условия применения ЕСХН. Ограничения для применения ЕСХН

См. также

Сельскохозяйственная продукция для целей ЕСХН

Переход на ЕСХН. Уведомление

Прекращение применения ЕСХН

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы при ЕСХН

Доходы от реализации при ЕСХН

Внереализационные доходы при ЕСХН

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы при ЕСХН

Калькуляторы

Калькулятор доли доходов от продажи сельскохозяйственной продукции в общей сумме доходов

Калькулятор доли доходов от реализации продукции первичной переработки сельхозпродукции в общей сумме доходов

Практические ситуации

Построить список