Выбросы автомобилей, сбросы в канализацию и плата за негативное воздействие (Е.В. Преснякова, "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2008 г.)

Выбросы автомобилей, сбросы в канализацию и
плата за негативное воздействие

В прошлом номере журнала мы рассказали о том, как рассчитать "экологическую" плату за размещение отходов. Другими видами негативного воздействия на окружающую среду, облагаемыми данной платой, являются выброс загрязняющих веществ от передвижных и стационарных источников, а также сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты. Как рассчитать плату за выброс газов от автомобиля, имеет ли отношение плата за сброс сточных вод в систему канализации к плате за загрязнение и каковы особенности представления необходимых расчетов в Ростехнадзор - об этом вы узнаете из данной статьи.

Плата за транспортные выбросы

У тех предприятий общепита, которые эксплуатируют автомобильную технику, возникает обязанность рассчитать и внести в бюджет плату за выброс загрязняющих веществ, образующихся при сжигании топлива. Заметим, эта обязанность распространяется на юридических лиц любой организационно-правовой формы и формы собственности, индивидуальных предпринимателей и иностранных физических лиц, независимо от видов осуществляемой деятельности (производственная, непроизводственная или иная сфера), в случае оказания негативного воздействия на окружающую среду в виде выбросов загрязняющих веществ в атмосферный воздух (п. 8, 9 Приказа Ростехнадзора N 626*(1)).

Плательщиком всегда выступает именно то лицо, которое фактически эксплуатирует транспорт. Иными словами, не имеет значения, находится транспорт на балансе предприятия, арендуется им либо приобретен в лизинг, - платит тот, у кого в учете проходит списание топлива (п. 11 Приказа Ростехнадзора N 626, Письмо Ростехнадзора от 15.05.2008 N 04-09/712).

Для того чтобы рассчитать плату, не нужно производить никаких измерений. Как отмечает ФАС СЗО в Постановлении от 10.01.2008 N А21-3114/2007, автомобили являются объектами негативного воздействия на окружающую среду в силу своих технических характеристик, и для подтверждения этого факта не требуется определения точной концентрации вредных веществ, содержащихся в их выхлопных газах. Поэтому для расчета требуется знать лишь вид израсходованного топлива и его количество, которое определяется по данным бухгалтерского учета (п. 26 Приказа Ростехнадзора N 626). Причем эти сведения, на которых основан расчет платы, могут быть приложены к нему для подтверждения достоверности (п. 36 Приказа Ростехнадзора N 626). В обязательном порядке в территориальный орган Ростехнадзора такие документы должны быть представлены плательщиком по требованию, выставленному надзорным органом в соответствии с п. 6.1 Положения о Федеральной службе по экологическому, технологическому и атомному надзору*(2) в рамках осуществления контрольных мероприятий по правильности исчисления, полноте и своевременности внесения платы (в частности, при проведении камеральной проверки представленного расчета платы) (п. 2 Письма Ростехнадзора от 04.06.2007 N 04-09/673).

Заметим, даже если предприятие простаивает или его деятельность приостановлена, но при этом автомобили эксплуатируются (что находит отражение в бухгалтерском учете в виде операций по списанию расхода топлива, заполнения путевых листов), то обязанность по внесению платы за выбросы не прекращается (п. 12 Приказа Ростехнадзора N 626).

Нужно ли разрешение на выбросы транспорта?

Никаких специальных разрешений на выбросы для транспорта оформлять не нужно, несмотря на требования ст. 14 Закона N 96-ФЗ*(3). Дело в том, что производство и использование на территории РФ передвижных средств допускаются только при наличии сертификатов, устанавливающих соответствие содержания вредных (загрязняющих) веществ в выбросах передвижных средств техническим нормативам выбросов (п. 4 ст. 15 Закона N 96-ФЗ). Транспортные средства, изготовленные в РФ или ввозимые из-за рубежа сроком более чем на шесть месяцев и предназначенные для участия в дорожном движении на ее территории, а также составные части конструкций, предметы дополнительного оборудования, запасные части и принадлежности транспортных средств в части, относящейся к обеспечению безопасности дорожного движения, подлежат обязательной сертификации (п. 1 ст. 15 Закона N 196-ФЗ*(4)) в порядке, установленном Правилами*(5). Транспортные и иные передвижные средства, выбросы которых оказывают вредное воздействие на атмосферный воздух, подлежат регулярной проверке на соответствие таких выбросов техническим нормативам выбросов (п. 4 ст. 17 Закона N 96-ФЗ).

Согласно Порядку проведения государственного технического осмотра транспортных средств, зарегистрированных в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации*(6) проверка технических нормативов выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух осуществляется в рамках государственного технического осмотра. Указанным порядком также установлена периодичность проведения такого осмотра.

Кроме того, измерения выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух стационарными и передвижными источниками, в том числе автомобильным транспортом, вправе проводить государственные инспекторы по охране природы, осуществляющие контроль за охраной атмосферного воздуха.

Итак, разрешения на выброс загрязняющих веществ от автомобилей не требуется, в то время как наличие сертификатов, подтверждающих соответствие содержания вредных (загрязняющих) веществ в выбросах передвижных средств техническим нормативам выбросов, проверяется в рамках процедуры государственного экологического контроля (ст. 7 Инструкции*(7)).

При превышении технических нормативов выбросов дополнительный повышающий пятикратный коэффициент к нормативам платы не применяется (п. 5, 6 Порядка определения платы*(8) не работают), но запрещается эксплуатация транспортного средства в соответствии со ст. 17 Закона N 96-ФЗ в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 28.11.2002 N 847. Аналогичные разъяснения дает Ростехнадзор в Письме от 04.09.2007 N 04-09/1242.

Расчет платы

Для исчисления платы за выбросы от передвижных источников предусмотрен разд. 2 "Выбросы вредных веществ в атмосферный воздух передвижными объектами" Порядка заполнения и представления формы расчета*(9).

Данный раздел заполняется плательщиком, осуществляющим выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух от передвижных объектов негативного воздействия, по каждому муниципальному образованию, на территории которого указанные объекты зарегистрированы, в зависимости от вида и объема использованного топлива.

Приведем алгоритм расчета платы.

1. Определяется количество использованного топлива за квартал, например по данным путевых листов, в которых ежедневно фиксируется расход горючего в литрах. При этом количество израсходованного топлива подтверждается первичными документами бухгалтерского учета (Письмо Ростехнадзора от 02.08.2007 N 04-09/1037).

2. Литры переводятся в тонны, так как норматив платы установлен за тонну. Для этого объем в литрах умножают на плотность топлива. Обычно данные о плотности нефтепродуктов указываются в накладной на их отпуск или в спецификациях к ней (эту информацию можно затребовать у продавца). Также можно воспользоваться соответствующими средними значениями для топлива (такая возможность предусмотрена п. 26 Приказа Ростехнадзора N 626). Налоговая служба в Письме от 24.03.2005 N 03-3-09/0412/23@ в зависимости от марки автомобильного бензина рекомендовала использовать следующие средние значения плотности:

для А-76 (АИ-80) - 0,715 г/куб. см;

для АИ-92 - 0,735 г/куб. см;

для АИ-95 - 0,750 г/куб. см;

для АИ-98 - 0,765 г/куб. см.

По дизельному топливу средняя плотность может быть принята равной 0,825 г/куб. см*(10).

3. Объем в тоннах умножается на:

- норматив платы за тонну сжигаемого топлива (приложение 1 к Постановлению Правительства РФ N 344*(11));

- коэффициент, учитывающий состояние атмосферного воздуха в зависимости от экономического района (приложение 2 к Постановлению Правительства РФ N 344);

- дополнительный коэффициент 2 для особо охраняемых природных территорий, в том числе лечебно-оздоровительных местностей и курортов, а также для районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей, Байкальской природной территории и зон экологического бедствия, установленный п. 2 Постановления Правительства РФ N 344;

- дополнительный коэффициент 1,2 при выбросе загрязняющих веществ в атмосферный воздух городов (приложение 2 к Постановлению Правительства РФ N 344). Важно, что этот коэффициент применяется, если место (порт) приписки или место государственной регистрации передвижного объекта негативного воздействия (при отсутствии такового - местонахождение владельца) находится в пределах черты города (п. 25 Приказа Ростехнадзора N 626). Иными словами, фактическое место эксплуатации транспортного средства не имеет значения для исчисления платы;

- коэффициент индексации платы на текущий финансовый год.

В соответствии с п. 3 ст. 3 Федерального закона от 24.07.2007 N 198-ФЗ нормативы платы за негативное воздействие на окружающую среду, установленные Правительством РФ в 2003 и 2005 годах, применяются в 2008 году с коэффициентами 1,48 и 1,21 соответственно.

Тем, кто составляет расчеты платы за выбросы не впервые, будет интересно узнать, что разд. 2 "Выбросы вредных веществ в атмосферный воздух передвижными объектами" в действующей редакции не требует указания в расчете категории, экологического класса автомобильной техники и соответствующего им норматива выброса, определяемого на основании Специального технического регламента*(12). То есть Ростехнадзор исключил из формы расчета платы дополнительную информацию, не оказывающую непосредственного влияния на порядок расчета и размер платы.

Пример.

В IV квартале 2008 г. ресторан "Рыбка" эксплуатировал 2 легковых автомобиля и газель, зарегистрированные в г. Нижнем Новгороде (Волго-Вятский экономический район). Расход бензина АИ-92 согласно путевым листам составил 12 000 л.

Транспорт успешно прошел планово-регулярный техосмотр. Рассчитаем плату за выбросы.

Коэффициент экологической значимости для атмосферного воздуха, согласно приложению 2 к Постановлению N 344, для Волго-Вятского экономического района равен 1,1. Он применяется с дополнительным коэффициентом 1,2, установленным для выброса загрязняющих веществ в атмосферный воздух городов. Норматив платы за выброс в атмосферный воздух загрязняющих веществ при сжигании бензина составляет 1,3 руб./т. Кроме того, нормативы платы следует умножить на коэффициент индексации 1,48.

Переведем расход бензина в литрах в тонны: 12 000 л х 0,735 г/куб. см / 1 000 = 8,82 т.

Рассчитаем плату за выбросы загрязняющих веществ от сжигания бензина: 8,82 т х 1,3 руб./т х 1,1 х 1,2 х 1,48 = 22,4 руб.

Об автомобильных отходах

В процессе обслуживания автомобиля неизбежно образуются такие отходы, как отработанные покрышки, аккумуляторы, отработанные моторные и трансмиссионные масла и пр. Право собственности на данные отходы по общему правилу первоначально возникает у собственника автомобиля (п. 1 ст. 4 Закона N 89-ФЗ*(13)). Этому праву корреспондирует обязанность по внесению в бюджет платы за размещение отходов, если, разумеется, право собственности на отходы не было отчуждено иному лицу с учетом требования п. 3 ст. 4 Закона N 89-ФЗ о наличии у последнего соответствующей лицензии.

Большинство отходов от автомобиля на полигон ТБО не принимается. Данные отходы сдаются для утилизации, переработки и использования специализированной организации. А на практике также бывает, что отходы фактически остаются во владении фирмы, занимающейся техническим обслуживанием автомобиля. В обеих ситуациях свободным от платы за размещение отходов предприятие может считать себя только в том случае, если из договора явно следует, что право собственности передано другой стороне (Постановление ФАС СЗО от 14.03.2008 N А21-3581/2007).

Не путать: сброс сточных вод
в систему канализации и в водные объекты!

Мы уже упоминали о том, что одним из видов негативного воздействия на окружающую среду, за которое предусмотрено взимание платы, является сброс загрязняющих веществ в водные объекты. Подавляющее большинство предприятий общепита осуществляет сброс загрязняющих веществ со сточными водами в систему канализации на основании договора с водоканалом. При этом им как абонентам системы канализации органами местного самоуправления либо уполномоченной организацией ВКХ устанавливаются нормативы (допустимые концентрации) и лимиты качественного и количественного состава загрязняющих веществ сточных вод (п. 61 Правил пользования*(14)). Рассчитанные таким образом нормативы доводятся до каждого абонента, который обязан их соблюдать в соответствии с п. 64 Правил пользования и положениями договора на водоснабжение и водоотведение с организацией ВКХ. В типовом договоре на прием сточных вод обычно закрепляется право организации ВКХ контролировать соблюдение абонентом нормативов сброса загрязняющих веществ путем отбора и анализа проб сточных вод абонента в контрольных канализационных колодцах. Если лабораторный анализ показывает превышение нормативов сбросов загрязняющих веществ абонентом, то за такое превышение с момента его обнаружения и до очередного отбора проб организацией ВКХ начисляется повышенная плата. Соответственно, в составе платы, которую выставляет водоканал своему абоненту, отдельными строками могут быть такие позиции, как плата за сброс загрязняющих веществ в пределах нормативов, лимитов или сверх лимитов.

Тем не менее с позиции предприятия, заключившего с организацией ВКХ гражданско-правовой договор, эти платежи не имеют никакого отношения к экологическому сбору. Это в любом случае оплата услуг организации ВКХ, устанавливающей различные тарифы за очистку сточных вод с нормативными и сверхнормативными загрязнениями.

Объясним почему. В силу п. 1 Порядка определения платы платой за НВОС облагается сброс загрязняющих веществ именно в водные объекты, а не систему канализации. Предприятие-абонент и организация ВКХ, принимающая стоки в систему канализации, связаны гражданско-правовыми отношениями, в которых они руководствуются Постановлением N 1310*(15), Правилами пользования, а также ГК РФ, в соответствии с которым между ними заключается договор (ст. 426, 539-548 ГК РФ). Правоотношения, на которые распространяется действие Порядка определения платы и других документов природоохранного характера, лежат в другой плоскости - публично-правовой, административной.

Почему так важно разграничить плату за сброс загрязняющих веществ по договору с водоканалом и плату за сброс загрязняющих веществ в водные объекты.

Дело в том, что в соответствии с п. 4 ст. 270 НК РФ в налоговую базу по налогу на прибыль не включаются "суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду". Сразу скажем: здесь имеются в виду "платежи за сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты", установленные Порядком определения платы. Однако, если не вдаваться в анализ нормы, то это не становится очевидным сразу же, ведь законодатель никак не дал понять, что речь идет о платежах в бюджет, то есть, по сути, однородных с налогами. Поэтому-то действие п. 4 многие ошибочно распространяют и на плату за сброс (прием) стоков в систему канализаций населенных пунктов на основании договора с водоканалом.

Такой неверный подход, например, заложен в цикле писем Минфина: от 07.05.2007 N 03-03-06/1/265, от 16.03.2006 N 03-03-04/1/238, от 26.01.2006 N 03-03-04/4/18. А итогом неверного подхода явился неверный вывод о том, что к материальным расходам в целях налогообложения прибыли относится только плата за сброс загрязняющих веществ в сточных водах абонента в пределах нормативов водоотведения по качеству сточных вод.

Следует сказать, что до недавнего времени в отдельных судебных решениях содержались, по сути, аналогичные выводы (постановления ФАС УО от 20.04.2005 N Ф09-1478/05-АК, от 13.06.2005 N Ф09-2923/05-С7).

Однако в Постановлении от 24.01.2006 N 7317/05 Президиум ВАС сделал иной, правильный вывод: предприятие-абонент вправе уменьшить налогооблагаемую базу на сумму платежей, перечисленных за сброс сточных вод со сверхдопустимой концентрацией загрязняющих веществ в систему канализации.

Вслед за Президиумом ВАС налогоплательщиков поддержали и арбитражные суды. Так, в постановлениях от 15.02.2007 N Ф09-642/07-С3, от 16.10.2006 N Ф09-9300/06-С7 арбитры Уральского округа установили: сверхнормативные сбросы загрязняющих веществ являются платой за услуги сторонней организации в соответствии с заключенным договором, значит, учитываются при исчислении налога на прибыль на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ. Аналогичное мнение высказано и другими судьями (постановления ФАС СЗО от 25.06.2007 N А56-51992/2005, от 12.09.2006 N А56-37462/2005).

Кстати, в последнем разъяснении на эту тему главного финансового ведомства (Письмо от 25.09.2007 N 03-03-06/1/697) также разрешается всю сумму платы, выставленную водоканалом, учесть в целях налогообложения на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ в составе расходов на приобретение услуг сторонних организаций по очистке сточных вод.

Особенности заполнения и сдачи расчета

Расчеты платы предприятие делает самостоятельно, хотя по своему усмотрению вправе воспользоваться услугами специалистов. Обязательного согласования представленного расчета платы с сотрудниками Ростехнадзора, а также предварительной проверки в ФГУ "ЦЛАТИ" действующими нормативно-правовыми актами не предусмотрено. Отказ в принятии расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду недопустим (Письмо Ростехнадзора от 04.09.2007 N 04-09/1242).

Расчет платы за негативное воздействие на окружающую среду, направляемый в Ростехнадзор, состоит из следующих частей (п. 6 Порядка заполнения и представления формы расчета):

- титульный лист (единый для всего расчета);

- расчет суммы платежа, подлежащей уплате в бюджет (заполняется по каждому муниципальному образованию отдельно);

- разд. 1 "Выбросы вредных веществ в атмосферный воздух стационарными объектами";

- разд. 2 "Выбросы вредных веществ в атмосферный воздух передвижными объектами";

- разд. 3 "Сбросы вредных веществ в водные объекты";

- разд. 4 "Размещение отходов производства и потребления".

В расчет включают только те разделы, которые необходимы плательщику (в зависимости от осуществляемых видов негативного воздействия).

Заметим, ранее расчеты платы по выбросам транспорта представлялись в Ростехнадзор и его территориальные органы по месту государственной регистрации передвижного объекта, а при отсутствии такового - по месту регистрации владельца передвижного объекта (Письмо Ростехнадзора от 27.04.2007 N 04-09/455). Ситуация изменилась с вступлением в силу Приказа Ростехнадзора от 27.03.2008 N 182: теперь расчеты не только по стационарным, но и по передвижным источникам выбросов направляются в подразделения Ростехнадзора по местонахождению объектов негативного воздействия или по местонахождению плательщика в случае, если разрешительная документация выдана в целом на хозяйствующий субъект (п. 2 Порядка заполнения и представления формы расчета).

Расчеты подписываются руководителем и главным бухгалтером и сдаются в Ростехнадзор (в единственном экземпляре) лично или направляются по почте не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом.

В соответствии с Приказом N 557*(16) отчетным периодом для внесения платы за НВОС признается календарный квартал, а срок ее перечисления - не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. Согласно п. 8 Порядка заполнения и представления формы расчета, плательщик заполняет и включает в свой расчет только те разделы, которые ему необходимы.

При возникновении задолженности по плате за НВОС пени на сумму недоимки не начисляются (п. 28 Приказа Ростехнадзора N 626). Однако это не означает, что можно безнаказанно не платить за загрязнения: санкции за невнесение экологических платежей предусмотрены ст. 8.41 КоАП РФ.

Невнесение платы в установленные сроки влечет наложение штрафа на должностных лиц в размере от 3 000 до 6 000 руб., на юридических лиц - от 50 000 до 100 000 руб.

Тем плательщикам, которые в течение определенного времени не вносили плату, посоветуем обратить внимание на следующие обстоятельства. В соответствии с ч. 1 ст. 4.5 КоАП РФ срок давности привлечения к административной ответственности за нарушения, предусмотренные ст. 8.41 КоАП РФ, составляет один год со дня совершения административного правонарушения. Как разъяснил Пленум ВС РФ в п. 14 Постановления от 24.03.2005 N 5 "О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях", в случае совершения административного правонарушения, выразившегося в форме бездействия, срок привлечения к административной ответственности исчисляется со дня, следующего за последним днем периода, предоставленного для исполнения соответствующей обязанности.

Е.В. Преснякова

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приказ Ростехнадзора от 12.09.2007 N 626 "Об утверждении Методических рекомендаций по администрированию платы за негативное воздействие на окружающую среду в части выбросов в атмосферный воздух".

*(2) Утверждено Постановлением Правительства РФ от 30.07.2004 N 401.

*(3) Федеральный закон от 04.05.1999 N 96-ФЗ "Об охране атмосферного воздуха".

*(4) Федеральный закон от 10.12.1995 N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения".

*(5) Правила по проведению работ в системе сертификации механических транспортных средств и прицепов, утв. Постановлением Госстандарта РФ от 01.04.1998 N 19.

*(6) Утвержден Постановлением Правительства РФ от 31.07.1998 N 880.

*(7) Инструкция по порядку осуществления государственного контроля за соблюдением требований законодательства Российской Федерации в области охраны атмосферного воздуха, утв. Приказом Ростехнадзора от 12.09.2007 N 625.

*(8) Порядок определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды негативного воздействия, утв. Постановлением Правительства РФ от 28.08.1992 N 632.

*(9) Утвержден Приказом Ростехнадзора от 05.04.2007 N 204.

*(10) Раздел 1.2 Рекомендаций по расходу топлива машинами для содержания, ремонта автомобильных дорог и объектов внешнего благоустройства поселений, утв. Постановлением Госстроя РФ от 09.03.2004 N 36.

*(11) Постановление Правительства РФ от 12.06.2003 N 344.

*(12) Специальный технический регламент "О требованиях к выбросам автомобильной техники, выпускаемой в обращение на территории РФ, вредных (загрязняющих) веществ", утв. Постановлением Правительства РФ от 12.10.2005 N 609.

*(13) Федеральный закон от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления".

*(14) Правила пользования системами коммунального водоснабжения и канализации в РФ, утв. Постановлением Правительства РФ от 12.02.1999 N 167.

*(15) Постановление Правительства РФ от 31.12.1995 N 1310 "О взимании платы за сброс сточных вод и загрязняющих веществ в системы канализации населенных пунктов".

*(16) Приказ Ростехнадзора от 08.06.2006 N 557 "Об установлении сроков уплаты платы за негативное воздействие на окружающую среду".