Энциклопедия решений. Порядок доказывания вины в совершении налогового правонарушения (ноябрь 2024)

Порядок доказывания вины в совершении налогового правонарушения

Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. При этом виновность лица должна быть доказана в предусмотренном федеральным законом порядке (п. 6 ст. 108 НК РФ).

В качестве доказательств НК РФ упоминает:

1. документы:

- истребованные при проведении налоговой проверки у лица, в отношении которого проводилась проверка; представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок; иные документы, имеющиеся у налогового органа (п. 4 ст. 101 НК РФ);

- истребованные у налогоплательщика при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ);

- изъятые у налогоплательщика в ходе проведения выемки (ст. 94 НК РФ);

2. показания свидетелей (п. п. 4, 6 ст. 101, ст. 90 НК РФ);

3. заключение экспертизы (п. п. 4, 6 ст. 101, ст. 95 НК РФ);

4. объяснения лица, привлекаемого к ответственности (п. 7 ст. 101.4 НК РФ);

5. протокол осмотра территорий, помещений, фото- и киносъемка, видеозапись, произведенные во время осмотра (ст. 92 НК РФ).

Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК РФ (п. 4 ст. 101 НК РФ, п. 7 ст. 101.4 НК РФ, постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 17393/10).

НК РФ установлены правила проведения налогового контроля, в частности:

- п. 4 ст. 82 НК РФ запрещает при осуществлении налогового контроля сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции РФ, НК РФ, федеральных законов, требования об обеспечении конфиденциальности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну;

- ст.ст. 88-89.1 НК РФ устанавливают порядок проведения камеральной и выездной налоговых проверок;

- п. 2 ст. 90 НК РФ перечисляет лиц, которые могут допрашиваться в качестве свидетеля;

- п. 5 ст 90 НК РФ требует, чтобы перед получением показаний свидетель должен быть предупрежден об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, и об этом была сделана удостоверенная подписью свидетеля отметка в протоколе;

- ст. 95 НК РФ устанавливает процедуру проведения экспертизы;

- п. 3 ст. 92 НК РФ требует присутствия при осмотре понятых;

- ст. 94 НК РФ регулирует порядок проведения выемки документов;

- ст. 93 НК РФ устанавливает порядок истребования у налогоплательщика документов при проведении налоговой проверки.

Различные нарушения установленных НК РФ правил проведения налогового контроля рассматриваются судами как обстоятельства, свидетельствующие о недопустимости доказательств состава налогового правонарушения (см., например, постановления ФАС Московского округа от 26.10.2009 N КА-А40/10919-09, ФАС Северо-Западного округа от 22.05.2008 N А56-2980/2007, ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.12.2012 N Ф02-5010/12).

Материалы, представленные правоохранительными органами, не являются доказательствами, а служат лишь сведениями об источниках тех фактов, которые, будучи полученными с соблюдением требований законодательства РФ, могут стать доказательствами после закрепления их в порядке, установленном налоговым законодательством (определение Конституционного Суда РФ от 04.02.1999 N 18-О, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 25.02.2011 N А03-17603/2009, ФАС Московского округа от 14.05.2010 N КА-А40/2825-10, ФАС Дальневосточного округа от 27.01.2012 N Ф03-5901/11). Однако встречаются судебные решения, в которых высказывается противоположная позиция (например, постановление ФАС Поволжского округа от 26.04.2012 N Ф06-2843/12).

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (п. 4 ст. 110 НК РФ).

О наличии вины в форме умысла или неосторожности свидетельствуют различные обстоятельства, установленные при помощи тех или иных доказательств.

На практике встречаются, например, следующие ситуации:

Обстоятельства	Судебная практика
1. Обстоятельства, свидетельствующие о наличии умысла
Привлечение должностного лица налогоплательщика к уголовной ответственности	постановления Президиума ВАС РФ от 20.05.2008 N 15555/07, ФАС Волго-Вятского округа от 12.12.2012 N Ф01-5594/12
Включение в налоговую декларацию заведомо ложных сведений	постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.12.2012 N Ф01-5594/12
Согласованность действий учредителей и руководителей контрагентов, их осведомленность о действиях друг друга	постановление Восемнадцатого ААС от 01.10.2009 N 18АП-7406/09
Представление индивидуальным предпринимателем налоговому органу не соответствующей действительности информации о том, что деятельность им не осуществляется.	постановление ФАС Московского округа от 19.03.2007 N КА-А40/1590-07
Недостоверная информация в первичных документах, оформленных с несуществующими поставщиками.	постановление Одиннадцатого ААС от 05.12.2011 N 11АП-13050/11
Сокрытии первичных бухгалтерских документов по конкретным хозяйственным операциям и замене их "сводными" документами, не отражающих фактические поставки; сокрытие фактов реализации товара.	решение Арбитражного суда Алтайского края от 28.12.2010 N А03-11327/2010
2. Обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии вины в форме умысла
Отказ в возбуждении уголовного дела в отношении руководителя налогоплательщика	постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.09.2010 N Ф07-7802/2010
3. Не свидетельствуют о наличии вины в форме умысла
Возбуждение уголовного дела в отношении должностного лица налогоплательщика	постановление Десятого ААС от 15.02.2012 N 10АП-10071/11
Наличие решения по аналогичным обстоятельствам по ранее проведенной налоговой проверке, при этом налогоплательщик не оспорил в судебном порядке решение, принятое по результатам ранее проведенной налоговой проверки	постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.12.2009 N Ф04-8127/2009
4. Обстоятельства, свидетельствующие о вине в форме неосторожности
Ошибка налогоплательщика в исчислении размера налога	постановление Третьего ААС от 30.11.2007 N А74-1880/2007-03АП-1288/2007
Неполная уплата налога в результате необоснованного применения налогового вычета/льготы	постановления ФАС Центрального округа от 12.12.2005 N А14-1008/2005-42/34, ФАС Уральского округа от 07.09.2004 N Ф09-626/04АК
Неосмотрительность налогоплательщика при выборе контрагентов; налогоплательщик не проверил полномочия представителей, правоспособность контрагента.	постановления Второго ААС от 02.12.2009 N 02АП-5655/2009, от 11.02.2010 N 02АП-6724/2009

Тема

Ответственность за совершение налогового правонарушения

См. также

Формы вины при совершении налоговых правонарушений

Презумпция невиновности в совершении налогового правонарушения