Импорт оборудования (М.В. Подкопаев, "НДС: проблемы и решения ", N 3, март 2010 г.)

Импорт оборудования

Организация, решившая купить оборудование за рубежом, должна знать специфику данного действия, а также особенности исчисления НДС при этом. А приобретается оборудование за границей в последнее время весьма нередко. В одних случаях не получается найти аналогичную отечественную технику, другой важной причиной является изменение курса валют, когда импортное оборудование становится дешевле российского. Способствует этому отчасти и российское законодательство, установившее для некоторых случаев приобретения оборудования таможенные и налоговые льготы. Хлопоты, возникающие в связи с таможенным оформлением, импортеров не останавливают.

Начинаем проходить таможню

Налоговым кодексом предусмотрено, что ввоз товаров на таможенную территорию РФ облагается НДС. Товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ). При этом следует учитывать, что согласно п. 4 ст. 11 НК РФ в отношениях, возникающих в связи с взиманием налогов при перемещении товаров через таможенную границу РФ, используются понятия, определенные Таможенным кодексом (далее - ТК РФ), а в части, не урегулированной им, - НК РФ. Также п. 3 ст. 38 НК РФ предусмотрено, что в целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определенное ТК РФ. Поскольку согласно пп. 3 п. 1 ст. 318 ТК РФ к таможенным платежам относится и НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, надо учесть, что ТК РФ причисляет к товарам (пп. 1 п. 1 ст. 11 ТК РФ):

- любое перемещаемое через таможенную границу движимое имущество;

- отнесенные к недвижимым вещам транспортные средства (ТС), за исключением транспортных средств - любые морское (речное) судно (включая самоходные и несамоходные лихтеры и баржи, а также судно на подводных крыльях), судно на воздушной подушке, воздушное судно, автотранспортное средство (включая прицепы, полуприцепы и комбинированные транспортные средства) или единица железнодорожного подвижного состава, которые используются в международных перевозках для платной перевозки лиц либо для платной или бесплатной промышленной или коммерческой перевозки товаров, а также их штатные запасные части, принадлежности и оборудование, содержащиеся в их штатных баках ГСМ и топливо, если они перевозятся вместе с транспортными средствами (пп. 5 п. 1 ст. 11 ТК РФ).

Обратите внимание! Понятие "товар", закрепленное в ТК РФ, применяется для регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, но не участвует в определении права на применение ставки 0% (Постановление ФАС МО от 11.04.2008 N КА-А40/2422-08).

Так, не относятся к товарам перевозимые через границу в любом направлении порожние цистерны (см., например, постановления ФАС МО от 24.05.2007 N КА-А40/1746-07, от 05.05.2009 N КА-А40/3418-09-П-1,2,3).

А вот контейнер законодательством не отнесен к транспортному средству. Он используется в качестве многооборотной тары для перевозки находящегося под таможенным контролем товара. При перегрузке контейнера с такими товарами на другое транспортное средство (вагон) требуется получение разрешения таможенного органа (Постановление ФАС ЗСО от 04.09.2007 N Ф04-5971/2007(37728-А45-7)).

Транспортное средство, используемое в международных перевозках, но вывозимое за границу для ремонта, также признается самостоятельным предметом переработки (товаром) в целях взимания таможенных платежей, что следует, например, из Постановления ФАС СКО от 04.05.2006 N Ф08-1751/2006-747А. В этом постановлении указано, что согласно п. 1 ст. 276 ТК РФ при обратном ввозе на таможенную территорию РФ временно вывезенного ТС таможенные пошлины, налоги не уплачиваются, если ТС не подвергалось за пределами таможенной территории РФ операциям по переработке, за исключением операций:

- по ремонту, техническому обслуживанию и других подобных операций, необходимых для обеспечения его сохранности и эксплуатации, а также поддержания его в состоянии, в котором оно находилось на день помещения под таможенный режим временного вывоза;

- по ремонту, осуществляемых бесплатно в силу закона или договора;

- по ремонту, включая капитальный ремонт, осуществляемый для восстановления ТС после его повреждения вследствие аварии или действия непреодолимой силы, которые имели место за пределами таможенной территории РФ.

В случае осуществления капитального, среднего регламентированного, планового, межрейсового видов ремонта, а также производства ремонта по техническому состоянию, текущего или поддерживающего ремонта (при условии, что при этом техническое состояние ТС улучшилось по сравнению с техническим состоянием, в котором оно находилось на день помещения под таможенный режим временного вывоза) и иных видов ремонта, не соответствующих ст. 276 ТК РФ, льготы по уплате таможенных пошлин, налогов не предоставляются.

Товар будет считаться ввезенным на таможенную территорию РФ при фактическом перемещении таможенной границы и совершении с ним всех предусмотренных ТК РФ действий до момента разрешения со стороны таможенных органов пользоваться товаром в соответствии с таможенным режимом (пп. 8 и 23 п. 1 ст. 11 ТК РФ). Таким образом, товаром в приведенном понимании будет являться и оборудование, приобретенное за границей и ввозимое на территорию РФ с целью его использования на ней в интересах российской организации.

О взносах на таможне

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ ввоз оборудования на таможенную территорию РФ является объектом обложения НДС, за исключением случаев, указанных в ст. 150 НК РФ, когда ввоз оборудования освобождается от налогообложения. Обязаны уплачивать НДС при ввозе оборудования и те организации, у которых за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности 2000000 руб. и которые в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ освобождены от исполнения обязанностей плательщика НДС (п. 3 ст. 145 НК РФ), а также организации, применяющие спецрежимы (п. 3 ст. 346.1, п. 2 ст. 346.11 и абз. 3 п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Таможенный кодекс в соответствии со ст. 143 НК РФ определяет лиц, которые признаются плательщиками НДС при перемещении товаров через таможенную границу РФ. Согласно ст. 320 ТК РФ за уплату НДС отвечает лицо, декларирующее товары.

До 01.10.2009 единоличную ответственность за это мог нести и таможенный брокер, если он осуществлял декларирование. С указанной даты согласно изменениям, внесенным в Таможенный кодекс Федеральным законом от 24.07.2009 N 207-ФЗ, если таможенный брокер осуществляет декларирование, то он по-прежнему несет ответственность за уплату таможенных пошлин, налогов в соответствии с п. 2 ст. 144 ТК РФ, но теперь уже солидарную с декларантом.

Примечание. В соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 09.04.2009 N 58-ФЗ в ТК РФ, с 01.10.2009 таможенные пошлины, налоги уплачиваются в валюте РФ.

Ранее, 01.01.2009, в силу вступило и еще одно изменение в Таможенном кодексе, касающееся уплаты таможенных пошлин и налогов. До этой даты их могло уплатить любое лицо, имеющее отношение к перемещению товаров через таможенную границу (ст. 328 ТК РФ в прежней редакции), при этом ответственным за уплату все равно оставался декларант или таможенный брокер. Сейчас плательщиками таможенных пошлин и налогов признаются только декларанты и иные лица, на которых настоящим Кодексом и иными федеральными законами возложена обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов.

Если предприятие помещает ввезенное оборудование под таможенный режим выпуска для внутреннего потребления, то есть оно остается на территории РФ без обязательства о его вывозе, в том числе с целью предварительной переработки, такое оборудование облагается НДС в полном объеме (пп. 1 и 7 п. 1 ст. 151 НК РФ).

К сведению. Переработка для внутреннего потребления - таможенный режим, при котором ввезенные товары используются на таможенной территории РФ в течение установленного срока (срока переработки товаров). В этот период проводятся операции по переработке товаров с полным условным освобождением от уплаты таможенных пошлин. Далее продукты переработки выпускаются для свободного обращения, при этом уплачиваются таможенные пошлины по ставкам, применяемым к продуктам переработки (п. 1 ст. 187 ТК РФ).

Федеральный закон N 207-ФЗ предусмотрел и такое изменение в ТК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 153 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 НК РФ и таможенным законодательством РФ. Статья 322 ТК РФ устанавливала, что налоговой базой для исчисления таможенных пошлин и налогов являются таможенная стоимость товаров и (или) их количество, но в отношении налогов это противоречило, в частности, ст. 160 НК РФ. Согласно п. 1 данной статьи при ввозе товаров (за исключением указанных в п. 2 и 4 ст. 160 НК РФ и с учетом ст. 150-152 *(1) НК РФ) на таможенную территорию РФ налоговая база определяется как сумма таможенной стоимости этих товаров, подлежащей уплате таможенной пошлины, подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

Теперь противоречие между кодексами устранено, таможенная стоимость товаров и (или) их количество в новой редакции ст. 322 ТК РФ являются базой только для исчисления таможенных пошлин. Методы определения таможенной стоимости при ввозе товаров приведены в разд. IV Закона РФ N 5003-1*(2).

В соответствии с п. 5 ст. 166 НК РФ НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. В части сроков уплаты налога благодаря п. 12а Федерального закона N 207-ФЗ также произошли изменения. Они действуют с 01.10.2009.

До этой даты НДС уплачивался не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию РФ или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производилось вне места их прибытия (п. 1 ст. 329 ТК РФ, абз. 2 п. 1 ст. 174 и ст. 177 НК РФ).

Теперь такие сроки применяются только при выпуске товаров до подачи таможенной декларации (ст. 150 ТК РФ) или при подаче периодической таможенной декларации (ст. 136 ТК РФ). В общем случае при ввозе товаров на таможенную территорию РФ таможенные пошлины, налоги должны быть уплачены не позднее дня подачи таможенной декларации. Если таможенная декларация не подана в установленный срок, то сроки уплаты таможенных платежей исчисляются со дня истечения срока подачи таможенной декларации.

При предварительном декларировании ввозимых товаров (ст. 130 ТК РФ) таможенные пошлины, налоги должны быть уплачены не позднее дня выпуска таких товаров.

Пример

Организация приобрела оборудование у иностранного контрагента. Оно предназначено для осуществления операций, подлежащих обложению НДС. Для расчета налогов необходимо определить таможенную стоимость. Пусть она будет равна контрактной стоимости оборудования и с учетом курса, установленного ЦБР на дату оформления ГТД, сумма таможенных платежей составит 500 000 руб. Таможенная пошлина - 10%, а таможенный сбор - 1% таможенной стоимости.

В учете организации будут сделаны проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Уплачена таможенная пошлина (500 000 руб. х 10%)	76 *	51	50 000
Уплачен таможенный сбор (500 000 руб. х 1%)	76 *	51	5 000
Уплачен НДС ( (500 000 + 50 000 + 5 000) руб. х 18%)	68 **	51	99 900
*Таможенные пошлины и сборы не относятся к налоговым платежам, предусмотренным ст. 13 НК РФ. **Субсчет "НДС".

На практике налоговые инспекторы, сравнивая суммы НДС, начисленного с таможенной стоимости, и налога, начисленного при последующей реализации той же продукции внутри страны, нередко обнаруживают, что таможенный НДС оказывается меньше, и пытаются соответственно доначислить налог по реализации. Эти попытки оказываются тщетными.

Суды указывают, что законодатель предусмотрел отличительные особенности определения налоговой базы при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (ст. 160 НК РФ) и общее правило определения налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, как это предписано п. 1, 2 ст. 154 НК РФ. В силу ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (см., например, постановления ФАС ДВО от 14.02.2007 N Ф03-А51/06-2/5030, ФАС МО от 03.07.2009 N КА-А41/6040-09).

Вычет НДС по ввезенному оборудованию: не без вопросов

Начисление НДС к уплате в бюджет при ввозе оборудования обычно не вызывает у налогоплательщиков споров с таможенными и налоговыми органами (за исключением применения льгот), так как этот процесс регламентирован, к тому же налогоплательщики стараются обосновать сумму налога таможенным органам до того, как она будет перечислена в бюджет. Товары приобретают для таможенных целей статус находящихся в свободном обращении на таможенной территории РФ после уплаты таможенных пошлин, налогов и соблюдения всех ограничений, установленных в соответствии с законодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности (п. 1 ст. 164 ТК РФ).

Обратите внимание! Право на предъявление к вычету НДС, уплаченного на таможне при ввозе товаров в РФ, возникает при следующих условиях: ввоз товара на таможенную территорию РФ; подтверждение уплаты НДС таможенным органам; принятие к учету ввезенных товаров на основании первичных документов.

Иная ситуация с последующим применением вычетов НДС. Сумма налога, уплаченная налогоплательщиком при ввозе оборудования на таможенную территорию РФ в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления, согласно п. 2 ст. 171 НК РФ подлежит вычету. Основанием для него согласно п. 1 ст. 172 НК РФ являются документы, подтверждающие уплату сумм налога, а также таможенная декларация, которая регистрируется в книге покупок наравне с платежными документами (п. 10 Правил ведения книг покупок и книг продаж*(3)). Правда, по мнению ФАС МО, обязательное включение ГТД в журнал учета полученных налогоплательщиком счетов-фактур в качестве условия применения вычета законодательство не предусматривает (Постановление от 30.07.2008 N КА-А40/6652-08).

Документом, подтверждающим в данном случае уплату сумм налога, Минфин признает письменное подтверждение, выданное таможенным органом в соответствии с п. 5 ст. 331 ТК РФ (Письмо от 02.10.2009 N 03-07-08/198). Таможенный орган обязан выдать такое подтверждение, но не более чем за три календарных года, предшествующих требованию. Форма подтверждения установлена Методическими указаниями о порядке применения таможенными органами положений ТК РФ, относящихся к таможенным платежам*(4).

Предъявление иных документов для подтверждения вычетов (технических паспортов, сведений о стороне, передающей оборудование, и т.д.) налоговым законодательством не предусмотрено (Постановление ФАС СЗО от 13.03.2006 N А56-39168/2005). Но "иные документы" инспекторы могут запросить, например, для подтверждения фактического перемещения товаров через таможенную границу РФ.

Так, по данным налоговой инспекции, организация не представила транспортные накладные с отметками, свидетельствующими о прохождении товара через таможенный орган, расположенный в пункте пропуска на границе РФ, а также документально не подтвердила полноту и своевременность отражения на счетах бухгалтерского учета импортированного товара (не представила отгрузочные спецификации, счета (инвойсы) и транспортные накладные).

По этому поводу ФАС ВВО в Постановлении от 06.03.2008 N А43-698/2007-31-16*(5) указал, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку он выступает субъектом, применяющим при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. Следовательно, налогоплательщик не подтвердил право на вычет по НДС на основании только одной таможенной декларации.

При ввозе оборудования вычеты применяются после постановки его на учет (п. 1 ст. 172 НК РФ). В отношении оборудования, требующего монтажа, Минфин уточнил (Письмо от 29.01.2010 N 03-07-08/20): вычет возможен после принятия оборудования к бухгалтерскому учету на счете 07 "Оборудование к установке" и при наличии документов, подтверждающих ввоз и уплату налога)*(6).

Что касается НДС, уплаченного российским лизингополучателем по оборудованию, ввозимому на таможенную территорию РФ в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления в рамках договора финансового лизинга, заключенного с российским лизингодателем, Минфин отметил следующее. Российский лизингополучатель может воспользоваться вычетом после принятия оборудования на учет, в том числе на забалансовые счета, при условии использования его в налогооблагаемой деятельности (Письмо от 21.10.2008 N 03-07-08/242, см. также Постановление ФАС МО от 29.07.2009 N КА-А40/6902-09).

В соответствии со ст. 330 ТК РФ налогоплательщик в счет предстоящих таможенных платежей может внести денежные средства на счет таможенного органа авансом. Обязанность по уплате НДС при этом будет считаться исполненной согласно п. 4 ст. 332 ТК РФ с момента зачета аванса в счет уплаты.

Согласно п. 4 ст. 330 ТК РФ по требованию плательщика таможенный орган обязан представить ему отчет*(7) о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей, но не более чем за три года, предшествующие требованию, в письменной форме не позднее 30 дней со дня получения требования. Минфин считает, что суммы НДС, уплаченные по товарам, ввезенным на территорию РФ, за счет авансовых платежей, внесенных на счет таможенного органа, принимаются к вычету после получения вышеуказанного отчета, подтверждающего фактическую уплату сумм налога (Письмо от 30.06.2008 N 03-07-08/159, см. также письма Минфина России от 07.12.2007 N 03-07-08/353 и УФНС по г. Москве от 10.01.2008 N 19-11/603 об использовании микропроцессорных пластиковых карт (таможенных карт)).

К сведению. В случае несогласия плательщика с результатами отчета таможенного органа проводится совместная выверка расходования денежных средств плательщика. Результаты такой выверки оформляются актом по форме, утвержденной Приказом ФТС России от 23.11.2009 N 2116.

ФАС МО считает, что все-таки предоставление указанного отчета необязательно, если предъявлены платежные поручения на перечисление авансовых платежей, на которых имеются отметки сотрудников таможенного органа о суммах платежей со ссылками на реквизиты конкретной ГТД, в счет уплаты по которой они зачтены (см., например, Постановление от 20.03.2008 N КА-А40/1942-08).

Также суд допускает вычет, если авансовые платежи вносил за организацию ее контрагент. В Постановлении ФАС ВСО от 02.05.2007 N А78-6457/06-С2-24/351-04АП-147/07-Ф02-2283/07 указано, что таможенным законодательством не запрещено внесение денежных средств третьими лицами на лицевой счет плательщика таможенных платежей (см. также Постановление ФАС ДВО от 11.11.2008 N Ф03-4967/2008).

В случае если оборудование ввозил комиссионер (агент) по поручению комитента (принципала) и он же уплатил НДС таможенному органу, комитент (принципал) может применить вычеты, но для этого комиссионер (агент) должен предоставить ему копии документа, подтверждающего уплату комиссионером (агентом) налога, и таможенной декларации на ввозимые товары, оформленные в таможенном режиме выпуска для внутреннего потребления (письма Минфина России от 21.04.2008 N 03-07-08/96, от 28.08.2007 N 03-07-08/242). Уплата налога комиссионером, заключившим договор поставки товаров с иностранным лицом от своего имени, но за счет и по поручению комитента, не будет являться для комитента препятствием к применению вычетов (Постановление ФАС ЦО от 17.05.2006 N А35-1884/04-СЗ).

Можно ли применять вычеты в том случае, если ввозимое оборудование предполагается использовать для операций, не признаваемых реализацией в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ и не являющихся объектом обложения НДС, в том числе не признаваемых реализацией согласно п. 3 ст. 39 НК РФ? Минфин в Письме от 19.12.2005 N 03-04-15/116*(8) высказался против вычета сумм НДС, уплаченных таможенным органам российским учредителем организации при ввозе на территорию РФ товаров, передаваемых в последующем на территории РФ в качества вклада в уставный (складочный) капитал этой организации. Данная позиция обосновывается тем, что в соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. С финансистами согласился ФАС ДВО в Постановлении от 28.12.2005 N Ф03-А51/05-2/4437, указав, что сумма налога в этом случае должна быть включена в стоимость приобретенного оборудования. Однако есть и иные судебные решения, в которых судьи указывают, что оборудование, ввозимое в качестве вклада в уставный капитал, помимо данной цели, предназначено для использования в определенной деятельности. Если целью этой деятельности является извлечение прибыли, то не может быть препятствий для применения вычетов по НДС в отношении такого оборудования (постановления ФАС СЗО от 16.06.2006 N А56-42630/2005, ФАС МО от 10.10.2005 N КА-А40/9827-05). Учитывая неоднозначный подход к решению данного вопроса, налогоплательщику следует оценить риски, которые могут возникнуть, если в такой ситуации он применит вычеты.

Московские налоговики в Письме от 03.08.2009 N 16-15/79273 прокомментировали следующую ситуацию. Организация, применяющая УСНО, в декабре 2006 года при ввозе импортного товара уплатила таможенные платежи, в том числе НДС (напомним, что "упрощенцы" не освобождены от этой обязанности). При этом приобретенный товар не был реализован. С 01.01.2007 организация находится на общей системе налогообложения и решила включить в состав налоговых вычетов сумму налога, уплаченную на таможне, и отразить ее в налоговой декларации за I квартал 2007 года.

Налоговики не стали возражать против этого, но предупредили, что данные суммы налога не должны быть включенными в расходы, уменьшающие налоговую базу (ст. 346.16 и 346.17 НК РФ) по единому налогу, уплачиваемому при применении УСНО (см. также Письмо Минфина России от 28.07.2008 N 03-07-10/07, Постановление ФАС СЗО от 18.03.2008 N А21-4966/2007).

По этому вопросу обратимся к Постановлению ФАС ВВО от 07.09.2009 N А31-5625/2008. Суд не придал значения тому, что в аналогичной ситуации налогоплательщик не включил сумму НДС в расходы.

Организация в период применения УСНО приобрела оборудование (комплектующие части) и поставила его на счет 07 "Оборудование к установке". Монтаж и наладка были произведены после перехода на общий режим, тогда же налог был предъявлен к вычету.

По мнению суда, законодательство не связывает право налогоплательщика на вычеты с моментом ввода в эксплуатацию основных средств, а предполагает постановку товаров на соответствующий счет бухгалтерского учета на дату их получения. Судьи сочли, что организация не предъявила доказательств того, что она не учла налог в расходах в период применения УСНО (между прочим, с объектом налогообложения "доходы"). Таким образом, они пришли к выводу о неправомерности заявления НДС к вычету после перехода на общепринятую систему налогообложения.

Правда, налогоплательщик не согласился с этим выводом и обратился с заявлением в ВАС. Каким будет решение высших судей, мы не знаем. На момент выхода журнала они приняли заявление к рассмотрению, для чего истребовали дело из арбитражного суда (Определение от 16.11.2009 N ВАС-14230/09).

Освобождение ввоза товаров на территорию РФ от обложения НДС

Согласно п. 1 ст. 150 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) ввоз на таможенную территорию РФ оборудования в качестве безвозмездной помощи (содействия) РФ в соответствии с Федеральным законом N 95-ФЗ*(9). Согласно ст. 1 данного закона отнесение оборудования, предоставляемого юридическим лицам в качестве гуманитарной или технической помощи (содействия) на безвозмездной основе международными и иностранными учреждениями или некоммерческими организациями, к безвозмездной помощи (содействию) подтверждается удостоверениями, форма и порядок выдачи которых установлены Постановлением Правительства РФ N 1335*(10). Удостоверение может быть получено как до ввоза товара, так и после - на предоставление льготы это не влияет (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.08.2005 N 09АП-7954/05-АК*(11)).

Пунктом 2 ст. 150 НК РФ предусмотрено освобождение от обложения НДС ввоза в РФ медицинского оборудования, перечисленного в Постановлении Правительства РФ N 19*(12). Принадлежность медицинского оборудования к перечню, приведенному в данном постановлении, определяется кодом Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93 (ОКП)*(13) (см., например, Постановление ФАС СЗО от 22.01.2010 N А56-21938/2009). Из этого постановления также следует, что указанное оборудование должно иметь регистрационное удостоверение, выданное в установленном Минздравом порядке.

Важная льгота прописана в п. 7 ст. 150 НК РФ. До 01.07.2009 согласно ей не облагался НДС ввоз технологического оборудования, комплектующих и запасных частей к нему в качестве вклада в уставные (складочные) капиталы организаций. Теперь в этом пункте речь идет о технологическом оборудовании (в том числе комплектующих и запасных частях к нему), аналоги которого не производятся в РФ, по перечню, утверждаемому Правительством РФ. Данный перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 30.04.2009 N 372, но следует учитывать, что список, приведенный в нем, еще до конца 2009 года претерпел две довольно заметные коррекции.

Следует отметить, что п. 3 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ установлено: новая редакция п. 7 ст. 150 НК РФ применяется с 01.01.2009, но не ранее вступления в силу постановления Правительства РФ об утверждении перечня технологического оборудования (в том числе комплектующих и запасных частей к нему), аналоги которого не производятся в РФ. Данное постановление опубликовано в "Российской газете" 12.05.2009 и действует с 20.05.2009.

По мнению финансистов, такой порядок вступления в силу новой редакции п. 7 ст. 150 НК РФ означает, что после 01.01.2009 до принятия постановления Правительства РФ ввоз указанного технологического оборудования и запасных частей к нему должен был облагаться НДС в общеустановленном порядке (Письмо от 26.01.2009 N 03-07-03/21). То есть целых полгода данная льгота не действовала ни в старой редакции, ни в новой. Мы не можем с этим согласиться, ведь логично, что если какая-то норма законодательства заменяется новой, то она действует вплоть до замены, если не существует специального указания.

Нашему мнению можно найти подтверждение в Письме ФТС России от 30.06.2009 N 01-11/29792. В нем таможенники прямо и четко указывают, что новая норма вступает в силу именно с 01.07.2009.

Следует учесть, что при отказе от использования этой льготы налоговики могут отказать в праве на вычет уплаченного таможне НДС. В Постановлении ФАС ВВО от 05.08.2008 N А11-11844/2007-К2-21/575/17 говорится, что если организация, имеющая право на льготу, предусмотренную п. 7 ст. 150 НК РФ, отказалась от нее и уплатила НДС, такой налог считается излишне уплаченным. А нормы гл. 21 НК РФ не предусматривают право на налоговый вычет по НДС, излишне уплаченному в составе таможенных платежей при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.

Однако ВАС в Постановлении от 03.03.2009 N 13436/08 данное решение отменил. Общество уплатило НДС в установленном законом размере, поскольку на момент таможенного оформления не представило таможенным органам документов, подтверждающих факт ввоза оборудования в качестве вклада в свой уставный капитал и, следовательно, являлось лицом, обязанным уплатить налог.

Таким образом, приняв к учету оборудование, общество вправе было на общих основаниях в порядке, установленном ст. 171, 172 НК РФ, заявить к вычету НДС, уплаченный при таможенном оформлении упомянутого оборудования.

ФАС ДВО в Постановлении от 19.08.2009 N Ф03-3961/2009 был еще более либерален: если при ввозе на таможенную территорию РФ основных средств в виде технологического оборудования НДС был уплачен и это оборудование предназначено для осуществления операций, облагаемых НДС, то независимо от того, что фактически такое оборудование ввезено в качестве вклада в уставный капитал (то есть для такой операции предусмотрена льгота), налогоплательщик имеет право на вычет суммы налога, уплаченной при его таможенном оформлении (см. также Постановление ФАС ПО от 28.05.2008 N А55-13030/2007).

М.В. Подкопаев,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

"НДС: проблемы и решения ", N 3, март 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Статью ст. 152 НК РФ следует учитывать в данном контексте только до 01.04.2010, так как согласно ее новой редакции с указанной даты в случае, если в соответствии с международным договором РФ отменены таможенный контроль и таможенное оформление перемещаемых через таможенную границу РФ товаров, взимание налога с товаров, происходящих из такого государства и ввозимых на территорию РФ, осуществляется налоговыми органами в порядке, предусмотренном соответствующим международным договором (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 17.12.2009 N 318-ФЗ).

*(2) Закон РФ от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе".

*(3) Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

*(4) Утверждены Распоряжением ГТК России от 27.11.2003 N 647-р.

*(5) Определением ВАС РФ от 01.08.2008 N 5331/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.

*(6) См. дополнительно статью С.Н. Зайцевой "Приобрели имущество - зачли НДС", N 9, 2009.

*(7) Форма отчета утверждена Распоряжением ГТК России от 27.11.2003 N 647-р.

*(8) Направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03/62@.

*(9) Федеральный закон от 04.05.1999 N 95-ФЗ "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации".

*(10) Постановление Правительства РФ от 04.12.1999 N 1335 "Об утверждении порядка оказания гуманитарной помощи (содействия) Российской Федерации".

*(11) Постановлением ФАС МО от 22.11.2005 N КА-А40/11333-05 данное постановление оставлено без изменения.

*(12) Постановление Правительства РФ от 17.01.2002 N 19 "Об утверждении перечня важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость".

*(13) Утвержден Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301.