Анализ дебиторской и кредиторской задолженности по доходам (поступлениям). Памятка бухгалтеру бюджетной сферы (подготовлено экспертами компании "Гарант")

Анализ дебиторской и кредиторской задолженности по доходам (поступлениям).
Памятка бухгалтеру бюджетной сферы

Материал подготовлен для проведения анализа раскрываемой информации о задолженности в бухгалтерском/бюджетном учете и отчетности организаций бюджетной сферы, в том числе с целью определения качественных характеристик задолженности (долгосрочная/краткосрочная, текущая/просроченная) с учетом даты исполнения.

	Смотрите также видеоурок "Анализ дебиторской и кредиторской задолженности по доходам (поступлениям)"
	Проанализировать качественные характеристики задолженности помогут Энциклопедии решений: • Долгосрочная и просроченная дебиторская и кредиторская задолженность • Управление дебиторской и кредиторской задолженностью • Как проверить КРЕДИТОРСКУЮ задолженность в пассиве баланса на предмет ее соответствия критериям обязательства - возможно, требуется ее перенос на ЗАБАЛАНСОВЫЙ учет • Как проверить ДЕБИТОРСКУЮ задолженность в активе баланса на предмет ее соответствия критериям признания в составе "активов" - возможно, требуется ее перенос на ЗАБАЛАНСОВЫЙ учет
	Дополнительно рекомендуем ознакомиться с Памятками и Пошаговыми инструкциями: • Признание и уточнение доходов будущих периодов и текущего года • Анализ дебиторской и кредиторской задолженности по расходам (выплатам) • Когда и как переносить дебиторскую задолженность на счета 209 34 и 209 36
	А еще обратите внимание на особенности отражения долгосрочной и просроченной задолженности в бюджетной/бухгалтерской отчетности: - казенных учреждений и органов власти - бюджетных и автономных учреждений

Расчеты по доходам от собственности

1. Расчеты по доходам от операционной аренды

1.1. Заключен договор аренды на определенный срок

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Заключен договор аренды на определенный срок. Субъект учета - арендодатель. Объекты учета аренды классифицированы как объекты учета операционной аренды. ГАРАНТ: О классификации объектов аренды см. здесь.	Дт Х 205 21 56Х Кт Х 401 4Х 121 *(1) (кроме предоставления в аренду земельных участков); Дт Х 205 23 56Х Кт Х 401 4Х 123 *(1) (предоставление в аренду земельных участков). Основание: подп. "а" п. 4, подп. "а" п. 44 Стандарта "Доходы", п. 24 Стандарта "Аренда", п. 2 раздела III.3 Методрекомендаций к Стандарту от 13.12.2017 N 02-07-07/83464; предоставление в аренду земельных участков: п. 78 Инструкции N 162н; предоставление в аренду иных объектов НФА: п. 78 Инструкции N 162н, пп. 93, 158 Инструкции N 174н, пп. 96, 186 Инструкции N 183н	Дебиторская задолженность отражается арендодателем: - датой классификации объекта учета аренды; - в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом. Дата отражения в учете - наиболее ранняя из дат: - дата подписания договора аренды; - дата принятия обязательств в отношении основных условий пользования объектом аренды, предусмотренных договором. Основание: п. 11 Стандарта "Аренда", раздел II Методрекомендаций к Стандарту от 13.12.2017 N 02-07-07/83464. ГАРАНТ: Подробнее о дате классификации объектов учета аренды см. здесь Документ-основание: - договор аренды; - иной документ, подтверждающий принятие обязательств в отношении основных условий пользования и содержания имущества. О формировании и применении первичных учетных документов смотрите здесь Если подписали доп. соглашение к договору о его досрочном расторжении, ранее признанная дебиторская задолженность и доходы будущих периодов уменьшаются - датой подписания соглашения в учете отражается "обратная" проводка: Дт 401 4Х Кт 205 2Х (п. 78 Инструкции N 162н, пп. 93, 158 Инструкции N 174н, пп. 96, 186 Инструкции N 183н).	Дебиторская задолженность на счетах 205 21, 205 23 признается: - сразу на всю сумму арендных платежей, указанных в договоре (см. письмо Минфина России от 06.06.2019 N 02-07-10/41611); - датой классификации (как правило, датой заключения договора аренды) независимо от срока пользования имуществом: час, неделя, месяц, год и т. п.). Дебиторскую задолженность со сроком исполнения (погашения) более 12 месяцев после годовой отчетной даты необходимо отразить в годовой отчетности в составе долгосрочной (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н, см. письмо Минфина России от 17.05.2018 N 02-06-05/33398). При этом часть долгосрочной дебиторской задолженности, которая должна быть погашена в течение года после отчетной даты, относится к краткосрочной задолженности (п. 27 Стандарта "Представление бухгалтерской (финансовой отчетности"). Долгосрочная задолженность в целях раскрытия информации в отчетности рассчитывается исключительно на годовую отчетную дату. См. примеры расчета долгосрочной задолженности по договору аренды у арендодателя при составлении: - годовой бюджетной отчетности; - годовой бухгалтерской отчетности АУ/БУ. Подробнее о характеристиках задолженности см. здесь Принимать решение о применении счетов 401 41 и 401 49 в целях отражения в учете доходов от аренды *(1) целесообразно, если договор аренды заключен на срок: - более одного года; - год и менее, но его действие переходит с одного финансового года на другой; - признание доходов будущих периодов доходами текущего года отражается в учете согласно учетной политике по датам поступления средств, предусмотренных графиком арендных платежей. При таком подходе можно проанализировать/сопоставить суммы ожидаемых доходов на счетах 401 4Х и плановые назначения по доходам от аренды по годам - кредитовый показатель на счете Х 504 Х0 1ХХ  "Сметные (плановые, прогнозные) назначения" согласно Плану ФХД АУ/БУ, прогнозу доходов ГлАД. Проанализируйте показатели отчетности: - наличие доходов от аренды (кассовые поступления по соответствующим КДБ или по АнКВД 120), а также показателей на счетах 205 21 и 205 23 при отсутствии имущества, отраженного на забалансовом счете 25, требует пояснения; - наличие доходов от предоставления в аренду земельных участков (кассовые поступления), а также показателей на счете 205 23 при отсутствии земельных участков на балансе (счета 103 11, 103 13, 108 55) требует пояснения. Например: 1. поступают средства в погашение просроченной задолженности по прошлогодним завершенным договорам аренды; 2. при предоставлении в аренду лесных участков в составе земель лесного фонда учет расчетов на счете 205 23 ведется уполномоченным органом власти субъекта РФ, заключающим договора аренды таких земельных участков при осуществлении переданных полномочий РФ, но учет на счете 103 00 и забалансовом счете 25 данным органом не осуществляется (см. письма Минфина России от 23.11.2018 N 02-06-10/84991, от 25.01.2019 N 02-07-10/4430). Подробнее об учете объектов аренды у арендодателя см. в Энциклопедии решений Совет арендодателю - уполномоченному органу: в случае если в аренду передано имущество казны и арендатор выполняет полномочия налогового агента по исчислению и уплате НДС, отражайте расчеты (дебиторскую задолженность на счете 205 21) в сумме ожидаемого поступления, т. е. за вычетом суммы НДС, которая будет удержана арендатором - налоговым агентом и перечислена в доход бюджета (см. п. 12 Стандарта "Доходы"). Примеры отражения операций у органа власти (местного самоуправления) в случае предоставления в аренду имущества казны, в том числе в части НДС, см. здесь

__________________________

*(1) Счета 401 41 "Доходы будущих периодов к признанию в текущем году" и 401 49 "Доходы будущих периодов к признанию в очередные года" используются, если их применение закреплено положениями учетной политики учреждения (единой учетной политики при централизации учета) с учетом требований учредителя и финансового органа соответствующего публично-правового образования (п. 301 Инструкции N 157н).

1.2. Заключен договор аренды на неопределенный срок

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Заключен договор аренды на неопределенный срок (в договоре не указан срок аренды). Субъект учета - арендодатель. Объекты учета аренды классифицированы как объекты учета операционной аренды. ГАРАНТ: О классификации объектов аренды по "бессрочным" договорам аренды см. здесь	Дт Х 205 21 56Х Кт Х 401 4Х 121 *(1) (кроме предоставления в аренду земельных участков); Дт Х 205 23 56Х Кт Х 401 4Х 123 *(1) (предоставление в аренду земельных участков). Основание: подп. "а" п. 44 Стандарта "Доходы", п. 24 Стандарта "Аренда", п. 2 раздела III.3 Методрекомендаций к Стандарту от 13.12.2017 N 02-07-07/83464; предоставление в аренду земельных участков: п. 78 Инструкции N 162н; предоставление в аренду иных объектов НФА: п. 78 Инструкции N 162н, пп. 93, 158 Инструкции N 174н, пп. 96, 186 Инструкции N 183н	Дебиторская задолженность отражается арендодателем: - датой классификации объекта учета аренды; - в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом. Дата отражения в учете - наиболее ранняя из дат: - дата подписания договора аренды; - дата принятия обязательств в отношении основных условий пользования объектом аренды, предусмотренных договором. Основание: п. 11 Стандарта "Аренда", раздел II Методрекомендаций к Стандарту от 13.12.2017 N 02-07-07/83464. Подробнее о дате классификации объектов учета аренды см. здесь Документ-основание: - договор аренды; - иной документ, подтверждающий принятие обязательств в отношении основных условий пользования и содержания имущества. О формировании и применении первичных учетных документов смотрите здесь Если подписали доп. соглашение к договору о его досрочном расторжении, ранее признанная дебиторская задолженность и доходы будущих периодов уменьшаются - датой подписания соглашения в учете отражается "обратная" проводка: Дт 401 4Х Кт 205 2Х (п. 78 Инструкции N 162н, пп. 93, 158 Инструкции N 174н, пп. 96, 186 Инструкции N 183н).	Если срок в договоре не определен, договор считается заключенным на неопределенный срок и в любое время может быть расторгнут (ст. 610 ГК РФ). В то же время бюджетные назначения по доходам (прогноз доходов), как и бюджетные ассигнования, а также плановые назначения АУ/БУ, планируются на один год или на три года в зависимости от срока, на который формируется бюджет публично-правового образования, т. е. на период бюджетного цикла. В свою очередь, согласно п. 77 Стандарта "Концептуальные основы..." при ведении учета следует исходить из допущения, что учреждение будет вести деятельность не менее четырех лет начиная с года, за который был составлен последний годовой отчет. Этот период называется обозримым будущим. Таким образом, при классификации договора аренды с неопределенным сроком в качестве операционной, учитывая цикл бюджетного планирования и руководствуясь принципом допущения непрерывности деятельности, условный период - срок действия договора в целях применения Стандарта "Аренда", - может быть установлен равным трем годам, если планирование не осуществляется в пределах одного года (см. письма Минфина России от 09.08.2018 N 02-07-07/56267, от 12.07.2018 N 02-07-10/48671). А значит, в учете арендодателя дебиторская задолженность на счетах 205 21, 205 23 признается исходя из периода бюджетного цикла 3 года (периода формирования прогноза доходов от собственности) и размера арендных платежей, указанных в договоре аренды. Указанный условный срок, как и рассчитанные на такой период суммы доходов будущих периодов и задолженности арендатора, являются оценочным значением. Корректировка оценочного значения не является исправлением ошибки (п. 23 Стандарта "Учетная политика..."). Стандартом "Аренда" не установлена периодичность корректировки оценочных значений в таком случае, поэтому в учетной политике учреждения (единой учетной политике при централизации учета) целесообразно установить порядок начисления доходов по таким договорам, а также дату и порядок пересмотра срока пользования имуществом, и, как следствие, порядок (дату) отражения в учете корректировки показателей доходов будущих периодов и задолженности. Например, учитывая цикл бюджетного планирования, по объектам учета операционной аренды ежегодно в последний рабочий день отчетного финансового года срок предоставления имущества в пользование увеличивается еще на 12 месяцев, если условия ведения деятельности не изменились и расторжение договора не предполагается. Соответственно, в бухгалтерском учете ежегодно последним рабочим днем отчетного финансового года отражается корректировка (увеличение) дебиторской задолженности и доходов будущих периодов исходя из размера арендной платы еще на год: Дт Х 205 21 56Х Кт Х 401 4Х 121; Дт Х 205 23 56Х Кт Х 401 4Х 123. К сведению. Если первоначально договор заключен как срочный и классифицирован как объект операционной аренды, но в дальнейшем продлен с неопределенной датой окончания права пользования, т. е. "новый" статус договора будет определен как договор, заключенный на неопределенный срок, на дату продления договора (дату, с которой исчисляется новый срок) признается дебиторская задолженность и доходы будущих периодов исходя из условного периода в три года и размера арендных платежей, указанного в договоре аренды (см. письмо Минфина России от 12.07.2018 N 02-07-10/48671, п. 2 ст. 621 , п. 2 ст. 689, п. 1 ст. 699 ГК РФ). Примечание: дебиторскую задолженность со сроком исполнения более 12 месяцев после годовой отчетной даты необходимо отразить в годовой отчетности в составе долгосрочной дебиторской задолженности. Все советы относительно срочных договоров аренды в равной степени относятся и к "бессрочным" договорам (см. здесь).

1.3. Арендная плата не поступила на счет арендодателя в установленный срок

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Арендная плата не поступила на лицевой/банковский счет арендодателя в установленный договором (графиком платежей) срок.	х	Просроченной считается задолженность, по которой в срок, предусмотренный правовым основанием ее возникновения, обязательства кредитором (дебитором) не исполнены. Дебиторская задолженность при наступлении даты ее исполнения считается просроченной задолженностью. Основание: п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н, см. письмо Минфина России от 16.05.2017 N 02-06-10/29607. Дата наступления события: дебиторская задолженность по арендным платежам становится просроченной при непоступлении средств в установленный срок - в день оплаты, установленный графиком/условиями договора (на конец дня). Документы-основания: график платежей/условия договора	С 2023 года п. 3 Инструкции N 157н предусмотрен аналитический признак для счетов учета расчетов - "дата исполнения". Для "дебиторки" по доходам дата исполнения - это крайний срок поступления уплаты (исполнения обязательств арендатором). По договорам аренды даты платежей, как правило, устанавливаются: - условиями договора как дата, до или в момент наступления которой необходимо произвести уплату определенной суммы за определенный период (например, арендная плата вносится ежемесячно до 25 числа, или ежемесячный платеж вносится за текущий месяц пользования не позднее 5 числа очередного месяца); - либо формируется график арендных платежей с конкретными датами и суммами платежей. Если указанная дата наступила, то есть наступила дата исполнения, а деньги не поступили арендодателю, по общему правилу в этот день задолженность признается просроченной. До погашения ее дебитором данная задолженность подлежит отражению в соответствующих формах бюджетной (бухгалтерской) отчетности в составе просроченной дебиторской задолженности. Совет: если сроки уплаты арендных платежей не установлены договором (графиком платежей) - например, в условиях содержится лишь сумма ежемесячного платежа без указания конкретной предельной даты уплаты, - рекомендуем определить такие сроки и порядок признания доходов текущего финансового года учетной политикой, а также составить график самостоятельно в целях анализа задолженности с учетом разумного срока исполнения обязательств (п. 2 ст. 314, п. 1 ст. 614 ГК РФ, см. постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 16.05.2022 N Ф06-14419/22 по делу N А12-46570/2017, постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.03.2017 N 11АП-1036/17), с соблюдением положений Стандарта "Аренда". Показатель просроченной задолженности по арендным платежам можно проверить, сопоставив показатель на счете 401 4Х с остатком дебиторской задолженности на счете 205 21 (205 23) при определенных условиях. Дело в том, что к просроченной задолженности не относится дебиторская задолженность, сформированная по соответствующим счетам 205 00 в объеме показателей ожидаемых доходов, числящихся на счете 401 4Х "Доходы будущих периодов" (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). То есть к просроченной можно отнести лишь положительную разницу между дебетовым остатком по счету 205 21 (205 23) и кредитовым остатком по счету 401 4Х (Дт 205 2Х > Кт 401 4Х). В свою очередь согласно п. 25 Стандарта "Аренда" признание доходов будущих периодов по аренде доходами текущего финансового года осуществляется одним из следующих способов: 1) равномерно (ежемесячно) на протяжении срока аренды; 2) в соответствии с установленным договором аренды графиком получения арендных платежей. Один из указанных способов должен быть закреплен в учетной политике. Выбирая второй вариант и признавая доходы будущих периодов доходами текущего года датами уплаты в соответствии с условиями договора (т. е. дата исполнения равна датам признания доходов отчетного года), при сопоставлении остатка по кредиту счета 401 4Х с остатком по дебету счета 205 21 (205 23) отрицательная разница между указанными показателями в рамках одного договора будет соответствовать объему просроченной задолженности (см. п. 4 раздела III.3 Методрекомендаций к Стандарту от 13.12.2017 N 02-07-07/83464, письма Минфина России от 30.08.2018 N 02-07-05/62151, от 09.11.2018 N 02-07-10/80881). Но если выбран вариант равномерного ежемесячного признания доходов будущих периодов доходами текущего года, который отличается по датам и/или суммам от графика платежей, то придется анализировать просроченную задолженность "вручную". Например, ежемесячный платеж вносится за текущий месяц пользования до 5 числа очередного месяца. При этом доходы признаются ежемесячно последним числом текущего месяца (месяца пользования). То есть если ежемесячный платеж не поступил в текущем месяце за текущий месяц до установленного срока уплаты, то задолженность по Дт 205 2Х будет больше остатка по Кт 401 4Х на конец месяца (доходы за месяц признали, но уплаты не было). При этом отрицательная разница между сальдо по Кт 401 4Х и Дт 205 2Х не говорит о наличии "просрочки" на 1 число очередного месяца, ведь срок уплаты (5 число очередного месяца) еще не наступил. Еще один риск при таком подходе - неисполненная в срок задолженность может оказаться в составе показателя на счете 401 4Х. Например, по условиям договора предусмотрена уплата арендной платы ежеквартально в сумме арендной платы за три месяца, срок уплаты квартального платежа - в первый месяц квартала. При этом согласно учетной политике доходы будущих периодов признаются доходами текущего года ежемесячно (равномерно). Соответственно, при нарушении срока уплаты часть такой "дебиторки" до конца квартала будет учтена в составе ожидаемых доходов, то есть указанный объем просроченной задолженности в целях формирования отчетности до конца квартала признать нельзя (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). Аналогичная ситуация может возникнуть, если графиком установлены разные суммы арендной платы за месяц, а доходы признаются ежемесячно в одинаковой сумме.

1.4. Арендная плата поступила на счет арендодателя до установленного срока

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Арендная плата поступила на лицевой/банковский счет арендодателя до установленного договором (графиком платежей) срока	Дт 1 210 02 121/123 *(2) или Дт 2 201 Х1 510 увеличение заб. счета 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121/123) Кт Х 205 21 (23) 66Х Основание: абз. 5 п. 25 Стандарта "Аренда", пп. 78, 92 Инструкции N 162н, пп. 72, 94 Инструкции N 174н, пп. 72, 97 Инструкции N 183н Примечание: одновременно с поступлением средств бюджетным и автономным учреждениям необходимо отразить полученное финансовое обеспечение на счетах санкционирования: Дт 2 508 Х0 121/123 Кт 2 507 Х0 121/123 Основание: пп. 177, 180 Инструкции N 174н, пп. 206, 209 Инструкции N 183н	Отражается уменьшение дебиторской задолженности по арендным платежам, если данное поступление не признается предварительной оплатой (авансом) в целях бухгалтерского учета Дата отражения в учете: дата выписки из лицевого/банковского счета, в которой отражено поступление средств	Если ежемесячный платеж поступил: - в месяце фактического пользования , за который уплата арендной платы предусмотрена условиями договора/графиком платежей в этом же месяце (например, оплата за текущий месяц установлена не позднее 20 числа текущего месяца, платеж поступил 10 числа текущего месяца); - в месяце фактического пользования, за который уплата арендной платы согласно условиям договора/графику платежей предусмотрена в очередном месяце (например, оплата за текущий месяц установлена не позднее 5 числа очередного месяца, фактически платеж поступил 30 числа текущего месяца); рекомендуем отражать уменьшение дебиторской задолженности по арендным платежам без обособления такой задолженности в качестве предварительных оплат (авансов). Аналитический признак расчетов в части дебиторской задолженности по доходам "дата исполнения" указывает на срок, при наступлении которого дебиторская задолженность становится просроченной, но не является обязательным условием учета полученных средств в составе предварительных оплат (авансов) до наступления указанной даты. Арендатор вправе перечислить арендную плату до срока, установленного договором (графиком платежей). И если размер поступления в текущем месяце составляет сумму, ожидаемую за данный период аренды (месяц), то в целях бухгалтерского учета рассматривать поступление как аванс не требуется. В частности, если в соответствии с п. 25 Стандарта "Аренда" признание доходов будущих периодов по аренде доходами текущего финансового года осуществляется согласно учетной политике в соответствии с установленным договором аренды графиком получения арендных платежей (т. е. дата исполнения равна датам признания доходов), при сопоставлении остатка по кредиту счета 401 4Х с остатком по дебету счета 205 21 (205 23) положительная разница между указанными показателями в рамках одного договора будет соответствовать объему предварительных (авансовых) платежей, оплаченных ранее сроков, предусмотренных графиком платежей (см. п. 4 раздела III.3 Методрекомендаций к Стандарту от 13.12.2017 N 02-07-07/83464). Например, договором (графиком платежей) установлен срок уплаты за текущий месяц - до 10 числа следующего месяца, оплата поступила 5 числа. Наблюдается временной разрыв между поступлением и начислением доходов от арендных платежей, и если разрыв по датам происходит в течении одного месяца, то это не повлияет на формирование показателей задолженности в отчетности. Учитывать до 10 числа поступление как авансовый платеж (в составе кредиторской задолженности на счете 205 2Х) нецелесообразно. Рассмотрим другую ситуацию: договором (графиком платежей) установлен срок уплаты за текущий месяц - до 10 числа следующего месяца. При этом арендная плата поступила от арендатора за текущий месяц (июнь) последним рабочим днем текущего месяца. На 1 июля (отчетную дату) дебетовый остаток по счету 205 2Х на отчетную дату будет меньше, чем кредитовый остаток по счету 401 4Х по данному договору, поскольку доходы будущих периодов признаются согласно учетной политике учреждения по графику, и это 10 июля. Однако фактически имущество находилось в пользовании в течение июня, и арендодатель обязан уплатить арендную плату за июнь. Поэтому рассматривать в качестве текущей краткосрочной кредиторской задолженности данную "предварительную" оплату также нецелесообразно. А ее наличие можно выявить как раз путем сопоставления остатков по Кт счета 401 4Х и Дт счета 205 21 на отчетную дату (Дт 205 2Х < Кт 401 4Х). Но обращаем внимание, что при ведении расчетов по арендной плате может сложиться как дебиторская, так и кредиторская задолженность по арендным платежам. Поэтому, в целях выявления переплат и достоверного отражения данных о просроченной дебиторской задолженности по доходам в бюджетной (бухгалтерской) отчетности, рекомендуем проводить перед составлением отчетности сверку показателей в разрезе договоров между дебетовым остатком по счету 205 21 (205 23) и кредитовым остатком по счету Х 401 4Х 12Х для выявления переплаты\долга арендаторов. Подробнее см. здесь.

_______________________________

*(2) если ПБС (казенное учреждение) не наделен полномочиями администратора кассовых поступлений, то расчеты отражаются следующим образом:

Дт 1 303 05 831 Кт 1 205 2Х 66Х (п. 104 Инструкции N 162н для ПБС на основании Извещения ф. 0504805);

Дт 1 210 02 12Х Кт 1 303 05 731 (п. 104 Инструкции N 162н для администраторов доходов бюджета, осуществляющих отдельные полномочия по администрированию кассовых поступлений).

1.5. Арендная плата поступила на счет арендодателя и данное поступление является авансовым платежом

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Арендная плата поступила на лицевой/банковский счет арендодателя и данное поступление является авансовым платежом (предварительной оплатой) - в случае поступления средств до наступления периода, за который предусмотрена уплата.	1) Дт 1 210 02 121/123 *(2) или Дт 2 201 Х1 510 увеличение заб. счета 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121/123) Кт Х 205 21 (23) 66Х "предварительный платеж" - поступление на лицевой или банковский счет отражается в учете получателя средств датой выписки; 2) Дт Х 205 21 (23) 66Х "предварительный платеж" Кт Х 205 21 (23) 66Х *(3) - поскольку фактически увеличения/уменьшения расчетов с контрагентом не происходит, рекомендуем отражать зачет полученных предварительных оплат в счет исполнения обязательства (реклассификацию задолженности) как внутреннее перемещение (с использованием одинакового кода КОСГУ в 24 - 26 разряде номера счета 205 00 по дебету и кредиту). Основание: учетная политика субъекта учета (единая учетная политика при централизации учета). Примечание: одновременно с поступлением средств бюджетным и автономным учреждениям необходимо отразить полученное финансовое обеспечение на счетах санкционирования: Дт 2 508 Х0 121/123 Кт 2 507 Х0 121/123 Основание: пп. 177, 180 Инструкции N 174н, пп. 206, 209 Инструкции N 183н	При поступлении арендной платы до наступления периода, за который предусмотрена уплата, рекомендуем отражать на счете 205 21 (205 23) кредиторскую задолженность, то есть обособлять объем предварительных (авансовых) платежей, поскольку фактически в предварительно оплаченном периоде имущество еще не использовалось арендатором (п. 197 Инструкции N 157н). Дата отражения в учете: производить зачет авансового платежа рекомендуем в месяце, за который внесена арендная плата. Например, одновременно с признанием доходов будущих периодов доходами текущего года, если согласно п. 25 Стандарта "Аренда" такое признание осуществляется согласно учетной политике равномерно (ежемесячно) в течение срока аренды. Особенности аналитического учета и порядок закрытия расчетов закрепите в учетной политике.	По общему правилу поступление арендной платы отражается как уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам (абз. 5 п. 25 Стандарта "Аренда"). НО! Счет 205 00 "Расчеты по доходам" активно-пассивный и может иметь как дебетовое, так и кредитовое сальдо. Информация о дебиторской и кредиторской задолженности по данному счету отражается в учете и отчетности по принципу "развернутого сальдо" в разрезе видов расчетов (Приложение N 5 к Приказу N 52н, п. 8 Стандарта "Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности", Инструкции NN 33н и 191н). При этом остаток по кредиту счета 205 00 отражает объем поступивших от плательщиков предварительных оплат (авансов) (п. 197 Инструкции N 157н). Как правило, "развернуто" отражается показатель по счетам учета расчетов в разрезе контрагентов и оснований возникновения задолженности (в частности, договоров аренды). При таком подходе поступившие от арендаторов "предоплаты" (когда средства поступают до срока уплаты) отражаются как уменьшение дебиторской задолженности по арендным платежам без формирования кредиторской задолженности на счете 205 2Х. Подробнее см. здесь. Однако арендодателю следует обеспечить ведение аналитического учета расчетов по поступлениям еще и в разрезе видов расчетов - то есть обособить дебиторскую и кредиторскую задолженность в разрезе видов поступлений, возникающих в силу договора, а не обобщенно по контрагенту (см. письмо Минфина России от 20.03.2020 N 02-07-05/22161). Напомним: для счетов учета расчетов есть еще один аналитический признак - дата исполнения (п. 3 Инструкции N 157н). При этом для кредиторской задолженности по доходам это дата исполнения обязательств самим учреждением (субъектом учета), за которые получена оплата. Обязательство арендодателя - предоставить имущество в пользование в определенном периоде, обеспеченное предварительной оплатой (авансом), или же вернуть полученные средства. Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды (дополнительно см. здесь). Например, в условиях договора может быть указано, что оплата производится ежемесячно предоплатой до 20 числа месяца, предшествующего месяцу пользования. Кроме того, арендодатель вправе требовать досрочного внесения арендной платы не более чем за два срока подряд в случае существенного нарушения арендатором сроков уплаты арендных платежей, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 5 ст. 614 ГК РФ). Совет: в указанных случаях - когда средства поступают до наступления периода, за который предусмотрена уплата, рекомендуем отражать такие поступления в составе "кредиторки" на счете 205 21 (205 23) для обособления в учете и отчетности объема предварительных оплат согласно учетной политике. Например, поступил платеж в сумме за два месяца сразу (текущий и очередной). Сумма за текущий месяц уменьшает дебиторскую задолженность на счете 205 2Х, а сумма предстоящей оплаты за очередной месяц обособляется в составе краткосрочной кредиторской задолженности до наступления очередного месяца. Отметим, что п. 4 раздела III.3 Методрекомендаций к Стандарту от 13.12.2017 N 02-07-07/83464 предусмотрено сопоставление показателей в разрезе договоров между кредитовым остатком по счету 401 4Х и дебетовым остатком по счету 205 ХХ при условии признания доходов будущих периодов доходами текущего года датами графика уплаты арендных платежей, если такой способ признания доходов предусмотрен учетной политикой. Однако получившееся отклонение - положительное значение (Дт 205 2Х < Кт 401 4Х) должно свидетельствовать о наличии платежей, оплаченных ранее сроков, предусмотренных графиком. В рассматриваемой же ситуации речь не просто о досрочной уплате, а о поступлении предварительного платежа (аванса) до наступления месяца, за который платеж поступает, в том числе при поступлении платежей своевременно в качестве предоплаты (авансов) по условиям договора, то есть согласно срокам оплаты, установленным в договоре. Кроме того, рассматриваемое сопоставление показателей "работает" лишь при анализе показателей по одному договору. Если речь о нескольких договорах, или же о консолидированной отчетности, провести такое сопоставлении и выявить переплату и/или просроченную задолженность по сводным данным при наличии "свернутого" сальдо по дебету счета 205 21 (205 23) не представляется возможным. Например, если по одному договору переплата, а по другому просроченная задолженность, то свернутое сальдо по двум договорам на счете 205 2Х не позволит сопоставить его с остатком по Кт счета 401 4Х и достоверно раскрыть информацию о состоянии расчетов по аренде по видам расчетов в учете и отчетности.

_________________________________________

*(3) Указанная корреспонденция Инструкциями по учету не определена как типовая и подлежит согласованию в порядке, предусмотренном соответственно п. 2 Инструкции N 162н, п. 4 Инструкции N 174н или п. 5 Инструкции N 183н, а также закреплению в учетной политике субъекта учета (п. 7 Стандарта "Учетная политика...").

1.6. Ошибочно от арендатора при окончательном расчете перечислена сумма больше, чем предусмотрено договором

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
От арендатора поступил платеж за последний месяц использования арендованного имущества. Ошибочно им перечислена сумма больше, чем предусмотрено договором.	Дт 1 210 02 121/123 *(2) или Дт 2 201 Х1 510 увеличение заб. счета 17 (АнКВД 120, КОСГУ 121/123) Кт Х 205 21 (23) 66Х Основание: абз. 5 п. 25 Стандарта "Аренда", пп. 78, 92 Инструкции N 162н, пп. 72, 94 Инструкции N 174н, пп. 72, 97 Инструкции N 183н Примечание: одновременно с поступлением средств бюджетным и автономным учреждениям необходимо отразить полученное финансовое обеспечение на счетах санкционирования: Дт 2 508 Х0 121/123 Кт 2 507 Х0 121/123. При возврате ранее полученных доходов отражается аналогичная корреспонденция счетов способом "Красное сторно". Основание: пп. 177, 180 Инструкции N 174н, пп. 206, 209 Инструкции N 183н	В результате поступления арендной платы в сумме, превышающей объем (дебетовый остаток) дебиторской задолженности на дату поступления средств, на счете 205 2Х сформируется кредиторская задолженность по доходам от аренды в объеме средств сверх суммы арендной платы, предусмотренной договором (в сумме переплаты). Наличие задолженности по дебету счета 205 00 в отрицательном значении (с "минусом") недопустимо. Дата отражения в учете: дата выписки из лицевого/банковского счета, в которой отражено поступление средств	Если условиями договора не определен порядок возврата переплаты, то данная задолженность в целях формирования отчетности относится к задолженности заявительного характера (см. письмо Минфина России от 02.03.2018 N 02-06-10/13462). Поскольку дата исполнения (возврата) не определена (31.12.2999), то задолженность раскрывается в отчетности в качестве текущей краткосрочной кредиторской задолженности (см. письмо Минфина России от 26.02.2024 N 02-06-08/16384. п. 9.3 Приложения N 1 к письму Минфина России и Федерального казначейства от 11.01.2024 NN 02-06-06/950, 07-04-05/02-253). Для администраторов доходов установлено, что возвраты переплаты из доходов бюджета производятся исключительно на основании заявления плательщика, которое может быть предоставлено в течение 3-х лет со дня уплаты (ст. 40.1 БК РФ). При поступлении заявления контрагента о возврате переплаты администратор доходов должен осуществить возврат средств в течение 30 календарных дней со дня регистрации такого заявления администратором доходов бюджета. Соответственно, аналитический признак "дата исполнения" по счету 205 00 следует уточнить в день регистрации заявления. При нарушении 30-дневного срока в бюджетном учете и отчетности задолженность должна быть отражена в составе просроченной "кредиторки". Примечание: если задолженность числится в учете ПБС, не наделенного полномочиями администратора кассовых поступлений, администратор доходов должен своевременно предоставлять данному учреждению информацию о регистрации заявления и возврате средств. Иначе информация в отчетности ПБС может быть искажена по вине администратора доходов бюджета. Вместе с тем для бюджетных / автономных учреждений правило о возврате излишне полученных доходов исключительно по заявлению не действует. Более того, учреждению целесообразно самостоятельно предпринимать меры, направленные на погашение подобной кредиторской задолженности, во избежание дополнительных расходов по выплате процентов за пользование чужими денежными средствами, и в разумный срок осуществить возврат средств арендатору (п. 1 ст. 395, ст. 1102, п. 2 ст. 1107 ГК РФ, п. 58 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.03.2016 N 7). Если же вернуть средства не представилось возможным по объективным причинам (например, счет получателя закрыт), задолженность будет числиться в составе текущей "кредиторки" заявительного характера до момента поступления требования от плательщика (заявления с указанием реквизитов), или же до принятия решения о прекращении ее учета на балансе (в том числе в результате списание на забалансовый счет 20 для последующего наблюдения). При поступлении требования (заявления) о возврате средств в бюджетное/автономное учреждение рекомендуем также провести уточнение аналитического признака "дата исполнения", поскольку задолженность перестает быть задолженностью заявительного характера. Если сроки возврата с заявителем не согласованы, с учетом п. 2 ст. 314 ГК РФ рекомендуем погасить задолженность в течение семи дней со дня предъявления кредитором требования (заявления). При нарушении срока возврата задолженность становится просроченной.

2. Расчеты по доходам по условным арендным платежам

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Арендодатель (ссудодатель) произвел расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией имущества, переданного во временное пользование, и ожидает возмещения таких расходов арендатором (ссудополучателем). Условиями договора аренды, договора безвозмездного пользования (который отражается в учете в соответствии со Стандартом "Ареда") либо отдельными договорами, заключенными с арендаторами (ссудополучателями), предусмотрено возмещение понесенных арендодателем (ссудодателем) расходов, связанных с содержанием и эксплуатацией имущества , находящегося во временном пользовании.	Дт Х 205 35 56Х Кт Х 401 10 135 Основание: подп. "а" п. 4, подп. "а" п. 44 Стандарта "Доходы", пп. 23, 25 Стандарта "Аренда", п. 6 раздела III.3, п. 5 раздела IV.3 Методрекомендаций к Стандарту от 13.12.2017 N 02-07-07/83464, п. 78 Инструкции N 162н, пп. 93, 150 Инструкции N 174н, пп. 96, 178 Инструкции N 183н	Начисление дебиторской задолженности по условным арендным платежам отражается арендодателем/ссудодателем одновременно с признанием доходов текущего финансового периода по факту предъявления требования арендатору/ссудополучателю по возмещению расходов за содержание имущества. Дата отражения в учете: дата предъявления арендатору/ссудополучателю документа, содержащего сумму возмещения (счет, акт, иной документ-основание) в соответствии с условиями, предусмотренными договором О формировании и применении первичных учетных документов смотрите здесь	Дебиторская задолженность признается в том месяце, в котором произведен расчет суммы, подлежащей к возмещению, и сформирован/направлен арендатору/ссудополучателю документ, в котором указана сумма компенсации - то есть в том отчетном периоде, в котором возникает данный расчет. Например, сумма компенсации коммунальных и иных предусмотренных к возмещению по условиям договора расходов арендатора (ссудодателя) за сентябрь рассчитывается в октябре. Несмотря на отражение в учете сентябрьских расходов, произведенных арендодателем (ссудодателем), в сентябре, расчеты с арендатором (ссудополучателем) по возмещению таких расходов признаются в учете уже в октябре - по факту предъявления требования арендатору (ссудополучателю). Расходы по содержанию переданного в пользование имущества (например, эксплуатационные и коммунальные расходы, расходы по техобслуживанию, текущему ремонту, страхованию имущества, уплате "имущественных" налогов) могут быть предъявлены пользователю имущества в целях их возмещения на условиях, предусмотренных договором пользования. Совет: если условиями договора не оговорены конкретные сроки (период) уплаты такой задолженности, признавать ее просроченной в целях отражения в учете и отчетности рекомендуем, используя общее правило гражданского законодательства: обязательство должно быть исполнено в течение семи дней со дня предъявления требования о его исполнении (п. 2 ст. 314 ГК РФ). Задолженность по условным арендным платежам может быть отражена в составе "кредиторки" в случае ошибочного перечисления средств арендатором/ссудодателем в большем объеме, чем это требовалось, либо в случае уточнения арендодателем/ссудодателем ранее предъявленного требования (при направлении корректировочных документов). Как правило, в учете данный факт (уменьшение ранее начисленной задолженности по условным арендным платежам в результате корректировки) отражается в порядке исправления ошибки (см. письмо Минфина России от 20.03.2019 N 02-07-10/18575). Подробнее о компенсации затрат по договорам безвозмездного пользования для АУ/БУ см. здесь Справочно: аналогичные правила признания задолженности действуют и в отношении расчетов по поступлениям от возмещения затрат по содержанию имущества, возникающих по иным договорам (КОСГУ 134) и учитываемых на счете 209 34 "Расчеты по доходам от компенсации затрат", то есть когда имущество находится в пользовании вне договора аренды или безвозмездного пользования, классифицированного как аренда на льготных условиях по Стандарту "Аренда"

Расчеты по доходам от платных услуг, работ

1. Расчеты по доходам от реализации услуг и работ по договорам сроком не более одного года, c началом и окончанием исполнения в одном отчетном году

1.1. Расчеты по доходам от реализации услуг и работ по договорам сроком не более года, c началом и окончанием исполнения в одном отчетном году, без предварительной оплаты (аванса)

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Учреждением заключен договор на оказание услуг, выполнение работ. Условие о внесении предоплаты (аванса) не предусмотрено в договоре. Срок договора не более года, с началом и окончанием исполнения в одном отчетном году. Обязательства учреждением выполнены в объеме и в сроки, установленные договором. Оплата от заказчика не поступила в установленные договором сроки.	1) Дт Х 205 31 56Х Кт Х 401 10 131 Основание: пп. 7, 53 Стандарта "Доходы", п. 78 Инструкции N 162н, пп. 93, 150 Инструкции N 174н, пп. 96, 178 Инструкции N 183н	Дебиторская задолженность по краткосрочным договорам (срок действия которых не превышает один год) с началом и окончанием исполнения в одном финансовом году признается одновременно с доходами текущего отчетного периода от оказания услуг (выполнения работ) на основании документов подтверждающих факт оказания услуг, выполнения работ. Дополнительно об учете доходов от платных услуг/работ см. в нашей Памятке. Факт заключения (дата подписания) краткосрочного договора с исполнением в пределах одного финансового года не влияет на дату признания задолженности в учете. Дата отражения в учете: дата подписания документов, подтверждающих факт оказания услуги, выполнения работы, оформление которых предусмотрено договором. Документы-основания: подписанный в двустороннем порядке Акт оказания услуг/выполнения работ, УПД, иные документы, предусмотренные договором, которые подтверждают факт оказания услуги, выполнения работы. О формировании и применении первичных учетных документов смотрите здесь	Срок оплаты за выполненные работы, оказанные услуги, как правило, устанавливается в договоре (например, в течение 5 календарных дней с момента подписания Акта; или в течение 7 рабочих дней с момента предъявления счета, или не позднее 30 декабря текущего года). С 2023 года п. 3 Инструкции N 157н предусмотрен аналитический признак для счетов учета расчетов - "дата исполнения". Для "дебиторки" по доходам дата исполнения - это крайний срок поступления уплаты (исполнения обязательств контрагентом). До наступления предельного срока оплаты задолженность будет характеризоваться как текущая. Если срок оплаты, установленный условиями договора, наступил, а денежные средства не поступили на счет учреждения, то задолженность уже относится к просроченной дебиторской задолженности. В целях раскрытия информации в отчетности задолженность становится просроченной при наступлении даты исполнения (на конец дня). До погашения ее контрагентом данная задолженность подлежит отражению в соответствующих формах бюджетной (бухгалтерской) отчетности в составе просроченной дебиторской задолженности (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). Совет: Если сроки уплаты не установлены договором, признавать задолженность просроченной в целях отражения в учете и отчетности рекомендуем, используя общее правило гражданского законодательства: обязательство должно быть исполнено в течение семи дней со дня предъявления требования о его исполнении (п. 2 ст. 314 ГК РФ). Комментарий: доходы от реализации услуг и работ отражайте по коду КОСГУ 131, даже если контрагент не заплатил добровольно и задолженность взыскана в судебном порядке (оплата получена на основании решения суда). Оснований для реклассификации задолженности нет. Но если в решении суда указан конкретный срок уплаты, считаем возможным уточнить дату исполнения согласно судебному решению (исполнительному документу). Примечание: если учреждение-исполнитель "просрочило" исполнение договора, данный факт по краткосрочным доходным договорам без аванса в бухгалтерском учете не отражается (отсутствует поступление средств, а значит, нет показателя на счете 205 31).

1.2. Расчеты по доходам от реализации услуг и работ по договорам сроком не более года, c началом и окончанием исполнения в одном отчетном году, с предварительной оплатой (авансом)

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Учреждением заключен договор на оказание услуг, выполнение работ. Срок договора не более года, с началом и окончанием исполнения в одном отчетном году. Условиями договора предусмотрена предоплата (аванс), сумма поступила на лицевой/банковский счет с нарушением сроков (и/или в меньшем объеме).	Дт 1 210 02 131 *(4) или Дт 2 201 Х1 510 увеличение заб. счета 17 (АнКВД 130, КОСГУ 131) Кт Х 205 31 66Х - поступила предоплата (авансовый платеж). Основание: пп. 78, 92 Инструкции N 162н, пп. 72, 94 Инструкции N 174н, пп. 72, 97 Инструкции N 183н. Примечание: одновременно с поступлением средств бюджетным и автономным учреждениям необходимо отразить полученное финансовое обеспечение текущего года на счетах санкционирования: Дт 2 508 10 131 Кт 2 507 10 131. Основание: пп. 177, 180 Инструкции N 174н, пп. 206, 209 Инструкции N 183н	Получение предусмотренных договором или перечисленных по инициативе контрагента авансов (предоплаты) учитывайте в составе кредиторской задолженности на счете 205 31 (п. 197 Инструкции N 157н). Дата отражения в учете: дата выписки из лицевого/банковского счета, в которой отражено поступление средств	Право требовать предварительную оплату (аванс) от контрагента по доходным краткосрочным договорам, как и факт отсутствия поступления в установленный договором срок, в бухгалтерском учете не отражается. Не меняет ситуацию и тот факт, что предусмотренные договором авансы учреждение вправе истребовать в судебном и/или досудебном порядке при наступлении сроков перечисления, предусмотренных договором. Соответственно, отразить в иных отчетных формах, кроме текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503160, 0503760), информацию о нарушении сроков перечисления авансов контрагентом по краткосрочным договорам на оказание работ/услуг не представляется возможным. Факт поступления частичной или полной оплаты до момента оказания услуг (выполнения работ) по краткосрочным договорам не влияет на момент признания дебиторской задолженности на счете 205 31, который неразрывно связан с начислением доходов текущего периода от оказания услуг (выполнения работ) по факту их выполнения. Подробнее см. здесь. Датой признания дебиторской задолженности и начисления доходов, то есть датой подписания документов, подтверждающих факт оказания услуги/выполнения работы, дебиторская задолженность считается исполненной на сумму предоплаты (аванса) - сальдо по счету 205 31 "сворачивается" и кредиторская задолженность в сумме аванса (предоплаты) "закрывается". Однако если аванс так и не поступил на момент признания дебиторской задолженности на счете 205 31, то часть задолженности на сумму предоплаты целесообразно отразить в составе просроченной. Для этого необходимо обособить по датам исполнения сумму аванса и окончательного расчета на счете 205 31 в рамках одного договора. Но следует учесть, что если наступила дата исполнения окончательного расчета по договору, а аванс так и не поступил, то вся сумма дебиторской задолженности становится просроченной и отражается в разделе 2 Сведений (ф. 0503169, 0503769) одной строкой (без обособления аванса) с указанием более поздней даты исполнения, то есть даты окончательного расчета (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). Дата исполнения по кредиторской "доходной" задолженности чаще всего связана с предельной датой возврата средств контрагенту. Однако обязательство исполнителя по договору оказания услуг/подряда с точки зрения гражданского законодательства - это в первую очередь выполнить работу/оказать услугу (см. ч. 1 ст. 307 ГК РФ). Соответственно, датой исполнения для "кредиторки" по доходам в сумме полученных предварительных оплат (авансов) является предельная дата выполнения работ (оказания услуг) согласно условиям договора. В свою очередь просроченной считается задолженность, по которой обязательства дебитором/кредитором не исполнены в установленный срок. Таким образом, если работы не выполнены (услуги не оказаны) в срок, то есть учреждением-исполнителем, получившим предоплату (аванс), нарушены условия договора, то в целях анализа качественных характеристик задолженности с использованием данных учета и отчетности рекомендуем отразить кредиторскую задолженность на счете 205 31 (в объеме предварительной оплаты/аванса) в составе просроченной (см. п. 9.3 Приложения N 1 к письму Минфина России и Федерального казначейства от 11.01.2024 NN 02-06-06/950, 07-04-05/02-253). Если условиями договора (или законодательством) предусмотрена процедура приемки работ/услуг заказчиком (контрагентом), то первоначально установленная согласно договору дата исполнения (предельная дата выполнения работ/оказания услуг учреждением) на счете 205 31 может быть скорректирована (при необходимости) с учетом такого периода. Если работы не будут выполнены (услуги не будут оказаны), полученный аванс (сумму предварительной оплаты) необходимо вернуть. В таком случае рекомендуем уточнить дату исполнения - суть обязательства меняется. Теперь это срок, до истечения которого необходимо осуществить возврат доходов. По нашему мнению, если условия возврата (срок) в договоре не определены, кредиторская задолженность не будет просроченной до момента, пока контрагент не представит заявление (требование) на возврат - закрепите подход к определению даты исполнения в указанном случае в учетной политике. То есть кредиторская задолженность на счете 205 31 будет учитываться как текущая краткосрочная задолженность "заявительного" характера с датой исполнения "31.12.2999". При поступлении требования (заявления) о возврате средств рекомендуем также провести уточнение аналитического признака "дата исполнения": - для КУ с учетом положений ст. 40.1 БК РФ, согласно которой у администратора доходов есть 30 календарных дней на возврат средств со дня регистрации заявления (подробнее см. здесь); - для АУ/БУ с учетом п. 2 ст. 314 ГК РФ, согласно которой необходимо погасить задолженность в течение семи дней со дня предъявления контрагентом требования (заявления), если иные сроки не согласованы с контрагентом. В момент поступления (регистрации) заявления/требования задолженность перестает быть задолженностью заявительного характера, а значит, при нарушении срока возврата задолженность становится просроченной. Совет: если условия возврата (срок) в договоре не определены, АУ/БУ во избежание дополнительных расходов по выплате процентов за пользование чужими денежными средствами рекомендуем в разумный срок осуществить возврат средств, не дожидаясь поступления требования от контрагента (п. 1 ст. 395, ст. 1102, п. 2 ст. 1107 ГК РФ, п. 58 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.03.2016 N 7). Комментарий: закон четко не разграничивает понятия предварительной оплаты и аванса. Иногда они используются в качестве синонимов (см., например, ст. 711 ГК РФ). В ряде же случаев это разные понятия: под авансом понимается частичная предоплата, а под предварительной оплатой - оплата всей суммы по договору (см. ст. 735 ГК РФ). Во избежание противоречивого толкования сторонами условий договора целесообразно четко указывать размер предоплаты (аванса) относительно цены договора. ГАРАНТ: Подробнее см. в Энциклопедиях решений: - Предварительная оплата (аванс); - Авансы по контрактам/договорам, заключенным организациями бюджетной сферы.

______________________________

*(4) если ПБС (казенное учреждение) не наделен полномочиями администратора кассовых поступлений, то расчеты отражаются следующим образом:

Дт 1 303 05 831 Кт 1 205 31 66Х (п. 104 Инструкции N 162н для ПБС на основании Извещения ф. 0504805);

Дт 1 210 02 131 Кт 1 303 05 731 (п. 104 Инструкции N 162н для администраторов доходов бюджета, осуществляющих отдельные полномочия по администрированию кассовых поступлений).

2. Расчеты по доходам от реализации услуг и работ по договорам сроком более года или не более одного года c началом и окончанием исполнения в разных отчетных годах

2.1. Расчеты по доходам от реализации услуг и работ по договорам сроком более года или не более одного года c началом и окончанием исполнения в разных отчетных годах, без предварительной оплаты (аванса)

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Учреждением заключен договор на оказание услуг, выполнение работ (кроме договоров: - строительного подряда; - на выполнение НИОКР; - с неопределенным итоговым объемом услуг/работ). Условие о внесении предоплаты (аванса) не предусмотрено в договоре. Срок договора: - превышает один год; - не превышает один год, но даты начала и окончания его исполнения приходятся на разные отчетные периоды. Обязательства учреждением выполнены в объеме и в сроки, установленные договором. Оплата от заказчика не поступила в установленные договором сроки.	Дт Х 205 31 56Х Кт Х 401 4Х 131 *(5) Основание: п. 7 Стандарта "Доходы", пп. 5, 11 Стандарта "Долгосрочные договоры", Методрекомендации к Стандарту от 28.10.2019 N 02-06-07/84752, п. 301 Инструкции N 157н, п. 78 Инструкции N 162н, пп. 93, 150 Инструкции N 174н, пп. 96, 178 Инструкции N 183н	Дебиторская задолженность признается одновременно с доходами будущих периодов на всю сумму договора. Дата отражения в учете: дата подписания долгосрочного договора, но не позднее месяца, следующего за месяцем, в котором он заключен. Если подписали доп. соглашение к договору о его досрочном расторжении или уменьшении объема услуг/работ, ранее признанная дебиторская задолженность и доходы будущих периодов уменьшаются - датой подписания соглашения в учете отражается "обратная" проводка в объеме НЕ оказанных услуг, НЕ выполненных работ (Дт 401 4Х Кт 205 31). Примечание: договор, заключенный на срок не более года с началом и окончанием исполнения в разных отчетных годах, учитывается в соответствии с положениями Стандарта "Долгосрочные договоры", если это предусмотрено учетной политикой. Если учетной политикой данная особенность не предусмотрена, с правилами учета такого краткосрочного договора можно ознакомиться здесь. О формировании и применении первичных учетных документов смотрите здесь Примечание: признание доходов будущих периодов доходами текущего года по долгосрочным договорам устанавливается учетной политикой (п. 11 Стандарта "Долгосрочные договоры"). Подробнее см. здесь.	С 2023 года п. 3 Инструкции N 157н предусмотрен аналитический признак для счетов учета расчетов - "дата исполнения". Для "дебиторки" по доходам дата исполнения - это крайний срок поступления уплаты (исполнения обязательств контрагентом). Если договор заключен на срок более года, проанализируйте задолженность - возможно, на годовую отчетную дату такая "дебиторка" или ее часть попадет в состав долгосрочной. При анализе учтите все даты исполнения - в том числе сроки уплаты за отдельные этапы исполнения (при наличии). Дебиторскую задолженность со сроком исполнения (погашения) более 12 месяцев после годовой отчетной даты необходимо отразить в годовой отчетности в составе долгосрочной (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н, см. письмо Минфина России от 17.05.2018 N 02-06-05/33398). При этом часть долгосрочной дебиторской задолженности, которая должна быть погашена в течение года после отчетной даты, относится к краткосрочной задолженности (п. 27 Стандарта "Представление бухгалтерской (финансовой отчетности"). Долгосрочная задолженность в целях раскрытия информации в отчетности рассчитывается исключительно на годовую отчетную дату. При этом долгосрочная задолженность просроченной быть не может. Подробнее о характеристиках задолженности см. здесь Срок оплаты за выполненные работы, оказанные услуги, как правило, устанавливается в договоре (например, в течение 5 календарных дней с момента подписания Акта; или в течение 7 рабочих дней с момента предъявления счета, или не позднее 30 марта очередного года). Если предусмотрена оплата за отдельные этапы, устанавливается несколько дат исполнения согласно условиям договора. До наступления предельного срока оплаты задолженность будет характеризоваться как текущая. Если срок оплаты, установленный условиями договора, наступил, а денежные средства не поступили на счет учреждения, то задолженность уже относится к просроченной дебиторской задолженности. В целях раскрытия информации в отчетности задолженность становится просроченной при наступлении даты исполнения (на конец дня). До погашения ее дебитором данная задолженность подлежит отражению в соответствующих формах бюджетной (бухгалтерской) отчетности в составе просроченной дебиторской задолженности (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). Совет: независимо от выбранного варианта признания доходов будущих периодов доходами текущего года учет необходимо организовать таким образом, чтобы к моменту наступления срока оплаты (по итогам исполнения договора) остатка на счете 401 4Х не было. Если речь идет об отдельном этапе исполнения, также целесообразно признавать в указанном объеме доходы текущего года. В противном случае могут сформироваться недостоверные показатели в отчетности. Например, если услуги оказаны (работы выполнены) досрочно, а доходы признаются равномерно (ежемесячно), то часть "дебиторки" по доходам будет подкреплена показателем на счете 401 4Х. При этом есть правило: к просроченной задолженности не относится дебиторская задолженность, сформированная по соответствующим счетам 205 00 в объеме показателей ожидаемых доходов, числящихся на счете 401 4Х "Доходы будущих периодов" (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). То есть к просроченной можно отнести лишь положительную разницу между дебетовым остатком по счету 205 31 и кредитовым остатком по счету 401 4Х (Дт 205 ХХ > Кт 401 4Х). Тогда при нарушении сроков уплаты контрагентом (например, срок исполнения исчисляется от даты подписания Акта) задолженность по факту является просроченной, но по правилам раскрытия информации в отчетности часть такой задолженности относится к текущей, что не соответствует действительности - как следствие, показатели отчетности искажены. Совет: Если сроки уплаты не установлены договором, признавать задолженность просроченной в целях отражения в учете и отчетности рекомендуем, используя общее правило гражданского законодательства: обязательство должно быть исполнено в течение семи дней со дня предъявления требования о его исполнении (п. 2 ст. 314 ГК РФ). Примечание: если учреждение-исполнитель "просрочило" исполнение договора, данный факт по долгосрочным доходным договорам без аванса в бухгалтерском учете не отражается (отсутствует поступление средств, а значит, нет показателя по кредиту счета 205 31).

______________________________

*(5) Счета 401 41 "Доходы будущих периодов к признанию в текущем году" и 401 49 "Доходы будущих периодов к признанию в очередные года" используются, если их применение закреплено положениями учетной политики учреждения (единой учетной политики при централизации учета) с учетом требований учредителя и финансового органа соответствующего публично-правового образования (п. 301 Инструкции N 157н).

2.2. Расчеты по доходам от реализации услуг и работ по договорам сроком более года или не более одного года c началом и окончанием исполнения в разных отчетных годах, с предварительной оплатой (авансом)

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Учреждением заключен договор на оказание услуг, выполнение работ (кроме договоров: - строительного подряда; - на выполнение НИОКР; - с неопределенным итоговым объемом услуг/работ). Срок договора: - превышает один год; - не превышает один год, но даты начала и окончания его исполнения приходятся на разные отчетные периоды. Условиями договора предусмотрена предоплата (аванс), сумма поступила на лицевой/банковский счет с нарушением сроков (и/или в меньшем объеме).	1) Дт Х 205 31 56Х Кт Х 401 4Х 131 *(5) - заключен долгосрочный договор (о порядке отражения в учете первичного признания дебиторской задолженности по долгосрочным договорам см. здесь); 2) Дт 1 210 02 131 *(4) или Дт 2 201 Х1 510 увеличение заб. счета 17 (АнКВД 130, КОСГУ 131) Кт Х 205 31 66Х "предварительный платеж" - поступление на лицевой или банковский счет отражается в учете получателя средств датой выписки; 3) Дт Х 205 31 66Х "предварительный платеж" Кт Х 205 31 66Х *(6) - поскольку фактически увеличения/уменьшения расчетов с контрагентом не происходит, рекомендуем отражать зачет полученных предварительных оплат в счет исполнения обязательства (реклассификацию задолженности) как внутреннее перемещение (с использованием одинакового кода КОСГУ в 24 - 26 разряде номера счета 205 00 по дебету и кредиту). Основание: учетная политика субъекта учета (единая учетная политика при централизации учета). Примечание: одновременно с поступлением средств бюджетным и автономным учреждениям необходимо отразить полученное финансовое обеспечение на счетах санкционирования: Дт 2 508 Х0 131 Кт 2 507 Х0 131. Основание: пп. 177, 180 Инструкции N 174н, пп. 206, 209 Инструкции N 183н	Получение предусмотренных договором или перечисленных по инициативе контрагента авансов (предоплат) рекомендуем учитывать в составе кредиторской задолженности на счете 205 31 (п. 197 Инструкции N 157н). Дата отражения в учете: производить зачет предоплаты (аванса) рекомендуем по факту выполнения учреждением обязательств, за которые внесена такая предоплата (аванс). Например, одновременно с признанием доходов будущих периодов доходами текущего года по факту оказания услуг/выполнения работ (отдельных этапов). Или в момент подписания Акта (в том числе промежуточного), иных документов, подтверждающих факт оказания услуги/выполнения работы, обеспеченной авансом (предоплатой), если выбран способ равномерного (ежемесячного) признания доходов согласно п. 11 Стандарта "Долгосрочные договоры". Совет: при выборе даты зачета следует учесть условия зачета аванса (предоплаты), предусмотренные договором, в частности, при поэтапном исполнении. Например, условиями договора предусмотрен один из вариантов: - внесение предоплаты за каждый этап исполнения с соответствующим зачетом; - сумма аванса может быть зачтена лишь по факту исполнения всего объема обязательств (на основании итогового Акта); - аванс зачитывается пропорционально от стоимости выполненных работ (оказанных услуг) каждого промежуточного этапа при поэтапном исполнении. Особенности аналитического учета и порядок закрытия расчетов закрепите в учетной политике.	Право требовать предварительную оплату (аванс) от контрагента по доходным долгосрочным договорам, как и факт отсутствия поступления в установленный договором срок, в бухгалтерском учете не отражается. Не меняет ситуацию и тот факт, что предусмотренные договором авансы учреждение вправе истребовать в судебном и/или досудебном порядке при наступлении сроков перечисления, предусмотренных договором. Соответственно, отразить в иных отчетных формах, кроме текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503160, 0503760), информацию о нарушении сроков перечисления авансов контрагентом по договорам на оказание работ/услуг не представляется возможным. Исключение возможно лишь в ситуации, когда доходы будущих периодов до долгосрочному договору признаны доходами текущего года согласно Учетной политике в сумме не меньше аванса при условии, что авансовый платеж так и не поступил. Напомним - к просроченной задолженности не относится дебиторская задолженность, сформированная по соответствующим счетам 205 00 в объеме показателей ожидаемых доходов, числящихся на счете 401 4Х "Доходы будущих периодов" (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). То есть к просроченной можно отнести лишь положительную разницу между дебетовым остатком по счету 205 31 и кредитовым остатком по счету 401 4Х (Дт 205 ХХ > Кт 401 4Х) в части неполученного своевременно аванса. Для обособления суммы такой "просрочки" аванса в учете целесообразно предусмотреть отдельный аналитический признак на счете 205 31 "Дебиторская задолженность с наступившим сроком погашения (предварительный платеж)" и предусмотреть обособление дат исполнения по авансу и окончательному расчету. Однако если наступила дата исполнения окончательного расчета по договору, а аванс так и не поступил, то вся сумма дебиторской задолженности становится просроченной и отражается в разделе 2 Сведений (ф. 0503169, 0503769) одной строкой (без обособления аванса) с указанием более поздней даты исполнения, то есть даты окончательного расчета (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). ГАРАНТ: О нюансах понятий аванса и предоплаты - здесь Отметим, что согласно абз. 4 п. 11 Стандарта "Долгосрочные договоры" поступление денежных средств по долгосрочному договору подряда, возмездного оказания услуг отражается как уменьшение расчетов с дебиторами по доходам от реализации. Данное правило бесспорно действует при расчетах "по факту". Вместе с тем, учитывая таким образом расчеты с контрагентом ("сворачивая" сальдо на счете 205 31 на сумму авансов/предоплат), учреждение утрачивает возможность анализировать с помощью учетных данных и показателей отчетности объем сумм предварительных оплат, по которым еще не возникло основание для зачета аванса, доход еще не "заработан" (услуги не оказаны, результаты работ/услуг не переданы). Поскольку факт поступления средств никак не связан с моментом признания доходов будущих периодов доходами текущего года, очень сложно сопоставить кредитовый остаток на счете 401 4Х с дебетовым "свернутым" сальдо по счету 205 31 для выявления предоплат (в отличие от аренды - подробнее см. здесь). Для такого анализа придется учесть сразу несколько факторов - начиная от выбранного учреждением способа признания доходов текущего года до анализа условий договоров. К тому же выявить предоплаты, сопоставив "свернутое" сальдо по Дт 205 31 с остатком по Кт 401 4Х сразу по нескольким договорам (учитывая возможность наличия как предоплат, так и "просрочки"), или используя показатели сводной (консолидированной) отчетности, невозможно. Организация аналитического учета в части авансовых платежей (предоплат) - важный инструмент для анализа задолженности, обеспечивающий обособление сумм поступлений, которые при невыполнении условий учреждением-исполнителем придется вернуть заказчику, а также для контроля за соблюдением сроков самим учреждением. Поэтому не рекомендуем отражать поступившие суммы предоплат (авансов) по долгосрочным договорам как уменьшение дебиторской задолженности на счете 205 00 по факту поступления средств Счет 205 00 "Расчеты по доходам" активно-пассивный и может иметь как дебетовое, так и кредитовое сальдо. Информация о дебиторской и кредиторской задолженности по данному счету отражается в учете и отчетности по принципу "развернутого сальдо" в разрезе видов расчетов (Приложение N 5 к Приказу N 52н, п. 8 Стандарта "Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности", Инструкции NN 33н и 191н). При этом остаток по кредиту счета 205 00 отражает объем поступивших от плательщиков предварительных оплат (авансов) (п. 197 Инструкции N 157н). Как правило, "развернуто" отражается показатель по счетам учета расчетов в разрезе контрагентов и оснований возникновения задолженности (в частности, договоров). Но следует обеспечить ведение аналитического учета расчетов по поступлениям еще и в разрезе видов расчетов - то есть обособить дебиторскую и кредиторскую задолженность в разрезе видов поступлений (авансы/предоплата и окончательный расчет), возникающих в силу договора, а не обобщенно по контрагенту (см. письмо Минфина России от 20.03.2020 N 02-07-05/22161). Для кредиторской задолженности по доходам дата исполнения - это дата исполнения обязательств самим учреждением (субъектом учета), за которые получена предоплата (см. письмо Минфина России от 07.12.2021 N 02-06-10/99282). Подробнее см. здесь. Заказчик вправе отказаться от исполнения договора возмездного оказания услуг при условии оплаты исполнителю фактически понесенных им расходов (п. 1 ст. 782 ГК РФ). Соответственно, при досрочном расторжении ранее признанная дебиторская задолженность и доходы будущих периодов уменьшаются - датой подписания соглашения (или при расторжении договора в силу закона, например, на основании приказа об отчислении обучающегося из образовательной организации) в учете отражается "обратная" проводка в объеме НЕ оказанных услуг, НЕ выполненных работ (Дт 401 4Х Кт 205 31). В таком случае в учете отражается зачет предварительной оплаты в сумме, соответствующей объему оказанных услуг (фактически понесенных исполнителем расходов), а остаток незачтенного аванса (сальдо по кредиту счета 205 31) возвращается плательщику. Подробнее см. здесь. Примечание: на годовую отчетную дату дебиторская задолженность по долгосрочным договорам или ее часть может попасть в состав долгосрочной. Советы относительно анализа долгосрочной задолженности по долгосрочным договорам см. здесь. ГАРАНТ: См. пример расчета долгосрочной задолженности по договору на оказание платных образовательных услуг при составлении годовой бухгалтерской отчетности АУ/БУ.

___________________________________

*(6) Указанная корреспонденция Инструкциями по учету не определена как типовая и подлежит согласованию в порядке, предусмотренном соответственно п. 2 Инструкции N 162н, п. 4 Инструкции N 174н или п. 5 Инструкции N 183н, а также закреплению в учетной политике субъекта учета (п. 7 Стандарта "Учетная политика...").

Расчеты по доходам от штрафов, пеней, неустоек, возмещения ущерба

1. Расчеты по доходам от штрафных санкций (пеней), начисленных в связи с нарушением контрагентом сроков исполнения обязательств, предусмотренных контрактом/договором на осуществление закупки товаров, работ, услуг

1.1. Расчеты по предъявленным неустойкам (пеням) за просрочку исполнения обязательств по уплате арендных платежей

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Арендодателем направлены документы в адрес арендатора с требованием уплатить предусмотренную договором неустойку (пени) за нарушение арендатором сроков уплаты арендных платежей.	Дт Х 209 41 56Х Кт Х 401 40 141 или Кт Х 401 10 141 Основание: пп. 7, 34 Стандарта "Доходы", п. 86 Инструкции N 162н, п. 109 Инструкции N 174н, п. 112 Инструкции N 183н, письмо Минфина России от 03.04.2020 N 02-07-10/26923	Дебиторская задолженность по доходам от штрафов, пеней, неустоек признается в бухгалтерском учете при предъявлении плательщику (арендатору) документа, устанавливающего право требования по уплате предусмотренных контрактом (договором, соглашением) неустоек (штрафов, пеней). Дата отражения в учете: дата предъявления арендатору требования по уплате предусмотренных неустоек (штрафов, пеней) О формировании и применении первичных учетных документов смотрите здесь	Доходы текущего отчетного периода (счет 401 10) признаются в случае, если требование не оспаривается арендатором и подтверждено должником. То есть арендатор признает факт нарушения обязательств и свою обязанность по уплате сумм пеней (неустойки) за нарушение договорных обязательств в конкретной сумме. Соответственно, начисление неустойки (пеней) арендодателем в качестве доходов текущего финансового года отражается на дату признания неустойки должником (арендатором), то есть на дату: - подписания двустороннего акта о признании начисленных пеней; - письменного подтверждения арендатором своего согласия с рассчитанной неустойкой (пенями); - фактического поступления денежных средств (в полном объеме или частично), если согласие с суммой неустойки арендатор выразил ее уплатой (см. письма Минфина России от 19.02.2016 N 03-03-06/1/9336, от 30.10.2017 N 03-03-06/1/54946, от 17.12.2013 N 03-03-10/55534). Однако арендатор может не согласится с суммой или вообще не признавать факт нарушения, а значит, с момента направления требования арендатору до момента урегулирования спора в досудебном или судебном порядке признавать задолженность следует с применением счета 401 40, тем самым зафиксировав факт направления требования арендатору в оценочном (прогнозном) значении с неопределенной датой (периодом) исполнения требования (см. письма Минфина России от 19.06.2019 N 02-07-10/44710, от 03.09.2018 N 02-05-11/62851). И уже на дату признания неустойки арендатором при урегулировании вопроса в досудебном порядке, или же датой вступления в силу решения суда, в учете отражается признание доходов будущих периодов доходами текущего года с корректировкой (при необходимости) суммы неустойки, право требования которой подтверждено контрагентом или судом (п. 86 Инструкции N 162н, п. 110 Инструкции N 174н, п. 113 Инструкции N 183н, см. письмо Минфина России от 03.09.2018 N 02-05-11/62851). Совет: поскольку право предъявить арендатору требование об уплате неустойки (пеней) за нарушение им сроков уплаты арендных платежей не ограничено исключительно моментом поступлением средств с нарушением сроков, рекомендуем урегулировать порядок ведения претензионной работы с контрагентами локальным актом учреждения. Если требование об уплате неустойки в связи с нарушением сроков оплаты арендных платежей содержит предварительный расчет (поскольку на дату расчета сумма арендной платы еще не поступила), учетной политикой целесообразно предусмотреть периодичность корректировки дебиторской задолженности и доходов будущих периодов до момента признания за арендатором права требования. Рекомендуем проводить анализ просроченной задолженности по арендным платежам на отчетную дату и установить обязанность ответственных лиц выставлять требования арендаторам об уплате неустоек в связи с нарушением сроков уплаты не реже чем на годовую отчетную дату для раскрытия достоверной информации в годовой отчетности. Примечание: пока доходы будущих периодов не признаны в составе доходов текущего года, то есть не получено согласие арендатора или решение суда, дебиторская задолженность на счете 209 41 учитывается составе текущей краткосрочной задолженности с датой исполнения "31.12.2999" (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н, см. письмо Минфина России от 26.02.2024 N 02-06-08/16384). Совет: на дату признания задолженности арендатором или при наличии судебного решения не забудьте уточнить аналитический признак "дата исполнения" на счете 209 41. Если условиями договора не оговорены конкретные сроки (период) уплаты штрафных санкций, рекомендуем при направлении требования (претензии) указывать такой срок. Согласованный срок уплаты неустойки (пеней) при его нарушении будет являться основание для признания задолженности на счете 209 41 просроченной. В случае признания права арендатора по решению суда просроченной задолженность становится датой его вступления в законную силу, если иной срок не определен в судебном решении для его исполнения (см. письмо Минфина России от 24.05.2019 N 02-09-07/37960). Рассматриваемая задолженность может быть отражена в составе "кредиторки": - в случае ошибочного перечисления средств арендатором в большем объеме, чем это требовалось; - в случае, если арендатор при досудебном урегулировании спора согласился с предъявленным требованием и погасил задолженность, а потом обратился в суд с требованием о взыскании излишне удержанной суммы и есть судебное решение в пользу контрагента. Начисление задолженности по возврату ранее уплаченной неустойки, возникшей на основании решения суда, следует рассматривать в качестве самостоятельного факта хозяйственной жизни. В учете отражается признание кредиторской задолженности с одновременным уменьшением доходов будущих периодов (Дт Х 401 10 141 Кт Х 209 41 66Х)

1.2. Расчеты по доходам от штрафных санкций (пеней), начисленных в связи с нарушением контрагентом сроков исполнения обязательств, предусмотренных контрактом/договором на осуществление закупки товаров, работ, услуг

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Поставщиком (подрядчиком, исполнителем) нарушены условия сроков поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, предусмотренные договором (контрактом) - включая нарушение сроков исполнения отдельных этапов. Учреждением-заказчиком в адрес контрагента направлено требование (претензия) об уплате неустоек (пеней) в связи с просрочкой исполнения обязательств, предусмотренных контрактом (договором) на осуществление закупки товара (работы, услуги).	Дт Х 209 41 56Х Кт Х 401 40 141 или Кт Х 401 10 141 Основание: пп. 7, 34 Стандарта "Доходы", п. 86 Инструкции N 162н, п. 109 Инструкции N 174н, п. 112 Инструкции N 183н, письма Минфина России от 03.04.2020 N 02-07-10/26923, от 03.09.2018 N 02-05-11/62851. Комментарий: аналогичным образом учитывается задолженность по штрафам, пеням, неустойкам, начисленным за нарушение иных условий контрактов (договоров) на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг. Примечание: об отражении в учете удержания неустойки, а именно об уменьшении расчетов с дебиторами по доходам прекращением встречного требования зачетом при принятии решения об удержании суммы начисленных штрафных санкций путем выплаты исполнителю договора (контракта) суммы, уменьшенной на сумму неустойки (пеней, штрафов) см. здесь.	Дебиторская задолженность по доходам от штрафов, пеней, неустоек признается в бухгалтерском учете при предъявлении плательщику (исполнителю) документа, устанавливающего право требования по уплате предусмотренных контрактом (договором, соглашением) неустоек (штрафов, пеней). Дата отражения в учете: дата предъявления контрагенту (поставщику, подрядчику, исполнителю) требования (претензии) по уплате предусмотренных неустоек (штрафов, пеней) О формировании и применении первичных учетных документов смотрите здесь	Доходы текущего отчетного периода (счет 401 10) признаются в случае, если требование не оспаривается контрагентом и подтверждено им. То есть должник (исполнитель) признает факт нарушения обязательств и свою обязанность по уплате сумм пеней (неустойки) за нарушение договорных обязательств в конкретной сумме. Соответственно, начисление неустойки (пеней) заказчиком в качестве доходов текущего финансового года отражается на дату признания неустойки должником, то есть на дату: - подписания двустороннего акта о признании начисленных пеней; - письменного подтверждения контрагентом своего согласия с рассчитанной неустойкой (пенями); - фактического поступления денежных средств (в полном объеме или частично), если согласие с суммой неустойки контрагент выразил ее уплатой (см. письма Минфина России от 19.02.2016 N 03-03-06/1/9336, от 30.10.2017 N 03-03-06/1/54946, от 17.12.2013 N 03-03-10/55534). Кроме того, если в контракт (договор) включено условие об удержании суммы неисполненных поставщиком (подрядчиком, исполнителем) требований об уплате неустоек (штрафов, пеней), предъявленных заказчиком, из суммы, подлежащей оплате поставщику (подрядчику, исполнителю), то по факту направления уведомления об удержании (заявления о зачете) заказчик также вправе признать доходы текущего года. При этом в момент осуществления такого удержания расчеты с контрагентом закрываются - задолженность считается исполненной. (подробнее см. здесь). Заявление о зачете (уведомление об удержании) может быть направлено одновременно с требованием (претензией) или выражено в одном документе, например, в соответствующем письме (подробности - здесь). Если же условия об уплате поставщику суммы за минусом неустойки в контракте (договоре) нет (или же выставлено "предварительное" требование/претензия до момента исполнения обязательств контрагентом и итоговая сумма пеней не определена), то всегда существует риск, что контрагент может не согласится с суммой или вообще не признавать факт нарушения сроков (иных условий), а значит, с момента направления требования контрагенту до момента урегулирования спора в досудебном или судебном порядке (или до реализации права заказчика прекратить обязательства зачетом по правилам, определенным в ст. 410 ГК РФ *(7)) признавать задолженность следует с применением счета 401 40, тем самым зафиксировав факт направления требования в оценочном (прогнозном) значении с неопределенной датой (периодом) исполнения требования (см. письма Минфина России от 19.06.2019 N 02-07-10/44710, от 03.09.2018 N 02-05-11/62851). И уже на дату признания неустойки контрагентом при урегулировании вопроса в досудебном порядке, или же датой вступления в силу решения суда, или по факту направления уведомления об удержании (заявления о зачете), в учете отражается признание доходов будущих периодов доходами текущего года с корректировкой (при необходимости) суммы неустойки, право требования которой подтверждено контрагентом или судом (п. 86 Инструкции N 162н, п. 110 Инструкции N 174н, п. 113 Инструкции N 183н, см. письмо Минфина России от 03.09.2018 N 02-05-11/62851). Совет: поскольку право/обязанность предъявить контрагенту требование об уплате неустойки (пеней) за нарушение им условий договоров/контрактов, в частности сроков поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, не ограничено исключительно моментом выполнения обязательств контрагентом или датой расторжения контракта/договора, рекомендуем урегулировать порядок ведения претензионной работы с контрагентами локальным актом учреждения *(8). Такие требования целесообразно направлять контрагентам в разумные сроки с даты выявления ненадлежащего исполнения условий контракта. Если требование об уплате неустойки в связи с нарушением сроков исполнения обязательств содержит предварительный расчет (например, нарушен срок поставки товара и не известно, когда обязательство будет исполнено, то есть на дату расчета обязательства по поставке еще не исполнены и контракт не расторгнут), учетной политикой целесообразно предусмотреть периодичность корректировки дебиторской задолженности и доходов будущих периодов до момента признания за заказчиком права требования. Необходимость в корректировке может возникнуть в ситуации, когда на отчетную дату меняется ключевая ставка ЦБ РФ, и указанная ставка применяется для расчета суммы пеней исходя из даты уплаты. Так, если расчет пеней был произведен согласно ч. 5 ст. 34 Закона, и на отчетную дату средства не поступили, в целях достоверного раскрытия информации о задолженности целесообразно уточнить сумму "дебиторки" на счете 209 41 исходя из действующей на отчетную дату ключевой ставки ЦБ РФ (если она изменилась). Закрепите данную особенность (случаи и периодичность корректировки) в учетной политике. Рекомендуем проводить анализ неисполненных в срок контрагентами контрактов (договоров) на отчетную дату и установить обязанность ответственных лиц выставлять по неисполненным и не расторгнутым по состоянию на 31 декабря контрактам (договорам) претензионные требования об уплате неустоек (пеней) в связи с нарушением сроков исполнения обязательств на годовую отчетную дату для раскрытия достоверной информации в годовой отчетности о наличии таких просрочек и направленных требованиях контрагентам (даже в предварительной оценке). Примечание: пока доходы будущих периодов не признаны в составе доходов текущего года, то есть не получено согласие контрагента (не принято решение об удержании/зачете) или нет решения суда, дебиторская задолженность на счете 209 41 учитывается составе текущей краткосрочной задолженности с датой исполнения "31.12.2999" (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н, см. письмо Минфина России от 26.02.2024 N 02-06-08/16384). Совет: на дату признания задолженности контрагентом или при наличии судебного решения не забудьте уточнить аналитический признак "дата исполнения" на счете 209 41. Если условиями договора не оговорены конкретные сроки (период) уплаты штрафных санкций, рекомендуем при направлении требования (претензии) указывать такой срок. Согласованный срок уплаты неустойки (пеней) при его нарушении будет являться основанием для признания задолженности на счете 209 41 просроченной. В случае признания права заказчика по решению суда задолженность становится просроченной датой его вступления в законную силу, если иной срок не определен в судебном решении для его исполнения (см. письмо Минфина России от 24.05.2019 N 02-09-07/37960). Рассматриваемая задолженность может быть отражена в составе "кредиторки": - в случае ошибочного перечисления средств контрагентом в большем объеме, чем это требовалось, включая ситуацию, когда в направленной претензии содержался расчет неустойки исходя из1/300 действующей на дату расчета ключевой ставки ЦБ РФ, которая изменилась на момент уплаты и сумма не была уточнена должником самостоятельно; - в случае, если контрагент при досудебном урегулировании спора согласился с предъявленным требованием и погасил задолженность, а потом обратился в суд с требованием о взыскании излишне удержанной суммы и есть судебное решение в пользу контрагента. Аналогичная ситуация может возникнуть и в случае, если заказчик произвел удержание пеней из суммы контракта (или из средств обеспечения) - контрагент вправе обратиться в суд с требованием о взыскании излишне удержанной суммы при несогласии с размером исчисленной заказчиком неустойки. Начисление задолженности по возврату ранее уплаченной неустойки, возникшей на основании решения суда, следует рассматривать в качестве самостоятельного факта хозяйственной жизни. В учете отражается признание кредиторской задолженности по возврату излишне полученных доходов с одновременным уменьшением доходов будущих периодов (Дт Х 401 10 141 Кт Х 209 41 66Х). Подробнее см. в Энциклопедии решений. Учет доходов от неустоек, а также в специальном разделе Памятки по признанию и уточнение доходов будущих периодов и текущего года

_________________________

*(7) Бесспорность зачитываемых требований и отсутствие возражений сторон относительно как наличия, так и размера требований не определены Гражданским кодексом в качестве условий зачета - такая позиция изложена в постановлении от 07.02.2012 N 12990/11 Президиума ВАС РФ. Наличие спора в отношении одного из зачитываемых требований не препятствует подаче заявления о зачете при условии, что по обязательству, на прекращение которого направлено зачитываемое требование, на момент заявления о зачете не возбуждено производство в суде. Оспаривание лицом, получившим заявление о зачете, наличия неисполненного им обязательства, требование из которого было предъявлено к зачету, не может рассматриваться в качестве основания для признания заявления о зачете как односторонней сделки недействительным. Таким образом, если условиями контракта удержание суммы пеней из суммы оплаты по контракту не предусмотрено, или отсутствует согласие исполнителя контракта на удержание, в большинстве случаев, ссылаясь на позицию, изложенную в постановлении от 07.02.2012 N 12990/11 Президиума ВАС РФ, суды приходят к выводу о правомерности зачета.

*(8) При нарушении условий контракта, заключенного по Закону N 44-ФЗ, направление требования об уплате неустойки в соответствии с ч. 6 ст. 34 Закона N 44-ФЗ является обязанностью, а не правом заказчика (см. постановление АС Северо-Западного округа от 16.10.2023 N Ф07-12196/23, письмо Минэкономразвития России от 27.01.2017 N Д28и-290, п. 2 письма Минфина России от 24.12.2014 N 02-02-07/66867). Кроме того, если контрактом предусмотрены отдельные этапы его исполнения, то начисление пеней происходит в соответствии с ч. 7 ст. 34 Закона N 44-ФЗ, то есть отдельно по каждому случаю просрочки выполнения каждого этапа исполнения контракта (см. письма Минфина России от 16.03.2020 N 24-03-07/19771, от 31.07.2020. N 24-03-08/67461).

Закон N 44-ФЗ не содержит норм, которые бы определяли, в течение какого срока заказчик обязан направить контрагенту соответствующее требование (см., например, определение Верховного Суда РФ от 19.02.2018 N 305-ЭС17-22807 по делу N А40-19731/2017, п. 4.2.10 Методрекомендаций по ведению заказчиками Иркутской области претензионной и исковой работы в рамках исполнения контрактов, утв. распоряжением Министерства по регулированию контрактной системы в сфере закупок Иркутской области от 30.11.2020. N 229-мр, решение ФАС от 30.11.2018 N ПГОЗ-307-18). Однако ненаправление такого требования может оцениваться контролирующими органами как нарушение не только законодательства о контрактной системе в сфере закупок, но и бюджетного законодательства. Также может рассматриваться вопрос о причинении руководителем недобросовестными действиями ущерба учреждению, поскольку недополученные доходы, которые могли быть направлены на обеспечение основной деятельности учреждения, являются убытками, размер которых определяется по правилам ст. 15 ГК РФ.

Расчеты по доходам от компенсации затрат

1. Расчеты по возврату части страховой премии по договору ОСАГО, в связи с его досрочным расторжением

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Учреждением заключен договор ОСАГО. До истечения срока действия договора ОСАГО учреждением инициировано расторжение (досрочное прекращение) договора по основаниям предусмотренным пп. 6.1, 6.2 Правил, установленных положением Банка России от 01.04.2024 N 837-П *(9) (в адрес страховщика направлено заявление о досрочном прекращении действия договора ОСАГО).	Дт Х 209 34 565 Кт Х 401 10 134 - отражена задолженность страховой организации по возврату части страховой премии. Основание: п. 86 Инструкции N 162н; п. 109 Инструкции N 174н; п. 112 Инструкции N 183н.	Дебиторская задолженность страховой организации по возврату части страховой премии в связи с расторжением договора ОСАГО отражается в учете датой расторжения/досрочного прекращения действия договора в сумме остатка страховой премии подлежащей возврату за неистекший срок действия договора. Дата отражения в учете: дата расторжения/досрочного прекращения действия договора (п. 6.4 Правил, установленных положением Банка России от 01.04.2024 N 837-П) *(9): - дата события, которое явилось основанием для досрочного прекращения договора; - дата получения страховщиком письменного заявления страхователя о досрочном прекращении действия договора. Основание: п. 7 Стандарта "Доходы" Документ-основание: заявление о досрочном прекращении действия договора с отметкой страховой компании о дате получения такого заявления/ соглашение о расторжении договора с приложением документов подтверждения факта, послужившего основанием для досрочного прекращения договора, иные документы уполномоченных органов (подтверждающие наступление события, которое явилось основанием для досрочного прекращения договора) О формировании и применении первичных учетных документов см. здесь	Дебиторская задолженность страховой организации по возврату части страховой премии в связи с расторжением договора ОСАГО отражается в учете на счете 209 34, поскольку обязанность осуществить расходы по страхованию гражданской ответственности предусмотрена действующим законодательством и право на компенсацию (возмещение) ранее произведенных в силу закона расходов учреждения в связи с досрочным прекращением договора ОСАГО также возникает в силу норм законодательства (п. 220 Инструкции N 157н, п. 12.1.3 Порядка N 82н, п. 86 Инструкции N 162н; п. 109 Инструкции N 174н; п. 112 Инструкции N 183н). Право на получение возмещения ранее произведенных на законных основаниях расходов в связи с досрочным прекращением договора - это новое обстоятельство и новый доход. Операции отражаются в учете одинаково независимо от года расторжения договора (текущий или очередной). Если договор, заключенный в текущем году, расторгается в текущем году по основаниям, предусмотренным пп. 6.1, 6.2 Правил, установленных положением Банка России от 01.04.2024 N 837-П *(9), в ранее принятые обязательства изменения не вносятся (ранее заключенный договор, результатом исполнения которого являлось получение полиса ОСАГО, исполнен). При досрочном прекращении/расторжении договора ОСАГО в случаях, предусмотренных Правилами обязательного страхования, страховщик (страховая компания) обязан вернуть страхователю часть страховой премии в размере доли, приходящейся на неистекший срок действия договора или неистекший срок сезонного использования транспортного средства (п. 4 ст. 10 Федерального закона от 25.04.2002 N 40-ФЗ). Основания для досрочного прекращения договора страхования и основания, по которым страхователь имеет право на досрочное прекращение договора страхования, определены Правилами, установленными положением Банка России от 01.04.2024 N 837-П *(9). При начислении доходов от возврата части страховой премии на счете 209 34 "Расчеты по доходам от компенсации затрат" аналитический признак "дата исполнения" следует установить исходя из расчета 14 календарных дней с даты, следующей за датой получения страховщиком сведений или заявления страхователя о досрочном прекращении договора (п. 6.4 Правил, установленных положением Банка России от 01.04.2024 N 837-П) *(9). Для "дебиторки" по доходам дата исполнения - это крайний срок поступления уплаты (исполнения обязательств контрагентом). До наступления предельного срока оплаты (14-го календарного дня) задолженность классифицируется как текущая краткосрочная дебиторская задолженность. При наступлении указанной даты в случае не поступления денежных средств дебиторская задолженность подлежит отражению в бюджетной/бухгалтерской отчетности в составе просроченной дебиторской задолженности (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). Подробнее об отражении в учете расторжения договора ОСАГО см. здесь Совет: законодательством определены случаи обязательного досрочного прекращения договора страхования (п. 6.1 Правил, установленных положением Банка России от 01.04.2024 N 837-П) *(9), а также основания, по которым страхователь имеет право на досрочное прекращение договора страхования (п. 6.2 Правил, установленных положением Банка России от 01.04.2024 N 837-П) *(9). Если страхователь (учреждение) не заявил свое право на прекращение договора, т.е. не направил страховщику (страховой компании) заявление о досрочном прекращении действия договора с приложением документов подтверждающих это право, то у страховщика и не возникает обязанность по возврату остатка страховой премии. Проанализируйте показатели отчетности: наличие на отчетную дату остатков на счете Х 401 50 227 по полисам ОСАГО на транспортные средства, которые не учтены на балансе учреждения, а также отсутствие расчетов (доходов) по компенсации затрат в связи с досрочным прекращением договора ОСАГО в случае отражения в отчетности выбытия транспортных средств, может быть расценено органами финансового контроля как отвлечение бюджетных средств, их неэффективное использование, а также нанесение ущерба (убытков) учреждению (или бюджету) бездействием должностных лиц. Например, если в текущем году отражена безвозмездная передача транспортных средств, придется пояснить, почему учреждение не заявило свое право на прекращение договора и не получило часть страховой премии к возмещению в связи с заменой собственника.

______________________

*(9) До 1 октября 2024 года действовали Правила обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, установленные положением Банка России от 19.09.2014 N 431-П

Расчеты по доходам от реализации имущества

1. Расчеты по доходам от реализации НФА (имущество казны, ОС, НМА, биоактивы, МЗ, кроме готовой продукции и товаров) с переходом права (собственности, оперативного управления, исключительного права на РИД) покупателю независимо от условий оплаты

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Учреждением заключен договор на реализацию объектов НФА (продажу имущества казны, ОС, НМА, биоактивов, МЗ, за исключением готовой продукции и товаров). По условиям договора право (право оперативного управления, право собственности, исключительное право на РИД) переходит в момент передачи НФА покупателю (передачи имущества перевозчику - переход права в момент отгрузки; в отношении права на РИД - в момент заключения договора) и не зависит от условий расчетов (оплаты). Возможны иные условия в договоре - право переходит в момент заключения договора или оплаты до фактической передачи имущества покупателю (перевозчику). Об отражении в учете расчетов по договору, условиями которого предусмотрена рассрочка платежа с переходом права на объект после завершения расчетов, см. здесь Примечание: в отношении имущества, права на которые подлежат государственной регистрации (в частности, объекты недвижимости, отдельные исключительные права на РИД), прекращение (переход) права должно быть подтверждено в установленном порядке. В частности, при продаже недвижимого имущества прекращение права должно быть подтверждено выпиской из ЕГРН (п. 2 ст. 223 ГК РФ п. 36 Инструкции N 157н).	Дт Х 205 7Х 56Х Кт Х 401 10 172 Основание: п. 16 Стандарта "Концептуальные основы..."; п. 4 Стандарта "Доходы"; пп. 47, 48 Стандарта "Основные средства"; пп. 41, 42 Стандарта "НМА"; п. 39 Стандарта "Запасы"; п. 27 Стандарта "Государственная (муниципальная) казна"; п. 31 Стандарта "Биологические активы", п. 78 Инструкции N 162н; пп. 93, 150 Инструкции N 174н; пп. 96, 178 Инструкции N 183н; см. также письмо Минфина России от 14.06.2013 N 02-06-10/22265 Примечание: при реализации недвижимого имущества бюджетными и автономными учреждениями доходы не начисляются, поскольку денежные средства от реализации недвижимости подлежат зачислению в доход бюджета (абзац 3 п. 3 ст. 41, абзац 3 п. 1 ст. 51, абзац 3 ст. 57 , абзац 3 ст. 62 БК РФ). Подробнее см. здесь	Дебиторская задолженность по доходам от реализации НФА признается в учете на полную сумму сделки одновременно с доходами текущего года в момент перехода права (собственности, оперативного управления, исключительного права на РИД) на объекты НФА в соответствии с условиями заключенного договора. Иной момент признания доходов от реализации НФА зафиксируйте в учетной политике по согласованию с финорганом/учредителем. Исключение составляют расчеты по договорам, предусматривающим рассрочку платежа на условиях перехода права на объект после завершения расчетов (подробнее см. здесь) Дополнительно об учете доходов от реализации имущества см. в нашей Памятке. Дата отражения в учете: дата подписания документа, подтверждающего переход права в зависимости от условий договора (норм действующего законодательства): - право переходит в момент передачи имущества покупателю или передачи имущества перевозчику (переход права в момент отгрузки); - право переходит в момент заключения договора или в момент оплаты до фактической передачи имущества покупателю (перевозчику); Подробнее о переходе права собственности на товар см. здесь - исключительное право на РИД (НМА) переходит в момент заключения договора (п. 4 ст. 234 ГК РФ); Подробнее о договоре об отчуждении исключительного права см. здесь - право переходит в момент госрегистрации Документ-основание: документ, подтверждающий факт перехода права согласно условиям договора (например, передаточный документ, договор, платежный документ, выписка из ЕГРН и т.д.) О формировании и применении первичных учетных документов см. здесь	Порядок отражения в учете расчетов с покупателями НФА зависит от условий заключенного договора. От этого зависит и значение аналитического признака "дата исполнения" при принятии к учету дебиторской задолженности на счете 205 7Х (пп. 3, 200 Инструкции N 157). Если речь не идет о договоре, условиями которого предусмотрена рассрочка платежа с переходом права на объект после завершения расчетов, то дебиторская задолженность отражается одновременно с доходами текущего года от операций с активами. Соответственно, дата исполнения для дебиторской задолженности на счете 205 7Х - это дата, до наступления которой средства от реализации должны поступить на счет учреждения-продавца (или лицевой счет администратора доходов). Такая задолженность классифицируется как текущая краткосрочная дебиторская задолженность до наступления даты исполнения. При наступлении даты исполнения задолженность становится просроченной (на конец дня) и до погашения ее контрагентом (покупателем) данная задолженность подлежит отражению в соответствующих формах бюджетной (бухгалтерской) отчетности в составе просроченной дебиторской задолженности (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). Если по договору предусмотрен авансовый платеж или предоплата в полном объеме до перехода права, то есть до момента признания доходов и расчетов с покупателем по дебету счета 205 7Х, по факту поступления денежных средств отражаются расчеты в части предоплаты - кредиторская задолженность на счете 205 7Х. Иными словами, поступление предусмотренных договором авансов (предоплаты) учитывайте в составе кредиторской задолженности на счете 205 7Х (п. 197 Инструкции N 157н). Право требовать предварительную оплату (аванс) от контрагента, как и факт отсутствия поступления в установленный договором срок, в бухгалтерском учете при отсутствии начисленной дебиторской задолженности по доходам не отражается. Соответственно, отразить в иных отчетных формах, кроме текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503160, 0503760), информацию о нарушении сроков перечисления авансов контрагентом не представляется возможным. При этом для кредиторской задолженности на счете 205 70 "Расчеты по доходам от операций с активами" датой исполнения является дата, определенная в договоре для исполнения обязательств продавцом - то есть дата передачи имущества или иная дата, фиксирующая переход права согласно условиям договора. Именно указанной датой предполагается произвести в учете зачет поступившего аванса (Кт 205 7Х) в счет исполнения признанной дебиторской задолженности на счете 205 7Х. Если в установленный договором срок обязательства учреждением-продавцом НФА не исполнены, то есть учреждением нарушены условия реализации, кредиторская задолженность на счете 205 7Х становится просроченной при наступлении даты исполнения (см. п. 9.3 Приложения N 1 к письму Минфина России и Казначейства России от 11.01.2024 NN 02-06-06/950/07-04-05/02-253). Факт поступления частичной или полной оплаты до момента перехода права (собственности, оперативного управления, исключительного права), по нашему мнению, не влияет на момент признания дебиторской задолженности на счете 205 70, который неразрывно связан с начислением доходов текущего периода от операций с активами по методу начисления - по факту перехода права на НФА (см. письмо Минфина России от 14.06.2013 N 02-06-10/22265). Если условиями договора предусмотрена рассрочка платежей после перехода права, дебиторская задолженность на счете 205 70 будет иметь несколько дат исполнения (согласно графику платежей по договору). По мере поступления платежей (согласно графику) дебиторская задолженность на счете 205 70 уменьшается. Соответственно, при нарушении срока уплаты очередного платежа часть дебиторской задолженности на счете 205 70 в объеме платежа, не поступившего в срок, становится просроченной. Кроме того, часть дебиторской задолженности на счете 205 70 может быть и долгосрочной - в сумме, которая предусмотрена к оплате согласно договору (предусматривающему платежи после перехода права) спустя 12 месяцев после годовой отчетной даты (п. 27 Стандарта "Представление бухгалтерской (финансовой отчетности", п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н, см. письмо Минфина России от 17.05.2018 N 02-06-05/33398). Не забывайте - долгосрочная задолженность в целях раскрытия информации в отчетности рассчитывается исключительно на годовую отчетную дату. Совет: нарушение плательщиком перечисления авансов, окончательного расчета, условий рассрочки/ этапности платежей, установленных договором, особенно в ситуации с поэтапной или полной оплатой после перехода права может привести к необходимости применения штрафных санкций за несоблюдение сроков, то есть условий договоров покупателем. Именно наличие в учете аналитического признака "дата исполнения" позволит оперативно провести анализ состояния расчетов с дебиторами и своевременно принять меры к должникам. В том числе отразить задолженность на счете 209 41 "Расчеты по доходам от штрафных санкций за нарушение условий контрактов (договоров)" по факту предъявления покупателю, нарушившему срок оплаты, требования по уплате предусмотренных договором неустоек (штрафов, пеней) (пп. 34, 35 Стандарта "Доходы", см. письмо Минфина России от 03.04.2020 N 02-07-10/26923).

2. Расчеты по доходам от реализации НФА (имущество казны, ОС, НМА, биоактивы, МЗ, кроме готовой продукции и товаров) в рассрочку с переходом права (собственности, оперативного управления, исключительного права на РИД) покупателю после завершения расчетов

Содержание операции (ситуация)	Корреспонденция счетов, основания	Правила отражения в учете / дата проводки / документы-основания	Советы, комментарии
Учреждением заключен договор на реализацию объектов НФА (продажу имущества казны, ОС, НМА, биоактивов, МЗ, за исключением готовой продукции и товаров) Условиями договор предусмотрена рассрочка платежа с переходом права (права оперативного управления, права собственности, исключительного права на РИД) на объект НФА после завершения расчетов. Примечание: в отношении имущества, права на которые подлежат государственной регистрации (в частности, объекты недвижимости, отдельные исключительные права на РИД), прекращение (переход) права должно быть подтверждено в установленном порядке. В частности, при продаже недвижимого имущества прекращение права должно быть подтверждено выпиской из ЕГРН (п. 2 ст. 223 ГК РФ п. 36 Инструкции N 157н)	Дт Х 205 7Х 56Х Кт Х 401 40 172 Основание: п. 16 Стандарта "Концептуальные основы..."; п. 4 Стандарта "Доходы"; п. 301 Инструкции N 157н; пп. 47, 48 Стандарта "Основные средства"; пп. 41 , 42 Стандарта "НМА"; п. 39 Стандарта "Запасы"; п. 27 Стандарта "Государственная (муниципальная) казна"; п. 31 Стандарта "Биологические активы", пп. 78, 123 Инструкции N 162н; пп. 93, 150 Инструкции N 174н; п. 96 Инструкции N 183н; см. также письмо Минфина России от 15.07.2016 N 02-06-10/41837 Примечание: при реализации недвижимого имущества бюджетными и автономными учреждениями доходы не начисляются, поскольку денежные средства от реализации недвижимости подлежат зачислению в доход бюджета (абзац 3 п. 3 ст. 41, абзац 3 п. 1 ст. 51, абзац 3 ст. 57 , абзац 3 ст. 62 БК РФ). Подробнее см. здесь	Дебиторская задолженность по доходам от реализации НФА признается в учете одновременно с доходами будущих периодов согласно договору реализации имущества, условиями которого предусмотрена рассрочка платежа с переходом права (собственности, оперативного управления, исключительного права на РИД) на объект в очередном финансовом году (годах, следующих за отчетным) после завершения расчетов. Аналогичным образом с учетом п. 301 Инструкции N 157н рекомендуем отражать расчеты по договору, условиями которого предусмотрена рассрочка платежа с переходом права на объекты НФА после окончательного расчета, установленного графиком платежей как в очередных годах, так и в году заключения договора. Зафиксируйте такой подход в учетной политике. Дата отражения в учете: рекомендуем закрепить в учетной политике одну из следующих дат возникновения права на получение доходов: - дата заключения договора (п. 123 Инструкции N 162н); - иная дата возникновения права на получение доходов согласно договору (например, дата передачи объекта НФА покупателю, если право на получение денежных средств возникает по факту выполнения продавцом обязательств передать объект покупателю). Дополнительно об учете доходов от реализации имущества см. в нашей Памятке. Документ-основание: документ, подтверждающий права на получение доходов согласно выбранному в учетной политике варианту признания дебиторской задолженности: - договор; - передаточный документ. О формировании и применении первичных учетных документов см. здесь Совет: Как правило, договор на условиях рассрочки платежа с переходом права по факту завершения расчетов предполагает передачу имущества до момента полной оплаты. При передаче НФА покупателю отразите в учет внутреннее перемещение объекта (по аналогии с передачей имущества в доверительное управление, на хранение, в концессию и т.д.) - оснований для выбытия с балансового учета до момента прекращения права (собственности, оперативного управления) на объект в указанном случае нет. Особенно в отношении недвижимого имущества! В период с момента передачи НФА до прекращения права в отношении переданного объекта информацию о нем рекомендуем также отражать на забалансовом счете 26 "Имущество, переданное в безвозмездное пользование" или дополнительно введенном забалансовом счете - закрепите порядок учета переданного по договору реализации имущества (НФА) за балансом в учетной политике по согласованию с учредителем/финорганом (см. письмо Минфина России от 15.07.2016 N 02-06-10/41837). Примечание: признание доходов будущих периодов доходами текущего года отражайте датой прекращения (перехода) права (собственности, оперативного управления, исключительного права на РИД) на активы. Например, датой поступления последнего платежа, датой госрегистрации прекращения права на НФА. По факту прекращения права производится списание реализованного (и ранее переданного покупателю) объекта НФА с баланса с одновременным уменьшением забалансового счета 26 (иного забалансового счета согласно учетной политике). Основание: пп. 120, 123 Инструкции N 162н; п. 158 Инструкции N 174н; п. 186 Инструкции N 183н; см. письмо Минфина России от 15.07.2016 N 02-06-10/41837.	Дата исполнения для дебиторской задолженности на счете 205 7Х - это дата исполнения покупателем обязательств по оплате, то есть дата, до наступления которой средства от реализации должны поступить на счет учреждения-продавца (или лицевой счет администратора доходов). Поскольку условиями договора предусмотрена рассрочка платежей, а именно поступление средств до перехода права, дебиторская задолженность на счете 205 70 будет иметь несколько дат исполнения (согласно графику платежей по договору). Если следовать общему правилу, при нарушении срока уплаты очередного платежа часть дебиторской задолженности на счете 205 70 в объеме платежа, не поступившего в срок, становится просроченной. Вместе с тем, поскольку по таким договорам доходы будущих периодов признаются только по факту прекращения права, при формировании отчетности отражать дебиторскую задолженность в составе просроченной не следует. Дело в том, что к просроченной не относится дебиторская задолженность, сформированная по соответствующим счетам 205 00 в объеме показателей ожидаемых доходов, числящихся на счете 401 4Х "Доходы будущих периодов" (п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н). Совет: с учетом такой особенности, определенной в Инструкциях NN 191н и 33н, при формировании бюджетной/ бухгалтерской отчетности рекомендуем провести анализ дебиторской задолженности на счете 205 70 в корреспонденции со счетом Х 401 40 172 на отчетную дату и отразить данные о наличии "просрочки" по доходам от реализации объектов НФА в текстовой части Пояснительной записки (ф. 0503160, ф. 0503760). Кроме того, нарушение плательщиком условий рассрочки/этапности платежей, установленных договором, может привести к необходимости применения штрафных санкций за несоблюдение сроков, то есть условий договоров покупателем. Именно наличие в учете аналитического признака "дата исполнения" позволит оперативно провести анализ состояния расчетов с дебиторами и своевременно принять меры к должникам. В том числе отразить задолженность на счете 209 41 "Расчеты по доходам от штрафных санкций за нарушение условий контрактов (договоров)" по факту предъявления покупателю, нарушившему срок оплаты, требования по уплате предусмотренных договором неустоек (штрафов, пеней) (пп. 34, 35 Стандарта "Доходы", см. письмо Минфина России от 03.04.2020 N 02-07-10/26923). Часть дебиторской задолженности на счете 205 70 может быть долгосрочной - в сумме, которая предусмотрена к оплате согласно договору спустя 12 месяцев после годовой отчетной даты (п. 27 Стандарта "Представление бухгалтерской (финансовой отчетности", п. 167 Инструкции N 191н, п. 69 Инструкции N 33н, см. письмо Минфина России от 17.05.2018 N 02-06-05/33398). Не забывайте - долгосрочная задолженность в целях раскрытия информации в отчетности рассчитывается исключительно на годовую отчетную дату. Например: договором предусмотрена поэтапная оплата с переходом права собственности после окончательного расчета, при этом последний платеж согласно графику должен поступить только через год после годовой отчетной даты (во втором году, следующем за текущим/отчетным). При формировании показателей годовой бюджетной/бухгалтерской отчетности за текущий/отчетный год сумму последнего платежа необходимо отразить в составе долгосрочной дебиторской задолженности. По договорам реализации имущества по мере поступления платежей (согласно графику) дебиторская задолженность на счете 205 7Х уменьшается. Вместе с тем, по нашему мнению, учреждение вправе в рамках учетной политики определить иной подход для анализа задолженности. А именно - учитывать поступившие средства в составе кредиторской задолженности на счете 205 70 как суммы предварительной оплаты (то есть формировать по договору развернутое сальдо с указанием субконто по кредиту счета 205 70 "предоплата"). Такой подход целесообразно применять, если условиями договора установлена взаимосвязь поступления средств с моментом передачи имущества покупателю. Например, если договором предусмотрено, что объект НФА передается покупателю по факту поступления первого (или иного по очередности) платежа согласно графику с указанием конкретного срока исполнения продавцом своей обязанности передать имущество. В таком случае учет поступивших средств ("предоплаты") по кредиту счета 205 70 с указанием конкретной даты исполнения - срока, в течение которого учреждение-продавец обязано предоставить имущество согласно условиям договора, позволит проверить, не допущено ли непосредственно учреждением-продавцом нарушение сроков. Что может негативно сказаться на сделке, вплоть до расторжения договора и возникновения обязанности вернуть полученные деньги. Если в установленный договором срок обязательства учреждением-продавцом НФА не исполнены, то есть учреждением нарушены условия реализации, при такой организации учета кредиторская задолженность на счете 205 7Х становится просроченной при наступлении даты исполнения (см. п. 9.3 Приложения N 1 к письму Минфина России и Казначейства России от 11.01.2024 NN 02-06-06/950/07-04-05/02-253). Зачет "предоплаты", то есть кредиторской задолженности, можно произвести по факту исполнения продавцом своих обязательств - датой передачи имущества (Дт Х 205 7Х 66Х "предоплата" Кт Х 205 7Х 66Х) *(10). Применять иной подход и отражать зачет по факту прекращения права одновременно с датой признания доходов будущих периодов доходами текущего года по таким договорам, по нашему мнению, нецелесообразно.

_____________________________

*(10) Указанная корреспонденция Инструкциями по учету не определена как типовая и подлежит согласованию в порядке, предусмотренном соответственно п. 2 Инструкции N 162н, п. 4 Инструкции N 174н или п. 5 Инструкции N 183н, а также закреплению в учетной политике субъекта учета (п. 7 Стандарта "Учетная политика...").