Как рассчитать пени за просрочку доставки порожних вагонов? (Д.А. Столяров, "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2012 г.)

Как рассчитать пени за просрочку доставки порожних вагонов?

В одном из прошлых номеров журнала мы писали о том, при каких обстоятельствах перевозчик (РЖД) несет ответственность за просрочку доставки порожних вагонов, ему не принадлежащих*(1). Напомним: согласно п. 1 ст. 793 ГК РФ в случае неисполнения либо ненадлежащего исполнения обязательств по перевозке стороны несут ответственность, установленную Гражданским кодексом, транспортными уставами и кодексами, а также соглашением сторон. Так, в силу ст. 97 Федерального закона от 10.01.2003 N 18-ФЗ "Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации" (далее - Устав железнодорожного транспорта РФ) за просрочку доставки порожних вагонов, не принадлежащих перевозчику, последний уплачивает пени. Сумма пеней составляет 9% платы за доставку каждого порожнего вагона за каждые сутки просрочки, но не более размера платы за доставку каждого порожнего вагона. То же самое касается просрочки доставки грузов. Таким образом, размер пеней напрямую зависит от размера платы за доставку порожнего вагона (груза). Должна ли рассчитываться эта плата для начисления пеней с учетом НДС?

Начнем с просрочки оплаты товаров

Согласно п. 1 ст. 486 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи его продавцом, если иное не предусмотрено Гражданским кодексом, другим законом, иными правовыми актами или договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства. В том случае, если покупатель не оплачивает своевременно переданный ему товар, продавец вправе потребовать оплаты товара, а также уплаты процентов в соответствии со ст. 395 ГК РФ. Другими словами, на покупателя возлагается ответственность за неисполнение денежного обязательства, в указанной ситуации он, по сути, пользуется чужими денежными средствами. Эта ответственность заключается в возложении на покупателя обязанности по уплате процентов, начисляемых с суммы средств, уплата которых просрочена.

В соответствии с п. 1 ст. 395 ГК РФ размер процентов определяется существующей в месте жительства кредитора (а если кредитором является юридическое лицо - в месте его нахождения) учетной ставкой банковского процента на день исполнения денежного обязательства или его соответствующей части. При взыскании долга в судебном порядке суд может ориентироваться на учетную ставку банковского процента на день предъявления иска или день вынесения решения. Представленные правила применяются при условии, что законом или договором не установлен иной размер процентов.

Получается, сумма процентов зависит от размера просроченной задолженности по оплате товаров. Здесь также возникает вопрос: должна ли рассчитываться задолженность с учетом НДС?

В свое время Президиум ВАС в п. 10 Информационного письма от 10.12.1996 N 9 указал: санкции и проценты, предусмотренные договором либо законом за просрочку оплаты товаров (работ, услуг), подлежат начислению на цену товара без учета НДС. В Постановлении от 22.09.2009 N 5451/09 высший арбитр прокомментировал это так: приведенная позиция о начислении процентов за просрочку оплаты товаров (работ, услуг) на цену товара без учета НДС основана на действовавшем в момент издания письма законодательстве. Если вспомнить, в свое время налогоплательщику предоставлялось право использовать учетную политику "по оплате". Это означало, что обязанность по уплате НДС в бюджет возникала у продавца как у налогоплательщика со дня поступления ему денежных средств от покупателя. До момента оплаты товара покупателем соответствующая операция не учитывалась для целей налогообложения, и до получения оплаты от покупателя продавец не был обязан уплачивать в бюджет сумму налога за счет собственных средств.

Однако после введения в действие с 01.01.2001 гл. 21 НК РФ ситуация изменилась. Налогоплательщики, за редким исключением (а с 01.01.2006 - без исключения), обязаны вести учет выручки для целей обложения налогом на добавленную стоимость со дня отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), то есть с момента отражения в бухгалтерском учете дебиторской задолженности покупателя. Поэтому продавец обязан уплатить данный налог из собственных средств, не дожидаясь получения оплаты от покупателя. Следовательно, задержав оплату оказанных услуг, общество фактически неосновательно пользовалось не суммой, подлежавшей перечислению в бюджет в виде НДС, а денежными средствами поставщика. Поэтому основания для отказа в начислении процентов за пользование чужими денежными средствами на ту часть задолженности, которая приходилась на сумму налога, отсутствовали.

Таким образом, по мнению Президиума ВАС, проценты следует начислять на сумму просроченной задолженности по оплате товаров с учетом НДС. Ведь для покупателя предъявленная ему к уплате сумма НДС является частью цены, подлежащей уплате по договору в пользу продавца.

Представленная позиция процветает среди судей (постановления ФАС ВСО от 28.04.2010 по делу N А33-12504/2009, ФАС ДВО от 29.08.2012 N Ф03-3613/2012, от 25.01.2011 N Ф03-9579/2010, от 21.06.2010 N Ф03-4299/2010, ФАС ЗСО от 16.03.2012 по делу N А27-10052/2011, ФАС МО от 02.09.2011 N КГ-А40/6401-11, ФАС ПО от 11.07.2011 по делу N А12-20174/2010)*(2).

О пенях при просрочке доставки вагонов

Некоторые судьи применяют изложенный подход и в отношении расчета пеней при просрочке доставки порожних вагонов и грузов. Пример - Постановление ФАС МО от 19.06.2012 по делу N А40-65860/11-32-524. Неполная уплата РЖД в добровольном порядке пеней за просрочку доставки порожних вагонов, рассчитанных исходя из суммы провозной платы, увеличенной на размер НДС, послужила основанием для обращения в арбитражный суд. Иск был удовлетворен с такой аргументацией. Включение исполнителем в подлежащую уплате заказчиком цену реализуемых услуг суммы НДС вытекает из положений п. 1 ст. 168 НК РФ, являющихся обязательными для сторон договора в силу п. 1 ст. 422 ГК РФ, и отражает характер названного налога как косвенного. В соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к уплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога. Следовательно, предъявляемая заказчику к уплате сумма НДС является для него частью цены, подлежащей уплате в пользу исполнителя по договору. Вывод: пени нужно начислять исходя из размера провозной платы с учетом НДС. Такие же итоги судьи подвели в постановлениях ФАС МО от 08.02.2011 N КГ-А40/464-11, ФАС УО от 03.08.2012 N Ф09-5577/12.

Расчет неустойки (пени за просрочку доставки груза) с учетом НДС не привел к возложению на ответчика (РЖД) необоснованно предъявленных сумм (Постановление ФАС ВСО от 01.10.2012 по делу N А33-3299/2011).

В то же время в среде судей сложилась и другая точка зрения: для расчета пеней за просрочку доставки порожних вагонов, грузов берется провозная плата без учета НДС*(3). Именно на этом настаивает Президиум ВАС. Его аргументы представлены в Постановлении от 11.09.2012 N 5328/12, которым отменено Постановление ФАС МО от 12.01.2012 по делу N А40-51561/11-61-356.

Согласно п. 1 ст. 790 ГК РФ за перевозку грузов, пассажиров и багажа взимается провозная плата, установленная соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами. Плата за перевозку грузов, пассажиров и багажа транспортом общего пользования определяется на основании тарифов, утверждаемых в порядке, установленном транспортными уставами и кодексами (п. 2 указанной статьи).

В силу ст. 2 Устава железнодорожного транспорта РФ, ст. 8 Федерального закона от 10.01.2003 N 17-ФЗ тарифы, сборы и плата, связанные с выполнением (оказанием) в местах общего пользования работ (услуг), относящихся к сфере естественной монополии, являются регулируемыми и устанавливаются в централизованном порядке уполномоченным органом. Таким образом, плата за доставку грузов, включая порожние вагоны, взимается на основе тарифов, утвержденных уполномоченным органом. (Перевозка грузов железнодорожным транспортом общего пользования включает в себя в том числе перевозку порожних железнодорожных вагонов в составе грузовых поездов*(4).)

Согласно Прейскуранту N 10-01 "Тарифы на перевозки грузов и услуги инфраструктуры, выполняемые российскими железными дорогами" (Тарифное руководство N 1, ч. 1 и 2)*(5) НДС не является составляющей тарифа за перевозку. Поэтому данный налог не входит в размер платы за перевозку в том смысле, который ему дан в Уставе железнодорожного транспорта РФ. Более того, буквальное толкование ст. 97 устава в качестве базы для начисления законной неустойки предусматривает именно провозную плату без учета суммы НДС. Поэтому данный налог не участвует в расчете пеней за просрочку доставки грузов.

А вот довод ФАС МО о том, что исполнитель (РЖД) обязан уплатить НДС из собственных средств, не дожидаясь получения оплаты от покупателя, сделанный применительно к истцу, не соответствует обстоятельствам дела. В настоящем деле истец является заказчиком, пени начислены в связи с нарушением исполнения не денежного обязательства, а обязательства по доставке груза.

* * *

Начисление неустойки за просрочку оплаты товаров (работ, услуг) и начисление пеней за просрочку доставки порожних вагонов, грузов - разные вещи. В первом случае у покупателя наступает ответственность за пользование чужими денежными средствами, сумма неустойки начисляется с учетом размера просроченной задолженности, включая НДС. Во втором случае ненадлежащим образом исполнил взятые на себя обязательства перевозчик, наказанием является начисление пеней. С их расчетом вышел спор, в решение которого вмешался высший арбитр, его выводы для предприятий промышленности - заказчиков невыгодны. Поэтому предприятиям, которые ранее настояли на уплате им пеней за просрочку доставки порожних вагонов, грузов, исчисленных с провозной платы с учетом НДС, надо быть готовыми к тому, что часть пеней придется отдать обратно. Ведь Президиум ВАС дал наказ: пересмотреть вступившие в законную силу судебные акты со схожими фактическими обстоятельствами, выводы в которых не соответствуют позиции, изложенной в Постановлении N 5328/12.

Д.А. Столяров,

эксперт журнала "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Статья А.Г. Снегирева "Ведем претензионную работу с РЖД" (N 9, 2012).

*(2) См. также постановления ФАС ВВО от 22.06.2011 по делу N А29-7418/2010, ФАС ВСО от 17.05.2010 по делу N А78-6803/2009, ФАС ЗСО от 01.04.2011 по делу N А81-2283/2010, ФАС МО от 16.03.2012 по делу N А40-47458/11-113-392, от 18.08.2011 N КГ-А40/6363-11, от 04.07.2011 N КГ-А40/4812-11, ФАС ПО от 05.06.2012 по делу N А12-15740/2011, от 22.11.2011 по делу N А12-3380/2011.

*(3) Например, постановления ФАС УО от 09.10.2012 N Ф09-8464/12, от 10.10.2012 N Ф09-7780/12, Ф09-7779/12, ФАС ВВО от 13.03.2012 по делу N А82-7336/2011.

*(4) См. п. 2 Перечня работ (услуг) субъектов естественных монополий в сфере железнодорожных перевозок, тарифы, сборы и плата в отношении которых регулируются государством, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.2009 N 643.

*(5) Утвержден Постановлением ФЭК РФ от 17.06.2003 N 47-т/5.