Энциклопедия решений. Извещение о рассмотрении материалов налоговой проверки (ноябрь 2024)

Извещение о рассмотрении материалов налоговой проверки

Налогоплательщику, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в силу пп. 15 п. 1 ст. 21 и п. 2 ст. 101 НК РФ предоставлено право участвовать в процессе рассмотрения материалов этой проверки лично и (или) через своего представителя. При проведении налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков (далее - КГН) в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки вправе участвовать представители ответственного участника этой группы, других участников такой группы.

При этом на налоговые органы возлагается обязанность обеспечить налогоплательщику возможность по реализации этих прав. На основании п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан известить о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Более того, в силу п. 3 ст. 101 НК РФ перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен, помимо прочего, установить факт явки проверяемого лица. А в случае его неявки на рассмотрение материалов налоговой проверки выяснить, извещен ли проверяемый налогоплательщик в установленном порядке, и принять решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в его отсутствие либо об отложении указанного рассмотрения.

При проведении налоговой проверки КГН извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки направляется ответственному участнику этой группы, который в данном случае признается проверяемым лицом. Если же в акте налоговой проверки по КГН имеется предложение о привлечении участника КГН к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговый орган обязан известить также и этого участника КГН. В иных случаях обязанность по извещению участников КГН о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лежит на ответственном участнике этой группы. Ненадлежащее исполнение указанной обязанности ответственным участником этой группы не является основанием для отложения рассмотрения материалов налоговой проверки (абз. 1 и 5-6 п. 2 ст. 101 НК РФ).

Внимание

Обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения являются существенными условиями процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. Нарушение этих условий в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа, вынесенного по результатам налоговой проверки.

Поэтому факт рассмотрения материалов проверки без участия проверяемого лица (его представителя), при отсутствии доказательств его надлежащего извещения о времени и месте такого рассмотрения, может явиться основанием для отмены вынесенного по ее результатам итогового решения.

Действующая форма извещения о времени и месте рассмотрения материалов проверки утверждена приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ и применяется с 12 июня 2015 года.

До этого специальная форма извещения отсутствовала, поэтому для извещения о месте и времени рассмотрения материалов проверки налоговыми органами направлялось уведомление о вызове налогоплательщика в налоговый орган, используемое налоговыми органами во всех случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах, для вызова налогоплательщиков (пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ).

Уведомление налогоплательщика другими способами (в частности, по телефону, при отсутствии телефонограммы) ранее суды нередко признавали ненадлежащим доказательством извещения (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 18.03.2011 по делу N А53-10288/2010, ФАС Поволжского округа от 01.07.2010 по делу N А72-5120/2008).

Однако Пленум ВАС РФ в п. 41 постановления от 30.07.2013 N 57 указал, что НК РФ не содержит оговорок о необходимости извещения проверяемого лица исключительно какими-либо определенными способами, в частности путем направления по почте заказного письма с уведомлением о вручении или вручения его адресату непосредственно. Следовательно, извещение о месте и времени рассмотрения указанных материалов не может быть признано ненадлежащим лишь на том основании, что оно было осуществлено каким-либо иным способом (например, путем направления телефонограммы, телеграммы, по факсимильной связи или передано в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи).

Между тем суды указывают, что такое извещение, в том числе направление телефонограммы, должно быть оформлено надлежащим образом, зафиксировано в установленном законом порядке и не вызывать сомнений и противоречий по содержанию (см., например, постановление АС Западно-Сибирского округа от 17.10.2016 N Ф04-4626/16)

Сроки извещения налогоплательщика о рассмотрении материалов проведенной налоговой проверки НК РФ не определяет. Вместе с тем из смысла положений ст. 101 НК РФ следует, что такое извещение должно быть получено налогоплательщиком заблаговременно, чтобы он имел возможность обеспечить присутствие своего представителя.

Кроме того в п. 4 Требований к составлению акта налоговой проверки (утв. тем же приказом ФНС России N ММВ-7-2/189@) установлено, что факт вручения под расписку извещения о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки на бумажном носителе, или их направления заказным письмом по почте подлежат отражению в акте проверки. Из чего следует, что предполагается вручать извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки одновременно с актом налоговой проверки.

Так, например, при получении налогоплательщиком уведомления в день рассмотрения материалов налоговой проверки суды считают, что налогоплательщик был лишен возможности в полной мере реализовать право на участие в рассмотрении материалов проверки (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 14.05.2012 N Ф01-1727/12, ФАС Северо-Кавказского округа от 26.03.2010 по делу N А53-9772/2008-С5-44 и от 22.04.2009 N А15-1839/2008, ФАС Московского округа от 26.11.2008 N КА-А40/11137-08).

Нередко суды признают уведомление налогоплательщика ненадлежащим в случае, если извещение получено им за день до рассмотрения материалов налоговой проверки (см., например, постановление ФАС Московского округа от 07.04.2011 N КА-А41/2465-11).

Способ вручения уведомления также не оговаривается в ст. 101 НК РФ. Как правило, налоговые органы передают уведомление налогоплательщику (его представителю) лично под роспись либо направляют по почте (в большинстве случаев вместе с актом проверки).

Внимание

Минфин России в письме от 13.07.2007 N 03-02-07/1-330 разъяснил, что датой вручения извещения, отправленного заказным письмом, считается шестой день с даты отправки письма. Однако суды считают, что данное правило, изложенное в п. 5 ст. 100 НК РФ и в разъяснении Минфина России, касается порядка направления акта проверки. Относительно извещений о рассмотрении материалов налоговой проверки такое правило НК РФ не предусмотрено. На момент принятия решения налоговый орган обязан располагать информацией не об отправке заказных писем и иных отправлений, а доказательствами их вручения налогоплательщику, поскольку направление уведомления по почте заказным письмом является дополнительным способом, используемым в случаях уклонения налогоплательщика от его получения или невозможности вручить его основным способом, то есть лично под расписку (см. постановления ФАС Московского округа от 24.01.2014 N Ф05-17623/13, ФАС Северо-Кавказского округа от 18.05.2011 N Ф08-2547/11).

Поэтому доказательством надлежащего уведомления налогоплательщика в случае направления извещения по почте является наличие копии почтового уведомления о его вручении и описи вложения (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.07.2011 N Ф04-3852/11). Реестры почтовых отправлений и/или копии конвертов, направленных в адрес налогоплательщика, в отсутствие подтверждения получения им этой корреспонденции или его уклонения от получения, суды не принимают в качестве надлежащих доказательств извещения (постановления ФАС Московского округа от 26.12.2013 N Ф05-16111/2013 и от 18.02.2013 N Ф05-3/13).

При этом уведомление должно быть:

- направлено по надлежащему адресу или нескольким адресам, известным налоговому органу (постановления ФАС Московского округа от 29.08.2011 N Ф05-7967/11 и от 24.06.2010 N КА-А40/5480-10, ФАС Волго-Вятского от 18.07.2011 N Ф01-2706/11)*(1);

- вручено уполномоченному лицу (постановления ФАС Центрального округа от 01.12.2010 по делу N А64-1190/2010, от 16.06.2010 по делу N А62-2160/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 22.04.2010 по делу N А32-31408/2009-51/398).

В то же время неполучение налогоплательщиком почтовой корреспонденции, обусловленное не действиями инспекции или органа почтовой связи, а действиями самого налогоплательщика (его фактическим отсутствием по месту регистрации и непринятием мер, направленных на получение корреспонденции) не является свидетельством нарушения налоговым органом процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности (см., например, постановления ФАС Центрального округа от 13.02.2014 N Ф10-176/14, ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.12.2013 N Ф02-5547/13 (определением ВАС РФ от 28.03.2014 N ВАС-2821/14 отказано в пересмотре дела), ФАС Московского округа от 13.09.2013 N Ф05-10791/13 (определением ВАС РФ от 25.12.2013 N ВАС-18651/13 отказано в пересмотре дела)).

Ненадлежащее оформление налоговым органом уведомления о вызове налогоплательщика также может служить основанием для признания судами нарушения порядка извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. К такому выводу судьи приходят, если, например:

- в уведомлении не указаны конкретные место (местонахождение налоговой инспекции и номер комнаты) и время рассмотрения материалов налоговой проверки (постановления ФАС Поволжского округа от 01.02.2011 по делу N А65-2850/2010, ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.12.2010 по делу N А19-6580/10)

- в уведомлении указана дата рассмотрения, но не проставлено точное время (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 08.09.2011 N Ф04-4686/11, ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.12.2010 по делу N А19-6580/10);

- уведомление не подписано должностным лицом (постановление ФАС Московского округа от 03.09.2010 N КА-А40/9047-10).

____________________

*(1) С 30 июля 2013 года вступила в силу новая норма п. 5 ст. 31 НК РФ (пункт введен Федеральным законом от 28.06.2013 N 134-ФЗ), определяющая, по какому адресу налоговым органом должна направляться налогоплательщикам корреспонденция в случае ее отправки по почте:

налогоплательщику - российской организации (ее филиалу, представительству) - по адресу места ее нахождения (места нахождения ее филиала, представительства), содержащемуся в ЕГРЮЛ;

налогоплательщику - иностранной организации - по адресу места осуществления им деятельности на территории РФ, содержащемуся в ЕГРН;

налогоплательщику - иностранной организации (за исключением международной организации, дипломатического представительства), не осуществляющей деятельность на территории РФ через обособленное подразделение, - по предоставленному налоговому органу адресу для направления документов, указанных в настоящем пункте, содержащемуся в ЕГРН (в редакции Федерального закона от 24.11.2014 N 376-Ф, действующей с 1 января 2015 года);

налогоплательщику - иностранной организации, не осуществляющей деятельность на территории РФ через постоянное представительство и имеющей на территории РФ объект недвижимого имущества на праве собственности, - по адресу места нахождения указанного объекта недвижимого имущества или по предоставленному налоговому органу адресу (в редакции Федерального закона от 04.11.2014 N 347-ФЗ, действующей с 5 декабря 2014 года);

налогоплательщику - индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, адвокату, учредившему адвокатский кабинет, физическому лицу, не являющемуся индивидуальным предпринимателем, - по адресу места его жительства (места пребывания) или по предоставленному налоговому органу адресу для направления документов, содержащемуся в ЕГРН.

В связи с этим налогоплательщикам необходимо обеспечить своевременное получение корреспонденции по указанным адресам (в случае, если фактический адрес не совпадает с адресом, содержащемся в госреестре).

Тема

Рассмотрение материалов налоговой проверки и вынесение итогового решения по ней

См. также

Энциклопедия судебной практики

Формы документов

Заявление об ознакомлении с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля