Реклама в предпринимательской деятельности (И.И. Мармышева, "Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь-февраль 2008 г.)

Реклама в предпринимательской деятельности

Реклама - двигатель торговли, эта расхожая фраза уже порядком поднадоела, собственно как и сама реклама, особенно телевизионная. Но что делать, рано или поздно практически каждый предприниматель приходит к выводу, что без рекламы круг его клиентов весьма невелик и это мешает развитию бизнеса. Именно поэтому в настоящей статье рассмотрены особенности налогообложения рекламных операций. Однако прежде всего нужно знать, о чем идет речь, поэтому обратимся к п. 1 ст. 3 Закона о рекламе*(1), согласно которому под рекламой понимается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Споры о понятии

Вокруг приведенного определения нередко возникают разночтения. Так, финансисты в Письме от 10.09.2007 N 03-03-06/1/655 пришли к выводу: реклама на квитанциях по оплате квартир предназначена для конкретных лиц и потому не признается таковой. Странно, что же это, если не реклама? Напомним, Минфин является органом, уполномоченным давать письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, которое, в свою очередь, состоит из Налогового кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах (п. 1 ст. 1, ст. 34.2 НК РФ).

Очевидно, что рекламное законодательство не относится к законодательству о налогах и сборах, поэтому толкования специалистов финансового ведомства на этот счет не нужно воспринимать очень серьезно.

В то же время федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по принятию нормативных правовых актов, контролю и надзору за соблюдением законодательства в сфере рекламы, является федеральная антимонопольная служба (ФАС). Она же вправе давать юридическим и физическим лицам разъяснения по вопросам, относящимся к компетенции службы (п. 1, 6.3 Положения о ФАС РФ*(2). Таким образом, по нашему мнению, в данном случае разъяснения антимонопольной службы имеют приоритет перед позицией финансистов. Не зря, в конце концов, ФНС по вопросам толкования рекламного законодательства обращалась именно в ФАС, а потом направляла полученные разъяснения в инспекции для сведения и использования в работе (Письмо ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@).

Коротко представим позицию антимонопольщиков. Так, в Письме от 23.01.2006 N АК/582 указано, что нанесение лицом логотипов или товарных знаков на сувенирную продукцию осуществляется в рекламных целях, независимо от дальнейшего распространения этой продукции сотрудникам, партнерам данной организации или третьим лицам, в том числе на безвозмездной основе. Однако в Письме от 30.10.2006 N АК/18658 ФАС изменила свою позицию: при предоставлении сотруднику юридического лица изготовленной сувенирной продукции (например, ручек) для использования в качестве канцелярских товаров юридическое лицо не осуществляет функций по распространению рекламы, равно как не передает такую продукцию сотрудникам в рекламных целях, однако обеспечивает организацию работы юридического лица.

В Письме от 05.04.2007 N АЦ/4624 ФАС отметила, что под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о неком лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена. Соответственно, распространение такой неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге должно признаваться распространением среди неопределенного круга лиц, в том числе в случаях распространения сувенирной продукции с логотипом организации в качестве подарков, поскольку заранее невозможно определить всех лиц, для которых такая информация будет доведена.

Если опираться на последнее разъяснение, то практически любая рекламная информация может считаться предназначенной для неопределенного круга лиц ввиду того, что непонятно, кто в результате может с ней ознакомиться.

Итак, с определением разобрались, перейдем к налогам, возникающим при распространении таких рекламных материалов, как календари, ручки, сувениры, футболки и т.д.

Раздаем рекламные материалы: налоговые последствия

Налог на добавленную стоимость

Согласно пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ если расходы на приобретение (создание) единицы продукции не превышают 100 руб., то их передача в рекламных целях не подлежит обложению НДС. Тогда на основании пп. 1 п. 2 ст. 170 и п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении этих товаров (работ, услуг), к вычету не принимаются и учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) (Письмо УФНС по г. Москве от 10.01.2007 N 19-11/741). Возникает вопрос о том, как рассчитать эти 100 руб.: с учетом НДС или без него? Одни специалисты считают, что в НДС входит сумма 100 руб., другие придерживаются противоположного мнения.

Полагаем, что в зависимости от ситуации обе точки зрения имеют право на существование. Например, если товары приобретаются для безвозмездной их раздачи в ходе рекламной кампании, то на основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ сумма налога включается в стоимость товара. Если товар приобретен для операций, облагаемых НДС, но впоследствии использован в рекламных целях, то налог не подлежит включению в указанную сумму, поскольку он должен учитываться в составе прочих расходов (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Вместе с тем не стоит забывать про правило, согласно которому если доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство, то НДС принимается к вычету в полном объеме.

По мнению Минфина, высказанному в Письме от 22.09.2006 N 03-04-11/178, при распространении рекламных товаров (работ, услуг), стоимость каждой единицы которых превышает 100 руб., возникает объект налогообложения в виде безвозмездной реализации товаров (работ, услуг). При этом суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком, в расходы при налогообложении не включаются.

Позиция чиновников выглядит далеко не безупречной. Считаем, что при раздаче рекламной продукции объекта обложения НДС не возникает, если, конечно, расходы по ее приобретению (созданию) учитываются при обложении НДФЛ. Может возникнуть вопрос: для чего тогда нужен пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, освобождающий от обложения НДС операции по распространению продукции, стоимость единицы которой не превышает 100 руб.? Однозначного ответа на этот вопрос нет, но сложившаяся арбитражная практика показывает, что данная норма должна работать только тогда, когда расходы не учитываются при налогообложении прибыли (например, в случае если расходы на приобретение призов превысили 1% выручки), но при этом стоимость каждого из них меньше обозначенного предела (на этом остановимся чуть ниже). Представим несколько судебных актов, подтверждающих сказанное.

Постановление ФАС МО от 27.08.2007 N КА-А40/8439-07

Из материалов дела видно, что розданная в рекламных целях продукция не предназначалась для дальнейшей перепродажи. Стоимость буклетов и авторучек была учтена при формировании продажной цены услуг ООО и включена в налогооблагаемую базу по НДС в составе цены реализованных услуг. Следовательно, передача продукции на рекламные цели организации не является безвозмездной сделкой и не подлежит включению в объект налогообложения.

Постановление ФАС УО от 09.04.2007 N Ф09-2460/07-С2

Налогоплательщик проводил рекламные мероприятия с вручением призов. При этом суд установил, что распространение рекламной продукции производилось в связи с необходимостью осуществления налогоплательщиком своей деятельности, создания положительного имиджа и оно экономически оправданно. Таким образом, безвозмездная передача обществом своим клиентам призов в ходе рекламных акций не может расцениваться как операция по реализации товара, являющаяся объектом обложения НДС.

Постановление ФАС ВСО от 29.03.2007 N А33-11414/06-Ф02-1651/07

Суд установил, что стоимость рекламной продукции, передаваемой в рамках рекламной акции, относится к расходам на рекламу и в связи с этим не может рассматриваться как безвозмездная передача товара.

Постановление ФАС ВВО от 31.08.2007 N А11-306/2007-К2-23/55

Расходы на рекламу включены налогоплательщиком в стоимость реализуемого товара (цену производимой продукции), с которой он уплачивает НДС. Рекламная продукция в данном случае не реализовывалась, а только способствовала продаже производимой продукции. Доказательств того, что расходы на рекламу превышали 1% выручки от реализации произведенной продукции, в материалы дела не представлено. При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что безвозмездная передача рекламной продукции не может расцениваться как операция по реализации товара и не является объектом обложения НДС.

Обратите внимание: все приведенные судебные акты рассматривались на основании норм, действовавших до вступления в силу пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ. Однако, по нашему мнению, это ничего не меняет и раздача сувениров (если их стоимость учитывается при обложении НДФЛ) стоимостью более 100 руб. не образует объекта обложения НДС, но предпринимателю, который последует совету автора, вероятнее всего, придется доказывать свою точку зрения в суде.

Налог на доходы физических лиц

У физического лица, которому было вручено имущество, оказана услуга или выполнена работа, возникает доход, который определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен, устанавливаемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ (п. 1 ст. 211 НК РФ). Однако в соответствии с гл. 23 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ доходы, не превышающие 4 000 руб., полученные налогоплательщиком за налоговый период в виде любых выигрышей и призов в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров (работ, услуг) (п. 28 ст. 217 НК РФ). Но если стоимость призов и подарков, полученных в налоговом периоде одним физическим лицом, превышает обозначенную сумму, то предприниматель признается налоговым агентом (Письмо Минфина России от 20.07.2007 N 03-04-06-01/254). В связи с этим он обязан удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ). Если налог удержать невозможно, налоговый агент в течение месяца сообщает об этом в налоговый орган по месту своего учета*(3) (п. 4, 5 ст. 226 НК РФ).

Единый социальный налог и взносы в ПФР

Стоимость рекламных материалов не облагается ЕСН. Это объясняется тем, что согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам. Поскольку физические лица не выполняют какие-либо работы (не оказывают услуги), за которые им вручаются сувениры и т.п., следовательно, и ЕСН начислять не нужно. По той же причине не начисляются и взносы в ПФР (п. 2 ст. 10 Федерального закона N 167-ФЗ*(4)).

Налог на доходы физических лиц у предпринимателя

В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, устанавливается налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, предусмотренному гл. 25 НК РФ.

Итак, гл. 23 НК РФ содержит лишь отсылочные нормы к положениям, регулирующим налогообложение прибыли, поэтому ничего не остается, кроме как обратиться к ним. Но прежде чем это сделать, отметим одну важную особенность: в отличие от организаций, уплачивающих налог на прибыль как кассовым методом, так и методом начисления, индивидуальные предприниматели исчисляют доходы и расходы только кассовым методом (п. 13 Порядка*(5)).

Ненормируемые рекламные расходы

Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на рекламу товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. В п. 4 данной статьи определены особенности признания указанных расходов, а именно перечислены расходы, не нормируемые для целей налогообложения прибыли:

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на рекламные мероприятия через СМИ (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы на световую и наружную рекламу...

...относятся к ненормируемым рекламным расходам (абз. 3 п. 4 ст. 264 НК РФ). Для признания рекламы наружной необходимо, чтобы она отвечала критериям, установленным п. 1 ст. 19 Закона о рекламе, в противном случае рекламные расходы признаются лишь в пределах 1% от выручки. Итак, под наружной рекламой понимается реклама с использованием щитов, стендов, строительных сеток, перетяжек, электронных табло, воздушных шаров, аэростатов и иных технических средств стабильного территориального размещения, монтируемых и располагаемых на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также остановочных пунктов движения общественного транспорта.

Сложности вызывает размещение рекламных плакатов в метро. Возможно, дело в том, что в Письме УФНС по г. Москве от 17.06.2005 N 20-12/43630 налоговики признали расходы на рекламу, расположенную на сводах эскалаторов и в вестибюлях метро, нормируемыми расходами. Однако в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.02.2007 N 09АП-338/2007-АК*(6) судьи пришли к выводу, что размещаемые налогоплательщиком на станциях метрополитена рекламные щиты не могут быть отнесены к рекламе на транспортных средствах, поскольку отвечают признакам наружной рекламы, поэтому налогоплательщиком правомерно учтены соответствующие рекламные расходы при налогообложении в полном объеме.

Перейдем к следующему вопросу: как быть, если стоимость рекламного стенда или щита превышает 20 000 руб., а срок их службы - более года. С одной стороны, рекламные расходы не нормируются, то есть по этой статье можно списать любые суммы, с другой стороны, возникает объект ОС, стоимость которого погашается посредством амортизации. Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. То есть теоретически стоимость рекламных щитов или стендов можно списать единовременно. Обратимся к судебной практике.

Постановление ФАС СЗО от 02.07.2007 N А26-5063/2006-28

В данном постановлении суд, признав решение налоговой инспекции недействительным, отметил, что рекламный щит был изготовлен из древесноволокнистой плиты и размещен на стене здания, которая не защищена от атмосферных осадков и подвержена солнечному воздействию. Доказательств того, что щит использовался более одного года, налоговая инспекция не представила, поэтому суд сделал вывод о недоказанности отнесения баннера к амортизируемому имуществу. Таким образом, налогоплательщик правомерно отнес затраты по изготовлению баннера (рекламного щита) на рекламные расходы.

Этот же суд в Постановлении от 05.04.2007 N А56-4732/2006 указал, что информационная вывеска с названием организации не относится к амортизируемому имуществу, поскольку она не поименована в классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, а в силу п. 5 ст. 258 НК РФ для тех видов ОС, которые не названы в амортизационных группах, срок полезного использования может устанавливаться налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей. Кроме того, согласно п. 4 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе самостоятельно определять, к каким затратам отнести расходы в данном случае. Таким образом, по мнению суда, налогоплательщик вправе учесть затраты на изготовление информационной вывески как рекламоносителя в составе расходов на рекламу на основании пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ (см. также Постановление ФАС ПО от 09.06.2005 N А55-9804/04-43).

Постановление ФАС УО от 14.01.2005 N Ф09-5757/04-АК

Суд пришел к заключению, что рекламный плакат не является ОС, как это указывает в жалобе налоговый орган, а представляет собой носитель рекламной информации, срок использования которой зависит не от материала и конструкции этого носителя, а от стабильности потребительского спроса на производимую продукцию. Таким образом, доводы инспекции о наличии в плакате признаков амортизируемого имущества (по стоимости и сроку службы) не могут быть приняты.

В справочно-правовых базах мы обнаружили только один правоприменительный акт, в котором инспекторы одержали верх. Речь идет о Постановлении ФАС ЦО от 05.07.2006 N А68-АП-4/11-05, в котором суд сослался на п. 1 ст. 256, ст. 258 НК РФ и пришел к выводу, что расходы по изготовлению и размещению рекламного щита подлежат учету налогоплательщиком в составе амортизируемого имущества и должны относиться к расходам на рекламу через амортизационные отчисления, начисленные в соответствии с действующим порядком.

Таким образом, можно констатировать, что если вы примете решение о единовременном списании затрат на дорогостоящий рекламный щит или стенд, срок службы которого составляет более года, то имеются неплохие шансы отстоять свою позицию в суде.

Реклама в СМИ

Расходы на рекламу таким способом также не нормируются (абз. 2 п. 4 ст. 264 НК РФ). Но для этого нужно быть уверенным в том, что реклама распространяется именно через СМИ и телекоммуникационные сети, поэтому, следуя п. 1 ст. 11 НК РФ, обратимся к ст. 2 Закона о СМИ*(7).

Под средствами массовой информации понимаются периодическое печатное издание, радио-, теле-, видеопрограмма, кинохроникальная программа, иная форма периодического распространения массовой информации. В свою очередь, периодическим печатным изданием признаются газета, журнал, альманах, бюллетень, иное издание, имеющее постоянное название, текущий номер и выходящее в свет не реже одного раза в год, а радио-, теле-, видео-, кинохроникальной программой - совокупность периодических аудио-, аудиовизуальных сообщений и материалов (передач), имеющих постоянное название и выходящих в свет (в эфир) не реже одного раза в год.

Разговор о рекламе в СМИ был бы неполным, если не упомянуть о расходах на опубликование разъяснений специалистов организации о ее деятельности. По мнению Минфина, они уменьшают прибыль (Письмо от 23.09.2004 N 03-03-01-04/2/15). Также учитываются при налогообложении расходы на публикации статей о руководителе организации (Постановление ФАС УО от 19.01.2007 N Ф09-4979/06-С3) и напечатанные отзывы ее клиентов, в которых рассказывается о деятельности налогоплательщика (Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-03-04/2/2).

Споры с проверяющими нередко возникают при размещении рекламной информации в СМИ, если в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, отсутствует пометка "реклама" или "на правах рекламы". По мнению чиновников, такие затраты не учитываются в составе расходов*(8). Действительно, без соответствующей пометки размещение в СМИ рекламных материалов не допускается. Исключение составляют периодические издания, которые зарегистрированы в качестве специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, на обложке и в выходных данных которых содержится информация о такой специализации (ст. 16 Закона о рекламе). Нарушение данного правила образует состав правонарушения, предусмотренного ст. 14.3 КоАП РФ, с максимальным штрафом для предпринимателей (должностных лиц) в размере 20 000 руб. Однако данный факт не влияет на характер расходов, которые все равно могут быть рекламными и поэтому признаются в целях налогообложения (постановления ФАС СЗО от 03.04.2007 N А05-8063/2006-13, ФАС ВСО от 02.05.2006 N А33-25404/05-Ф02-1873/06-С1).

Реклама через телекоммуникационные сети

Мы ни слова не сказали о рекламе, размещаемой через Интернет. По мнению финансистов, изложенному в Письме от 06.12.2006 N 03-03-04/2/254, данные расходы учитываются в размере 1% суммы выручки от реализации. Однако в Письме от 29.01.2007 N 03-03-06/1/41 Минфин указал, что расходы на рекламу таким способом признаются без каких-либо ограничений, и это, по нашему мнению, соответствует положениям абз. 2 п. 4 ст. 264 НК РФ. В состав расходов на рекламу через Интернет входят затраты на размещение рекламной информации о хозяйствующем субъекте или отдельных услугах, оказываемых им, на создание и поддержку баннеров, сайтов и т.п. Расходы на размещение информации учитываются при налогообложении в полном объеме. В отношении баннеров так же все просто, они выполняют две функции: во-первых, нередко сами по себе являются рекламным объявлением, во-вторых, привлекают возможных клиентов на сайт налогоплательщика. Стоимость баннера обычно невысока, поэтому проблем с ее единовременным списанием в составе рекламных расходов не возникает.

Теперь о сайтах. В Письме от 12.03.2006 N 03-03-04/2/54 Минфин отметил, что если налогоплательщику не принадлежат исключительные права на созданный программный комплекс, а на сайте размещена рекламная информация о его деятельности, то затраты по созданию сайта учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы на рекламу (п. 4 ст. 264 НК РФ). Кроме того, финансисты указали, что при наличии исключительных прав на сайт, стоимость которого более 10 000 руб. (с 2008 года стоимость амортизируемого имущества должна превышать 20 000 руб.) и срок эксплуатации свыше 12 месяцев, возникает объект НМА, списываемый посредством амортизации (п. 3 ст. 257 НК РФ).

С мнением чиновников можно поспорить, исходя из упомянутого п. 4 ст. 252 НК РФ. Вместе с тем не вызывает сомнений, что единовременное списание затрат для налогоплательщиков предпочтительнее, но в этом случае неизбежны разногласия с налоговиками. Ну что ж, вооружимся козырем.

Постановление ФАС УО от 08.11.2005 N Ф09-4994/05-С7

Как видно из материалов дела, основанием для доначисления налога послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении на расходы затрат по созданию web-сайта. По мнению инспекции, указанные затраты не являются расходами на рекламу и подлежат отражению в составе нематериальных активов. Удовлетворяя требования налогоплательщика в данной части, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о рекламном характере спорных расходов, которые согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Несоответствие данных расходов требованиям, определенным п. 4 ст. 264 НК РФ, не установлено, в связи с чем судебные акты не подлежат изменению.

К другим ненормируемым рекламным расходам...

...относятся затраты на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самом налогоплательщике, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании (абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ). По всей видимости, есть смысл рассмотреть некоторые расходы подробнее.

В случае когда товарный знак является частью фирменного наименования налогоплательщика и используется им на законных основаниях, затраты на такую рекламу могут быть отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, на основании пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ как расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров, товарного знака (Письмо Минфина России от 10.09.2007 N 03-03-06/3/17). Следует помнить, что товарный знак (знак обслуживания) - обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, на него признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак (п. 1 ст. 1477, ст. 1481 ГК РФ). То есть до получения данного документа реклама товарного знака повлечет спор с проверяющими. Так, Арбитражный суд г. Москвы в Решении от 31.07.2006 N А40-83873/05-139-710 указал следующее: расходы на рекламу товарного знака не учитываются при налогообложении, поскольку налогоплательщик не доказал, что является его владельцем.

Оформление демонстрационного зала. В Письме от 08.09.2004 N 03-03-01-04/1/31 Минфин разрешил налогоплательщику, выставляющему в своих салонах-магазинах образцы мебели собственного производства, учесть в расходах на оформление демонстрационных залов затраты на покупку посуды, картин, покрывал, ковров и т.д. (см. также Письмо УФНС по г. Москве от 16.06.2006 N 20-12/53499@).

Также заслуживает внимания Письмо Минфина России от 11.04.2007 N 03-04-05-01/108, в котором отмечено, что затраты индивидуального предпринимателя на демонстрацию продаваемого товара (кофе), включающую дегустацию, относятся к расходам на рекламу, предусмотренным пп. 17 п. 47 Порядка, и могут приниматься в качестве профессионального налогового вычета в полной сумме произведенных затрат.

Участие в выставках, ярмарках, экспозициях. Затраты на рекламу в рамках этих мероприятий нередко влекут споры с проверяющими. Дело в том, что Налоговый кодекс не содержит перечня расходов, списываемых при их проведении.

Обычно такие затраты состоят из арендной платы за площадь и оборудование (мебель, витрины и т.д.), расходов по изготовлению рекламных брошюр, буклетов, листовок, флаеров и сувенирной продукции (календарей, ручек и т.д.). При их признании в целях налогообложения споры нередко возникают по поводу раздаточного материала, например о том, считаются ли рекламными расходы по нанесению логотипов на сувенирную продукцию (ручки, одежду, календари и прочее). Чиновники полагают, что расходы на изготовление ручек, буклетов и т.д. не должны превышать 1% выручки. В то же время имеет место и другая позиция: если данные расходы произведены для участия в выставках, ярмарках или экспозициях, то они могут учитываться при налогообложении без ограничений.

Приведем судебный акт, который может пригодиться предпринимателю. В Постановлении ФАС ВВО от 13.01.2005 N А43-1729/2004-32-152 суд пришел к выводу, что затраты по использованию полиграфической продукции как связанные с оформлением витрин, выставок-продаж включаются в состав ненормируемых рекламных расходов.

Обратите внимание: если рекламные ручки и календари распространяются за рамками перечисленных мероприятий, то такие затраты будут нормируемыми, то есть они не должны превышать 1% от выручки.

Нормируемые рекламные расходы

Согласно абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не перечисленные выше, признаются для целей налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Как видим, перечень рекламных расходов открыт, следовательно, в обозначенных пределах любая реклама может быть учтена при обложении НДФЛ. Определение рекламы и толкование этого понятия даны в начале статьи, поэтому считаем, что на нормируемых рекламных расходах не нужно особо заострять внимания. Вместе с тем по этому поводу есть несколько высказываний финансистов, которые мы и приведем.

В письмах от 17.10.2006 N 03-03-02/247, от 03.10.2006 N 03-03-04/1/677 чиновники отметили, что затраты поставщика-продавца в виде платы покупателю за размещение приобретенных им товаров на полках магазинов торговой сети, выделение для этих товаров постоянного и (или) дополнительного места не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли. Однако в Письме от 22.05.2007 N 03-03-06/1/286 Минфин изменил свою точку зрения и подтвердил право на включение в налоговую базу расходов по договорам, которыми предусмотрена выкладка товаров наиболее привлекательным образом.

И в заключение отметим, что расходы на проведение пресс-конференции могут быть учтены в качестве рекламных в размере 1% от выручки (Письмо Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/678).

И.И. Мармышева,

эксперт журнала "ИП: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь-февраль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе".

*(2) Положение о Федеральной антимонопольной службе, утв. Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 331.

*(3) О невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика налоговым агентам рекомендовано сообщать в налоговые органы по месту своего учета по форме N 2-НДФЛ Справка о доходах физического лица за 200_ год, утв. Приказом ФНС РФ от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@.

*(4) Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

*(5) Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. Приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002.

*(6) Постановлением ФАС МО от 01.06.2007 N КА-А40/4651-07 постановление по данному делу оставлено без изменения.

*(7) Закон РФ от 27.12.1991 N 2124-1 "О средствах массовой информации".

*(8) Письма Минфина России от 27.06.2007 N 03-03-06/1/418, от 05.09.2006 N 03-03-04/2/201, от 31.01.2006 N 03-03-04/1/66.