Недобросовестные контрагенты
В отношении налога на добавленную стоимость самыми популярными основаниями для обвинения налогоплательщиков в получении необоснованной налоговой выгоды является совершение согласованных действий, направленных на создание схем по возмещению налога, в том числе неисполнение поставщиками налогоплательщиков своих налоговых обязательств. Более того, проводя проверки деклараций, в которых НДС заявлен к возмещению, в том числе и по экспортным операциям, налоговые органы проверяют всю цепочку поставщиков товаров на предмет исполнения ими требований НК РФ. Если какой-нибудь из них не представляет по требованию ИФНС сведения*(1) или, еще лучше, сдает "нулевую" отчетность либо не исполняет свои налоговые обязательства, налоговый орган, как правило, принимает решение об отказе в вычете по НДС налогоплательщику, представившему декларацию.
Арбитражная практика по оспариванию таких решений складывается, как правило, в пользу налогоплательщика. В качестве примера рассмотрим Постановление ФАС СЗО от 19.11.2007 N А05-4358/2007*(2). При принятии оспариваемого решения об отказе налогоплательщику в вычете по НДС налоговый орган руководствовался следующими доводами:
- выявлены факты недобросовестности субпоставщиков налогоплательщика, а именно отсутствуют управленческий и технический персонал, производственные активы, складские помещения, транспортные средства;
- субпоставщики не представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность по месту их регистрации;
- субпоставщики не выполняют требования инспекции о представлении документов по сделкам. В действиях налогоплательщика и цепочке его поставщиков, по мнению ИФНС, присутствуют признаки схемы, направленной на незаконное возмещение налога из бюджета, таким образом, налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду.
Суд, признавая решение недействительным, указал, что в данном случае налоговый орган не доказал необоснованность получения обществом налоговой выгоды. По мнению суда, ИФНС не подтвердила допустимыми доказательствами обстоятельства, которые могли бы свидетельствовать о необоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды и наличии в действиях заявителя и его контрагентов согласованных действий по созданию незаконных схем для противоправного получения из бюджета сумм НДС. Спорные обстоятельства (недобросовестность субпоставщиков налогоплательщика) не подтверждают недобросовестность заявителя и могут лишь свидетельствовать о возможной недобросовестности самого поставщика, а НК РФ не обуславливает право налогоплательщика на возмещение налога представлением контрагентами его поставщиков в налоговый орган запрашиваемых документов или иной информации и уплатой ими в бюджет полученных сумм налога.
Руководствуясь п. 10 Постановления N 53, суд сделал вывод: налоговый орган не доказал, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему было известно о нарушениях, допущенных контрагентами.
При принятии решения суд сослался также на Определение КС РФ от 16.10.2003 N 329-О, в котором было закреплено положение о том, что налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Примером аналогичных решений в пользу налогоплательщиков в схожих ситуациях могут быть постановления ФАС ПО от 20.09.2007 N А57-1943/07-28 *(3), ФАС СЗО от 06.11.2007 N А05-5457/2007 *(4), ФАС СЗО от 18.10.2007 N А05-4325/2007 *(5).
При отмене решения налоговой инспекции об отказе в вычете по НДС в похожей ситуации, когда недобросовестными можно было считать поставщиков второго и третьего уровней дополнительным доводом в пользу налогоплательщика послужило то, что им была проявлена должная осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов (см. Постановление ФАС СЗО от 09.01.2008 N А05-6417/2007*(6)). Перед совершением сделок общество запросило у организаций документы, подтверждающие их фактическую деятельность, в том числе копии свидетельств о постановке на учет в налоговом органе. Из представленных документов следовало, что поставщики зарегистрированы в качестве юридических лиц, располагаются по юридическому адресу, представляют налоговую отчетность. Налоговый орган не сумел доказать согласованность действий налогоплательщика и его поставщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, поэтому суд посчитал, что НДС заявлен к вычету правомерно.
В споре, который рассматривал ФАС ВСО (Постановление от 25.10.2007 N А19-7771/07-18-Ф02-8021/07*(7)), налогоплательщику удалось отстоять свое право на вычет НДС в ситуации, когда, по мнению ИФНС, его поставщики (в том числе первого уровня) являлись взаимозависимыми с налогоплательщиком и недобросовестными, хозяйственные операции реально не осуществлялись, платежи по сделкам осуществлялись транзитом. Совокупность вышеизложенных обстоятельств позволила ИФНС сделать вывод о том, что сделки, заключенные обществом с поставщиками, являются формальными, направленными исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.
Суд, отменяя решение налогового органа, указал: то обстоятельство, что встречными проверками были установлены нарушения налогового законодательства, допущенные поставщиками заявителя и третьими лицами - контрагентами поставщиков, является основанием для привлечения последних к налоговой ответственности в установленном законом порядке и не может служить причиной для отказа добросовестному налогоплательщику в возмещении НДС, уплаченного поставщику.
Нарушение налогового законодательства поставщиками налогоплательщика без установления фактов недобросовестности самого налогоплательщика, а также отсутствие совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами (в том числе невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности и т.д.) не могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении необоснованной налоговой выгоды. Налоговым органом недобросовестность налогоплательщика не доказана, поэтому отказ в возмещении НДС необоснован. Такие же выводы сделаны в Постановлении ФАС СЗО от 28.09.2007 N А05-1983/2007*(8).
Взаимозависимые лица и поставщики-банкроты
В Постановлении ФАС СЗО от 20.09.2007 N А05-7/2007*(9) суд подтвердил право налогоплательщика на вычет НДС в ситуации, когда товар был закуплен у организации, являющейся по отношению к налогоплательщику взаимозависимой (у обеих организаций был один и тот же учредитель и директор). При вынесении решения налоговая инспекция также посчитала, что отсутствовал экономический смысл в сделке по закупке товара по цене 7434 руб. за единицу, в том числе НДС - 1134 руб., ведь на экспорт товар был реализован по цене 7000 руб.
Принимая решение в пользу налогоплательщика, суд использовал следующий подход: налоговые органы при исчислении налогов вправе проверить правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами (пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ), но сама по себе взаимозависимость юридических лиц не может являться основанием для отказа в применении вычетов по НДС. В данном случае, по мнению суда, налоговый орган не доказал, что наличие взаимозависимости повлияло на результаты экспортных сделок и на право общества применить налоговые вычеты.
Был отклонен и довод инспекции об отсутствии экономической выгоды при совершении сделок по приобретению и реализации на экспорт товара. Из сравнения цен по сопоставимым данным (без учета НДС) следует, что приобретение товара осуществлялось по цене 6300 руб., а реализация - по цене 7000 руб. с каждой тонны, то есть экономическая выгода составляет 700 руб. с каждой тонны.
Таким образом, сопоставив цены приобретения обществом товаров и их реализации на экспорт, суды сделали правомерный вывод о том, что хозяйственные операции общества обусловлены разумными экономическими и иными причинами, а обществом получена прибыль. Недобросовестность налогоплательщика и необоснованность получения им налоговой выгоды налоговым органом не доказаны, следовательно, налогоплательщик считается добросовестно выполнившим свои обязанности и имеет право на получение налоговой выгоды в виде вычета по НДС.
В Постановлении от 17.12.2007 N Ф04-145/2007(166-А03-25)*(10) ФАС ЗСО признал право налогоплательщика на вычет НДС в схожей ситуации, когда товар приобретался налогоплательщиком у поставщика, являвшегося 100%-ным учредителем налогоплательщика. При этом поставщик в момент совершения сделок находился в процедуре банкротства и в соответствии с законодательством о банкротстве, устанавливающем очередность платежей, не уплачивал в бюджет начисленные суммы налогов. Дополнительным доводом в пользу налогоплательщика послужило то обстоятельство, что он был зарегистрирован и начал работать до того, как в отношении поставщика была начата процедура банкротства, поэтому при принятии решения суд отклонил довод налоговой инспекции об учреждении налогоплательщика и совершении им экспортных операций с целью создания схемы ухода от налогов. О правомерности применения вычета по НДС по товарам, закупленным у поставщика-банкрота, заявил и ФАС ДО в Постановлении от 12.09.2007 N Ф03-А51/07-2/3587*(11).
