Вопрос: Облагаются ли НДФЛ выплаты в иностранной валюте взамен суточных, производимые членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и судов заграничного плавания флота рыбной промышленности? ("Все для бухгалтера", N 1, январь 2008 г.)

Облагаются ли НДФЛ выплаты в иностранной валюте взамен суточных, производимые членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и судов заграничного плавания флота рыбной промышленности?

Распоряжением Правительства РФ от 01.06.1994 N 819-р (далее - Распоряжение N 819-р) установлены предельные размеры норм выплат иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний. Указанные выплаты производятся за каждые сутки заграничного плавания независимо от его продолжительности и относятся на эксплуатационные расходы предприятий-судовладельцев.

Распоряжением Правительства РФ от 03.11.1994 N 1741-р предельные размеры норм выплаты иностранной валюты взамен суточных, установленные Распоряжением N 819-р, распространены также на членов экипажей судов заграничного плавания флота рыбной промышленности.

В соответствии со ст. 209-210 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход налогоплательщика, полученный им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которым у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Пунктом 3 ст. 217 НК РФ закреплено, что все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ) не подлежат налогообложению НДФЛ.

Согласно статье 164 Трудового кодекса РФ компенсацией признаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Перечень случаев предоставления гарантий и компенсаций, содержащийся в статье 165 Трудового кодекса РФ, не является закрытым.

По мнению Минфина России, изложенному в письмах от 13.07.2007 N 03-04-06-02/139, от 20.09.2006 N 03-05-01-03/121, от 25.04.2005 N 03-05-01-04/108, от 20.12.2004 N 03-05-01-04/114, от 15.12.2004 N 03-05-01-04/111 и от 28.09.2004 N 03-05-01-04/27, выплаты в иностранной валюте взамен суточных подлежат обложению НДФЛ в составе заработной платы на общих основаниях.

Свою позицию финансовое ведомство обосновывает тем, что работа членов экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и судов заграничного плавания флота рыбной промышленности носит разъездной характер и не может быть признана служебной командировкой в смысле ст. 166 ТК РФ.

Кроме того, выплата суточных работнику предназначена для возмещения дополнительных расходов, связанных с его проживанием вне места постоянного жительства (расходов на питание). Однако согласно приказу Минтранса России от 30.09.2002 N 122, утверждающему Порядок обеспечения питанием экипажей морских и речных судов, экипажи морских и речных судов независимо от вида флота обеспечиваются судовладельцем бесплатным рационом питания. Таким образом, расходов на питание при нахождении на судне в период его эксплуатации, подлежащих возмещению, члены экипажа судна не несут.

Из этого следует, что выплаты в иностранной валюте взамен суточных, выданные членам экипажа судов, являются не компенсацией дополнительных затрат работника в командировке, а составной частью заработной платы (доплатой за особые условия труда).

Данная позиция Минфина России доведена до сведения налоговых органов письмом МНС России от 27.10.2004 N 04-2-06/659.

Вместе с тем точка зрения финансового ведомства и налоговых органов по данному вопросу расходится со сложившейся судебной практикой.

По мнению арбитражных судов, выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей заграничного плавания относятся к компенсационным выплатам, связанным с особыми условиями труда в море, т.е. с исполнением трудовых обязанностей, и не являются налогооблагаемым доходом этих работников.

Судьи при этом ссылаются на то, что в соответствии со ст. 165 ТК РФ, помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных ТК РФ, работникам предоставляются гарантии и компенсации, предусмотренные иными федеральными законами. При этом к иным актам законодательства о труде, регулирующим данные правоотношения, по мнению арбитражных судов, относятся распоряжения Правительства РФ, устанавливающие предельные размеры норм выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания.

Несмотря на то, что выплаты иностранной валюты членам экипажей судов, произведенные взамен суточных, не являются суточными (суточные выплачиваются при направлении в служебные командировки, а нахождение экипажа на судне в заграничном плавании во время его эксплуатации не является командировкой), указанные выплаты, по своей сути, направлены на компенсацию расходов членов экипажей судов. Следовательно, включение этих выплат в состав заработной платы работников, а также обложение их НДФЛ является неправомерным.

Данные выводы изложены в постановлениях ФАС: Дальневосточного округа от 12.07.2007, 05.07.2007 N Ф03-А24/07-2/2712, от 21.06.2007, 14.06.2007 N Ф03-А51/07-2/1495, от 22.02.2007, 21.02.2007 N Ф03-А51/06-2/5051, от 14.02.2007, 07.02.2007 N Ф03-А24/06-2/4804, от 29.06.2006, 22.06.2006 N Ф03-А80/06-2/1272, от 28.06.2006, 21.06.2006 N Ф03-А80/06-2/1729, от 21.06.2006, 14.06.2006 N Ф03-А80/06-2/1726, от 26.04.2006, 19.04.2006 N Ф03-А73/05-2/4766, от 26.04.2006, 19.04.2006 N Ф03-А24/06-2/192, от 05.10.2005 N Ф03-А24/05-2/3039, от 30.06.2005, 29.06.2005 N Ф03-А73/05-2/1812, от 15.02.2005 N Ф03-А37/04-2/4191; Поволжского округа от 12.12.2006 N А55-3106/2006-34; Северо-Западного округа от 19.04.2007 N А05-8798/2006-19, от 21.03.2007 N А42-3647/2006, от 20.03.2007 N А42-14052/2005, от 13.02.2007 N А21-1422/2006, от 07.11.2006 N А42-12781/2005, от 16.05.2006 N А26-10858/2005-28, от 17.02.2006 N А56-17846/2005, от 14.10.2005 N А42-2183/2005-20; Северо-Кавказского округа от 24.04.2006 N Ф08-1463/2006-631А.

Таким образом, учитывая позицию Минфина России и налоговых органов по данному вопросу, выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания должны облагаться НДФЛ.

Противоположную точку зрения организации, очевидно, придется доказывать в суде.

Ю.М. Лермонтов,

консультант Минфина России

1 января 2008 г.

"Все для бухгалтера", N 1, январь 2008 г.