Обзор писем Минфина России и ФНС России за четвертый квартал 2023 года (подготовлено экспертами компании "Гарант")

Обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов)

С 01.03.2024 электронные доверенности будут оформляться по новому формату, который, в отличие от старого, позволяет создать электронную доверенность с возможностью передоверия и предоставить полномочия нескольким представителям. Электронные доверенности, оформленные по старому формату, будут приниматься еще в течение года - с 01.03.2024 по 28.02.2025. По электронной доверенности, созданной по старому формату, полномочия не могут быть переданы в рамках передоверия путем оформления электронной доверенности по новому формату. Направлять документы на основании бумажных доверенностей, представленных в налоговую до 01.03.2024, можно до прекращения действия таких доверенностей в соответствии с гражданским законодательством (письмо ФНС России от 18.12.2023 N ЕА-4-26/15789@).

Обязанности, предусмотренные НК РФ для контролируемых иностранных компаний, должны исполняться контролирующим лицом до момента исключения организации, прошедшей редомициляцию в РФ, из реестра в иностранной юрисдикции. В качестве даты прекращения участия следует считать дату исключения иностранной компании из реестра в иностранной юрисдикции.

До прекращения участия в зарубежной компании, не исключенной из реестра в иностранной юрисдикции, контролирующее лицо может не направлять уведомлений об участии с иными кодами при отсутствии неточностей, ошибок или изменений доли либо порядка участия. При наличии определенных оснований контролирующее лицо направляет уведомление о контролируемых иностранных компаниях и финансовые документы в отношении иностранных компаний, сохраняющих правоспособность на территории иностранных юрисдикций.

После исключения иностранной компании из реестра в иностранной юрисдикции налогоплательщик в течение 3 месяцев направляет уведомление об участии с основанием его подачи "прекращение участия" (цифровой код "3").

Сведения о регистрации компании, сохраняющей правоспособность на территории иностранной юрисдикции, в российском специальном административном районе не подлежат отражению ни в уведомлении об участии, ни в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях (письмо ФНС России от 13.12.2023 N ШЮ-4-13/15556@).

Контролируемые иностранные компании и контролирующие лица

Если контролирующее лицо не может представить подтверждающие документы в отношении КИК, находящейся на территории Украины, то оно направляет в налоговый орган письменные пояснения. Соответствующие обстоятельства могут быть приняты в качестве исключающих вину в совершении налогового правонарушения. При получении документов в дальнейшем контролирующее лицо незамедлительно представляет декларацию с отражением дохода в виде прибыли КИК по соответствующему налогу. В таких случаях налоговая ответственность исключается, но обязанность уплатить пеню сохраняется (письмо ФНС России от 21.12.2023 N ШЮ-4-13/15999@).

Обязанности, предусмотренные НК РФ для контролируемых иностранных компаний, должны исполняться контролирующим лицом до момента исключения организации, прошедшей редомициляцию в РФ, из реестра в иностранной юрисдикции. В качестве даты прекращения участия следует считать дату исключения иностранной компании из реестра в иностранной юрисдикции. До прекращения участия в зарубежной компании, не исключенной из реестра в иностранной юрисдикции, контролирующее лицо может не направлять уведомлений об участии с иными кодами при отсутствии неточностей, ошибок или изменений доли либо порядка участия. При наличии определенных оснований контролирующее лицо направляет уведомление о контролируемых иностранных компаниях и финансовые документы в отношении иностранных компаний, сохраняющих правоспособность на территории иностранных юрисдикций.

После исключения иностранной компании из реестра в иностранной юрисдикции налогоплательщик в течение 3 месяцев направляет уведомление об участии с основанием его подачи "прекращение участия" (цифровой код "3"). Сведения о регистрации компании, сохраняющей правоспособность на территории иностранной юрисдикции, в российском специальном административном районе не подлежат отражению ни в уведомлении об участии, ни в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях (письмо ФНС России от 13.12.2023 N ШЮ-4-13/15556@).

Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов

Бюджетным организациям разъяснили нюансы завершения финансового года в части налогов и страховых взносов (письмо ФНС России от 23.11.2023 N 02-07-07/112756).

Объекты налогообложения

Возврат сумм излишне перечисленного штрафа не является экономической выгодой для организации (письмо Минфина России от 22.12.2023 N 03-03-06/1/124684).

Если положения НК РФ не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам от источников в РФ либо к доходам от источников за пределами РФ, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется ФНС России (письмо Минфина России от 21.12.2023 N 03-03-06/2/124356).

Если собственнику земельного участка возмещаются убытки, причиненные ухудшением качества земель в результате деятельности арендатора, в том числе упущенная выгода, то есть компенсируются имущественные потери собственника земельного участка, соответствующее соглашение не следует рассматривать как соглашение, в рамках которого собственником земельного участка осуществляется реализация работ (услуг) по восстановлению земель (биологической рекультивации) (письмо Минфина России от 14.12.2023 N 03-07-11/120894).

Передача имущества и (или) имущественных прав по концессионному соглашению в соответствии с законодательством РФ не признается реализацией товаров (письмо Минфина России от 28.11.2023 N 03-03-05/114416).

Если строительство (создание) объекта долевого строительства осуществляется генеральным подрядчиком и (или) подрядными организациями, то есть без выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика, то передача застройщиком участнику (участникам) долевого строительства объекта (части объекта), законченного капитальным строительством, не является операцией по реализации застройщиком товара или строительно-монтажных работ (письмо Минфина России от 16.11.2023 N 03-07-11/109575).

Если при предоставлении организацией третьим лицам (промышленным предприятиям) образцов продукции в целях проведения ими испытаний пригодности продукции, производимой данной организацией, перехода права собственности на эти образцы не происходит, то реализация отсутствует (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-03-06/1/102095).

Оплата организацией за налогоплательщика товаров (работ, услуг) или имущественных прав в интересах этого лица признается доходом, полученным этим налогоплательщиком (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-03-06/1/102094).

Общие вопросы исчисления налоговой базы

Перерасчет налоговой базы и суммы налога в соответствии с положениями ст. 54 НК РФ осуществляется не только при обнаружении ошибок (письмо Минфина России от 25.12.2023 N 03-03-06/1/125449).

Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (письмо Минфина России от 21.12.2023 N 03-03-06/1/124257).

При обнаружении искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные искажения (письмо Минфина России от 13.12.2023 N 03-03-06/1/120497).

Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов

При создании организации первым налоговым периодом для такой организации является период времени со дня создания организации до конца календарного года, в котором создана организация (письмо Минфина России от 11.12.2023 N 03-03-06/1/119385).

В случае если организация создана в период времени с 1 декабря по 31 декабря одного календарного года, первым налоговым периодом для такой организации является период времени со дня создания организации по 31 декабря календарного года, следующего за годом создания организации (письмо Минфина России от 21.11.2023 N 03-03-06/1/111440).

При прекращении организации путем реорганизации последним налоговым периодом для такой организации является период времени с 1 января календарного года, в котором прекращена организация, до дня государственной регистрации прекращения организации в результате реорганизации (письма Минфина России от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107957, от 02.10.2023 N 03-03-06/3/93328).

С 01.01.2024 у налогоплательщиков-российских организаций отсутствует необходимость представления уведомления по налогу на имущество за налоговый период 2023 г. Речь идет об объектах, облагаемых налогом исходя из среднегодовой стоимости имущества, сумма налога по которым отражается в декларации за 2023 г. (письма ФНС России от 08.12.2023 N БС-4-21/15408@, от 17.10.2023 N БС-4-21/13243@).

Установлен план мероприятий по исключению возможности применения платежных поручений в качестве уведомлений об исчисленных налогах и взносах с 01.01.2024. С этой даты налоговые органы прекращают прием уведомлений на основании распоряжений на перевод средств в уплату платежей в бюджетную систему, направленных плательщиками в банк со статусом "02". Исключение составляют платежные распоряжения с датой платежного документа до 01.01.2024. Платежи, оплаченные в 2024 г., будут учитываться как и прежде в составе единого налогового платежа, а уведомления будут представляться только по новой форме. Формировать и отправлять уведомление удобнее через учетную (бухгалтерскую) систему или личный кабинет налогоплательщика.

Уведомление считается непредставленным при несоответствии его показателей контрольным соотношениям, когда нарушается порядок заполнения в части обязанности по отдельному налогу, сбору, авансовому платежу или взносам. Для соблюдения условий контрольных соотношений и сокращения объема ошибок при формировании начисленных к уплате сумм при приеме уведомлений на контуре промышленной эксплуатации АИС "Налог-3" установлены проверки, в том числе на заполнение идентификаторов налогоплательщика, на указание некорректного налогового периода и КБК, по которому не представляется уведомление, на соответствие КБК и ОКТМО для земельного налога организаций и на повторное представление уведомления (письмо ФНС России от 17.11.2023 N КЧ-4-8/14514).

До дня уплаты суммы задолженности, указанной в решении налогового органа о предоставлении отсрочки (рассрочки), она не будет формировать совокупную обязанность и отражаться на ЕНС, обязанность не будет считаться неисполненной. В случае вступления в силу решения налогового органа о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате сумм, доначисленных по результатам налоговых проверок, материалы не направляются в следственные органы. При прекращении действия отсрочки (рассрочки) из-за нарушения условий ее предоставления материалы направляются в следственные органы (письмо ФНС России от 20.10.2023 N КЧ-4-8/13372@).

В 1-ом квартале 2024 г. налоговыми органами должна быть инициирована и проведена публичная информационная кампания о налоговых льготах, действующих при налогообложении имущества за налоговый период 2023 г., а также о возможности получения и оплаты налоговых уведомлений в электронном виде (письмо ФНС России от 18.12.2023 N БС-4-21/15780@).

Приведен план-график основных контрольных событий по подготовке к массовому направлению сообщений об исчисленных налоговым органом суммах налогов за налоговый период 2023 года (письма ФНС России от 13.12.2023 N БС-4-21/15555@, от 06.12.2023 N БС-4-21/15308@).

Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов, сборов, страховых взносов

Приостановление операций по счету не распространяется на госпошлину, а также на пени и штрафы, начисленные и подлежащие уплате в соответствии с НК РФ (письмо Минфина России от 26.12.2023 N 03-02-07/126123).

При невозможности своевременного определения размера налоговых обязательств по доходу в виде прибыли КИК, находящейся на территории Украины, начисляются пени (письмо ФНС России от 21.12.2023 N ШЮ-4-13/15999@).

С 01.01.2024 непредставление налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, в том числе и в отношении доходов иностранной организации, не подлежащих налогообложению, является основанием для приостановления операций по банковским счетам (письмо ФНС России от 14.11.2023 N ШЮ-4-13/14369@).

Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Неправомерно отказываясь от исполнения этой обязанности, налогоплательщики, плательщики сборов, страховых взносов несут риск возникновения у них недоимки и начисления пеней, а также риск привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений (письмо Минфина России от 17.10.2023 N 03-02-07/99155).

Распоряжение суммой денежных средств, формирующей положительное сальдо единого налогового счета

Рекомендованы форма и формат заявления о возврате излишне уплаченных сумм:

- НДФЛ для иностранцев, которые работают в России по найму;

- налога на профессиональный доход;

- сбора за пользование объектами животного мира;

- сбора за пользование объектами водных биоресурсов;

- налога на сверхприбыль.

Их следует применять до внесения изменений в приказ ФНС, которым утверждены формы и форматы представления документов, используемых налоговыми органами и налогоплательщиками при зачете и возврате средств (письмо ФНС России от 25.12.2023 N СД-4-8/16147@).

Налогоплательщик вправе распорядиться суммой, формирующей положительное сальдо его единого налогового счета (ЕНС), в частности, путем зачета в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате конкретного налога. Соответствующее электронное заявление подается в налоговый орган по месту учета по ТКС или через личный кабинет. При наступлении указанного в заявлении срока уплаты, деньги будут учтены в счет уплаты конкретного налога. В случае возникновения отрицательного сальдо ЕНС (до срока уплаты по заявлению) деньги зачтут в образовавшуюся задолженность. Если будет подано заявление об отмене зачета, то деньги зачислят на ЕНС в качестве единого налогового платежа (ЕНП). В случае, когда сумма зачета превышает сумму начислений, остаток средств отражается в отдельной карточке налоговых обязанностей и не учитывается в качестве ЕНП. Такой же механизм действует в случае отсутствия в карточке начислений по сроку уплаты, указанному в заявлении о зачете (письмо ФНС России от 15.12.2023 N СД-4-8/15744).

Возможность зачёта сумм излишне уплаченных не в качестве единого налогового платежа иных налогов и сборов НК РФ не предусмотрена (письмо Минфина России от 02.11.2023 N 03-03-06/3/104836).

Распоряжение суммой денежных средств, формирующей положительное сальдо ЕНС, осуществляется путем зачета или возврата денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС (письмо Минфина России от 31.10.2023 N 03-03-06/1/103764).

С 01.10.2023 сумма положительного сальдо ЕНС физического лица признается автоматически зачтенной в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате налогов, указанных в налоговом уведомлении. Если суммы положительного сальдо ЕНС недостаточно, то зачет осуществляется пропорционально суммам таких обязанностей. В дальнейшем при уплате налогов по размещенному в уведомлении QR-коду автоматически отображается актуальная (после зачета) сумма налогов, подлежащих уплате (письмо ФНС России от 20.10.2023 N БС-4-21/13385@).

В случае уплаты в декабре 2023 года в составе ЕНП (или платежными поручениями со статусом "02") сумм страховых взносов, исчисленных за декабрь, для зачета указанных сумм в счет исполнения обязанности по уплате страховых взносов следует в уведомлении, представляемом в декабре 2023 года, указать в отношении сумм таких страховых взносов код отчетного периода 34/03 (код налогового периода МС.12.2023 - в случае уплаты платежными поручениями со статусом "02"). При наличии достаточного положительного сальдо единого налогового счета, образовавшегося после зачета денежных средств в счет исполнения обязанности по уплате НДФЛ, суммы страховых взносов будут зачтены в счет исполнения предстоящей обязанности по уплате указанных страховых взносов, не позднее дня, следующего за днем поступления в налоговый орган таких уведомлений (письмо ФНС России от 11.10.2023 N БС-4-11/13010@).

Распоряжение денежными средствами в размере сумм, формирующих положительное сальдо ЕНС налогоплательщика, осуществляется на основании в том числе заявления о возврате излишне уплаченных сумм налога на сверхприбыль, представленного в налоговый орган (письмо Минфина России от 06.10.2023 N 03-03-06/2/94926).

Трехлетний срок на подачу заявления о возврате в отношении остатка суммы переплаты подлежит исчислению с момента получения налогоплательщиком сообщения о размере остатка суммы переплаты, рассчитанного после зачета, или со дня принятия решения о зачете (письмо ФНС России от 03.10.2023 N БВ-4-9/12603@).

Приведены действия, которые налоговым органам необходимо совершить в рамках проведения мероприятий по определению принадлежности денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа (письмо ФНС России от 08.11.2023 N КЧ-4-8/14174@).

Налоговая декларация и налоговый контроль

Налогообложение сделок между взаимозависимыми лицами. Контролируемые сделки

Новый список офшорных зон не может быть применен в отношении сделок, доходы и (или) расходы по которым признаны в 2023 г. (вне зависимости от даты заключения договора), в целях признания их контролируемыми (письмо Минфина России от 27.12.2023 N 03-12-11/1/126454).

Цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, признаются рыночными для целей НК РФ (письма Минфина России от 18.12.2023 N 03-07-11/122309, от 13.12.2023 N 03-07-11/120414).

Первоначальное уведомление в случае подачи уточненного уведомления становится неактуальным, т.е. аннулируется. Следовательно, такое первоначальное уведомление не может являться препятствием для вынесения решения о проведении соответствующей проверки в срок, исчисляемый в течение двух лет со дня получения уточненного уведомления налогоплательщика (письмо ФНС России от 27.10.2023 N БВ-4-7/13775@).

Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение

Основания для привлечения к ответственности при представлении уточненной декларации, увеличивающей налоговые обязательства налогоплательщика, определяются на момент ее подачи. Поэтому размер непрерывного положительного сальдо необходимо устанавливать за период со срока уплаты налога до дня представления уточненной декларации. В отношении недоимок, возникших по конкретному налогу в связи с представлением уточненных деклараций за периоды до 2023 г. (до внедрения института единого налогового счета), необходимо учитывать переплату налога, непрерывно существовавшую со срока уплаты налога и до 2023 г., а с 2023 г. учитывается непрерывное положительное сальдо единого налогового счета. Размер штрафа за неуплату налога уменьшается при наличии смягчающих обстоятельств. К ним можно отнести самостоятельное выявление налогоплательщиком ошибок и неточностей и представление уточненной декларации, а также наличие положительного сальдо на момент подачи уточненной декларации (письмо ФНС России от 27.12.2023 N БВ-4-7/16343@).

Если контролирующее лицо не может представить подтверждающие документы в отношении КИК, находящейся на территории Украины, то оно направляет в налоговый орган письменные пояснения. Соответствующие обстоятельства могут быть приняты в качестве исключающих вину в совершении налогового правонарушения. При получении документов в дальнейшем контролирующее лицо незамедлительно представляет декларацию с отражением дохода в виде прибыли КИК по соответствующему налогу. В таких случаях налоговая ответственность исключается (письмо ФНС России от 21.12.2023 N ШЮ-4-13/15999@).

С 01.01.2024 за непредставление/несвоевременное представление расчета предусмотрен штраф в размере 5% от суммы налога, подлежащей уплате (доплате, перечислению) на основании расчета, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1 000 руб. (письмо ФНС России от 14.11.2023 N ШЮ-4-13/14369@).

При рассмотрении материалов о привлечении банка к ответственности за несвоевременное сообщение сведений об открытии или о закрытии счета/вклада необходимо учитывать все обстоятельства. Рассмотрена частная ситуация, приведены обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии вины банка при техническом сбое в работе программного обеспечения (письмо ФНС России от 27.10.2023 N ШЮ-4-22/13704@).

В случае представления уточненного уведомления о контролируемых сделках до составления налоговым органом акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях, привлечение к налоговой ответственности по ст. 129.4 НК РФ является необоснованным (письмо ФНС России от 03.10.2023 N БВ-4-9/12603@).

Обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц

Приведены временные рекомендации по порядку представления жалоб (апелляционных жалоб) и направления решений (извещений, иных документов) в электронной форме по ТКС, действующие до внесения изменений в форму жалобы и порядок ее заполнения (письмо ФНС России от 20.11.2023 N БВ-4-9/14632@).

Обеспечение защиты прав добросовестных налогоплательщиков осуществляется посредством обжалования действий, решений нижестоящих налоговых органов в вышестоящий и (или) в суд (письмо Минфина России от 09.11.2023 N 03-02-07/107221).

В случае несогласия с актом ненормативного характера, действием (бездействием) налогового органа, заинтересованное лицо имеет право обжаловать такие акты, действия или бездействие (письмо ФНС России от 29.12.2023 N БС-2-21/1477@).

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика

Организации и ИП, перешедшие с общего режима на ЕСХН, имеют право на освобождение от НДС при условии, что указанные лица переходят на уплату ЕСХН и реализуют право в одном и том же календарном году. НК РФ не запрещает субъектам, повторно перешедшим на уплату ЕСХН после применения общего режима, использовать право на освобождение от НДС (письмо Минфина России от 22.12.2023 N 03-07-07/124860).

Выручка от реализации недвижимого имущества (земельного участка) включается в общий доход от реализации товаров (работ, услуг), учитываемый при определении предельной суммы дохода в целях применения освобождения от НДС ИП, применяющим ЕСХН (письмо Минфина России от 12.12.2023 N 03-07-07/119809).

Реализация оборудования, экспортируемого из России, участником проекта "Сколково" либо участником инновационных научно-технологических центров, освобожденным от НДС, не облагается НДС. Суммы НДС, уплаченные при ввозе в Россию товаров, используемых в производстве вышеуказанного экспортируемого оборудования, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости таких товаров (письмо Минфина России от 23.11.2023 N 03-07-08/112890).

Участник проекта по созданию и обеспечению функционирования инновационного научно-технологического центра, который направил в налоговый орган уведомление и документы об использовании права на освобождение, за период с 1-го числа месяца, с которого он начал использовать право на освобождение, НДС в отношении всех осуществляемых им операций по реализации товаров (работ, услуг) не исчисляет. Суммы НДС, принятые к вычету до использования права на освобождение, по товарам (работам, услугам), приобретенным для операций, облагаемых НДС, но не использованным в них, после направления в налоговый орган уведомления подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед направлением уведомления путем уменьшения налоговых вычетов (письмо Минфина России от 02.10.2023 N 03-07-07/93304).

Объект налогообложения

Передача имущества в качестве вклада в хозяйственное общество (без увеличения уставного капитала) подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке. При этом не может рассматриваться в качестве договора о реализации имущества договор между акционером и АО, на основании которого акционером в целях финансирования и поддержания деятельности этого общества вносится безвозмездный вклад (без увеличения уставного капитала АО) (письмо Минфина России от 08.12.2023 N 03-07-11/118754).

Местом реализации услуг по поиску и подбору партнеров и персонала за рубежом, оказываемых иностранным лицом, территория России не признается (письмо Минфина России от 29.11.2023 N 03-07-08/114553).

Наличие в гостинице общественных помещений, таких как спортивно-оздоровительный центр (тренажерный зал или зал для фитнеса), является технической характеристикой гостиницы. Возможность посещения гостем этих помещений без взимания дополнительной платы не может рассматриваться как реализация услуг (письмо Минфина России от 28.11.2023 N 03-07-11/114216).

Если объект долевого строительства создается генеральным подрядчиком и (или) подрядными организациями, то передача застройщиком участнику долевого строительства законченного объекта не является операцией по реализации застройщиком товара или строительно-монтажных работ и объектом налогообложения НДС у застройщика не признается (письмо Минфина России от 16.11.2023 N 03-07-11/109575).

Операции по передаче долей в праве общей собственности на земельные участки не облагаются НДС. Однако если речь идет не о земле, а об ином имуществе, то налог уплачивается (письмо Минфина России от 09.11.2023 N 03-03-06/1/106649).

Если при предоставлении организацией третьим лицам (промышленным предприятиям) образцов продукции для испытаний пригодности перехода права собственности не происходит, то объекта обложения НДС не возникает (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-03-06/1/102095).

При получении денежных средств, перечисляемых клиентами банка в целях компенсации расходов банка по оплате услуг, фактически оказанных клиентам сторонними организациями, объекта налогообложения НДС не возникает (письмо Минфина России от 06.10.2023 N 03-07-05/95178).

Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

С 01.07.2023 по 30.06.2027 включительно от НДС освобождается реализация организацией, ведущей туроператорскую деятельность, туристского продукта в сфере внутреннего и (или) въездного туризма. Освобождение не применяется в отношении реализуемых туроператором туристских продуктов, не содержащих услуги проезда (письмо Минфина России от 21.12.2023 N 03-07-07/124607).

В отношении туристского продукта по внутреннему и (или) въездному туризму, выручкой от реализации которого является вознаграждение, получаемое организацией на основании агентских договоров с третьими лицами, освобождение от НДС не применяется (письмо Минфина России от 25.10.2023 N 03-07-07/101374).

С 01.01.2024 услуги общепита освобождаются от НДС при соблюдении ряда условий. Одно из них касается среднемесячного размера выплат и иных вознаграждений в пользу физлиц. При этом среднемесячный размер выплат и иных вознаграждений, начисленных ИП в пользу физических лиц, за календарный год, предшествующий году, в котором применяется освобождение (за первые девять месяцев календарного года, предшествующего году, в котором применяется освобождение), подлежит сравнению с аналогичным показателем по субъекту РФ по виду экономической деятельности по классу 56 "Деятельность по предоставлению продуктов питания и напитков", информация о котором размещена на сайте www.fedstat.ru (показатель "Среднемесячная номинальная начисленная заработная плата работающих в экономике с 2017 г.") (письмо Минфина России от 19.12.2023 N 03-07-07/123358).

Если 25.06.2023 ИП - владелец точки общепита сменил место жительства с одного субъекта РФ (субъект N 1) на другой субъект РФ (субъект N 2), то ему следует рассчитанный за период январь-июнь 2023 года среднемесячный размер выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц, сравнить с размером среднемесячной начисленной заработной платы по субъекту N 1 за календарный 2023 год, а рассчитанный за период июль-декабрь 2023 года - с размером среднемесячной начисленной заработной платы по субъекту N 2 за календарный 2023 год (письмо Минфина России от 12.12.2023 N 03-07-07/119819).

В целях применения с 2024 г. оказывающими услуги общепита ИП освобождения от НДС при определении среднемесячного размера выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физлиц, используется показатель среднесписочной численности работников, указываемый в титульном листе расчета по страховым взносам за соответствующий расчетный (отчетный) период (письма Минфина России от 12.12.2023 N 03-07-07/120014, от 11.12.2023 N 03-07-07/119228).

С 2024 г. оказывающие услуги общепита ИП вправе применять освобождение от налогообложения НДС при соблюдении ряда условий, в т. ч. условия о среднемесячном размере выплат и иных вознаграждений, начисленных ими физлицам. Среднемесячный размер выплат и иных вознаграждений, начисленных ИП в пользу физлиц, определяется исходя из данных, содержащихся в представленных расчетах по страховым взносам за I квартал, полугодие, 9 месяцев и за год. Если рассчитанный в установленном порядке средний размер выплат в пользу физлиц меньше средней зарплаты того региона, где живет ИП и в налоговый орган которого он представляет расчеты по страховым взносам, то ИП не вправе применять освобождение от НДС (письмо Минфина России от 27.10.2023 N 03-07-07/102549).

При определении среднемесячного размера выплат физлицам в целях освобождения услуг общепита от НДС не учитывается количество физлиц:

- получающих выплаты и иные вознаграждения за услуги в рамках договоров гражданско-правового характера.

- в отношении которых база для исчисления страховых взносов не формируется (в т. ч. декретный отпуск, отпуск по уходу за ребенком, отпуск без сохранения содержания), независимо от вида договора, заключенного с такими лицами (письмо Минфина России от 27.10.2023 N 03-07-07/102628).

Если на начало года, с которого ИП применяет освобождение от НДС, в ЕМИСС отсутствует информация о размере средней зарплаты в регионе за предшествующий календарный год, то средний размер выплат, начисленных ИП в пользу физлиц, рассчитывается исходя из данных за первые 9 месяцев предыдущего года и сравнивается с размером средней зарплаты в регионе, размещенной в ЕМИСС за аналогичный период. При этом в целях применения освобождения от НДС в последующих налоговых периодах соответствующего года среднемесячный размер выплат следует рассчитать на основании данных за предыдущий календарный год и сравнить его с размером средней зарплаты в регионе, размещенной в ЕМИСС за этот календарный год (письмо Минфина России от 04.10.2023 N 03-07-07/94217).

Реализация доверительным управляющим ПИФа банкам драгметаллов освобождается от НДС (письмо Минфина России от 20.12.2023 N 03-07-11/123484).

С 01.01.2020 оказываемые региональным оператором услуги по обращению с ТКО освобождаются от НДС в случае установления органом регулирования тарифов с указанной даты предельного единого тарифа на такие услуги без учета налога. При этом региональный оператор обязан применять освобождение от НДС в отношении этих услуг в течение 5 последовательных календарных лет начиная с года, в котором введен предельный тариф без учета налога, вне зависимости от последующего установления тарифа с учетом налога в течение указанного периода. Если по истечении указанного периода предельный тариф будет утвержден без учета НДС, то оказываемые региональным оператором услуги по обращению с ТКО по такому тарифу будут освобождаться от НДС (письмо Минфина России от 13.12.2023 N 03-07-07/120390).

Если органом регулирования тарифов вводимый в действие с 01.01.2024 предельный единый тариф на услуги регионального оператора по обращению с ТКО утвержден без учета НДС, то региональный оператор, оказывающий с 01.01.2024 услуги по обращению с ТКО по таким предельным единым тарифам, вправе в течение 5 последовательных календарных лет начиная с 2024 г. применять освобождение от НДС (письмо Минфина России от 01.11.2023 N 03-07-07/104131).

Услуги по обращению с ТКО, реализуемые организацией, утратившей статус регионального оператора по обращению с ТКО, облагаются НДС в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-07-11/102287).

Выполняемые соисполнителями опытно-конструкторские работы, финансируемые исполнителем за счет бюджетных средств, освобождаются от НДС (письма Минфина России от 06.12.2023 N 03-07-07/117403, от 14.11.2023 N 03-07-07/108315).

Правительством РФ был утвержден перечень медицинских услуг по диагностике, профилактике и лечению, оказываемых населению, реализация которых, независимо от формы и источника их оплаты, не подлежит обложению НДС. Классификатор работ (услуг), составляющих медицинскую деятельность, утвержден Минздравом. От НДС освобождаются поименованные в перечне медицинские услуги, оказываемые организациями и ИП, ведущими медицинскую деятельность и имеющими соответствующие лицензии. Конкретные виды услуг предусмотрены порядком лицензирования и вышеупомянутым классификатором (письмо Минфина России от 04.12.2023 N 03-07-07/116594).

Освобождение от НДС в отношении медизделий, реализуемых в России, применяется при наличии регистрационных удостоверений, а также включении в правительственный перечень с учетом примечаний к нему (письма Минфина России от 21.11.2023 N 03-07-07/111461, от 14.11.2023 N 03-07-07/108675).

Правительством РФ утвержден перечень кодов медицинских товаров, при ввозе и реализации которых НДС не уплачивается. Для применения разделов II-IV перечня необходимо руководствоваться кодом ТН ВЭД ЕАЭС, наименованием товара с учетом ссылки на соответствующий код по ОКПД 2 (если коды указаны) (письмо Минфина России от 21.11.2023 N 03-07-07/111456).

Операции по уступке первоначальным кредитором права требования похищенных заемщиком денег, возникшего в результате признания судом недействительным кредитного договора, по которому этому заемщику предоставлялись денежные средства, освобождаются от НДС. Операции по уступке (переуступке) денежного требования кредитора по обязательствам, возникшим в связи с привлечением к ответственности лиц, контролировавших кредитную организацию или ее должников освобождаются от налогообложения НДС, если привлечение к ответственности производится с законодательством РФ о несостоятельности (банкротстве) лиц, контролировавших кредитную организацию, лиц, контролирующих (контролировавших) должников кредитной организации (письмо Минфина России от 28.11.2023 N 03-07-05/114043).

Если договоры долевого участия заключены застройщиком в соответствии с Законом о долевом строительстве, то его услуги в рамках таких договоров освобождаются от НДС (письмо Минфина России от 21.11.2023 N 03-03-06/1/111251).

Реализация застройщиком многоквартирного жилого дома жилых помещений, входящих в состав этого дома, освобождается от НДС. Если речь идет о нежилых помещениях, то налог уплачивается (письмо Минфина России от 17.11.2023 N 03-07-07/110126).

Операции по реализации ценных бумаг освобождаются от НДС. Освобождение применяется при реализации документов, которые в соответствии с законодательством относятся к ценным бумагам (письмо Минфина России от 02.11.2023 N 03-03-06/1/104660).

НК РФ не предусмотрено освобождение от НДС при реализации программно-аппаратных комплексов, в т. ч. включенных в реестр российских программ для ЭВМ и баз данных. При этом освобождение распространяется на включенные в реестр программы для ЭВМ (базы данных), если их стоимость указана отдельно в цене комплекса (письмо Минфина России от 30.10.2023 N 03-07-07/103281).

Освобождение от НДС не применяется при реализации лома и отходов драгметаллов организации, которая не является субъектом производства и (или) аффинажа и в дальнейшем реализует их лицу, непосредственно осуществляющему производство и (или) аффинаж (письмо Минфина России от 06.10.2023 N 03-07-05/95174).

Операции по реализации слитков драгоценных металлов юридическим лицам, не являющимся банками, осуществляемые небанковской кредитной организацией - центральным контрагентом на организованных торгах и отражаемые по соответствующим счетам этих юридических лиц без изъятия слитков драгоценных металлов из хранилища небанковской кредитной организации - центрального контрагента, НДС не облагаются. В случае изъятия из хранилища небанковской кредитной организации - центрального контрагента слитков драгоценных металлов, стоимость которых ранее зачислена на счета юридических лиц, не являющихся банками, указанные операции подлежат налогообложению НДС (письмо Минфина России от 04.10.2023 N 03-07-05/94328).

При реализации организацией услуг по сохранению, комплектованию и использованию архивов применяется освобождение от НДС при наличии у этой организации соответствующего кода вида деятельности по ОКВЭД (письмо Минфина России от 04.10.2023 N 03-07-07/94335).

Особенности налогообложения при импорте и экспорте товаров

При завершении действия таможенной процедуры таможенного склада помещением товаров под иную таможенную процедуру, предусматривающую их ввоз на территорию РФ, такие товары подлежат налогообложению, как товары, ввозимые на территорию РФ. При этом реализация товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного склада, до завершения данной таможенной процедуры путем помещения товаров под иную таможенную процедуру, в том числе таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, не является объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 10.11.2023 N 03-07-08/107015).

Особый порядок уплаты НДС при выпуске товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия процедуры свободной таможенной зоны на территории ОЭЗ в Калининградской области применяют:

- организации, которые на дату выпуска товаров являются резидентами, включенными в соответствующий реестр;

- лица, зарегистрированные в Калининградской области и осуществлявшие на 1 апреля 2006 г. деятельность на основании Закона об ОЭЗ в Калининградской области, состоящие на налоговом учете в этом регионе по месту нахождения организации.

Иных требований к организациям, имеющим право на применение особого порядка, НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 05.10.2023 N 03-07-08/94736).

Восстановление НДС

При передаче объекта недвижимости участнику общества при выходе из этого общества суммы НДС, ранее принятые к вычету по данному объекту, подлежат восстановлению в размере суммы, пропорциональной стоимости объекта недвижимости, соответствующей первоначальному взносу участника общества. При осуществлении операций по передаче объектов недвижимости участнику общества при его выходе из этого общества положения п.п. 3-5 ст. 171.1 НК РФ не применяются (письмо Минфина России от 22.12.2023 N 03-07-11/124865).

Если на дату перехода налогоплательщика с общей системы налогообложения на УСН им эксплуатируется объект недвижимости (объект основных средств), в отношении которого проведена реконструкция, и с года, в котором производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости этого объекта основных средств, прошло более 10 лет, то у налогоплательщика отсутствует обязанность по восстановлению сумм НДС, принятых к вычету по такому объекту недвижимости (объекту основных средств) (письма Минфина России от 20.12.2023 N 03-07-11/123513, от 19.12.2023 N 03-07-11/122813, N 03-07-11/123362).

В ситуации, когда продавец произвел отгрузку товаров (выполнение работ, оказание услуг) в одном налоговом периоде, а покупатель принял их на учет в другом налоговом периоде, обязанность покупателя по восстановлению сумм налога на добавленную стоимость, принятых им к вычету по оплате, частичной оплате, перечисленной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), возникает в том налоговом периоде, в котором продавец в счет этой оплаты, частичной оплаты произвел отгрузку товаров (выполнение работ, оказание услуг) (письмо Минфина России от 07.11.2023 N 03-07-11/105647).

Восстановление сумм НДС по основным средствам, в дальнейшем используемым для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), производится независимо от размера доли совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения). В связи с этим суммы НДС по основным средствам, принятые к вычету в налоговом периоде, в котором налогоплательщик имел право не вести раздельный учет, подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования этих основных средств для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) (письмо Минфина России от 04.10.2023 N 03-07-11/94324).

Налоговые ставки

Ставка НДС в размере 0% применяется при реализации припасов на основании договоров комиссии, поручения, агентских договоров, предусматривающих реализацию товаров комитента, доверителя, принципала (письмо Минфина России от 21.12.2023 N 03-07-08/123865).

В случае если гостиница реализует услуги по предоставлению мест для временного проживания по цене номера (места в номере), определенные как стоимость временного проживания и иных сопутствующих услуг, оказываемых за единую цену, то в отношении данных услуг налоговая база по НДС, к которой применяется налоговая ставка в размере 0 %, определяется исходя из стоимости временного проживания и услуг, в том числе услуг питания, поименованных в Приложении N 4 к Положению о классификации гостиниц согласно присвоенной гостинице категории, утвержденному постановлением Правительства РФ от 18.11.2020 N 1860, разделы VII - VIII (письмо Минфина России от 20.12.2023 N 03-07-11/123518).

НК РФ содержит список продовольственных товаров, реализация которых облагается НДС по ставке 10%. Их коды в соответствии с ОКПД2 и ТН ВЭД ЕАЭС установлены Правительством. В остальных случаях применяется ставка 20%. Присвоение продукции кода по ОКПД2 подтверждается в т. ч. декларациями (сертификатами) о соответствии, принятыми в соответствии с Законом о техрегулировании (письмо Минфина России от 04.12.2023 N 03-07-07/116740).

Применение нулевой ставки НДС при оказании услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки и не поименованных в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 Н РФ, не предусмотрено (письмо Минфина России от 09.11.2023 N 03-07-08/106617).

За налоговые периоды начиная с 01.01.2024 для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки по перевозке (транспортировке) товаров морскими судами из пункта отправления в России до пункта выгрузки или перегрузки (перевалки) в России на морские суда в целях дальнейшего вывоза за рубеж в налоговый орган следует представить, в том числе, копию поручения на отгрузку товаров на морское судно, на котором товар перевозился в место назначения, находящееся за пределами территории РФ, без отметки "Погрузка разрешена" российского таможенного органа, с приложением перечня транспортных средств (морских судов), доставивших груз (письмо Минфина России от 07.11.2023 N 03-07-08/105744).

Нулевая ставка НДС применяется при перевозке (транспортировке) товаров морскими судами из пункта отправления в России до пункта выгрузки или перегрузки (перевалки) на ее же территории на морские суда в целях дальнейшего вывоза указанных товаров за рубеж. Условием для применения этой льготы является представление в налоговую установленных НК РФ документов. Иных условий для применения нулевого НДС НК РФ не предусматривает (письмо Минфина России от 01.11.2023 N 03-07-08/104351).

Выполнение функций налогового агента по НДС

Порядок уплаты НДС в качестве налогового агента в случае приобретения услуг у иностранного лица не применяется при оказании услуг российскими организациями и ИП (письмо Минфина России от 25.12.2023 N 03-07-08/125619).

Если товары соответствуют понятию лома и отходов черных и цветных металлов, то при реализации этих товаров обязанность по исчислению и уплате НДС возлагается на покупателя (письмо Минфина России от 12.12.2023 N 03-07-11/119805).

Формирование налоговой базы и исчисление НДС

С 01.04.2024 перепродажа автомобилей и мотоциклов с пробегом будет облагаться НДС с межценовой разницы у всей цепочки дилеров (письмо Минфина России от 25.12.2023 N 03-07-11/125550).

Налоговая база по НДС в отношении выполняемых генеральным подрядчиком работ, цена которых формируется в т. ч. с учетом стоимости товаров (работ, услуг), приобретаемых у других организаций и ИП, определяется как договорная цена этих работ (письмо Минфина России от 18.12.2023 N 03-07-11/122309).

При получении застройщиком денежных средств, связанных с оплатой его услуг, облагаемых НДС по ставке 20%, эти суммы включаются застройщиком в налоговую базу. В отношении таких средств применяется расчетная ставка в размере 20/120 (письмо Минфина России от 03.10.2023 N 03-07-11/93729).

Получаемые собственником участка от арендатора деньги в виде возмещения убытков, причиненных ухудшением качества земель в результате деятельности арендатора, не включаются в налоговую базу по НДС у собственника. При этом суммы налога, выделенные в счете-фактуре, выставленном арендатору собственником при получении указанных денег, у арендатора к вычету не принимаются (письмо Минфина России от 14.12.2023 N 03-07-11/120894).

Налоговая база по НДС в отношении реализуемых налогоплательщиком товаров (работ, услуг), цена которых формируется в т. ч. с учетом стоимости товаров (работ, услуг), приобретаемых у других организаций и ИП, определяется как договорная цена этих товаров (работ, услуг) (письмо Минфина России от 13.12.2023 N 03-07-11/120414).

Налоговая база по НДС для подакцизных товаров определяется исходя из стоимости этих товаров, включая акциз (письмо Минфина России от 08.12.2023 N 03-07-11/118526).

При изменении квалификации статуса товара c неподакцизного на подакцизный НДС исчисляется таким образом, как если бы налог изначально предъявлялся к уплате покупателю в рамках фактически сформированной цены, то есть с применением расчетной ставки налога к цене продажи товара (письмо ФНС России от 27.10.2023 N БВ-4-7/13775@).

При передаче прав на программное обеспечение, не включенное в единый реестр российских программ, моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из дат: день предоплаты либо последний день налогового периода (квартала), в котором используется программное обеспечение, независимо от последующих сроков поступления платы. Если налоговая база определяется в день предоплаты, то на день передачи прав (последний день налогового периода, в котором используется программное обеспечение, права на которое передаются по договорам, имеющим длящийся характер) также возникает момент определения налоговой базы (письмо Минфина России от 30.11.2023 N 03-07-08/115287).

В случае если при расторжении концессионного соглашения концедент выплачивает концессионеру суммы денежных средств в виде компенсации затрат концессионера на реконструкцию объекта концессионного соглашения, то указанные суммы денежных средств, полученные концессионером от концедента, в налоговую базу у концессионера не включаются. При этом НДС, принятый концессионером к вычету по затратам на реконструкцию, подлежит восстановлению (письмо Минфина России от 28.11.2023 N 03-03-05/114416).

НК РФ установлен особый порядок определения налоговой базы по НДС в случае реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых из бюджета в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот (в т. ч. скидок на цену товаров (работ, услуг) без учета налога), предоставляемых отдельным потребителям. На основании данного порядка налоговая база по НДС определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. При этом суммы предоставляемых субсидий при определении налоговой базы не учитываются. Если субсидии получены в качестве оплаты за реализованные товары (работы, услуги), то НДС исчисляется в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 22.11.2023 N 03-07-11/112360).

При утрате статуса регионального оператора по обращению с ТКО применяется тот порядок определения налоговой базы (или освобождения от налогообложения), который действовал на дату отгрузки вне зависимости от даты оплаты. Если организацией, утратившей статус регионального оператора, в отношении услуг по обращению с ТКО, оказанных до утраты статуса с применением освобождения, производится изменение стоимости этих услуг, в том числе в случае уменьшения (увеличения) объема оказанных услуг, то объекта обложения НДС при изменении стоимости оказанных услуг по обращению с ТКО не возникает. Получаемые организацией, утратившей статус регионального оператора, суммы денежных средств в виде оплаты услуг по обращению с ТКО, оказанных ею до утраты данного статуса на бездоговорной основе, в налоговую базу по НДС у данной организации не включаются (письмо Минфина России от 16.11.2023 N 03-07-07/109524).

Если в договоре на реализацию товара предусмотрено обязательство об оплате этого товара в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте и при этом установлен фиксированный курс, по которому определенная договором сумма иностранной валюты пересчитывается в рубли, то есть на дату отгрузки товара его стоимость в рублях определена, положения п. 4 ст. 153 НК РФ не применяются (письмо Минфина России от 09.11.2023 N 03-07-08/106701).

Налоговые вычеты и порядок их применения

Организация, перешедшая на общий режим налогообложения, имеет право на вычет сумм НДС, предъявленных в период применения УСН доходы по товарам (работам, услугам), использование которых в облагаемой НДС деятельности начато после перехода на общий режим налогообложения. Предъявленные в ходе строительства суммы НДС могут быть приняты к вычету, если объект строительства не использовался для извлечения выгоды в период применения УСН, а облагаемые НДС операции с использованием оконченного строительством объекта совершены после перехода налогоплательщика на общий режим налогообложения (письмо Минфина России от 16.11.2023 N 03-07-11/109507).

Суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым застройщиком как для облагаемых, так и для не подлежащих обложению НДС операций, принимаются к вычету либо учитываются в стоимости этих товаров (работ, услуг) в пропорции, определенной в соответствии с НК РФ (письмо Минфина России от 16.11.2023 N 03-07-11/109575).

НК РФ не предусматривает вычет НДС при приобретении товаров (работ, услуг) на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение 3 лет после принятия на учет основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов (письмо Минфина России от 01.11.2023 N 03-07-11/104317).

При возникновении судебного спора между заказчиком и подрядчиком по неподписанным актам право на вычет у заказчика возникает не ранее вступления в силу решения суда и получения от подрядчика счетов-фактур (письмо ФНС России от 03.10.2023 N БВ-4-9/12603@).

Порядок выставления и заполнения счетов-фактур (корректировочных счетов-фактур)

При реализации и перемещении товара, подлежащего прослеживаемости, на экспорт (реэкспорт) счет-фактура выставляется на бумажном носителе. В нем указывается регистрационный номер партии, количество, единица измерения и стоимость товара. Затем счет-фактура отражается в декларации по НДС (письмо ФНС России от 26.10.2023 N ЗГ-3-15/13920).

С 01.10.2023 при передаче в составе выполненных работ прослеживаемых товаров нужно выставлять электронные счета-фактуры, в т. ч. корректировочные. Также должна указываться стоимость прослеживаемого товара. Для этого в счет-фактуру добавлен новый реквизит - "стоимость товара, подлежащего прослеживаемости". Он указывается в т. ч. при продаже таких товаров в составе комплектов (наборов), а также при их передаче в составе выполненных работ (информация ФНС России от 03.10.2023).

Счета-фактуры в отношении выполненных подрядчиком проектно-изыскательских и строительно-монтажных работ выставляются не позднее 5 календарных дней, считая с даты подписания заказчиком акта сдачи-приемки данных работ (письмо Минфина России от 10.10.2023 N 03-03-06/1/96189).

Указание в госконтракте цены с НДС само по себе не обязывает продавца, применяющего УСН, выставить счет-фактуру. Однако при выставлении счета-фактуры он должен уплатить НДС (письмо ФНС России от 10.10.2023 N СД-4-3/12950@).

Налогообложение при взаимодействии с участниками ЕАЭС

Услуги по договору о модификации программного обеспечения, оказываемые индивидуальным предпринимателем Республики Казахстан российской организации, подлежат обложению НДС на территории РФ. Налог уплачивается налоговым агентом. Если указанные услуги оказываются физическим лицом - гражданином Республики Казахстан, не являющимся индивидуальным предпринимателем, российской организации уплачивать НДС не требуется (письмо Минфина России от 22.12.2023 N 03-07-13/1/124880).

Российская организация, заключившая договор на приобретение товаров с белорусским хозяйствующим субъектом, определяет налоговую базу по товарам, ввозимым в Россию из Белоруссии, и уплачивает НДС российскому налоговому органу, в том числе в случае, если эти товары в дальнейшем продаются другой отечественной компании и их доставка в Россию из Белоруссии осуществляется со склада белорусского поставщика в адрес другой российской организации. Отечественная компания, приобретающая товары у российской организации - продавца, имеет право на вычет предъявленных сумм НДС (письмо Минфина России от 22.12.2023 N 03-07-08/124878).

В перечнях медтоваров, ввоз и реализация которых не облагается НДС, а также в отношении которых применяется ставка налога 10%, планируется отразить коды видов номенклатурной классификации медизделий. Это необходимо для налогообложения медизделий, зарегистрированных в соответствии с актами ЕАЭС (письмо Минфина России от 19.12.2023 N 03-07-11/122846).

Организация, реализующая товары (работы, услуги) на территории России, а также выполняющая работы на территории Беларуси, местом реализации которых не признается территория нашего государства, имеет право на принятие к вычету сумм НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам), используемым для выполнения работ (письмо Минфина России от 11.12.2023 N 03-07-13/1/119154).

С 01.01.2024 в случае, если российский покупатель заключил договор с российским комиссионером (поверенным, агентом), действующим в интересах покупателя, на приобретение товаров у иностранного поставщика из ЕАЭС, НДС должен уплатить российский комиссионер (поверенный, агент) не позднее 20 числа месяца, следующего за принятием им на учет товаров. Если же российский комиссионер (поверенный, агент) действует в интересах иностранного поставщика из ЕАЭС, реализующего ввезенные в РФ товары, то новый порядок уплаты налога комиссионером (поверенным, агентом) применяется с 01.01.2025. До указанных сроков плательщиком НДС при ввозе в Россию товаров из государств-членов ЕАЭС на основании посреднического договора является покупатель-собственник импортированных товаров (информация ФНС России от 27.11.2023).

При ввозе в Россию из третьих стран товаров, приобретенных российской организацией по договору с хозяйствующим субъектом Беларуси, НДС уплачивается российским таможенным органам. Заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов в налоговый орган не представляется (письмо Минфина России от 21.11.2023 N 03-07-13/1/111513).

Специальная военная операция

Единовременное денежное поощрение, выплачиваемое при награждении госнаградами, в т. ч. военнослужащим - участникам СВО, носит возмездный характер и облагается НДФЛ. Это касается в т. ч. единовременного поощрения, выплачиваемого при награждении участников СВО медалью "За отвагу" и медалью Жукова. (письмо ФНС России от 25.12.2023 N БС-4-11/16213@).

Ранее ФНС России разъясняла, что единовременное поощрение при награждении военнослужащих может быть освобождено от НДФЛ (письма ФНС России от 30.11.2023 N БС-4-11/15032@, от 09.11.2023 N БС-4-11/14213@).

Налогоплательщики

Налоговый статус физического лица за календарный год определяется исходя из общего времени фактического нахождения этого лица на территории РФ в календарном году. Иных критериев в целях признания физического лица налоговым резидентом РФ, в том числе критериев гражданства или наличия вида на жительство, НК РФ не содержит. Перечня документов, подтверждающих фактическое нахождение физических лиц в РФ и за пределами РФ, НК РФ не установлено. Такими документами могут являться копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы, квитанции о проживании в гостинице, миграционная карта, табель учета рабочего времени и другие документы, на основании которых можно установить фактическое нахождение физического лица в РФ и за пределами РФ.

Для получения документа, подтверждающего статус налогового резидента РФ, налогоплательщику необходимо заполнить и направить соответствующее заявление. Выдача документа, свидетельствующего об отсутствии статуса налогового резидента РФ, не предусмотрена. Отказ в выдаче документа, подтверждающего статус налогового резидента РФ, не является подтверждением отсутствия у заявителя статуса налогового резидента РФ (письмо ФНС России от 27.12.2023 N ШЮ-4-17/16342@).

Объект налогообложения. Налоговая база

С 01.01.2024 вознаграждения и иные выплаты при выполнении дистанционным работником трудовой функции дистанционно по договору с работодателем - российской организацией, с обособленным подразделением иностранной организации, зарегистрированным в России, относятся к доходам от источников в РФ. Такие доходы, полученные физическими лицами, в т. ч. не являющимися налоговыми резидентами России, облагаются НДФЛ (письма Минфина России от 14.11.2023 N 03-04-06/108679, ФНС России от 13.11.2023 N ЗГ-3-11/14749).

Оплата организацией за налогоплательщика товаров (работ, услуг) или имущественных прав в интересах этого лица признается доходом, полученным этим налогоплательщиком в натуральной форме. Ели оплата произведена не в интересах налогоплательщика, то дохода у этого лица не возникает (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-03-06/1/102094).

Материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами признается доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, в частности, в случае когда соответствующие заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя, которые признаны взаимозависимым лицом налогоплательщика либо с которыми налогоплательщик состоит в трудовых отношениях. Вместе с тем, не подлежат обложению НДФЛ доходы в виде материальной выгоды, полученные в 2021 - 2023 годах (письмо ФНС России от 04.10.2023 N БС-4-11/12709@).

Доход физического лица в денежной форме, в т. ч. в виде предоплаты, облагается НДФЛ. Датой фактического получения дохода является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (письмо Минфина России от 03.10.2023 N 03-04-05/93737).

Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

Доходы в виде действительной стоимости доли участия в уставном капитале организации, полученные наследником участника, подавшего заявление о выходе, освобождаются от НДФЛ, если они входят в состав наследуемого имущества (письмо ФНС России от 28.12.2023 N ЗГ-3-11/17478).

Не облагаются НДФЛ суммы, выплачиваемые организациями и предпринимателями своим работникам для возмещения затрат на уплату процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья. Это правило не распространяется на доходы, полученные в натуральной форме (письмо Минфина России от 18.12.2023 N 03-03-06/1/122161).

От НДФЛ освобождаются только компенсационные выплаты, предусмотренные законодательством и решениями местных властей (в пределах установленных норм), в иных случаях доходы облагаются НДФЛ (письмо Минфина России от 07.12.2023 N 03-03-06/1/118035).

Если налогоплательщик и даритель не являетесь близкими родственниками, доход в виде недвижимого имущества, полученного налогоплательщиком в порядке дарения, подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке и должен быть указан в декларации (письмо ФНС России от 21.11.2023 N ПА-19-11/354@).

Выплаты работникам при их увольнении, не превышающие в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный - для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях), не облагаются НДФЛ (письмо ФНС России от 27.10.2023 N ЗГ-3-11/13952).

Стандартные налоговые вычеты

Стандартный вычет по НДФЛ производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента, курсанта в возрасте до 24 лет. Вычет предоставляется за период обучения, включая академический отпуск для прохождения военной службы по призыву, оформленный в установленном порядке (письмо Минфина России от 26.12.2023 N 03-04-05/126047).

Социальные налоговые вычеты

Для подтверждения права на получение социального налогового вычета по расходам на оказанные медицинские услуги, понесенным до 01.01.2024, налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган справку об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы (письмо УФНС России по г. Москве от 26.12.2023 N 20-21/154953@).

Для получения вычетов по НДФЛ по расходам, понесенным с 01.01.2024, используются справки об уплате пенсионных взносов, заменяющие все подтверждающие право на вычет документы. НПФ рекомендовано выдавать справки в течение 30 дней. НПФ смогут направлять сведения о расходах граждан на уплату пенсионных взносов в налоговую в электронной форме. Указанные справки и сведения с 2024 г. используются для подтверждения права на вычеты для их получения в течение 2024 г. у работодателя, а с 01.01.2025 - по расходам граждан, произведенным в 2024 г., в рамках упрощенного порядка предоставления вычетов и декларации по НДФЛ за 2024 г. (письмо ФНС России от 12.12.2023 N БС-4-11/15542@).

НК предусмотрен соцвычет по НДФЛ в размере уплаченных пенсионных взносов по договору НПО, заключенному с НПФ, а также в сумме страховых взносов по договору добровольного пенсионного страхования, заключенному со страховой организацией. С 01.01.2024 января 2024 г. действует упрощенный порядок его предоставления. Гражданину не нужно получать справку в налоговом органе. Страховщики, НПФ и налоговая сами обмениваются необходимыми сведениями. Установлены правила их информационного взаимодействия (письмо ФНС России от 06.12.2023 N БС-4-11/15316@).

Для получения вычетов по НДФЛ по расходам на страхование теперь используются справки об уплате страховых взносов, подтверждающие фактические расходы налогоплательщика на их уплату и заменяющие все подтверждающие право на вычет документы. Страховщикам рекомендовано выдавать справки в течение 30 дней. Страховщики смогут направлять сведения о расходах граждан на уплату страховых взносов в налоговую в электронной форме. Указанные справки и сведения с 2024 г. используются для подтверждения права на вычеты для их получения в течение 2024 г. у работодателя, а с 01.01.2025 - по расходам граждан, произведенным в 2024 г., в рамках упрощенного порядка предоставления вычетов и декларации по НДФЛ за 2024 г. (письмо ФНС России от 12.12.2023 N БС-4-11/15538@).

Приведены рекомендуемые документы, используемые с 2024 г. в рамках процедуры предоставления соцвычетов в упрощенном порядке (письмо ФНС России от 06.12.2023 N БС-4-11/15314@).

Правила обмена информацией между страховыми организациями (НПФ) и налоговыми органами для подтверждения неполучения налогоплательщиками социального налогового вычета либо подтверждении факта получения налогоплательщиками социального налогового вычета (информация ФНС России от 15.11.2023).

Имущественные налоговые вычеты

Если транспортное средство находилось в собственности менее 3 лет, то при его продаже образуется доход, облагаемый НДФЛ. При этом можно заявить имущественный налоговый вычет (максимум - 250 тыс. руб.) или уменьшить доходы на расходы, связанные с приобретением этого имущества (письмо Минфина России от 12.10.2023 N 03-04-05/97051).

Если полученная полицейским (военнослужащим) соцвыплата превышает стоимость приобретенного жилья, то имущественный вычет по НДФЛ не полагается. Это касается и случаев, когда объект приобретен супругом (супругой) сотрудника полиции (военнослужащего), получившего выплату (письмо ФНС России от 06.10.2023 N БС-4-11/12797@).

Особенности исчисления налога налоговыми агентами. Порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами

Полученное председателем и членами совета МКД вознаграждение облагается НДФЛ. Если общим собранием собственников принято решение о выплате вознаграждения за счет средств, поступивших на счет управляющей организации, то она выступает в качестве налогового агента и обязана перечислять НДФЛ в бюджетную систему (письмо ФНС России от 16.11.2023 N ЗГ-3-11/14923).

Налоговую базу по дивидендам налоговому агенту следует определять отдельно от остальных налоговых баз (письмо Минфина России от 07.11.2023 N 03-04-06/105870).

Заказчик обеспечивает соблюдение соответствующих положений НК РФ, касающихся удержания и уплаты суммы НДФЛ налоговым агентом (в случае если в соответствии с НК РФ заказчик выступает в качестве налогового агента), вне зависимости от применения или неприменения к контракту, указанному в ч. 15 ст. 34 Закона N 44-ФЗ, положений п. 2 ч. 13 ст. 34 Закона N 44-ФЗ (письмо Минфина России от 20.10.2023 N 24-01-07/99890).

По договору инкассо-цессии инвестор (цедент) обязуется уступить, а оператор инвестиционной платформы (цессионарий) обязуется принять права требования по договору инвестирования (займа), заключенному цедентом с заемщиком на указанной платформе. Цель - оказание цессионарием услуг по взысканию задолженности по договору инвестирования (займа). Таким образом, цессионарий взыскивает денежные средства с заемщика вместо цедента и производит выплату, в т. ч. дохода в виде процентов по договору инвестирования (займа), цеденту. В связи с этим цессионарий, выплачивающий проценты по займу в пользу физлица - заимодавца, признается налоговым агентом и обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ (письмо ФНС России от 09.10.2023 N БС-3-11/13021@).

Обязанность по актуализации сведений о лицах - владельцах ценных бумаг лежит на самих владельцах ценных бумаг. Следовательно, эмитент не может быть расценен в качестве лица, обеспечивающего достоверность сведений, отражаемых в справках о доходах на основании данных держателя реестра (письмо ФНС России от 03.10.2023 N БВ-4-9/12603@).

Налоговые ставки

Поскольку средний заработок иностранца, работающего в России на основании патента, за период нахождения в командировке выплачивается в рамках трудовой деятельности, в отношении него применяется ставка НДФЛ в размере 13% или 15% (письмо ФНС России от 18.12.2023 N ЗГ-3-11/16603@).

Налоговая отчетность

В ноябре 2023 г. Президент РФ подписал поправки к НК РФ по вопросам исчисления и уплаты НДФЛ. Чтобы обеспечить представление расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), за первый квартал 2024 г., разработаны рекомендуемые:

- форма расчета, порядок ее заполнения и формат;

- форма справки о полученных физлицом доходах и удержанных суммах НДФЛ (письмо ФНС России от 04.12.2023 N БС-4-11/15166@).

Приведены контрольные соотношения показателей рекомендованной формы 6-НДФЛ в связи с поправками к НК РФ, согласно которым НДФЛ будет исчисляться и уплачиваться за периоды внутри одного календарного месяца (письмо ФНС России от 20.12.2023 N БС-4-11/15922@).

НКО, признаваемая налоговым агентом при исчислении НДФЛ, представляет расчет по форме 6-НДФЛ и справку о доходах и суммах налога физического лица. В случае, если НКО не начисляет в пользу физических лиц доходы (то есть, у организации отсутствуют сотрудники), отчетность не представляется (письмо ФНС России от 23.10.2023 N БС-4-11/13445@).

Внесены изменения в декларацию 3-НДФЛ, в частности:

- внесены изменения для предоставления физлицам стандартного вычета на каждого ребенка или подопечного, признанного судом недееспособным, вне зависимости от его возраста;

- внесены уточнения касательно продажи имущественных прав, в том числе цифровых;

- убраны коды, связанные с убытками прошлых лет по операциям с производными финансовыми инструментами, учитываемыми на индивидуальном счете, а также добавлены новые коды по операциям с цифровыми финансовыми активами и облигациям (информация ФНС России от 20.10.2023).

Прочее

Приведена рекомендованная форма и формат заявления о возврате излишне уплаченных сумм НДФЛ для иностранцев, которые работают в России по найму (письмо ФНС России от 27.12.2023 N СД-4-8/16147@).

Излишне удержанная налоговым агентом сумма НДФЛ возвращается на основании заявления налогоплательщика, если иное не предусмотрено НК РФ. Возврат производится в безналичной форме путем перечисления денег на указанный в заявлении банковский счет налогоплательщика. Возможность возврата излишне удержанного НДФЛ путем перечисления денег на банковский счет иного лица, в т. ч. близкого родственника, НК РФ не предусмотрена (письмо ФНС России от 08.12.2023 N БС-3-11/16117).

Приведен план-график основных контрольных событий по подготовке к массовому направлению налоговых уведомлений за налоговый период 2023 года (письмо ФНС России от 13.12.2023 N БС-4-21/15555@).

Получателям бюджетных средств, бюджетным и автономным учреждениям даны рекомендации по завершению финансового года в части платежей по налоговым обязательствам и страховым взносам. Приведены сроки представления уведомлений по НДФЛ и сроки перечислений в качестве ЕНП в декабре 2023 г. Отмечено, что на момент отправки заявления о зачете на ЕНС должна быть сумма положительного сальдо в размере не менее суммы, указанной в заявлении (письмо Минфина России от 23.11.2023 N 02-07-07/112756).

Налогоплательщики

Участник проекта по созданию и обеспечению функционирования инновационного научно-технологического центра, который направил в налоговый орган по месту своего учета уведомление и документы об использовании права на освобождение, за период с 1-го числа месяца, с которого этот участник проекта начал использовать право на освобождение, налог на прибыль организаций по прибыли, полученной участником проекта, не исчисляет (письмо Минфина России от 02.10.2023 N 03-07-07/93304).

Доходы

Доходы НКО, не поименованные в ст. 251 НК РФ, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 20.12.2023 N 03-03-06/3/123436).

Возврат излишне перечисленного штрафа не является экономической выгодой для организации. Соответствующая сумма не учитывается при налогообложении прибыли (письма Минфина России от 22.12.2023 N 03-03-06/1/124684, от 22.12.2023 N 03-03-06/1/124684).

В целях налогообложения прибыли выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме (письмо Минфина России от 11.10.2023 N 03-03-06/1/96633).

Расходы

Если условиями действующего долгового обязательства не предусмотрено начисление дохода, то учитываемый расход у должника по такому обязательству не возникает (письмо Минфина России от 12.12.2023 N 03-03-06/2/119693).

Если платеж, указанный в решении Правительственной комиссии по контролю за иностранными инвестициями, является неотъемлемым и обязательным условием совершения сделки по приобретению акций (долей в уставных капиталах) организаций, то такие расходы учитываются при налогообложении прибыли как расходы, связанные с приобретением таких вложений (письма Минфина России от 07.12.2023 N 03-03-06/1/117930, от 07.12.2023 N 03-03-06/1/117956, от 16.11.2023 N 03-03-06/1/109750).

Затраты в виде компенсации расходов третьих лиц не могут быть учтены в составе расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 17.11.2023 N 03-03-06/1/109900).

Расходы, понесенные третьим лицом на выплату процентов по долговым обязательствам, заключенным таким лицом в интересах налогоплательщика, не могут быть учтены налогоплательщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 01.11.2023 N 03-03-06/1/104117).

Выплаты, производимые на основании трудового и (или) гражданско-правового договоров в пользу физического лица - члена совета директоров, но не связанные с выполнением им функций члена совета директоров, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций (письмо Минфина России от 12.10.2023 N 03-03-06/2/96790).

Порядок признания доходов и расходов при методе начисления

Расходы на приобретение неисключительных прав на программное обеспечение по лицензионному договору учитываются при определении базы по налогу на прибыль равномерно в течение срока действия договора вне зависимости от графика платежей (письмо Минфина России от 20.12.2023 N 03-03-06/1/123430).

Датой возникновения дохода от реализации услуги является факт ее оказания. Выручка от реализации услуг признается при налогообложении прибыли на дату предоставления услуги (письмо Минфина России от 24.11.2023 N 03-03-06/1/113052).

Для целей налогообложения прибыли датой получения дохода от выполнения работ признается дата передачи результатов выполненных работ одним лицом другому. Порядок передачи результатов выполненных работ определяется гражданским законодательством (письмо Минфина России от 10.10.2023 N 03-03-06/1/96189).

Если расторжение лицензионного договора документально подтверждено, и при этом у лицензиара нет обязанности по возврату ранее полученных сумм, то неучтенные расходы лицензиата по приобретению неисключительной лицензии в случае досрочного прекращения такого лицензионного договора учитываются в составе расходов для целей налогообложения прибыли единовременно на дату расторжения лицензионного договора (письмо Минфина России от 11.12.2023 N 03-03-06/1/119186).

Положительной (отрицательной) курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке (уценке) имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в инвалюте) и требований, стоимость которых выражена в инвалюте, или при уценке (дооценке) обязательств, стоимость которых выражена в инвалюте (письмо Минфина России от 18.12.2023 N 03-03-06/1/122176).

Если курс по соглашению сторон привязан к событию, наступившему раньше, чем поступили деньги, то после наступления такого события пересчет сумм в валюте не производится (письмо Минфина России от 21.11.2023 N 03-03-06/1/111359).

Если у налогоплательщика есть имущество в виде валютных ценностей, а также требования/обязательства, стоимость которых выражена в инвалюте, то они подлежат переоценке. Текущая переоценка не нужна, если валютные ценности, требования/обязательства фиксируются в рублях (письма Минфина России от 12.12.2023 N 03-03-06/2/119967, от 08.12.2023 N 03-03-06/2/118605).

Если у налогоплательщика есть имущество в виде валютных ценностей, а также требования/обязательства, стоимость которых выражена в инвалюте, то в целях налогообложения прибыли они подлежат переоценке в порядке, установленном НК РФ. При этом не влияет на применение норм НК РФ изменение порядка бухучета валютных ценностей и требований/обязательств в инвалюте, в т. ч. перевод их в российскую валюту в связи с указанием Банка России об отражении кредитными организациями в условиях санкций на счетах бухучета отдельных активов и (или) обязательств в инвалюте (письмо Минфина России от 03.10.2023 N 03-03-06/2/93708).

Обязанность налогоплательщика по включению в состав внереализационных доходов (расходов) курсовых разниц возникает при наличии, в частности, требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте (условных денежных единицах) (письмо Минфина России от 07.11.2023 N 03-03-06/1/105818).

Субсидия, полученная на финансирование расходов, связанных с созданием амортизируемого имущества, учитывается в составе внереализационных доходов по мере начисления амортизации. Плата концедента по концессионному соглашению, полученная в виде денежных средств, признается в доходах в аналогичном порядке. Дальнейшее направление денежных средств, полученных в качестве субсидии на возмещение уже осуществленных ранее расходов, не влияет на порядок учета. В случае возврата объектов концессионного соглашения концеденту остаточная стоимость не полностью самортизированных указанных объектов в части, относящейся к полученной субсидии, учитывается у концессионера в порядке, установленном пп. 19 7 п. 1 ст. 265 НК РФ (письмо Минфина России от 28.11.2023 N 03-03-05/114416).

Датой осуществления расходов в виде процентов, которые исчислены исходя из условий кредитного договора, заключенного между специализированным застройщиком и уполномоченным банком, на предоставление целевого кредита, признается день, предусмотренный договором для уплаты соответствующих сумм. Расходы в виде процентов по иным кредитам учитываются в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107902).

Средства, полученные после 01.01.2022 в рамках соглашения о компенсации потерь в связи с переносом инженерных сетей и сооружений, учитываются в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных доходов в особом порядке, установленном НК РФ. При этом компенсация, полученная в 2017 и 2020 гг. по такому соглашению до установления особого порядка, учитывается при формировании базы по налогу на прибыль в общеустановленном порядке по факту ее получения (письмо Минфина России от 12.10.2023 N 03-03-05/96841).

По договору страхования, заключенному на срок более одного отчетного периода, страховую премию страхователю необходимо учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли организаций равномерно в течение срока, на который заключен договор страхования (письмо Минфина России от 03.10.2023 N 03-03-06/1/93839).

Налоговые ставки

Возможность применения пониженных ставок для исчисления суммы налога (авансового платежа) по итогам налогового (отчетного) периода определяется исходя из данных, определяемых на отчетную дату нарастающим итогом. Поэтому если на отчетную дату налогоплательщик не имеет статуса регионального оператора по обращению с твердыми коммунальными отходами, то при исчислении налога на прибыль организаций за налоговый (отчетный) период к налоговой базе, исчисленной нарастающим итогом с начала налогового периода, применяется общеустановленная ставка (письмо Минфина России от 12.12.2023 N 03-03-06/1/119656).

В целях применения нулевой ставки налога на прибыль при выбытии акций и долей участия в организации, расчет доли российской недвижимости в активах организации осуществляется на основании балансовой стоимости активов, отражаемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, составленной в соответствии с требованиями законодательства РФ о бухгалтерском учете на последний день месяца, предшествующего месяцу реализации акций (долей участия в уставном капитале). При этом НК РФ не может обязать эмитента предоставлять информацию о составе активов по запросу, т. к. данный вопрос не относится к сфере регулирования НК РФ (письмо Минфина России от 07.12.2023 N 03-03-07/118114).

При налогообложении прибыли нулевая ставка применяется к доходам от реализации акций российских или иностранных компаний, если на дату реализации они непрерывно принадлежат налогоплательщику на праве собственности или на ином вещном праве более 5 лет. Срок владения акциями, которые были получены налогоплательщиком-правопреемником в результате реорганизации и в дальнейшем реализуются, исчисляется с даты приобретения акций реорганизованной компанией. Это правило не применяется, если в ходе налогового контроля будет установлено, что основной целью реорганизации является применение нулевой ставки (письмо Минфина России от 03.10.2023 N 03-03-06/1/93916).

В 2022-2023 гг. налогоплательщики, которые попали под санкции, могут применять нулевую ставку по налогу на прибыль к доходу от реализации акций российских компаний при условии, что они находились в собственности у таких налогоплательщиков не менее года. На дочерние организации налогоплательщика эта норма не распространяется (письмо Минфина России от 13.10.2023 N 03-03-06/1/97347).

Если актив подлежит отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, то он участвует в определении доли активов для целей применения нулевой ставки налога на прибыль при выбытии акций и долей участия в организации (письмо Минфина России от 06.12.2023 N 03-03-06/1/117378).

Если в силу норм гражданского и отраслевого законодательства акции (доли участия в уставном капитале организаций) непрерывно принадлежат налогоплательщику на праве собственности или на ином вещном праве более пяти лет, то при соблюдении иных требований НК РФ, налогоплательщик вправе применить при реализации или ином выбытии (в том числе погашении) указанных акций (долей участия в уставном капитале организаций), налоговую ставку в размере 0%. По общему правилу, доля или часть доли в уставном капитале общества переходит к ее приобретателю с момента внесения соответствующей записи в единый государственный реестр юридических лиц (письмо Минфина России от 05.12.2023 N 03-03-06/1/116897).

Для сельхозпроизводителей установлена нулевая ставка налога на прибыль, в частности, если доход от профильной деятельности составляет не менее 70%. Погашение должником права требования долга, приобретенного организацией, признается реализацией финансовых услуг. Следовательно, доход по такой операции включается в состав общего дохода от реализации товаров (работ, услуг) при определении доли дохода от с/х деятельности (письмо Минфина России от 29.11.2023 N 03-03-06/1/114694).

В целях налога на прибыль США и страны ЕС признаются офшорными зонами с 01.01.2024 (письмо Минфина России от 01.11.2023 N 03-08-13/104225).

Если прибыль получена Банком России в связи с осуществлением деятельности, связанной с выполнением функций, установленных Законом о Центральном банке, то она облагается налогом на прибыль по ставке 0%. Если прибыль получена не в связи с исполнением Банком России своих функций, то она облагается по общим правилам НК РФ. При этом ведется раздельный учет доходов и расходов. Отнесение соответствующего вида дохода к деятельности, связанной с исполнением Банком России своих функций, не регулируется нормами НК РФ и определяется в соответствии с Законом о Центральном банке (письмо Минфина России от 03.10.2023 N 03-03-05/93760).

Инвестиционный налоговый вычет

Если регионом принят закон об установлении инвестиционного налогового вычета, то организации, инвестирующие в развитие собственного производства, могут быть полностью освобождены от налога на прибыль (письмо Минфина России от 09.11.2023 N 03-03-07/106711).

Особенности определения налоговой базы и налогообложения по видам операций и категориям налогоплательщиков

Если объект общественного питания относится к объектам обслуживающих производств и хозяйств, то налоговая база по деятельности этого подразделения определяется в соответствии со ст. 275.1 НК РФ (письмо Минфина России от 18.12.2023 N 03-03-06/1/122149).

НК РФ не предусматривает специального порядка учета в отношении операций, связанных с возвратом покупателем товара поставщику. Возврат товара учитывается в рамках договора купли-продажи либо путем изменения условий ранее заключенного договора. При обнаружении искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные искажения (письмо Минфина России от 13.12.2023 N 03-03-06/1/120497).

При реорганизации организации, независимо от формы такой реорганизации, у налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) не образуется прибыль (убыток), учитываемая в целях налогообложения. При этом, в случае реорганизации в форме слияния, присоединения и преобразования, предусматривающей конвертацию акций реорганизуемой организации в акции создаваемых организаций или организации, к которой осуществлено присоединение, стоимость полученных акционерами реорганизуемой организации акций признается равной стоимости конвертированных акций реорганизуемой организации на дату завершения реорганизации (на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юрлица - при присоединении). В аналогичном порядке оценивается стоимость долей (паев), полученных в результате обмена долей (паев) реорганизуемой организации (письмо Минфина России от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107939).

По общему правилу стоимость безвозмездно полученного имущества признается внереализационным доходом. В случае дальнейшей безвозмездной передачи такого имущества расходы в виде стоимости имущества и расходы, связанные с такой передачей, при налогообложении прибыли не учитываются (письмо Минфина России от 03.11.2023 N 03-03-06/1/105077).

При реализации доли в уставном капитале ООО участник вправе уменьшить доходы от реализации данной доли на расходы, связанные с ее приобретением (письма Минфина России от 31.10.2023 N 03-03-06/1/103563, от 24.10.2023 N 03-03-06/1/100926).

Страховая организация при определении налоговой базы по налогу на прибыль руководствуется специальными положениями НК РФ, в т. ч. в части формирования резервов. При этом расчет сумм отчислений в страховые резервы НК РФ не регулируется. Размер таких резервов принимается в составе расходов в соответствии с порядком, установленным Банком России. Если организация не является страховой, то применяются общие правила учета доходов и расходов (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-03-06/1/102084).

Особенности применения налоговой ставки 0 процентов организациями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность

Доходы медорганизации от оказания по лицензии платных медуслуг, например, забора крови и проведения лабораторных исследований, если для проведения исследований привлекается другая медорганизация, признаются у первой медорганизации доходами от медицинской деятельности. Посредническая деятельность не содержится в перечне видов медицинской деятельности для целей применения нулевой ставки по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 20.12.2023 N 03-03-06/1/123463).

Для применения нулевой ставки налога на прибыль не менее 90% доходов медорганизации должны составлять поступления от профильной деятельности. Если возникновение прощенной кредиторской задолженности связано с оплатой медицинских расходных материалов и медизделий и напрямую не связано с осуществлением меддеятельности, то доходы в виде такой задолженности к профильным не относятся (письмо Минфина России от 15.11.2023 N 03-03-06/1/109033).

Для расчета численности работников в целях применения нулевой ставки налога на прибыль следует руководствоваться указаниями по заполнению статформ N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях в нефинансовые активы", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности и заработной плате работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации" (письмо Минфина России от 04.10.2023 N 03-03-06/1/94177).

Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования

При реализации права требования долга, налоговая база определяется с учетом положений, установленных ст. 279 НК РФ (письмо Минфина России от 06.12.2023 N 03-03-06/1/117264).

Особенности налогообложения операций с ценными бумагами

В случае открытия короткой позиции с государственными и муниципальными ценными бумагами и при наличии в отчетном (налоговом) периоде процентного дохода, облагаемого по ставке 15%, такой доход может быть уменьшен на расчетный показатель (процентный расход), рассчитанный в соответствии с НК РФ. Суммы начисленного процентного расхода в одном отчетном периоде могут быть учтены налогоплательщиком в последующие отчетные периоды (внутри налогового периода), в которых будет получен облагаемый по соответствующей ставке процентный доход. НК РФ не содержит положений о возможности переноса указанных расходов в части, превышающей соответствующие доходы, на будущее (за рамки налогового периода) (письмо Минфина России от 22.12.2023 N 03-03-06/1/124840).

Если начисленный в 2022-2023 годах процентный доход по еврооблигациям не получен, то, он подлежит признанию в полном объеме в составе доходов на 31.03.2024. Доходы от погашения еврооблигаций подлежат учету на дату, определяемую в соответствии с нормами НК РФ о кассовом методе определения доходов (письмо Минфина России от 05.12.2023 N 03-03-06/2/117101).

При совершении налогоплательщиком с 01.01.2022 операций по обмену (замещению) еврооблигаций на замещающие облигации, налоговая база по налогу на прибыль не определяется, поскольку не возникают облагаемые доходы и учитываемые расходы (письма Минфина России от 22.11.2023 N 03-03-06/2/112124, от 21.11.2023 N 03-03-06/2/111547, от 08.11.2023 N 03-03-06/2/106479, ФНС России от 30.10.2023 N СД-4-3/13828@).

Если начисленный в 2022-2023 годах процентный доход по еврооблигациям не получен, то, он подлежит признанию в полном объеме в составе доходов на 31.03.2024 (письмо Минфина России от 21.11.2023 N 03-03-06/2/111465).

Изменениями в НК РФ предусмотрена возможность бессрочного применения кассового метода учета доходов от реализации ценных бумаг, выпущенных по иностранном законодательству, права на которые учитываются в иностранном реестре. Положения гл. 25 НК РФ в отношении замещающих облигаций применяются к облигациям, отвечающим требованиям законодательства к таким облигациям. Тот факт, что расчеты по замещающим облигациям осуществляются в рублях по соответствующему курсу, не меняет заявленные эмиссионными документами параметры данных ценных бумаг. Если при приобретении замещающих облигаций налогоплательщик понес дополнительные расходы в виде комиссии депозитария, брокера и биржи, то они относятся к расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, и учитываются для целей налогообложения в момент их реализации (погашения) или иного выбытия (письмо Минфина России от 28.11.2023 N 03-03-06/2/114156).

При совершении налогоплательщиком с 01.01.2022 операций по обмену (замещению) еврооблигаций на замещающие облигации налоговая база по налогу на прибыль не определяется, поскольку не возникают облагаемые доходы и учитываемые расходы. Оценка результатов экономической деятельности в связи с применением норм законодательства как ухудшающих проверяется и оценивается налоговым органом в процессе налогового контроля (письмо Минфина России от 28.11.2023 N 03-03-06/3/114029).

Основания для уплаты налога на прибыль у организации - владельца инвестиционного пая возникают при реализации (погашении) или ином выбытии данной ценной бумаги, а также в случае промежуточной выплаты дохода от доверительного управления имуществом, составляющим ПИФ. Налоговыми агентами являются российская организация, выплачивающая доходы в виде дивидендов по акциям, а также доверительные управляющие и депозитарии. Получателем доходов в виде дивидендов по имуществу, переданному в доверительное управление, признается учредитель (учредители) доверительного управления (выгодоприобретатель), если доверительный управляющий получает их не в интересах ПИФа (письмо Минфина России от 21.11.2023 N 03-03-06/1/111253).

Имущество (имущественные права), полученное налогоплательщиком в погашение инвестиционного пая ПИФа, является доходом от реализации ценных бумаг. При этом налоговая стоимость этого имущества определяется в размере дохода, учтенного для целей налогообложения (письмо Минфина России от 27.10.2023 N 03-03-06/1/102262).

Статья 282.1 НК РФ регулирует порядок налогообложения операций по договору займа ценными бумагами, совершаемых в соответствии с нормами ГК РФ. При этом в случае неисполнения или исполнения не в полном объеме обязательств по возврату ценных бумаг применяется порядок налогообложения для операции РЕПО, в отношении которой было допущено ненадлежащее исполнение и не была проведена процедура урегулирования взаимных требований (письмо Минфина России от 14.12.2023 N 03-03-06/1/120914).

НК РФ предусмотрен особый порядок учета неучтенных убытков по завершенным сделкам с обращающимися ценными бумагами, возникшим по 31.12.2014. Указанный порядок действует с 01.01.2015 по 31.12.2024. После 01.01.2025 учет убытков по рассматриваемым сделкам в целях налогообложения прибыли не предусмотрен (письмо Минфина России от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107746).

Налоговая база по налогу на прибыль по операциям с двойным складским свидетельством (его частями) определяется в общем порядке, установленном для ценных бумаг (письмо Минфина России от 02.11.2023 N 03-03-06/1/104660).

О налогообложении участников РИП и СПИК, резидентов ТОСЭР, ОЭЗ, СПВ, АЗРФ

Если организация - резидент АЗРФ не является налогоплательщиком - резидентом АЗРФ в целях применения НК РФ, то такая организация вправе применять инвестиционный налоговый вычет. Налогоплательщик, являющийся резидентом АЗРФ, не вправе одновременно быть и участником СПИК (письмо Минфина России от 20.12.2023 N 03-03-05/123634).

Резидент ТОР вправе выбрать способ применения пониженных ставок: либо ко всей налоговой базе (с учетом критерия, что 90% всех доходов приходятся на деятельность от исполнения одного из соглашений о деятельности на ТОР), либо к отдельной налоговой базе, сформированной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения (письмо Минфина России от 20.12.2023 N 03-03-06/1/123383).

Если на момент получения статуса резидента ТОР в составе налогоплательщика есть обособленные подразделения, расположенные за ее пределами, то он не может быть признан резидентом ТОР в целях налога на прибыль и не вправе применять пониженные ставки по этому налогу, даже в случае дальнейшей ликвидации обособленного подразделения (письмо Минфина России от 14.11.2023 N 03-03-06/1/108414).

Регионы не вправе дифференцировать ставки по налогу на прибыль для резидентов ТОР в зависимости от вида деятельности (письмо Минфина России от 30.10.2023 N 03-03-05/103259).

Если резидент ТОР до 01.01.2021 уже применял пониженные ставки по налогу на прибыль организаций к налоговой базе в соответствии с ранее действовавшей редакцией ст. 284 4 НК РФ, то такой резидент ТОР не вправе применять действующие положения п. 3 ст. 284 4 НК РФ, поскольку резидентом ТОР не будет соблюдено условие по ведению раздельного учета доходов (расходов) в течение всего периода действия соглашения (письмо Минфина России от 09.10.2023 N 03-03-06/1/95506).

В отношении доходов от видов деятельности, которые предусмотрены соглашением о ведении деятельности на территории свободного порта Владивосток, применяются пониженные ставки налога на прибыль. При определении налоговой базы по соответствующей деятельности учитываются в т. ч. внереализационные доходы, полученные в рамках исполнения соглашения (письмо Минфина России от 22.12.2023 N 03-03-06/1/124778).

В случае указания в дополнительном соглашении ссылки на ст. 284 4 НК РФ, положения НК РФ, в том числе величина пониженной ставки по налогу на прибыль организаций и способы его исчисления, фиксируются на дату заключения дополнительного соглашения, при этом последующие акты законодательства о налогах и сборах не могут быть применимы в отношении таких резидентов СПВ, и в том числе, если такие резиденты СПВ не применяли пониженные ставки по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 14.11.2023 N 03-03-06/1/108379).

Если резидентом СПВ в текущем налоговом периоде не выполнены условия для применения пониженных ставок по налогу на прибыль, то он уменьшает налоговую базу на сумму убытков, полученных в предыдущих периодах, с учетом 50%-ого ограничения (письма Минфина России от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107786, от 03.11.2023 N 03-03-06/1/105084).

НК РФ дает возможность резиденту СПВ применять пониженные ставки по налогу на прибыль ко всей налоговой базе в том случае, если в текущем налоговом периоде условие о доле доходов (90%) не выполнено, но данный критерий соблюден в совокупности за 3 налоговых периода, предшествующих текущему. Если резидент СПВ в целях соблюдения критерия определяет его в совокупности за 3 налоговых периода, предшествующих текущему, то такой показатель исчисляется нарастающим итогом как суммарный показатель за эти 3 (последних) налоговых периода (письмо Минфина России от 08.11.2023 N 03-03-06/1/106149).

Если резидентом СПВ в текущем налоговом периоде получена прибыль, подлежащая налогообложению, и в то же время отсутствует положительная разница между доходами и расходами, исчисленными нарастающим итогом за период с даты включения налогоплательщика в реестр резидентов СПВ (в целях определения момента получения первой прибыли), то резидент СПВ не вправе применять пониженные ставки по налогу на прибыль в этом налоговом периоде (письмо Минфина России от 03.11.2023 N 03-03-06/1/105074).

Для применения пониженной ставки по налогу на прибыль резидентами ОЭЗ учитываются доходы, в т. ч. внереализационные, полученные в виде субсидий из регионального бюджета для компенсации затрат на реализацию соглашения, заключенного с органами управления ОЭЗ (письмо Минфина России от 30.11.2023 N 03-03-06/1/115242).

Реализация резидентом ОЭЗ товаров (продукции) за пределами ОЭЗ (при отсутствии дополнительных действий, связанных с такой реализацией, - предпродажная подготовка и т. п.) может рассматриваться в качестве деятельности по производству товаров (продукции), осуществляемой на территории ОЭЗ (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-03-06/1/102236).

Если затраты на создание (приобретение) амортизируемого имущества, понесенные до включения в реестр участников РИП, были учтены в сумме капвложений в инвестиционной декларации, направленной в уполномоченный орган региона для включения его в реестр, то такие затраты учитываются при определении объема капвложений в целях применения льготы по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 28.11.2023 N 03-03-06/1/114202).

Участники РИП, для которых требуется и не требуется включение в реестр, являются отдельными категориями налогоплательщиков. В целях применения пониженных ставок регион для каждой категории вправе установить пониженные ставки в части, подлежащей зачислению в бюджет региона.

При отсутствии соответствующего закона региона для каждой категории у участников РИП, для которых не требуется включение в реестр, не имеется оснований применять пониженную ставку в части зачисления в бюджет региона. При этом нулевая ставка в части зачисления в федеральный бюджет применяется вне зависимости от наличия закона региона. Регион не вправе устанавливать дополнительные требования для участников РИП, для которых не требуется включение в реестр (письмо Минфина России от 27.11.2023 N 03-03-06/1/113775).

Обязанность вести раздельный учет доходов (расходов) для определения прибыли, к которой применяются пониженные ставки налога, возникает у участника регионального инвестпроекта после его включения в соответствующий реестр (письмо Минфина России от 09.10.2023 N 03-03-06/1/95904).

Налогообложение деятельности в области информационных технологий и радиоэлектронной промышленности

ИТ-организация, имеющая документ о государственной аккредитации, в которой прямо и (или) косвенно участвует РФ с долей такого участия не менее 50%, не вправе применять нулевую ставку по налогу на прибыль организаций в соответствующем налоговом периоде. Если в течение налогового периода доля участия станет менее 50%, то указанное право возникнет с начала следующего налогового периода (письмо Минфина России от 20.12.2023 N 03-15-07/123282).

Доходы от реализации разработанных IT-компанией программно-аппаратных комплексов учитываются в доле доходов от ИТ-деятельности, если дату реализации эти комплексы включены в единый реестр российских программ для ЭВМ и баз данных (письма Минфина России от 01.12.2023 N 03-03-06/1/116040, от 23.1.2023 N 03-03-06/1/112586).

Если организация радиоэлектронной промышленности, включенная в реестр 29.09.2023, выполняет условие о 70-процентной доле доходов от деятельности в сфере радиоэлектронной промышленности за отчетный период - 9 месяцев 2023 г., то она применяет пониженную ставку по налогу на прибыль с начала налогового периода 2023 г. (письмо Минфина России от 23.11.2023 N 03-03-06/1/112588).

Если организация радиоэлектронной промышленности, включенная в специальный реестр в IV квартале 2023 г., не выполняет условие о 70-процентной доле доходов от профильной деятельности по итогам 2023 г., то она не вправе применять в этом году пониженные ставки по налогу на прибыль. В случае выполнения условия о 70-процентной доле доходов по итогам 2024 г., такая организация сможет применять пониженные налоговые ставки в 2024 г. (письмо Минфина России от 15.11.2023 N 03-03-06/1/108887).

Организация радиоэлектронной промышленности, включенная в реестр в сентябре 2022 г. и выполняющая условие о 70-процентной доле доходов за 9 месяцев 2022 г., применяет пониженные ставки по налогу на прибыль к прибыли, полученной в III квартале (либо с месяца включения в реестр - если организация уплачивает налог на прибыль от фактической прибыли ежемесячно) (письмо Минфина России от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107961).

В целях применения пониженной ставки по налогу на прибыль лицом, входящим в одну группу лиц с организацией радиоэлектронной промышленности, признается лицо, которое прямо участвует в данной организации, либо в котором прямо участвует данная организация, либо в котором и в данной организации прямо участвует третье лицо, и при этом доля участия во всех случаях более 50%. Если доля участия третьего лица в какой-либо из двух организаций составляет 50% или менее, то такие организации не признаются входящими в одну группу лиц (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-03-06/1/102100).

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях

Стоимость приобретаемых участником долей в уставном капитале равна стоимости вносимого имущества, которая определяется по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на имущество. Внесение участником имущественного вклада в дочернее ООО не увеличивает налоговой стоимости приобретенных долей. При передаче указанных долей в счет оплаты акций АО стоимость акций у акционера и долей участия в налоговом учете АО определяется исходя из налоговой стоимости долей участия (письмо Минфина России от 21.12.2023 N 03-03-06/1/124118).

Устранение двойного налогообложения

При расчете суммы налога с дивидендов из показателя Д2 исключаются полученные дивиденды, в отношении которых предусмотрено пониженное налогообложение, в том числе дивиденды, к которым в соответствии с международным налоговым договором применена ставка в меньшем размере, чем 13%. Нормы Соглашений об избежании двойного налогообложения, заключенных с иностранными государствами, в частности с Австрией, не позволяют применять в России к дивидендам, полученным российским налогоплательщиком от иностранной компании, налоговую ставку в меньшем размере, чем 13%. Таким образом, факт приостановления действия отдельных положений международных договоров по вопросам налогообложения в рассматриваемом случае не влияет на порядок учета полученных от иностранных организаций доходов в виде дивидендов в показателе Д2 (письмо Минфина России от 22.12.2023 N 03-03-06/1/124822).

Если задолженность, по которой выплачиваются проценты, возникла в связи с постоянным представительством белорусской организации, расположенным на территории РФ, и расходы по выплате процентов несет данное постоянное представительство, то такие проценты, выплачиваемые российской кредитной организации, подлежат налогообложению только на территории РФ. При возникновении неопределенности в отнесении доходов в качестве полученных за пределами РФ, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется ФНС России. Сумма налога, уплаченного налогоплательщиком на территории иностранного государства, засчитывается при уплате этой организацией налога на прибыль организаций, исчисленного за налоговый период, в котором при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций были учтены соответствующие доходы, полученные на территории иностранного государства. Если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то возможность зачета сумм уплаченного на территории иностранного государства налога в ином отчетном (налоговом) периоде не предусмотрена. Подтвердить уплату (удержание) налога за пределами РФ можно любыми документами, из которых следует, что налог удержан из доходов налогоплательщика иностранным налоговым агентом (письмо Минфина России от 21.12.2023 N 03-03-06/2/124356).

К выплатам, произведенным с 08.08.2023, применяются положения НК РФ, а не соглашения. Исключение - выплаты, произведенные в Латвию. Для них предусмотрены иные сроки. Доходы иностранной организации - резидента Нидерландов, полученные от источников в РФ по договору международной морской перевозки, не облагаются налогом в нашей стране в случае, если деятельность компании подтверждена в качестве судоходной, а ее центральный орган управления и контроля находится в Нидерландах. Возврат налога в адрес резидента государства, в отношении которого приостановлено соглашение, возможен только в случае, если доход был выплачен до 07.08.2023 включительно (письмо ФНС России от 29.11.2023 N ШЮ-4-13/14936@).

Указом Президента 08.08.2023 приостановлено действие 38 международных договоров по вопросам налогообложения с недружественными странами. При налогообложении доходов иностранной организации - резидента недружественной страны, выплаченных российской организацией 08.08.2023 или после, следует руководствоваться нормами НК РФ в зависимости от квалификации вида выплачиваемого дохода (письмо Минфина России от 14.11.2023 N 03-08-05/108517

Налоговая декларация

С отчетности за 2023 г. вводится новая форма налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов. Приведены контрольные соотношения показателей расчета (письмо ФНС России от 19.12.2023 N СД-4-3/15920@).

Если выплата в пользу иностранной организации осуществлена в первом отчетном периоде (январь, первый квартал), то обязанность по представлению налоговых расчетов сохраняется за все отчетные периоды до конца соответствующего года. При этом, отражению подлежат все виды доходов, относящиеся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации:

- подлежащие обложению налогом;

- не подлежащие налогообложению;

- осуществленные в неденежной форме (например, в виде взаимозачетов, капитализации процентов).

С 01.01.2024 уточненный налоговый расчет должен содержать данные в отношении всех налогоплательщиков, указанных в ранее представленном расчете, а не только в отношении которых обнаруены факты неотражения или неполноты отражения сведений. При этом внесение изменений по отраженной ранее конкретной выплате производится с сохранением порядкового номера выплаты. При добавлении информации о неотраженной ранее выплате такой выплате присваивается следующий порядковый номер. Уточненный налоговый расчет представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в том отчетном (налоговом) периоде, за который вносятся изменения (письмо ФНС Росси от 29.11.2023 N ШЮ-4-13/14369@).

Закрытие обособленного подразделения не "обнуляет" налоговую базу такого обособленного подразделения за предыдущие отчетные периоды текущего календарного года, а значит - она подлежит отражению во всех декларациях по обособленному подразделению, представляемых до конца текущего налогового периода. Изменение места представления налоговых деклараций по закрытому обособленному подразделению (в налоговый орган по месту нахождения головной организации) обусловлено исключительно порядком снятия с учета в налоговых органах обособленных подразделений организаций (письмо ФНС России от 27.10.2023 N БВ-4-7/13775@).

НКО, у которых не возникает обязательств по уплате налога на прибыль, представляют налоговую декларацию только по итогам календарного года по упрощенной форме. Театры, музеи, библиотеки, концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями, представляют налоговую декларацию только по истечении налогового периода (письмо ФНС России от 23.10.2023 N БС-4-11/13445@).

Для отражения в налоговой декларации расходов на формирование первоначальной стоимости основного средства, включенного в единый реестр российской радиоэлектронной продукции и относящегося к сфере искусственного интеллекта, предусмотрен код 620. При заполнении декларации необходимо учитывать, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов (письмо ФНС России от 11.10.2023 N ЗГ-3-3/13157).

Порядок исчисления и уплаты налога

С 01.01.2024 применяются новые форма и порядок заполнения книги учета доходов и расходов по УСН. Налогоплательщикам, применяющим УСН с объектом налогообложения "доходы", теперь не надо заполнять раздел IV так как он исключен из формы (информация ФНС России от 15.12.2023). При ведении книги учета доходов и расходов организаций и ИП, применяющих УСН, за расчетный период 2023 г. налогоплательщики вправе не заполнять раздел IV (письмо ФНС России от 23.11.2023 N СД-4-3/14766@).

Прочее

Суммы уплаченных взносов на содержание и текущий ремонт общего имущества многоквартирного дома, в котором организации принадлежит нежилое помещение, учитываются при УСН в составе материальных расходов (письмо Минфина России от 27.10.2023 N 03-11-11/102660).

У налогоплательщика, применяющего УСН и продающего иностранную валюту по курсу выше установленного ЦБ РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту, образуется положительная курсовая разница, которая учитывается в составе доходов (письмо ФНС России от 06.10.2023 N ЗГ-3-17/12982).

При преобразовании из одной организационно-правовой формы в другую организационно-правовую форму предельный размер доходов рассчитывается исходя из доходов как после реорганизации, так и до нее (письмо ФНС России от 27.10.2023 N БВ-4-7/13775@).

Если при регистрации ИП не представлено уведомление о переходе на УСН, но ККТ зарегистрирована с режимом налогообложения УСН, то такой ИП имеет право применять УСН (письмо ФНС России от 03.10.2023 N БВ-4-9/12603@).

Налогоплательщики

Обязанность по уплате транспортного налога ставится в зависимость от регистрации транспортного средства, а не от фактического его использования налогоплательщиком (письмо ФНС России от 27.10.2023 N БС-19-21/318@).

НК РФ не содержит положения, признающего плательщиками транспортного налога лиц, на которых не зарегистрированы транспортные средства, в т. ч. правопреемника реорганизованного юридического лица, к которому перешли вещные права на это имущество (письмо ФНС России от 24.10.2023 N БС-4-21/13484@).

Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу

В отношении транспортного средства, право собственности на которое прекращено в связи с его принудительным изъятием по основаниям, предусмотренным федеральным законом, исчисление налога прекращается с 1-го числа месяца, в котором имущество было изъято у собственника. Данное правило не применяется, если транспортное средство признано вещественным доказательством (письмо ФНС России от 28.12.2023 N БС-3-21/17418@).

Уведомления о прекращении исчисления транспортного налога в отношении угнанного ТС и подтверждающие документы должны содержать сведения, необходимые для определения налоговой базы за период действия подтверждающих документов (письмо ФНС России от 19.12.2023 N БС-4-21/15902@).

Если налогоплательщик не представил в налоговый орган заявление о гибели или уничтожении объекта налогообложения, исчисление транспортного налога прекращается с 1-го числа месяца гибели или уничтожения такого объекта на основании сведений, полученных налоговым органом (письмо ФНС России от 16.10.2023 N БС-4-21/13173@).

Налогоплательщики

Обязанность уплачивать земельный налог возникает у лица с момента регистрации за ним одного из вещных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий участок. Исключение - если права на недвижимость возникли до вступления в силу Закона о госрегистрации недвижимости, если право удостоверяется актом, выданным в порядке, установленном законодательством, действовавшим в месте и на момент издания такого акта. При универсальном правопреемстве вещные права переходят непосредственно в силу закона, правопреемники становятся плательщиками налога независимо от регистрации перехода права (письмо ФНС России от 19.12.2023 N БС-4-21/15844@).

Обязанность уплачивать земельный налог возникает у лица с момента регистрации за ним прав на участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на этот участок. Фактическое пользование предприятием земельным участком, не принадлежащим ему на каком-либо праве, является основанием для взыскания не налога, а неосновательного обогащения по требованию собственника участка. Совокупная обязанность, подлежащая учету на едином налоговом счете, не может формироваться на основании начислений налога в отношении лиц, не обладающих обязанностью по его уплате (письмо ФНС России от 13.11.2023 N БС-4-21/14319@).

Плательщиком земельного налога является лицо, которое в ЕГРП указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок (письмо Минфина России от 09.11.2023 N 03-03-06/1/106649).

Арендаторы плательщиками земельного налога не являются (письмо ФНС России от 08.11.2023 N БС-3-21/14515@).

Нарушение норм гражданского, земельного и иного законодательства при получении земельного участка само по себе не является основанием для освобождения от налогообложения лица, которое согласно данным публичного (государственного) реестра выступало собственником имущества (письмо ФНС России от 18.10.2023 N БС-4-21/13298@).

При реорганизации организации в форме выделения обязанность по уплате земельного налога возникает у выделенной организации с даты внесения в ЕГРН записи о правах этой организации на земельный участок (письмо ФНС России от 03.10.2023 N БВ-4-9/12603@).

Порядок определения налоговой базы

Налоговая база по земельному налогу уменьшается на кадастровую стоимость 600 кв. м площади участка, находящегося в собственности, постоянном (бессрочном) пользовании или пожизненном наследуемом владении пенсионеров. Налоговая база уменьшается в отношении одного участка. НК РФ не предусмотрено полного освобождения от уплаты налога в отношении участков, принадлежащих пенсионерам и ветеранам боевых действий. Муниципалитеты могут устанавливать дополнительные налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление величины налогового вычета для отдельных категорий налогоплательщиков (письмо ФНС России от 29.12.2023 N БС-2-21/1477@).

Если кадастровая стоимость земельного участка, внесенная в ЕГРН и подлежащая применению с 01.01.2023, превышает кадастровую стоимость того же земельного участка, внесенную в ЕГРН и подлежащую применению с 01.01.2022, при том, что кадастровая стоимость соответствующего земельного участка не увеличилась вследствие изменения его характеристик, то кадастровая стоимость, внесенная в ЕГРН и подлежащая применению с 01.01.2023, в качестве налоговой базы по налогу на налоговый период 2023 года применяться не должна (письмо ФНС России от 04.10.2023 N БС-3-21/12798@).

Налоговая ставка

В отношении земельного участка с видом разрешенного использования "для индивидуального жилищного строительства", занятого жилфондом и объектами ЖКХ, ставка налога не может превышать 0,3% (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящийся на объект, не относящийся к жилфонду и к объектам ЖКХ). Если на участке наряду с другими объектами находятся объекты жилфонда и объекты ЖКХ, то к площади, занимаемой непосредственно объектами жилфонда и ЖКХ, должна применяться указанная ставка, а к остальной - ставка, определенная для данной категории участков (письмо ФНС России от 19.12.2023 N БС-4-21/15829@).

С 2020 г. для коммерческих организаций, имеющих земельные участки для ИЖС, действует ставка земельного налога в размере до 1,5%. Налог исчисляется с учетом коэффициента 2 в течение 3 лет с даты госрегистрации права собственности на участок и до регистрации права на построенный объект. Если права на объект зарегистрированы до истечения указанного срока, то налог за период применения коэффициента 2 подлежит перерасчету с учетом коэффициента 1 (информация ФНС России от 23.11.2023).

Начиная с налогового периода 2020 г. в отношении земельных участков, приобретенных коммерческими организациями для ИЖС и облагаемых земельным налогом по ставке, не превышающей 1,5%, применяются предусмотренные НК РФ коэффициенты вплоть до госрегистрации прав на построенный объект (письмо Минфина России от 16.11.2023 N 03-05-04-02/109494).

Коммерческие организации исключены из числа субъектов, которые вправе применять пониженную ставку налога в отношении земельных участков для ИЖС, даже если они строят жилье для реализации гражданам. Пониженную ставку нельзя применять также в случае, когда организация не планирует приступать к строительству, а участки используются как активы. Начиная с налогового периода 2020 г. в отношении земельных участков, приобретенных коммерческими организациями для ИЖС и облагаемых земельным налогом по ставке, не превышающей 1,5%, применяются предусмотренные НК РФ коэффициенты вплоть до госрегистрации прав на построенный объект (письмо ФНС России от 16.11.2023 N БС-4-21/14484@).

В отношении участков, предоставленных вузам на праве постоянного (бессрочного) пользования и занимаемых военными учебными центрами, ставка по земельному налогу в размере 0,3% не применяется (информация ФНС России от 07.11.2023, письмо Минфина России от 12.10.2023 N 03-05-04-02/96859).

Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу

Уведомление о наличии на земельном участке жилищного фонда и (или) объектов инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса и подтверждающие документы должны содержать сведения, необходимые для определения налоговой базы за период действия подтверждающих документов (письмо ФНС России от 19.12.2023 N БС-4-21/15902@).

На расчет земельного налога влияет изменение характеристик участка. Округление площади до 1 квадратного метра не относится к изменению характеристик. Округление необходимо исключительно для ведения ЕГРН (письмо ФНС России от 26.10.2023 N БС-4-21/13673@).

Специальная военная операция

С гражданами, проходящими военную службу по призыву или пребывающими в запасе, может быть заключен контракт о прохождении военной службы на один год или меньший срок. В период мобилизации, военного положения и в военное время контракт может быть заключен на один год с гражданином, не пребывающим в запасе. Такие контрактники освобождаются от уплаты страховых взносов на ОПС и ОМС в совокупном фиксированном размере за периоды начиная с 24 февраля 2022 г. Они должны направить в налоговый орган заявление и подтверждающие документы - копию контракта, выписку из приказа или справку (письмо ФНС России от 17.10.2023 N БС-4-11/13235@).

Налогообложение в новых регионах

С выплат и иных вознаграждений в пользу работников - граждан КНР ИП-работодатель исчисляет страховые взносы в общем порядке на все виды ОСС по единому тарифу или по единым пониженным тарифам и представляет в налоговый орган в отношении таких работников расчет по страховым взносам и персонифицированные сведения (письмо ФНС России от 18.10.2023 N ЗГ-3-11/13421).

Поставленные на учет в налоговых органах и ведущие деятельность в новых регионах ИП, адвокаты, медиаторы, нотариусы, занимающиеся частной практикой, арбитражные управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица, занимающиеся частной практикой, уплачивают страховые взносы на ОПС и ОМС в совокупном фиксированном размере 14 400 руб. за расчетный период 2023 г., 25 200 руб. за расчетный период 2024 г., 36 тыс. руб. за расчетный период 2025 г., а начиная с 2026 г. - в общем порядке - в размере 45 842 руб. с дохода в пределах 300 тыс. руб., а с большего дохода дополнительно уплачиваются взносы на ОПС в размере 1%. При изменении места жительства на иной регион страховые взносы уплачиваются в общем порядке (письмо ФНС России от 04.10.2023 N БС-4-11/12708@).

Направлена для использования в работе налоговыми органами информация об организациях и индивидуальных предпринимателях, получивших статус участника свободной экономической зоны на территориях ДНР, ЛНР, Запорожской области и Херсонской области (письмо ФНС России от 10.10.2023 N БС-4-11/12916@).

Объект обложения страховыми взносами. База для исчисления страховых взносов для плательщиков, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам

Суммы компенсации затрат работников на получение медсправок по поводу психического заболевания, алкоголизма или наркомании, необходимых для работы, непосредственно связанной с обеспечением безопасности объектов ТЭК, облагаются страховыми взносами в общем порядке как выплаты, производимые в рамках трудовых отношений (письмо Минфина России от 07.12.2023 N 03-03-06/1/118035).

Если общим собранием собственников принято решение о выплате вознаграждения управляющей организацией за счет средств, поступивших на ее счет от собственников, то она выступает в качестве лица, производящего выплату вознаграждения, и является страхователем, а председатель и члены совета МКД - застрахованными лицами (письмо ФНС России от 16.11.2023 N ЗГ-3-11/14923).

Оплата стоимости билетов для работников, выезжающих для участия в тренингах и тимбилдингах, облагаются страховыми взносами как выплаты в рамках трудовых отношений. Оплата аренды помещений для мероприятий, услуг диджея и ведущего под обложение взносами не подпадает (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-03-06/1/102094).

Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами

Выплата, связанная с увольнением работника, производимая, в частности, на основании соглашения сторон о расторжении трудового договора, освобождается от обложения страховыми взносами в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (письмо ФНС России от 27.10.2023 N ЗГ-3-11/13952).

Пониженные тарифы страховых взносов

ИТ-организация, в которой прямо и (или) косвенно участвует РФ с долей такого участия не менее 50%, не вправе применять пониженный тариф страховых взносов. При снижении доли участия до отметки менее 50% единый пониженный тариф страховых взносов применяется с месяца снижения (письмо Минфина России от 20.12.2023 N 03-15-07/123282).

С выплат и иных вознаграждений в пользу граждан Республики Узбекистан страховые взносы исчисляются в общеустановленном порядке по единому тарифу (письмо ФНС России от 17.11.2023 N ЗГ-3-11/15012).

Если работодателем заключены трудовые договоры с гражданами Республики Узбекистан в порядке организованного набора и привлечения в соответствии с Соглашением об организованном наборе, то с выплат и иных вознаграждений в пользу таких лиц исчисляются страховые взносы на ОПС и ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в порядке, установленном п. 6.2 ст. 431 НК РФ (письмо ФНС России от 20.12.2023 N БС-4-11/15948@).

Граждане КНР, не являющиеся высококвалифицированными специалистами, временно пребывающие и работающие в России по трудовым договорам с ИП, подлежат обязательному пенсионному, медицинскому и социальному страхованию.

С выплат в пользу таких граждан уплачиваются страховые взносы в виде:

- единой суммы по единому тарифу в размере 30% в пределах установленной единой предельной величины базы для исчисления страховых взносов и 15,1% - свыше этой базы;

- единой суммы по единому пониженному тарифу (письмо Минфина России от 05.12.2023 N 03-15-06/117034).

Доходы от адаптации, модификации, тестирования и сопровождения программно-аппаратных комплексов, а также от реализации организацией разработанных ею ПАК учитываются в 70-процентной доле доходов от ИТ-деятельности только при условии, что ПАК включены в единый реестр российских программ. Доходы от оказания услуг (выполнения работ), не поименованных в НК РФ, в 70-процентную долю доходов ИТ-организации не включаются (письмо Минфина России от 23.11.2023 N 03-03-06/1/112586).

Если организация радиоэлектронной промышленности выполняет условие о 70-процентной доле доходов от деятельности в сфере радиоэлектронной промышленности за отчетный период - 9 месяцев 2023 г., то она применяет единый пониженный тариф страховых взносов с месяца включения в реестр, то есть с сентября 2023 г. (письмо Минфина России от 23.11.2023 N 03-03-06/1/112588).

Если организация, включенная в реестр в IV квартале 2023 г., выполняет условие о 70-процентной доле определенных доходов за расчетный период - 2023 г., то она применяет пониженный тариф страховых взносов с месяца ее включения в реестр. Если такое условие в 2023 г. не выполняется, но будет выполнено по итогам I квартала 2024 г., то организация будет применять пониженный тариф страховых взносов с 01.01.2024 (письмо Минфина России от 15.11.2023 N 03-03-06/1/108887).

Организация радиоэлектронной промышленности, включенная в реестр в сентябре 2022 г. и выполняющая условие о 70-процентной доле доходов за 9 месяцев 2022 г., применяет пониженные тарифы страховых взносов - с месяца включения в реестр, то есть с сентября 2022 г. (письмо Минфина России от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107961).

В целях применения пониженного тарифа страховых взносов лицом, входящим в одну группу лиц с организацией радиоэлектронной промышленности, признается лицо, которое прямо участвует в данной организации, либо в котором прямо участвует данная организация, либо в котором и в данной организации прямо участвует третье лицо, и при этом доля участия во всех случаях более 50%. Если доля участия третьего лица в какой-либо из двух организаций составляет 50% или менее, то такие организации не признаются входящими в одну группу лиц для целей применения пониженного тарифа (письмо Минфина России от 26.10.2023 N 03-03-06/1/102100).

Расчет по страховым взносам

Если избирком производит выплаты, связанные с подготовкой и проведением выборов, физлицам, с которыми заключены трудовые договоры или договоры гражданско-правового характера, то в отношении таких лиц в налоговый орган представляются:

- расчет по страховым взносам - не позднее 25-го числа месяца, следующего за расчетным (отчетным) периодом;

- персонифицированные сведения о физлицах - не позднее 25-го числа каждого месяца, следующего за истекшим.

Разъяснено, как выплаты отражаются в расчете и в сведениях (письмо ФНС России от 14.12.2023 N БС-18-11/3312@).

НКО, признаваемая плательщиком страховых взносов, представляет:

- расчет по страховым взносам - не позднее 25-го числа месяца, следующего за расчетным (отчетным) периодом;

- персонифицированные сведения о физических лицах, включающие персональные данные физических лиц и сведения о суммах выплат и иных вознаграждений в их пользу за предшествующий календарный месяц, - не позднее 25-го числа каждого месяца, следующего за истекшим (то есть ежемесячно) (письмо ФНС России от 23.10.2023 N БС-4-11/13445@).

Налогоплательщики

Организация-банкрот, удовлетворяющая требованиям Закона о налоге на сверхприбыль, признается плательщиком этого налога (письмо Минфина России от 01.12.2023 N 03-03-06/1/116047).

Организации, являющиеся участниками особых экономический зон и отвечающие требованиям Закона о налоге на сверхприбыль, признаются налогоплательщиками налога на сверхприбыль (письмо Минфина России от 16.11.2023 N 03-03-06/1/109432).

Банки, удовлетворяющие требованиям Закона о налоге на сверхприбыль, обязаны уплачивать налог на сверхприбыль (письмо Минфина России от 03.10.2023 N 03-03-07/93801).

Организации, у которых отсутствовали доходы от реализации в 2018-2019 гг., плательщиками налога на сверхприбыль не признаются (письма Минфина России от 01.12.2023 N 03-03-06/3/115977, от 15.11.2023 N 03-03-06/3/108896).

При отсутствии доходов только в 2018 г. указанная норма не применяется (письмо Минфина России от 14.11.2023 N 03-03-06/1/108479).

Поскольку организация, созданная после 01.01.2020, в частности, в результате реорганизации в форме выделения, не имеет доходов от реализации за 2018 и 2019 гг., она не признается плательщиком налога на сверхприбыль (письмо Минфина России от 30.11.2023 N 03-03-06/1/115208).

Организация, созданная после 01.01.2020, не признается налогоплательщиком налога на сверхприбыль (письмо Минфина России от 31.10.2023 N 03-03-06/1/103437).

Организация, созданная после 01.01.2019, у которой за налоговый период по налогу на прибыль за 2019 г. отсутствовали доходы от реализации, не признается плательщиком налога на сверхприбыль (письмо Минфина России от 13.10.2023 N 03-03-06/1/97613).

Если организация была создана после 01.01.2021 в результате преобразования юридического лица, появившегося до этой даты, то она признается плательщиком налога на сверхприбыль (письмо Минфина России от 15.11.2023 N 03-03-06/1/108893).

Организация-застройщик, которая с 01.07.2018 по 28.01.2024 гг. привлекала (привлекает) средства граждан - участников долевого строительства, размещаемые на счетах эскроу, и которая в 2021 и 2022 гг. не выплачивала дивиденды, не признается плательщиком налога на сверхприбыль (письма Минфина России от 27.11.2023 N 03-03-06/1/113597, от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107876, от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107807).

Организации, являвшиеся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, добывавшие в течение 2022 г. уголь на участке недр, предоставленном в пользование в соответствии с законодательством, не признаются плательщиками налога на сверхприбыль (письмо Минфина России от 24.11.2023 N 03-03-06/1/113048).

Не признаются плательщиками налога на сверхприбыль организации, являвшиеся в 2022 г. участниками консолидированной группы налогоплательщиков, в состав которой в 2022 г. входили компании:

- добывавшие в течение 2022 г. углеводородное сырье на участке недр, предоставленном в пользование;

- имевшие по состоянию на 31.12.2022 свидетельство о регистрации лица, совершающего операции по переработке нефтяного сырья, и определявшие не менее чем в 6 налоговых периодах по акцизам, приходящихся на 2022 г., величину Кдемп, отличную от нуля, при расчете вычета сумм акциза (письмо Минфина России от 01.11.2023 N 03-03-06/1/104308).

Организации, не включенные по состоянию на 31.12.2022 в реестр субъектов малого и среднего предпринимательства, являются плательщиками налога на сверхприбыль, если они не относятся к другим категориям лиц, которые не признаются плательщиками данного налога (письмо Минфина России от 13.10.2023 N 03-03-06/1/97370).

Организации, осуществляющие образовательную или медицинскую деятельность и применявшие в соответствующих налоговых периодах нулевую ставку по налогу на прибыль, признаются плательщиками налога на сверхприбыль. Исключение составляют организации, освобожденные от его уплаты на основании Закона о налоге на сверхприбыль (письма Минфина России от 13.10.2023 N 03-03-06/1/97444, от 04.10.2023 N 03-03-06/1/94238).

Объект налогообложения. Налоговая база

Налоговая база по налогу на сверхприбыль определяется только теми налогоплательщиками, которые в 2018 - 2022 годах (за исключением 2020 года) формировали налоговую базу по налогу на прибыль организаций (письма Минфина России от 02.11.2023 N 03-03-05/104510, от 30.11.2023 N 03-03-06/1/115241, от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107864, ФНС России от 07.11.2023 N СД-4-3/14056@).

Организация, реорганизованная в форме присоединения, признаваемая налогоплательщиком налога на сверхприбыль, при определении прибыли за соответствующий год в целях расчета ее средней арифметической величины суммирует налоговые базы по налогу на прибыль организаций за соответствующий год, а также налоговые базы присоединенной организации за соответствующий год (письма Минфина России от 04.12.2023 N 03-03-06/1/116571, от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107957).

Организация, реорганизованная в форме присоединения в 2023 г., признаваемая плательщиком по налогу на сверхприбыль, среднюю арифметическую величину прибыли за 2021 г. и за 2022 г., а также за 2018 г. и за 2019 г. определяет с учетом данных присоединенной организации (письмо Минфина России от 28.11.2023 N 03-03-06/1/114122).

Если у присоединенной организации в одном из указанных годов был получен убыток, то при определении совокупной прибыли за соответствующий год в рамках налога на сверхприбыль налогоплательщиком (реорганизованной организацией) показатель "прибыль присоединенной организации" за такой год принимается равной нулю (письмо Минфина России от 30.10.2023 N 03-03-06/1/103147).

Организация, реорганизованная в форме присоединения, при определении налоговой базы по налогу на сверхприбыль определяет величину прибыли за соответствующий год путем суммирования налоговых баз по налогу на прибыль реорганизованной организации и присоединенной организации (в частности, унитарного предприятия), включая налоговую базу по налогу на прибыль, определенную присоединенной организацией, за период, являющийся последним налоговым периодом для реорганизованной организации (письмо Минфина России от 02.10.2023 N 03-03-06/3/93328).

Организация, реорганизованная в форме присоединения к ней организации, получившей в соответствующих налоговых периодах убытки по налогу на прибыль организаций, при определении прибыли за соответствующий год в целях расчета ее средней арифметической величины суммирует налоговые базы по налогу на прибыль организаций за соответствующий год с учетом переноса убытков на будущее, а также нулевые налоговые базы по налогу на прибыль организаций присоединенной организации за соответствующий год (письмо Минфина России от 04.10.2023 N 03-03-06/1/94244).

Организация, созданная в период с 1 по 31 декабря 2018 г., для которой первым налоговым периодом является период с даты создания до 31 декабря 2019 г., в целях исчисления налога на сверхприбыль среднюю арифметическую величину прибыли за 2018 и 2019 гг. исчисляет как половину прибыли за 2019 г. (письмо Минфина России от 21.11.2023 N 03-03-06/1/111440).

Организация, созданная после 01.01.2019 (соответственно, не имеющая прибыли за 2018 год), при определении средней арифметической величины прибыли за 2018 год и прибыли за 2019 год, необходимой для исчисления сверхприбыли, показатель "прибыль за 2018 год" принимает равным нулю. При этом средняя арифметическая величина прибыли за 2018 год и прибыли за 2019 год в таком случае исчисляется как половина прибыли за 2019 год (письмо Минфина России от 30.10.2023 N 03-03-06/1/103065).

Если у налогоплательщика за налоговый период 2021 г. получен убыток, то при определении средней арифметической величины прибыли за 2021 г. и за 2022 г., необходимой для исчисления сверхприбыли, показатель "прибыль за 2021 г." принимается равным нулю. При этом средняя арифметическая величина прибыли за 2021 г. и за 2022 г. в таком случае исчисляется как половина прибыли за 2022 г. (письмо Минфина России от 17.11.2023 N 03-03-06/2/110060).

База по налогу на прибыль, определяемая плательщиками за соответствующий год, которыми за этот год получен убыток, при расчете средней арифметической величины прибыли, признается равной нулю (письма Минфина России от 14.11.2023 N 03-03-06/1/108454, от 13.11.2023 N 03-03-06/1/108022, от 31.10.2023 N 03-03-06/1/103778).

При расчете налога на сверхприбыль должны применяться единые для всех расчетных показателей правила округления (письмо Минфина России от 16.11.2023 N 03-03-06/1/109400).

Если налоговая база, определенная налогоплательщиком, превысила половину исчисленной прибыли за 2022 год, то для налогоплательщиков, у которых отношение средней арифметической величины прибыли за 2021 год и прибыли за 2022 год к средней арифметической величине прибыли за 2018 год и прибыли за 2019 год оказалось ниже отношения средней арифметической величины показателей балансовой стоимости активов на конец 2021 и 2022 годов к средней арифметической величине аналогичных показателей за 2018 год и 2019 год, налоговая база признается равной половине прибыли за 2022 год. Если средняя арифметическая величина прибыли за 2018 год и прибыли за 2019 год оказалась равна нулю, то для целей данной части ее значение признается равной 1. При этом данные положения не применяются, в частности, в отношении организаций, которые осуществляли распределение прибыли за 2021 год и (или) за 2022 год (письма Минфина России от 15.11.2023 N 03-03-06/3/109052, от 13.11.2023 N 03-03-06/1/107861).

Если участник специального инвестиционного контракта не применял нулевую ставку по налогу на прибыль в части зачисления в федеральный бюджет, то соответствующая налоговая база по налогу на прибыль учитывается при исчислении прибыли для целей налога на сверхприбыль (письмо Минфина России от 14.11.2023 N 03-03-06/1/108480).

Российская организация, являвшаяся участником консолидированной группы налогоплательщиков, в состав которой входила организация, осуществлявшая в течение 2022 года добычу угля на участке недр, определяет налоговую базу по налогу на сверхприбыль исходя из налоговых баз по налогу на прибыль организаций, исчисленных по доходам и расходам этой организацией (письмо Минфина России от 24.11.2023 N 03-03-06/1/113048).

Убыток, полученный в период ведения раздельного учета доходов (расходов) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, облагаемой по одной ставке, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организаций, облагаемую по иной ставке, при исчислении прибыли за соответствующий год в целях расчета ее средней арифметической величины в рамках определения налоговой базы по налогу на сверхприбыль (письмо Минфина России от 24.11.2023 N 03-03-06/1/112849).

Налоговая база по налогу на прибыль за соответствующий год в целях определения налоговой базы по налогу на сверхприбыль определяется с учетом ее уменьшения на сумму убытка, сформированного в предыдущих периодах (письмо Минфина России от 24.11.2023 N 03-03-06/1/113162).

Налоговая база по налогу на сверхприбыль определяется путем расчета средней арифметической величины прибыли за соответствующий год, которая, в свою очередь, исчисляется как сумма налоговых баз по налогу на прибыль организаций за соответствующий год, в том числе, к которым за соответствующие годы применялись общеустановленные налоговые ставки и ставки для сельхозпроизводителей (письмо Минфина России от 23.11.2023 N 03-03-06/1/112500).

Налогоплательщик налога на сверхприбыль, являющийся стороной соглашения о защите и поощрении капиталовложений, при определении прибыли за соответствующий год не учитывает налоговую базу по налогу на прибыль организаций от осуществления деятельности, связанной с реализацией инвестиционного проекта, являющегося предметом соглашения о защите и поощрении капиталовложений. Указанной налоговой базой является база, формируемая от реализации произведенных в рамках инвестиционного проекта новых товаров или за счет существенного увеличения объемов производства ранее производимых товаров (письмо Минфина России от 16.11.2023 N 03-03-06/1/109626).

В случае доначисления по результатам налоговой проверки налога на прибыль, относящегося к налоговым базам, учитываемым при исчислении налога на сверхприбыль, сумма налоговых баз за соответствующий год увеличивается на величину, равную произведению суммы доначисления и коэффициента 5 (письмо Минфина России от 15.12.2023 N 03-03-06/1/121572).

Организации, в том числе не являющиеся налогоплательщиками налога на прибыль организаций, в целях определения налоговой базы по налогу на сверхприбыль определяют налоговые базы по налогу на прибыль организаций за соответствующие годы в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ (письмо Минфина России от 13.10.2023 N 03-03-06/1/97433).

База по налогу на сверхприбыль определяется как превышение средней арифметической величины прибыли за 2021 г. и прибыли за 2022 г. над аналогичной величиной прибыли за 2018 г. и прибыли за 2019 г.

Налоговая база принимается равной нулю, если средняя арифметическая величина прибыли за 2021 г. и прибыли за 2022 г. оказалась не более 1 млрд руб. (письма Минфина России от 13.10.2023 N 03-03-06/1/97420, от 13.10.2023 N 03-03-06/1/97441, от 06.10.2023 N 03-03-06/1/95232).

Для организаций, созданных в результате реорганизации в форме выделения, особенности определения налоговой базы по налогу на сверхприбыль не установлены. Она определяется в общеустановленном порядке. Кроме того, для реорганизованных организаций не предусмотрены особенности как в части порядка исчисления налога на сверхприбыль, так и в части порядка его уплаты (письмо Минфина России от 03.10.2023 N 03-03-06/1/93648).

Порядок исчисления и уплаты налога

Размер налогового вычета определяется как сумма обеспечительного платежа, перечисленного в федеральный бюджет за период с 01.10.2023 по 30.11.2023 включительно. Вычет не может превышать половину суммы налога. Сумма обеспечительного платежа по налогу со дня наступления срока его уплаты признается суммой уплаченного налога. Налог уплачивается не позднее 28.01.2024 (письма Минфина России от 15.12.2023 N 03-03-06/1/121572, от 13.10.2023 N 03-03-06/1/97405).

Если налогоплательщик перечислил в период с 01.10.2023 по 30.11.2023 половину исчисленной суммы налога в федеральный бюджет, то 28.01.2024 налог признается уплаченным (письма Минфина России от 31.10.2023 N 03-03-06/1/103581, от 13.10.2023 N 03-03-06/1/97405).

Если налогоплательщик произведет обеспечительный платеж по налогу на сверхприбыль в федеральный бюджет в размере 50% от суммы исчисленного налога на сверхприбыль в период с 01.10.2023 по 30.11.2023 включительно (и не истребует его полностью или частично до 28.01.2024), а также воспользуется правом на налоговый вычет по налогу на сверхприбыль, то его обязательство перед федеральным бюджетом по уплате налога на сверхприбыль на 28.01.2024 будет исполнено в полном объеме (письмо Минфина России от 06.10.2023 N 03-03-06/2/94926).

Правила расчета налога на сверхприбыль являются едиными для всех налогоплательщиков (письма Минфина России от 15.12.2023 N 03-03-06/1/121515, от 31.10.2023 N 03-03-06/1/103774).

Налоговая декларация

Приведены контрольные соотношения показателей декларации по налогу на сверхприбыль (письмо ФНС России от 04.12.2023 N СД-4-3/15200@).

Декларация по налогу на сверхприбыль представляется с 1 по 25 января 2024 г. Разделы 1 и 2 обязательны для заполнения всеми налогоплательщиками. В них, в частности, отражаются сведения о величине прибыли налогоплательщика за 2018, 2019, 2021 и 2022 гг. с учетом данных организаций, в результате слияния, разделения или преобразования которых он был создан, а также информации о прибыли компаний, присоединенных к нему до 31.12.2023. Раздел 2.1 заполняется организациями, для которых налоговой базой признается половина прибыли за 2022 г., а Раздел 3 - компаниями, созданными в результате реорганизации (информация ФНС России от 14.11.2023).

В случае подачи уточненной декларации за 2021 и (или) 2022 гг. по налогу на прибыль, приводящей к увеличению соответствующей налоговой базы, после 28.01.2024, нужно представить уточненную декларацию по налогу на сверхприбыль и доплатить сумму последнего (при необходимости) (письмо Минфина России от 06.10.2023 N 03-03-06/2/94926).).

Порядок и условия начала и прекращения применения

Самозанятый вправе самостоятельно отказаться от применения специального налогового режима "Налог на профессиональный доход", а также если он перестает удовлетворять установленным требованиям. Отказ в снятии со спецрежима не предусмотрен (письмо ФНС России от 08.11.2023 N ЗГ-3-20/14523@).

Гражданин может направить в ФНС обращение о снятии недееспособного супруга с учета в качестве самозанятого. К нему нужно приложить документ, удостоверяющий личность лица, обращающегося с заявлением, документы, подтверждающие признание самозанятого недееспособным, а также документы, подтверждающие установление опеки и назначение лица, обращающегося с заявлением, опекуном самозанятого (письмо ФНС России от 02.11.2023 N ЗГ-3-20/14321@).

Зарегистрироваться в качестве самозанятого ИП может с помощью приложения "Мой налог" или его веб-версии, или через банк-партнер ФНС России. Если до этого момента ИП применял УСН или ЕСХН, то в течение месяца после постановки на учет в качестве плательщика НПД ему нужно направить в налоговый орган уведомление о прекращении применения этих режимов налогообложения. ИП на патенте могут встать на учет в качестве самозанятого только после окончания действия патента, либо после прекращения такой деятельности по ПСН (информация ФНС России от 17.10.2023).

Объект налогообложения

Согласно разъяснениям уполномоченных органов доходы, полученные от оказания услуг по сдаче в аренду (найм) жилых помещений и (или) объектов движимого имущества своему работодателю, не признаются объектом налогообложения НПД. ВС РФ не согласен с приведенной позицией. В силу этого ФНС России предлагает внести соответствующие изменения в Федеральный закон от 27.11.2018 N 422-ФЗ (письмо ФНС России от 04.12.2023 N СД-4-3/15157).

Закон не ограничивает в возможности привлекать к проектно-изыскательской деятельности самозанятых граждан. При этом не признаются объектом налогообложения НПД доходы, получаемые в рамках трудовых отношений, а также от оказания (выполнения) услуг (работ) по гражданско-правовым договорам, если заказчиками выступают работодатели граждан или лица, бывшие их работодателями менее 2 лет назад (письмо ФНС России от 14.11.2023 N АБ-4-20/14390@).