Обзор писем Минфина России и ФНС России за третий квартал 2018 года (подготовлено экспертами компании "Гарант")

Обзор писем Минфина России и ФНС России за третий квартал 2018 года

ГАРАНТ:

См. Обзор писем Минфина России и ФНС России за второй квартал 2018 года

Общие положения

Обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов)

Письмом ФНС России от 16 июля 2018 г. N ПА-4-6/13687@ направлены рекомендуемые форматы представления документов бухгалтерской (финансовой) отчетности в электронной форме.

У иностранной организации, самостоятельно признавшей себя налоговым резидентом РФ, отсутствует обязанность представлять в налоговый орган по месту нахождения годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-03-06/1/49913).

НК РФ не предусмотрена обязанность организации, применяющей УСН, численность работников которой за предшествующий календарный год не превышает 100 человек, представлять налоговую декларацию в налоговые органы в электронной форме.

Следовательно, у такой организации отсутствует обязанность передавать налоговому органу в электронной форме по ТКС через оператора электронного документооборота квитанцию о приеме таких документов (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-02-08/62939).

Консолидированная группа налогоплательщиков

С 03.09.2018 вступили в силу поправки к НК РФ, в соответствии с которыми договоры о создании КГН, а также изменения в них больше не регистрируются. Договоры, зарегистрированные в 2018 г. до дня вступления в силу поправок, считаются незарегистрированными.

В случае расторжения действующего договора о создании КГН новый договор не может быть зарегистрирован налоговым органом, то есть КГН не может быть признана созданной. Договоры, зарегистрированные ранее 2018 г., могут действовать до 2023 г. (письмо ФНС России от 29 августа 2018 г. N СД-4-3/16720@).

Права и обязанности налоговых органов

Печать не является обязательным реквизитом первичного учетного документа.

В случае отсутствия у общества печати налоговые органы не могут требовать ее проставления на налоговых декларациях (расчетах) и копиях документов, представляемых в налоговый орган.

При этом данный реквизит может быть предусмотрен формой первичного учетного документа, утвержденной руководителем экономического субъекта (письмо Минфина России от 6 августа 2015 г. N 03-01-10/45390).

Несмотря на то что сведения о среднесписочной численности (за исключением сведений об организации, составляющих государственную тайну) не составляют налоговую тайну, наличие либо отсутствие в налоговых органах таких сведений может определяться в соответствии с размещаемой на основании НК РФ информацией. У налоговых органов отсутствует обязанность представлять по запросам информацию о наличии или об отсутствии у них сведений о среднесписочной численности работников организаций (п. 1 письма Минфина России от 21 августа 2018 г. N 03-02-08/59311).

Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов

НК РФ не предусматривает прекращение обязанности по уплате налога в связи с взысканием с налогового агента - заемщика по договору займа с иностранной организацией (заимодавцем) в пользу такой иностранной организации суммы долга по указанному договору займа в принудительном порядке судебным приставом-исполнителем на основании исполнительного листа по решению суда (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-08-05/61206).

В письме ФНС России от 27 августа 2018 г. N БС-4-21/16590@ приведена рекомендуемая форма заявления о предоставлении налогового уведомления. Указанную форму предлагается использовать при подаче заявления через МФЦ.

Перерасчет сумм ранее исчисленных земельного налога и налога на имущество физических лиц осуществляется не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления в связи с данным перерасчетом. При этом перерасчет по таким налогам не осуществляется, если влечет увеличение ранее уплаченных сумм указанных налогов (письмо ФНС России от 17 августа 2018 г. N ПА-4-21/16028@).

Взыскание налога может производиться с рублевых (текущих) счетов, с валютных счетов, а при недостаточности или отсутствии средств на валютных счетах - со счетов в драгоценных металлах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя.

Не производится взыскание налога с депозитного счета, если не истек срок действия депозитного договора. При этом налоговый орган вправе дать банку поручение на перечисление денежных средств с депозитного счета на расчетный (текущий) счет по истечении срока действия договора, если к этому времени не будет исполнено направленное в этот банк поручение налогового органа на перечисление налога.

Не предусмотрено взыскание налога с банковского вклада (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-02-07/1/52498).

Положения ст. 54.1 НК РФ применяются к выездным налоговым проверкам, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после 19.08.2017 (письмо ФНС России от 5 июля 2018 г. N СА-4-7/12933@).

Изменение срока уплаты налога, сбора, страховых взносов, а также пени и штрафа

НК РФ не предусмотрено предоставление отсрочки (рассрочки) неисчисленной суммы налога, в том числе прогнозируемой к уплате в будущие периоды.

В решении о ее предоставлении указывается дата начала и окончания действия отсрочки (рассрочки) по уплате налога.

Причитающиеся пени включаются в сумму задолженности, если срок уплаты налога предшествует дню вступления этого решения в силу (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-02-08/63759).

Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов, сборов, страховых взносов

В письме ФНС России от 10 июля 2018 г. N ЕД-4-15/13247 приведены разъяснения о том, как и в каких случаях налоговые органы могут отозвать (аннулировать) декларации по НДС и налогу на прибыль.

Так, отзыву (аннулированию) подлежат актуальные декларации, по которым камеральная проверка не закончена. При этом только декларации по налогу на прибыль, которые поданы за год, могут быть отозваны (аннулированы).

После аннулирования декларацию перенесут в реестр деклараций, которые не подлежат обработке. В течение 5 рабочих дней налогоплательщиков уведомят о признании декларации недействительной.

В отношении недоимки, образовавшейся у организации до 01.10.2017, пени начисляются исходя из одной трехсотой действовавшей в дни просрочки ставки рефинансирования ЦБ РФ (письмо Минфина России от 18 июля 2018 г. N 03-02-08/50219).

Приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке

Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке не препятствует получению организацией на этот счет денежных средств, а также осуществлению операций по списанию денежных средств в счет уплаты налогов, пеней и штрафов (письмо Минфина России от 9 августа 2018 г. N 03-02-07/1/56093).

Списание денежных средств по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), и поручениям налоговых органов на списание и перечисление задолженности по уплате налогов осуществляется в третью очередь.

Списание средств по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-02-07/1/52463).

В целях ускорения принятия налоговым органом решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке рекомендуется представить в инспекцию ФНС России, вынесшую решение о приостановлении операций по его счетам в банке, оформленные в установленном порядке выписку по операциям на счете и платежное поручение, подтверждающие факт взыскания налоговым органом платежа, регулируемого НК РФ (письмо Минфина России от 24 июля 2018 г. N 03-02-08/51856).

Максимальный суммарный срок вынесения налоговым органом решения об отмене решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и направления этого решения в банк составляет менее 7 дней.

В случае нарушения налоговым органом срока отмены решения о приостановлении операций или срока направления в банк решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке на сумму денежных средств, в отношении которой действовал режим приостановления, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику за каждый календарный день нарушения срока (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-01-11/48846).

Налоговая декларация

Представление Расчета по страховым взносам уполномоченным представителем по доверенности, утратившей силу, является неправомерным и у налогового органа отсутствуют правовые основания для его приема (письмо ФНС России от 27 августа 2018 г. N БС-4-11/16557@).

В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации после направления в его адрес требования о представлении пояснений, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени, указанный налогоплательщик не привлекается к ответственности за соответствующее правонарушение (письмо ФНС России от 20 августа 2018 г. N АС-4-15/16075).

Налоговые проверки

Камеральная налоговая проверка

Представление налогоплательщиками в налоговые органы справок по форме 2-НДФЛ с целью получения налоговых вычетов по НДФЛ не предусмотрено. Вместе с тем при проведении проверок налоговый орган вправе потребовать необходимые для проверки документы, в том числе, справки о полученных им доходах и удержанных суммах налога, а также, при необходимости, ознакомиться с подлинниками документов. При этом налоговые агенты самостоятельно определяют порядок выдачи своим клиентам - физическим лицам справок о полученных ими доходах и удержанных суммах налога (письмо ФНС России от 27 сентября 2018 г. N БС-4-11/18817@).

Применяемая участником СЭЗ льгота по налогу на имущество организаций подлежит документальному подтверждению в рамках камеральной налоговой проверки в соответствии с п. 6 ст. 88 НК РФ.

При непредставлении налогоплательщиком инвестиционной декларации в период пользования установленными преференциями, налоговый орган вправе направить требование о представлении документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ стороне по заключенному договору об условиях деятельности в СЭЗ (письмо ФНС России от 2 августа 2018 г. N ЕД-4-15/14944@).

Налоговые органы начали применять риск-ориентированный подход при проведении камеральных налоговых проверок налоговых деклараций по акцизам на алкоголь, представленных после 01.08.2018. Перечислены условия, при соблюдении которых камеральная проверка декларации по акцизам может быть завершена до истечения трехмесячного срока.

В случае, если после окончания камеральной проверки будут выявлены обстоятельства нарушения норм налогового законодательства, в том числе признаки уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате акциза в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете, и (или) налоговой отчетности налогоплательщика, будет проведена контрольно-аналитическая работа с целью обеспечения представления уточненных налоговых деклараций, либо предпроверочный анализ с целью принятия решения о проведении выездных налоговых проверок (письмо ФНС России от 27 июля 2018 г. N ММВ-20-15/85@).

Налоговые органы будут аннулировать налоговые декларации, подписанные неуполномоченными либо неустановленными лицами, при этом формально соответствующие требованиям ст. 80 НК РФ.

ФНС России направила инструктивное письмо по проведению мероприятий налогового контроля, направленных на превентивное исключение фактов подписания налоговых деклараций неуполномоченными либо неустановленными лицами, при этом формально соответствующих требованиям ст. 80 НК РФ.

Камеральщики могут провести допросы руководителя юридического лица, индивидуального предпринимателя, учредителей, иных лиц с целью проверки полномочий лиц и установления причастности (непричастности) к ведению финансово - хозяйственной деятельности налогоплательщика, подписанию налоговых деклараций, выдаче соответствующих доверенностей, получению сертификатов ключей электронных подписей.

При необходимости могут проверить нахождение налогоплательщика по адресу регистрации (осмотр), а также запросить в банке и у удостоверяющего центра документы (информацию) о полномочиях представителей налогоплательщика, провести экспертизы подписей.

К числу признаков, свидетельствующих о номинальном руководителе, отнесены, в частности:

- представление уточненных налоговых деклараций с некорректным порядковым номером корректировки;

- уклонение руководителя юрлица, ИП от явки на проведение допросов (более 2-х раз); их проживание не по месту регистрации;

- доверенности на представление интересов выданы представителям, зарегистрированным (проживающим) в других субъектах РФ;

- представление организацией "нулевой" отчетности на протяжении нескольких предыдущих отчетных (налоговых) периодов;

- приближение суммы доходов, отражаемых в налоговых декларациях, к сумме расходов, удельный вес налоговых вычетов по НДС составляет более 98%;

- отсутствие организации по адресу регистрации;

- среднесписочная численность 1 человек, либо отсутствует;

- руководители организации не получают доходы, в том числе и в организации руководителем которой являются;

- изменение налогоплательщиком места постановки на учет;

- внесение сведений о смене руководителя организации незадолго до представления отчетности;

- отсутствие расчетных счетов в течение трех месяцев с даты создания (регистрации) организации;

- расчетные счета закрыты;

- открыто (закрыто) множество расчетных счетов (более 10);

- движение денежных средств по расчетным счетам носит "транзитный" характер;

- расчетные счета открыты в банках, отличных от места регистрации организации;

- установлено "обналичивание" денежных средств, не устранены расхождения предыдущих периодов;

- наличие в ЕГРЮЛ сведений о недостоверности сведений об адресе, руководителе, учредителе организации, руководитель (учредитель) не является резидентом РФ и другие.

При установлении фактов, свидетельствующих о недостоверности подписи в налоговых декларациях по НДС и по налогу на прибыль организаций, налоговым органом может быть инициирована процедура аннулирования таких налоговых деклараций. Налогоплательщику будет направлено уведомление о признании налоговой декларации недействительной (письма ФНС России от 10 июля 2018 г. N ЕД-4-15/13247, от 21 сентября 2018 г. N ЕД-4-15/18411).

Разработаны контрольные соотношения показателей налоговой декларации по акцизам на табачные изделия (письмо ФНС России от 19 июля 2018 г. N СД-4-3/13937@).

Выездная налоговая проверка

Отбор налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок осуществляется после тщательного и всестороннего анализа всей имеющейся у налоговых органов информации о налогоплательщиках, в том числе полученной из внешних источников. Обязанность сообщать третьим лицам сведения о принятии решений о проведении налоговых проверок у налоговых органов отсутствует.

Отсутствует и обязанность представлять по запросам информацию о наличии или об отсутствии у них сведений о среднесписочной численности работников организаций (письмо Минфина России от 21 августа 2018 г. N 03-02-08/59311).

В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. При этом не предусмотрены ограничения возможности налоговых органов включать в проверяемый период отчетные периоды текущего года (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-02-07/1/52519).

Мероприятия налогового контроля

Финансовое ведомство подтвердило изложенную ранее позицию, что в случае отсутствия у общества печати налоговые органы не могут требовать ее проставления на налоговых декларациях (расчетах) и копиях документов, представляемых в налоговый орган в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ (письмо Минфина России от 30 августа 2018 г. N 03-01-10/61983).

Налоговым кодексом не предусмотрено формирование реестра земельных участков с неоформленными объектами недвижимого имущества и, следовательно, применение мер налоговой ответственности в отношении граждан, земельные участки которых включены в такой реестр (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-05-03-01/61122).

Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе по п. 1 ст. 93.1 НК РФ истребовать у контрагента или у иных лиц любые документы (информацию), которые, по мнению налогового органа, необходимы для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов при проведении выездной налоговой проверки.

Кодексом не установлены случаи, когда требование о представлении документов (информации) не исполняется до получения разъяснений по вопросам, связанным с представлением документов (информации), а также не предусмотрено освобождение от налоговой ответственности в связи с указанными обстоятельствами (письмо ФНС России от 2 августа 2018 г. N ЕД-4-2/14951@).

Приостановление операций по счетам в банке в качестве обеспечительной меры после вынесения решения о привлечении к ответственности либо об отказе в привлечении к ответственности по результатам проверки производится без направления в адрес плательщика требования об уплате платежей, без вынесения решения об их взыскании за счет денежных средств и без направления в банк поручений на списание и перечисление денежных средств со счетов плательщиков.

При этом списание денежных средств на зарплату сотрудников, работающих по трудовому договору (контракту), и по поручениям налоговых органов на списание и перечисление задолженности по уплате налогов, сборов, соответствующих пеней относится к одной очереди списания (третьей).

Поэтому, по мнению финансового ведомства, банк может исполнить платежные документы на перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по зарплате, при условии: отсутствия в банке поручений налогового органа на списание и перечисление денежных средств в бюджет; соблюдения установленной календарной очередности; а также действительного отнесения предъявленных платежей к расходам по оплате труда (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-02-07/1/52463).

Запрос о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств (драгметаллов) на счетах в банке, выписок по операциям на счетах может быть направлен в отношении физлица, не являющегося ИП налоговым органом в банк в следующих случаях:

при наличии согласия руководителя вышестоящего налогового органа или руководителя (заместителя руководителя) ФНС России в случаях проведения налоговых проверок в отношении этого лица либо истребования у него документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ;

получения налоговым органом соответствующего запроса уполномоченного органа иностранного государства.

Информация об операциях с денежными средствами и о лицах, совершающих соответствующие операции, представляется также в уполномоченный орган в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма" в целях предупреждения, выявления и пресечения деяний, связанных с легализацией (отмыванием) доходов, полученных преступным путем, и финансированием терроризма (письма Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-02-08/51127, от 18 июля 2018 г. N 03-02-08/50204).

При получении запроса налогового органа о предоставлении справок (выписок) по счетам ИП, банк обязан представить сведения о его счетах, используемых им для предпринимательской деятельности без указания информации по счетам, открытым ему как физическому лицу.

При получении запроса налогового органа о предоставлении справок (выписок) по счетам физлица, банк представляет сведения обо всех открытых указанному физическому лицу счетах, включая счета, используемые им для предпринимательской деятельности. Кодекс не содержит правового механизма, позволяющего банку проверять наличие установленного п. 2 ст.86 НК РФ согласования направления такого запроса (письмо Минфина России от 24 июля 2018 г. N 03-02-07/1/51866).

Прочее

ФНС России с целью оптимизации работы с обращениями налогоплательщиков в территориальных налоговых органах разработано специальное программное обеспечение в части возможности направления формализованных обращений по основным типовым "жизненным ситуациям". Сервис подлежит использованию всеми должностными лицами налоговых органов по вопросам, касающимся полученного налогового уведомления, и ответов на них.

Разработаны пошаговая инструкция по приему формализованных интернет-обращений с помощью сервиса и рекомендуемая форма для заполнения обращения (письма ФНС России от 5 сентября 2018 г. N ГД-4-19/17226@, от 5 сентября 2018 г. N ГД-4-19/17213@).

По запросу судебного пристава-исполнителя у налоговых органов могут быть запрошены только сведения о наименовании и местонахождении банков и иных кредитных организаций, в которых открыты счета должника, о номерах расчетных счетов, количестве и движении денежных средств в рублях и иностранной валюте, об иных ценностях должника, находящихся на хранении в банках и иных кредитных организациях.

Налоговый орган не должен предоставлять судебным приставам-исполнителям информацию об имуществе физлица (недвижимости, земельных участках, транспортных средствах), зарегистрированном на него и, в отношении которого он уплачивает налоги, об осуществлении указанным лицом предпринимательской деятельности либо информации о том, является ли он учредителем каких-либо организаций (письмо Минфина России от 13 августа 2018 г. N 03-02-08/56869).

Налоговая ответственность

Положения НК РФ не предусматривают привлечения налогоплательщиков и плательщиков страховых взносов к ответственности за неуплату авансовых платежей как по налогам, так и по страховым взносам на основании ст. 122 НК РФ (письма ФНС России от 7 сентября 2018 г. N СА-4-7/17429, от 26 июля 2018 г. N СА-4-7/14490@).

Представление в налоговый орган сведений о доходах физических лиц без указания ИНН физического лица по причине его отсутствия, прошедших форматный контроль, не образует состава правонарушения, установленного ст. 126.1 НК РФ (письмо ФНС России от 17 августа 2018 г. N ПА-4-11/15942).

В случае отсутствия у плательщика страховых взносов выплат в пользу физических лиц в течение того или иного расчетного (отчетного) периода, плательщик обязан представить в установленный срок в налоговый орган расчет с нулевыми показателями.

В ином случае непредставление в установленный срок расчетов, в том числе с нулевыми показателями, влечет взыскание штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 119 НК РФ, минимальный размер которого составляет 1000 рублей (письмо ФНС России от 16 июля 2018 г. N БС-4-11/13691@).

Непредставление в установленный срок налоговому органу сведений о налогоплательщике (плательщике страховых взносов), отказ лица представить имеющиеся у него документы со сведениями о налогоплательщике (плательщике страховых взносов) по запросу налогового органа либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями влечет взыскание штрафа по п. 2 ст. 126 НК РФ.

При этом НК РФ не устанавливает случаи, когда требование о представлении документов (информации) не исполняется до получения разъяснений по вопросам, связанным с их представлением, а также не предусматривает освобождение от налоговой ответственности в связи с указанными обстоятельствами (письмо ФНС России от 2 августа 2018 г. N ЕД-4-2/14951@).

Обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц

Акты ФНС России, действия или бездействие должностных лиц ФНС России обжалуются в судебном порядке (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-04-05/62342).

Минфин России не уполномочен участвовать в установленных процедурах обжалования актов налоговых органов ненормативного характера и действий (бездействия) их должностных лиц (письмо Минфина России от 9 августа 2018 г. N 03-04-05/56318).

Позиция ФНС России о недопустимости применения положений ст. 54.1 НК РФ при оспаривании решений налоговых органов по результатам камеральных и выездных налоговых проверок, начатых до введения данной нормы (19 августа 2017 г.), поддержана арбитражными судами всех округов, а также Верховным судом РФ (письмо ФНС России от 5 июля 2018 г. N СА-4-7/12933@).

Контролируемые иностранные компании и контролирующие лица

Уведомление о контролируемых иностранных компаниях

Оснований для непредставления в установленном порядке уведомления о контролируемых иностранных компаниях в зависимости от получения дохода НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-04-05/60511).

При наличии косвенного участия в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях требуется раскрытие порядка участия налогоплательщика в иностранной организации с указанием информации в отношении каждой организации, через которую осуществляется косвенное участие в иностранной организации (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-12-11/2/52946).

Освобождение прибыли контролируемых иностранных компаний от налогообложения

Поскольку освобождение прибыли контролируемой иностранной компании является правом, а не обязанностью, то налогоплательщику необходимо заявить о своем праве воспользоваться указанным освобождением, посредством предоставления уведомления о контролируемых иностранных компаниях. Следует также учитывать, что для подтверждения условия освобождения прибыли контролируемой компании от налогообложения по основанию, установленному пп. 2 п. 1 ст. 25.13-1 НК РФ (компания образована в соответствии с законодательством государства - члена Евразийского экономического союза и имеет постоянное местонахождение в этом государстве), предоставление документов, подтверждающих соблюдение условия такого освобождения, в налоговый орган по месту своего нахождения НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-12-11/2/49826).

Особенности налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний

Контролирующее лицо, ставшее таковым в текущем налогом периоде, не вправе воспользоваться правом переноса убытка в соответствии с п. 7 ст. 309.1 НК РФ в случае, если лицо, ранее являвшееся контролирующим лицом контролируемой иностранной компании, не исполнило обязанность по представлению уведомления о контролируемых иностранных компаниях за период, за который такая контролируемая иностранная компания получила убыток (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-12-11/2/51474).

Порядок учета прибыли контролируемой иностранной компании при налогообложении

Если по итогам периода, за который в соответствии с личным законом контролируемой иностранной компании составляется финансовая отчетность за финансовый год, у иностранной организации отсутствует возможность распределения прибыли (полностью или частично) между участниками (пайщиками, доверителями или иными лицами) по причине установленной личным законом такой организации обязанности направления этой прибыли на увеличение уставного капитала и (или) формирование обязательных резервов, если обязанность по формированию таких резервов предусмотрена законодательством иностранного государства, такая прибыль не учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика - контролирующего лица. Иных положений о возможности не учитывать прибыль контролируемой иностранной компании в связи с невозможностью ее распределения между участниками (пайщиками, доверителями или иными лицами) по причине, установленной личным законом такой организации, НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-12-11/2/61131).

Дата получения дохода в виде прибыли контролируемой иностранной компании

Если прибыль контролируемой иностранной компании определяется, например, за 2017 год, то датой фактического получения данного дохода для целей исчисления НДФЛ признается последний день следующего календарного года (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-04-05/60511).

Избежание двойного налогообложения прибыли контролируемой иностранной компании

Уменьшение суммы НДФЛ, исчисленного в отношении прибыли контролируемой иностранной компании, предусмотрено на сумму налога, исчисленного в отношении прибыли этой иностранной компании в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством РФ (в том числе налога на доходы, удерживаемого у источника выплаты дохода), пропорционально доле участия контролирующего лица в этой иностранной компании. При этом сумма налога, исчисленного в соответствии с законодательством иностранного государства, должна быть документально подтверждена, а в случае отсутствия у РФ с иностранным государством (территорией) действующего международного договора РФ по вопросам налогообложения заверена компетентным органом иностранного государства, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-04-05/63517).

Налогообложение при ликвидации контролируемой иностранной компании

Доходы налогоплательщика-физического лица в виде стоимости имущества (имущественных прав), полученных при ликвидации контролируемой иностранной компании, освобождаются от обложения НДФЛ при одновременном соблюдении условий, установленных п. 60 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51122).

Взыскание налогов с прибыли контролируемых иностранных компаний

Взыскание налога на основании п. 2.1 ст. 45 НК РФ не производится, в частности, если обязанность по уплате такого налога возникла у декларанта и (или) иного лица до 01.01.2018 в результате совершения операций, связанных с приобретением (формированием источников приобретения), использованием либо распоряжением имуществом (имущественными правами) и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в специальной декларации, представленной в период с 01.03.2018 по 28.02.2019, либо с открытием и (или) зачислением денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в такой специальной декларации. При этом указанные положения не распространяются на обязанность по уплате налогов, предусмотренных частью второй НК РФ, подлежащих уплате в отношении прибыли и (или) имущества контролируемых иностранных компаний (письма Минфина России от 9 июля 2018 г. N 03-04-07/47485, N 03-04-05/56450).

Взаимозависимые лица и международные группы компаний

Взаимозависимые лица

Условия признания сделок контролируемыми определены пунктами 1 - 3 ст. 105.14 НК РФ. Одним из условий является совершение сделок между взаимозависимыми лицами либо сделок, приравненных НК РФ к сделкам между взаимозависимыми лицами.

Организации и (или) физические лица, являющиеся сторонами сделки, вправе самостоятельно признать себя для целей налогообложения взаимозависимыми лицами. В случае наличия спора между ними по поводу признания себя взаимозависимыми лицами, такой спор может быть разрешен в судебном порядке. При этом обратиться в суд с иском о признании лиц взаимозависимыми могут как лица, являющиеся сторонами сделки, так и налоговые органы (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-12-11/1/62244).

Особенности определения доли прямого участия лица в организации в случае наличия возможности определения такой доли одновременно несколькими способами разъяснены ранее в письме Минфина России от 5 сентября 2017 г. N 03-12-12/1/56981. Согласно разъяснениям, долей прямого участия такого лица в организации признается максимальная из долей, определенных указанными способами.

В то же время в целях определения доли косвенного участия лица в организации и недопущения ее искажения в рассматриваемой ситуации, доли прямого участия дочерних организаций указанного лица в организации во всех последовательностях участия этого лица в организации целесообразно определять одним способом, любым из указанных в п. 2 ст. 105.2 НК РФ.

Отмечается, что при определении доли участия лица в организации могут учитываться дополнительные обстоятельства в судебном порядке (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-12-11/1/54213).

Налогообложение и контроль сделок с взаимозависимыми лицами

Налогоплательщики в рамках гражданско-правовых отношений при заключении сделок между взаимозависимыми лицами не обязаны руководствоваться в вопросах ценообразования положениями НК РФ. В свою очередь, для целей налогообложения доходы (прибыль, выручка), полученные налогоплательщиком по сделкам между взаимозависимыми лицами, определяются в соответствии с положениями раздела V.1 НК РФ (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-12-11/1/61211).

Контролируемые сделки

Сделки между взаимозависимыми лицами, предусмотренные пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ (с участием посредников), признаются контролируемыми вне зависимости от размера суммы доходов, полученных по таким сделкам за соответствующий календарный год (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-12-12/1/62949).

Сделки по предоставлению беспроцентных займов между взаимозависимыми лицами, местом регистрации либо местом жительства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является РФ, не признаются контролируемыми вне зависимости от того, удовлетворяют ли такие сделки иным условиям признания их контролируемыми. По вопросам о налоговых последствиях предоставления (получения) беспроцентного займа следует руководствоваться позицией Минфина России, изложенной в письме от 23 марта 2017 г. N 03-03-РЗ/16846 (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-12-11/1/61109).

Сделки, предусмотренные подпунктами 2 и 3 п. 1, п. 2 ст. 105.14 НК РФ, признаются контролируемыми в случае, если сумма доходов по таким сделкам в календарном году превышает значение соответствующего суммового критерия.

Сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, с учетом установленного порядка признания доходов.

Обращается внимание, что отношения между принципалом и агентом в части совершения сделок за вознаграждение не приводят к передаче права собственности на товары, результаты выполненных работ, возмездное оказание услуг. Передача права собственности возникает только в части оказанных услуг, за которые выплачивается комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-12-11/1/61134).

Представление документации по международным группам компаний (МГК)

Международной группой компаний (МГК) в целях налогообложения признается совокупность организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица, связанных между собой посредством участия в капитале и (или) осуществления контроля, для которых одновременно соблюдаются условия, предусмотренные п. 1 ст. 105.16-1 НК РФ.

Наличие контроля, связывающего между собой совокупность организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица, определяется с учетом положений пунктов 7 и 8 ст. 25.13 НК РФ.

Оказываемое в соответствии с заключенным соглашением влияние также может учитываться для определения наличия контроля, связывающего между собой компании в целях признания МГК (письмо Минфина России от 2 июля 2018 г. N 03-12-11/4/45606).

Одним из условий признания МГК является составление в отношении совокупности организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица консолидированной финансовой отчетности в соответствии с требованиями законодательства РФ либо требованиями фондовых бирж, в том числе иностранных, при принятии решения о допуске к торгам ценных бумаг любой из указанных организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица.

При анализе соблюдения этого условия также может учитываться консолидированная финансовая отчетность, включающая финансовую отчетность участника МГК, прямо и (или) косвенно участвующего в остальных ее участниках или иным способом осуществляющего контроль над ними, составленная другим участником этой МГК (письмо Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-12-11/4/54917).

Для целей признания МГК необходимо также наличие в совокупности организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица хотя бы одного "иностранного элемента":

организации (иностранной структуры без образования юридического лица), которая не признается налоговым резидентом РФ,

либо организации или иностранной структуры без образования юридического лица, признаваемой налоговым резидентом РФ, которая подлежит налогообложению в отношении предпринимательской деятельности, осуществляемой на территории иностранного государства (территории) через постоянное представительство.

Следовательно, постоянное представительство (при его наличии) признается участником МГК, информация о котором подлежит включению в уведомление об участии в МГК и страновой отчет. Понятие "постоянное представительство" определяется с учетом соглашений об избежании двойного налогообложения (письмо ФНС России от 24 июля 2018 г. N ОА-4-17/14315@).

Разъяснены отдельные вопросы представления уведомления об участии в МГК.

Если налогоплательщик является участником нескольких МГК, уведомление представляется в отношении каждой МГК.

Налогоплательщики-участники МГК освобождаются от обязанности представления уведомления, в частности, в случае, если ответственным участником МГК представлено уведомление обо всех участниках этой МГК.

Обращается внимание, что при представлении уведомления об участии в МГК, отображается информация обо всех ее участниках, а не об определенной части этой группы.

В случае ликвидации участника МГК-российской организации в течение отчетного периода уведомление может быть представлено любым другим налогоплательщиком-участником этой МГК. При этом сведения о ликвидированном в отчетном периоде участнике МГК отражаются в уведомлении по состоянию на день регистрации его прекращения путем ликвидации (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-12-11/4/64397).

Разъяснены вопросы отражения сведений (информации) в уведомлении об участии в МГК и страновом отчете. В частности сообщается, что в уведомлении об участии в МГК (страновом отчете) установленные сведения (информация) должны отражаться в отношении лиц, входящих в МГК по состоянию на дату окончания отчетного периода, а также лиц, указанных в подпунктах 2 и 3 п. 2 ст. 105.16-1 НК РФ. При этом сведения об активах и финансовых показателях лиц, присоединившихся в течение отчетного периода к МГК, по мнению финансового ведомства, включаются в страновой отчет в объеме данных консолидированной финансовой отчетности МГК.

При определении круга лиц, входящих в МГК (в том числе в целях уведомления об участии в МГК и представления странового отчета), учитываются доли участия в капитале соответствующих организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица, размер которых является достаточным для того, чтобы финансовая отчетность этих организаций и (или) структур подлежала включению в консолидированную финансовую отчетность по группе (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-12-11/4/62255).

Автоматический обмен финансовой информацией с иностранными государствами (территориями)

В отношении Российской Федерации с 01.07.2015 вступила в силу Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам, содержащая положения, позволяющие сторонам автоматически обмениваться информацией по налоговым делам. При этом обмен страновыми отчетами и финансовой информацией в соответствии с Конвенцией требует наличия отдельных соглашений между компетентными органами сторон. Такими соглашениями являются многостороннее Соглашение компетентных органов об автоматическом обмене страновыми отчетами от 27.01.2016 (Россия присоединилась 26.01.2017) и многостороннее Соглашение об автоматическом обмене финансовой информацией в налоговых целях от 29.10.2014 (Россия присоединилась 12.05.2016), являющиеся по сути исполнительными по отношению к Конвенции.

Присоединение России к многосторонним Соглашениям является важнейшим инструментом для достижения поставленных целей по сокращению теневой экономики и борьбе с использованием противозаконных схем вывода прибыли из России, поскольку автоматический обмен обеспечит получение от зарубежных стран информации о распределении доходов между участниками международных групп компаний, необходимой для оценки рисков, связанных с размыванием налогооблагаемой базы и выводом прибыли.

Для целей создания механизма сбора налоговыми органами информации, необходимой для осуществления обмена информацией с компетентными органами зарубежных стран, принят Федеральный закон от 27.11.2017 N 340-ФЗ (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-12-12/63055).

Налог на добавленную стоимость

Предложения по реформированию НДС

Финансовое ведомство не поддержало предложения:

- о внесении изменений в пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ в части предоставления налогоплательщикам права не восстанавливать НДС, принятый к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных из бюджетов бюджетной системы РФ без учета сумм НДС (письма Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-11/65645, от 3 июля 2018 г. N 03-07-11/45893);

- об отмене НДС с авансовых платежей, получаемых налогоплательщиками при исполнении государственного оборонного заказа (письма Минфина России от 4 сентября 2018 N 03-07-11/63063);

- об установлении момента определения налоговой базы на день оплаты реализуемых товаров (работ, услуг) (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-14/62303);

- об установлении особого порядка возмещения НДС при экспорте зерна (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-04-05/62335);

- о внесении изменений в пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ, заключающихся в непризнании объектом налогообложения НДС только операций по реализации с торгов в рамках конкурсного производства имущества (имущественных прав) должников (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-07-14/61023);

- об установлении специального порядка применения НДС, согласно которому организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, при реализации товаров (работ, услуг) в счетах исчисляют НДС, не уплачивая его в бюджет, а покупатели вправе принимать к вычету указанную в таких счетах сумму налога (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-11-11/54047);

- о внесении в пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ дополнения, предусматривающего освобождение от налогообложения НДС осуществляемых организациями операций по безвозмездной передаче продовольственных товаров и продукции (за исключением алкогольной продукции), а также иных товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ, благотворительным организациям в соответствии с Федеральным законом "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" или иным социально ориентированным некоммерческим организациям в соответствии с Федеральным законом "О некоммерческих организациях" при условии наличия акта или иных аналогичных документов (их копий), подтверждающих безвозмездную передачу товаров (продукции) получателям, а также о внесении в абзац первый пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ изменения, согласно которому не восстанавливаются суммы НДС, принятые к вычету по вышеуказанным операциям (письмо Минфина России от 31 июля 2018 г. N 03-03-06/3/53855);

- об установлении бессрочного действия освобождения от обложения НДС операций по реализации макулатуры (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-07-03/52880);

- о предоставлении сельскохозяйственным товаропроизводителям права на принятие к вычету НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет субсидий, полученных из бюджетов бюджетной системы РФ (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-07-11/46714).

Налогоплательщики

Индивидуальный предприниматель, осуществляющий деятельность на рынке грузовых перевозок в целях получения прибыли, вправе самостоятельно выбрать оптимальную систему налогообложения, в том числе стать налогоплательщиком НДС, отказавшись от применения УСН (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-07-14/46742).

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщиков

Предусмотренный п. 1 ст. 145 НК РФ трехмесячный срок истекает в последний день календарного месяца, предшествующего месяцу, начиная с которого организации и индивидуальные предприниматели используют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС. При исчислении начала указанного трехмесячного срока вновь созданными организациями или вновь зарегистрированными индивидуальными предпринимателями, в него включается месяц, в котором создана организация или осуществлена государственная регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-07-14/54111).

Объект налогообложения

Для целей применения пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ, согласно которому не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками, под первоначальным взносом понимается действительная стоимость доли участника общества с ограниченной ответственностью в уставном капитале этого общества, определяемая в соответствии с п. 2 ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-02-07/1/53331).

После вступления в законную силу определения арбитражного суда об утверждении мирового соглашения, в котором указывается, что решение о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства не подлежит исполнению, у организации, в отношении которой принято указанное определение арбитражного суда, не имеется оснований для применения положений пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ (письмо Минфина России от 14 августа 2018 г. N 03-07-11/57364).

При передаче имущества в качестве паевого взноса в паевый фонд потребительского кооператива НДС не исчисляется (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-07-11/64033).

Передача права собственности на товары на территории РФ как на возмездной, так и безвозмездной основе признается объектом налогообложения НДС (письма Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-07-11/63742, от 20 июля 2018 г. N 03-07-11/51345).

Обмен железнодорожными вагонами между двумя организациями в рамках исполнения обязательства возмещения причиненного вреда признается для целей налогообложения реализацией железнодорожных вагонов. Соответственно, операции по передаче железнодорожных вагонов в указанном случае подлежат налогообложению НДС (письмо Минфина России от 8 августа 2018 г. N 03-07-11/56036).

Операции по реализации товаров на территории РФ филиалом белорусской организации, состоящим на учете в российском налоговом органе, облагаются НДС в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-13/1/65600).

При исполнении заемщиком обязательств в денежной форме перед кредитором по кредитному договору НДС не исчисляется. В случае исполнения заемщиком обязательств по кредитному договору путем передачи кредитору недвижимого имущества по соглашению о предоставлении отступного заемщиком осуществляется операция по передаче недвижимого имущества, признаваемая объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-07-14/61003).

Передача кредитору налогоплательщиком-должником имущества в случае признания несостоявшимися повторных торгов признается объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 8 августа 2018 г. N 03-07-11/56013).

У организаций и индивидуальных предпринимателей - собственников изымаемых (выкупаемых) для государственных нужд объектов недвижимого имущества (кроме земельных участков) возникает объект налогообложения НДС (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-07-11/53236).

Безвозмездная передача частным партнером результатов работ по реконструкции недвижимого имущества, осуществленных в рамках соглашения о государственно-частном партнерстве, является объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-11/62925).

Передача исключительных прав на знак обслуживания, в том числе от иностранного акционера, в качестве вклада в уставный капитал российской организации не облагается НДС (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-07-08/50926).

Операция по реализации права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута) облагается НДС (письмо Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-07-11/57985).

Оказываемые налогоплательщиком НДС услуги по предоставлению в лизинг имущества, в том числе на основе агентского договора, подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 21 августа 2018 г. N 03-01-15/59331).

Операции по оказанию услуг по привлечению клиентов в банк, осуществляемые индивидуальным предпринимателем, подлежат налогообложению НДС (письмо Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-07-14/57994).

Местом реализации товаров, находящихся на территории РФ после их изготовления из давальческого сырья, ввезенного на территорию РФ с территории Республики Казахстан, признается территория РФ и их реализация является объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-07-13/1/58786).

Местом реализации юридических и консультационных услуг, в том числе, связанных с представлением интересов российского лица в иностранном государстве, оказываемых иностранным лицом российскому индивидуальному предпринимателю, признается территория РФ и такие услуги подлежат налогообложению НДС в РФ (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-14/62214).

Если покупателем рекламных и маркетинговых услуг, оказываемых российской организацией, является иностранное лицо, не имеющее представительства на территории РФ, местом реализации данных услуг территория РФ не признается. В связи с этим такие услуги НДС в РФ, в том числе по нулевой ставке, не облагаются (письма Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-07-08/54835, от 2 августа 2018 г. N 03-07-08/54428).

Услуги по международным перевозкам пассажиров и багажа, оказываемые иностранными авиакомпаниями не через постоянные представительства, не являются объектом налогообложения НДС на территории РФ и облагаются НДС в соответствии с законодательством иностранного государства (письмо Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-07-08/54404).

Местом реализации транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых российской организацией по договору с казахстанским хозяйствующим субъектом, признается территория РФ, и такие услуги облагаются НДС в РФ (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-13/1/65599).

В целях применения НДС местом реализации услуг по перевозке грузов с территории Польши на территорию Германии, оказываемых российской организацией по договору с хозяйствующим субъектом Республики Беларусь, признается территория РФ и, соответственно, такие услуги облагаются НДС в РФ по ставке 18 процентов (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-07-08/50929).

Оказываемые российской организацией услуги по проведению периодической (плановой) аттестации контрольного пункта по ремонту автосцепного устройства, контрольных пунктов автотормозов и автоматных отделений, тележечных отделений, колесно-роликовых участков вагонного депо, расположенного на территории Республики Казахстан, облагаются НДС в РФ (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-07-13/1/64584).

Местом реализации услуг по предоставлению дополнительного внутриигрового контента, оказываемых российской организацией иностранным физическим лицам, территория РФ не признается, и, соответственно, такие услуги не подлежат налогообложению НДС в РФ. Что касается указанных услуг, оказываемых российским физическим лицам, то местом их реализации признается территория РФ и такие услуги подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-08/62228).

Местом реализации услуг международной электронной связи, оказываемых иностранной организацией российской организации, территория РФ не признается и, соответственно, такие услуги не подлежат налогообложению НДС в РФ. Местом реализации услуг по предоставлению иностранной организацией на основании лицензионного договора российской организации прав на использование баз данных через сеть "Интернет", признается территория РФ (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-08/62285).

Местом реализации услуг, оказываемых российской организацией, по передаче исключительных прав на товарный знак иностранной организации, не осуществляющей деятельность на территории РФ, территория РФ не признается, и соответственно, такие услуги не подлежат налогообложению НДС в РФ (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-07-08/50871).

Местом реализации услуг по письменному переводу текстов, оказываемых российским индивидуальным предпринимателем, признается территория РФ и, соответственно, такие услуги являются объектом налогообложения НДС в РФ. Местом реализации услуг по переводу текстов, оказываемых иностранными организациями российскому индивидуальному предпринимателю, территория РФ не признается, такие услуги не являются объектом налогообложения НДС в РФ (письмо Минфина России от 19 июля 2018 г. N 03-07-14/50657).

Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

К услугам, подпадающим под действие пп. 4 п. 3 ст. 149 НК РФ, относятся прием электронных платежных документов, сформированных плательщиками, проверка целостности таких документов, их маршрутизация на оплату в соответствующий расчетный банк, прием ответов расчетных банков о проведении или отказе в проведении платежей, направление получателям платежей информации о результатах проведения платежей. Таким образом, в отношении услуг по организации спроса и предложения на товар продавца, информированию о поступивших заявках и их статусах в процессе реализации доставки покупателю, предоставлению информации о товаре, продавце, способах оплаты и связи, освобождение от налогообложения НДС, предусмотренное указанной нормой, не применяется (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-07-11/50866).

Услуги по предоставлению (временному предоставлению) в пользование жилых помещений в общежитиях, оказываемые наймодателем нанимателю, освобождаются от налогообложения НДС (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-07-07/51611).

Услуги, оказываемые населению по организации и проведению физкультурных мероприятий на территории образовательного учреждения, в том числе на основании договоров с заказчиками - юридическими лицами, освобождаются от налогообложения НДС (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-11/52210).

Не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС услуги, оказываемые организацией непосредственно в аэропортах РФ и воздушном пространстве РФ по обслуживанию воздушных судов, по перечню таких услуг, утвержденному постановлением Правительства РФ от 23.05.2018 N 588 (далее - Перечень), включая аэронавигационное обслуживание, в том числе с привлечением субподрядчика (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-07-07/62787). Услуги по наземному и техническому обслуживанию воздушного судна могут быть отнесены к услугам по обеспечению взлета и посадки воздушного судна, поименованным в Перечне. Что касается услуг по обеспечению стоянки воздушных судов, поименованных в Перечне, то к данным услугам относятся услуги по предоставлению места стоянки воздушному судну на аэродроме в течение 3 (6) часов, по предоставлению места стоянки воздушному судну на аэродроме более 3 (6) часов, временной стоянке на аэродроме (письмо Минфина России от 18 сентября 2018 г. N 03-07-07/66754).

При применении с 01.01.2018 по 30.06.2018 пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ, согласно которому не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС реализация услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах РФ и воздушном пространстве РФ по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, по перечню, утверждаемому Правительством РФ, допускалось использование положений приказа Федеральной службы воздушного транспорта России от 15.05.2000 N 125 (далее - приказ ФСВТ России N 125), которым утвержден перечень аэронавигационных и аэропортовых сборов, взимаемых за обслуживание воздушных судов иностранных эксплуатантов в воздушном пространстве и аэропортах РФ, и указаны услуги, за которые они взимаются. Что касается услуг по наземному обслуживанию, которые не включены в приказ ФСВТ России N 125, в целях применения освобождения от налогообложения НДС операций по реализации данных услуг следовало руководствоваться перечнем услуг из Стандартного договора Международной организации воздушного транспорта (ИАТА) по аэропортовому обслуживанию. Кроме того, при решении вопроса об отнесении услуг по наземному обслуживанию воздушных судов к услугам по обслуживанию воздушных судов, реализация которых освобождена от налогообложения НДС согласно пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ, можно было руководствоваться приказом Минтранса России от 17.07.2012 N 241, в котором приведен перечень установленных аэронавигационных и аэропортовых сборов, тарифов за наземное обслуживание, взимаемых за обслуживание воздушных судов в аэропортах и воздушном пространстве РФ, а также поименованы услуги, за которые они взимаются (письма Минфина России от 17 сентября 2018 г. N 03-07-07/66339, ФНС России от 17 сентября 2018 г. N СД-4-3/18069@).

Услуги застройщика, оказываемые физическим лицам по договорам участия в долевом строительстве, заключенным в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ, согласно которым объектами долевого строительства являются нежилые помещения, входящие в состав многоквартирного дома, освобождаются от налогообложения НДС только в случае, если такие объекты не являются объектами производственного назначения (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-07-11/62699).

В целях пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ услугами, освобождаемыми от НДС, признаются услуги по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования при соблюдении следующего условия: перевозка пассажиров осуществляется по единым тарифам, установленным органами местного самоуправления, в том числе с предоставлением всех льгот на проезд, утвержденных в установленном порядке. В случае несоблюдения указанного условия оказываемые услуги услугами по перевозкам пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования, освобождаемыми от НДС, не признаются (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-07-07/62782).

В случае реализации жилых помещений (апартаментов), предназначенных для временного проживания (без права на постоянную регистрацию), освобождение от налогообложения НДС, предусмотренное пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, не применяется и, соответственно, операции по реализации таких жилых помещений (апартаментов) подлежат налогообложению НДС (письмо Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-07-07/64777).

Услуги по возмездному предоставлению права пользования программным продуктом на основании лицензионного договора посредством предоставления удаленного доступа к нему освобождаются от налогообложения НДС (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-14/63016).

Передача правообладателем на основании лицензионного договора прав на использование персонажей, вошедших в состав анимационного фильма, получившего удостоверение национального фильма, освобождается от налогообложения НДС. При этом операции по реализации продукции, произведенной с использованием изображений указанных персонажей, подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-07-14/60545).

От налогообложения НДС освобождаются поименованные в утвержденном постановлением Правительства РФ от 20.02.2001 N 132 перечне медицинские услуги по диагностике, профилактике и лечению, оказываемые населению медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность, при наличии соответствующей лицензии. При этом следует отметить, что конкретные виды услуг, относящиеся к услугам по диагностике, профилактике и лечению, предусмотрены Положением о лицензировании медицинской деятельности (за исключением медицинской деятельности, осуществляемой медицинскими организациями и другими организациями, входящими в частную систему здравоохранения, на территории инновационного центра "Сколково"), утвержденным постановлением Правительства РФ от 16.04.2012 N 291, и Требованиями к организации и выполнению указанных работ (услуг) в целях лицензирования, утвержденными приказом Минздрава России от 11.03.2013 N 121н. Также для определения конкретных видов услуг, относящихся к услугам по диагностике, профилактике и лечению, может использоваться Номенклатура медицинских услуг, утвержденная приказом Минздрава России 13.10.2017 N 804н (письмо Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-07-14/57948).

В целях применения освобождения от НДС при реализации протезно-ортопедических изделий, очков корригирующих и линз для коррекции зрения следует руководствоваться соответствующим перечнем, утвержденным постановлением Правительства РФ от 30.09.2015 N 1042. При этом требования о представлении в налоговый орган регистрационного удостоверения на медицинское изделие (регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения (медицинскую технику), выданного в соответствии с законодательством РФ, при реализации протезно-ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов к ним, а также очков корригирующих (для коррекции зрения), линз для коррекции зрения, оправ для очков корригирующих (для коррекции зрения) в целях применения указанного освобождения законом не установлено (письмо Минфина России от 9 августа 2018 г. N 03-07-07/56276).

Услуги по проведению клинических исследований лекарственных средств возможно отнести к выполнению научно-исследовательских работ, поэтому они могут освобождаться от НДС на основании пп. 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ. Услуги же по организации научно-исследовательских работ, в том числе клинических исследований, под действие указанной нормы не подпадают и облагаются НДС в общеустановленном порядке по ставке в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-07-11/47229).

Операции по предоставлению опциона на заключение договора аренды коммерческой недвижимости не могут быть квалифицированы как операции по реализации финансовых инструментов срочных сделок, освобождаемые от налогообложения от НДС на основании пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ, поэтому они подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-07-11/55293).

НК РФ (в частности - пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ) не предусматривается освобождение от налогообложения НДС операций по реализации слитков драгоценных металлов клиенту, осуществляемых банком, если слитки драгоценных металлов выданы клиенту из хранилища (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-02-07/1/51661).

Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполняемые организациями, осуществляющими образовательную деятельность, и научными организациями на основе хозяйственных договоров, отказавшимися в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 149 НК РФ от освобождения от НДС, облагаются этим налогом в общеустановленном порядке по ставке в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-07-11/46274).

Право на отказ налогоплательщика от освобождения от налогообложения НДС при осуществлении операций по реализации технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов, поименованных в пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ, нормами НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-07-11/55280).

Формирование налоговой базы и исчисление НДС

При реализации оптовым и розничным покупателям товаров собственного производства, а также сопутствующих товаров (материалов), приобретенных у поставщиков, налоговая база определяется как стоимость реализуемых товаров (материалов), исчисленная исходя из рыночных цен, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (письмо Минфина России от 27 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/69375).

При реализации имущества, созданного или приобретенного за счет бюджетных инвестиций, полученных из бюджета субъекта РФ, не имеется оснований для определения налоговой базы как разницы между рыночной ценой реализуемого имущества с учетом НДС и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок), подлежащего учету с учетом уплаченного НДС. В таком случае налоговая база по НДС определяется как стоимость этого имущества, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, без включения в них НДС (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-11/62286).

Организация, которая в соответствии с договорами на техническое обслуживание жилых помещений и предоставление коммунальных услуг, заключенными с собственниками жилых помещений и договорами общества с исполнителями работ (услуг), приобретала коммунальные услуги для обеспечения жильцов этими видами коммунальных услуг, а также обеспечивала техническое обслуживание жилых домов, является не посредником, а исполнителем коммунальных услуг по отношению к собственникам жилых помещений. Соответственно, организация обязана определять налоговую базу по НДС в соответствии с положениями ст. 153 НК РФ. Это следует из обзора сложившейся судебной практики по вопросу налогообложения платежей за коммунальные услуги, перечисляемые собственниками (пользователями) помещений в многоквартирных домах товариществам собственников жилья (товариществам собственников недвижимости, жилищным кооперативам) и управляющим организациям, направленного письмом ФНС России от 13 августа 2018 г. N СА-4-7/15613@.

При предоставлении опциона на заключение договора аренды коммерческой недвижимости налоговую базу по НДС следует определять как стоимость передаваемых прав, исчисленную исходя из рыночных цен без включения в них НДС (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-07-11/55293).

В случае получения продавцом от покупателя денежных средств в качестве обеспечительного платежа (депозита), подлежащего зачету в счет оплаты оказываемых услуг, указанные денежные средства включаются в налоговую базу по НДС в том налоговом периоде, в котором они получены (письма Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-07-11/63743, от 3 июля 2018 г. N 03-07-11/45889). Однако денежные средства, полученные организацией в качестве обеспечительного платежа, подлежащего зачету в счет оплаты оказываемых услуг по сдаче в аренду жилых помещений, освобождаемых от налогообложения НДС на основании пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, в налоговую базу не включаются (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-14/65593).

В отношении передаваемых имущественных прав на нежилые помещения, а также доли в нежилых помещениях, порядок определения налоговой базы по НДС, установленный п. 3 ст. 155 НК РФ, не применяется (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-07-11/61127).

Особенности определения налоговой базы по НДС при реализации права ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитута) не установлены. При предоставлении данных прав, в том числе, федеральными государственными учреждениями и федеральными государственными унитарными предприятиями, налоговую базу по НДС следует определять в соответствии с п. 2 ст. 153 НК РФ, согласно которому налоговая база определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (письма Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-07-11/57985, от 4 июля 2018 г. N 03-07-11/46343).

Денежные средства, полученные налогоплательщиком, не связанные с реализацией товаров (работ, услуг), в налоговую базу по НДС не включаются. Соответственно, если по непредъявленному к перевозке грузу услуги по перевозке не оказываются, суммы штрафных санкций, получаемые налогоплательщиком-перевозчиком, не включаются в налоговую базу по НДС (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-07-11/64585).

В случае получения налогоплательщиками субсидий из бюджетов бюджетной системы РФ на финансовое обеспечение предстоящих затрат, связанных с оплатой приобретаемых товаров (работ, услуг, имущественных прав), суммы указанных субсидий в налоговую базу по НДС не включаются, поскольку не связаны с оплатой реализуемых этими налогоплательщиками товаров (работ, услуг). Что касается получения налогоплательщиками субсидий из бюджетов бюджетной системы РФ в целях возмещения недополученных доходов в связи с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, то суммы указанных субсидий подлежат включению в налоговую базу на основании п. 1 ст. 162 НК РФ, за исключением случаев, указанных в абзацах втором и третьем п. 2 ст. 154 НК РФ. Так, если субсидии из федерального бюджета предоставляются налогоплательщику в целях возмещения недополученных доходов в связи с предоставлением им отдельным покупателям скидки на реализуемые товары (работы, услуги), облагаемые НДС, то суммы таких субсидий в налоговую базу по НДС не включаются. Соответственно, при реализации моторвагонного подвижного состава с учетом скидки, предоставляемой производителем такой техники покупателю в соответствии с правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 13.02.2018 N 157, а также техники, использующей природный газ в качестве моторного топлива, с учетом скидки, предоставляемой производителем такой техники покупателю в соответствии с правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 12.07.2016 N 667, налоговую базу по НДС возможно определять как стоимость реализованной техники, исчисленную исходя из фактических цен, подлежащих оплате покупателем, а суммы субсидий, получаемых производителем из федерального бюджета в качестве компенсации выпадающих доходов производителя, возникших при предоставлении покупателю скидки, при определении налоговой базы не учитывать (письма Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-07-11/64587, от 12 июля 2018 г. N 03-07-11/48672, от 9 июля 2018 г. N 03-07-11/47588).

Датой отгрузки (передачи) товаров, в том числе поименованных в п. 8 ст. 161 НК РФ (в частности - лома и отходов черных и цветных металлов), в целях определения налоговой базы по НДС признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя или перевозчика для доставки товара покупателю (письма Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-11/65606, от 3 июля 2018 г. N 03-07-11/45885).

Моментом определения налоговой базы по НДС при экспорте товаров с территории РФ в государства - члены ЕАЭС является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-07-14/63738).

При получении оплаты (частичной оплаты) в иностранной валюте в счет предстоящей реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), не поименованных в п. 1 ст. 164 НК РФ, в целях применения НДС сумма полученной оплаты (частичной оплаты) в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату получения оплаты (частичной оплаты), то есть поступления денежных средств на счета организации в банках и (или) в кассу (письмо Минфина России от 10 августа 2018 г. N 03-07-08/56615).

В целях определения налоговой базы при экспорте товаров через комиссионера, в отношении которых обоснованность применения нулевой ставки НДС комитентом подтверждена, иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу Банка России, установленному на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (письмо Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-07-14/54524).

Выполнение функций налогового агента по НДС

При оказании российской организацией услуг по договору с иностранной организацией обязанности выступать налоговым агентом по НДС у такой российской организации не возникает (письмо Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-07-08/54435).

Если иностранная организация состоит на учете в налоговом органе РФ, в том числе в связи с наличием представительства в РФ или в связи с открытием счета в российском банке, то обязанность по уплате НДС в отношении реализуемых иностранной организацией на территории РФ товаров (работ, услуг), должна исполняться самой иностранной организацией. При этом у российских покупателей товаров (работ, услуг) обязанности исчислять и уплачивать НДС в качестве налогового агента в таком случае не возникает (письма Минфина России от 18 сентября 2018 г. N 03-07-08/66769, от 17 сентября 2018 г. N 03-07-08/66314).

Российской организации не следует удерживать НДС из суммы лицензионного вознаграждения, выплачиваемого иностранной организации за услуги по предоставлению на основании лицензионного договора прав на использование баз данных через сеть "Интернет", поскольку данные услуги НДС в РФ не облагаются на основании пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-08/62285).

При оказании иностранной организацией физическим лицам услуг в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ, через российскую организацию - агента, привлекающего для оказания таких услуг российского субагента, налоговым агентом, исчисляющим и уплачивающим НДС признается субагент, осуществляющий расчеты непосредственно с физическими лицами (письмо Минфина России от 02.08.2018 N 03-07-08/54402). Следует учитывать, что при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ, после 01.01.2019 обязанность по исчислению и уплате НДС в отношении данных услуг у российских организаций и индивидуальных предпринимателей будет отсутствовать, независимо от факта постановки на учет в налоговом органе иностранной организации (письма Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-05/65680, от 3 сентября 2018 г. N 03-07-08/62624).

Российская организация, приобретающая у казахстанского хозяйствующего субъекта товары, находящиеся на территории РФ после их изготовления из давальческого сырья, ввезенного на территорию РФ с территории Республики Казахстан, признается налоговым агентом по НДС (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-07-13/1/58786).

Российский индивидуальный предприниматель, приобретающий у иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах, услуги по размещению предложений по бронированию гостиничных номеров в отелях через сеть "Интернет", должен исчислять и уплачивать НДС в порядке, предусмотренном п.п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ, по расчетной ставке 18/118 (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-07-14/53098).

В случае, если товары соответствуют понятию лома и отходов цветных металлов, установленному Федеральным законом от 24.06.1998 N 89-ФЗ, то при реализации этих товаров после 01.01.2018, в том числе по предварительной оплате, перечисленной в 2017 году, обязанность по исчислению и уплате НДС возлагается на налогового агента-покупателя таких товаров. Лом и отходы металлов, содержащие в качестве основного компонента медь и в незначительном количестве драгоценные металлы, могут быть отнесены к лому и отходам цветных металлов, поэтому налогообложение НДС операций по реализации такого металлолома производится с участием налоговых агентов-покупателей. Наличие или отсутствие лицензии на осуществление соответствующей деятельности у продавца в таком случае не влияет на порядок исчисления НДС налоговым агентом. При этом следует учитывать, что при приобретении лома и отходов черных и цветных металлов у лиц, не являющихся налогоплательщиками НДС, в том числе физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, исполнять обязанности налогового агента по НДС организациям и индивидуальным предпринимателям не следует (письма Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-07-11/64971, от 10 августа 2018 г. N 03-07-11/56621, от 6 июля 2018 г. N 03-07-14/47108, ФНС России от 6 августа 2018 г. N СД-4-3/15231@).

При предоставлении органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества организации - арендаторы указанного имущества должны осуществлять уплату НДС в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 161 НК РФ. При оказании услуг по предоставлению в субаренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества организациями, которые арендуют такое имущество у органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления, уплату в бюджет НДС должны осуществлять данные организации (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-14/62306).

Налоговые ставки

При реализации на организованных торгах, проводимых организатором торговли (биржей), драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу, небанковской кредитной организации - центральному контрагенту, имеющему лицензии Банка России на осуществление банковских операций и клиринговой деятельности, применяется ставка НДС в размере 0 процентов (письмо Минфина России от 3 июля 2018 г. N 03-07-05/45964).

Налогообложение НДС услуг по предоставлению морских судов и услуг членов экипажей судов на определенный срок для перевозки (транспортировки) ввозимых на территорию РФ товаров, оказываемых судовладельцами по договорам фрахтования судна на время (тайм-чартер), производится по нулевой ставке при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных п. 14 ст. 165 НК РФ, в том числе договора фрахтования судна на время (тайм-чартера) для перевозки (транспортировке) ввозимых на территорию РФ товаров морскими судами и судами смешанного (река-море) плавания (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-08/65620).

При оказании услуг по международной авиаперевозке грузов и почтовых отправлений по договору фрахтования воздушного судна, а также транспортно-экспедиционных услуг при организации международных авиаперевозок нулевая ставка НДС применяется при наличии документов, предусмотренных п. 3.1 ст. 165 НК РФ. Что касается оказываемых на основании договора транспортной экспедиции услуг, не поименованных в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, то в отношении таких услуг применяется ставка НДС в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 14 августа 2018 г. N 03-07-08/57471).

Ставка НДС в размере 0 процентов применяется в отношении транспортно-экспедиционных услуг при перевозке товаров между пунктами, один из которых находится на территории РФ, а другой - на территории иностранного государства. В случае заключения договора на транспортно-экспедиционное обслуживание товаров, перемещаемых между двумя пунктами, находящимися на территории РФ, такие услуги подлежат налогообложению по ставке в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-07-08/46768).

Ставка НДС в размере 10 процентов применяется в отношении предусмотренных пп. 2 п. 2 ст. 164 НК РФ продовольственных товаров, как ввозимых, так и реализуемых в РФ, наименование и коды которых в соответствии с ТН ВЭД и ОКПД2 предусмотрены в перечнях, утвержденных постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908 (письмо Минфина России от 3 июля 2018 г. N 03-07-07/45913).

При реализации грибов возможно применить налоговую ставку НДС в размере 10 процентов. Для этого необходимо, чтобы код реализуемых грибов соответствовал коду Общероссийского классификатора продукции по видам экономической деятельности, приведенному в перечне, утвержденном постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908 (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-11/62920).

Налоговая ставка в размере 10 процентов в отношении принадлежностей к медицинским изделиям, ввозимых в РФ отдельно от этих изделий, применяется при наличии регистрационных удостоверений на данные принадлежности, а также включении таких принадлежностей в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 N 688. В противном случае применяется ставка НДС в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-07-07/62696).

В отношении лекарственных препаратов, на которые регистрационные удостоверения отсутствуют, в том числе по причине истечения срока их действия, ставка НДС в размере 10 процентов не применяется. Налогообложение таких лекарственных препаратов производится по ставке НДС в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-09-19/65511).

Применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении оказываемых российским перевозчиком на железнодорожном транспорте услуг по перевозке грузов от припортовой железнодорожной станции до станции назначения, расположенной на территории РФ, не предусмотрено. Соответственно, данные услуги, оказываемые российским перевозчиком на железнодорожном транспорте, облагаются НДС по ставке в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-08/62948).

При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, подпадающих под действие п. 3 ст. 164 НК РФ, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 01.01.2019, применяется ставка НДС в размере 20 процентов. Это справедливо, в том числе, в отношении товаров, приобретенных до указанной даты, а также переходящих на 2019 год договоров (государственных контрактов), заключенных до указанной даты (письма Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-07-11/64577, от 7 сентября 2018 г. N 03-07-11/64045, N 03-07-11/64178, ФНС России от 10 сентября 2018 г. N СД-4-3/17537@).

При отсутствии договора с международной организацией или ее представительством на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) этой международной организации оснований для применения нулевой ставки НДС, предусмотренной п. 11 ст. 164 НК РФ, в отношении таких товаров (работ, услуг) не имеется. Соответственно, работы, выполняемые организацией, заключившей договор с другой российской организацией, выполняющей работы непосредственно для международной организации, облагаются НДС по ставке в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 24 июля 2018 г. N 03-07-08/51871).

Когда оказывающее услуги лицо не обладает сведениями об экспортном характере товара и привлекается к перевозке товаров (организации перевозки) только в границах территории РФ, НДС исчисляется по ставке 18 процентов (п. 7 обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых во втором квартале 2018 года по вопросам налогообложения, направленного письмом ФНС России от 9 июля 2018 г. N СА-4-7/13130).

Оснований для применения ставки НДС в размере 10 процентов в отношении куриной кожи не имеется и при реализации данной продукции применяется ставка НДС в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-07-07/46587).

Порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов

Согласно письму Минфина России от 3 июля 2018 г. N 03-07-05/45964 в целях подтверждения обоснованности применения ставки НДС в размере 0 процентов и налоговых вычетов при реализации на организованных торгах, проводимых организатором торговли (биржей), драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу, небанковской кредитной организации - центральному контрагенту в налоговые органы представляются:

- выписка (копия выписки) из реестра договоров на реализацию драгоценных металлов, заключенных на организованных торгах;

- документы (их копии), подтверждающие передачу драгоценных металлов небанковской кредитной организации - центральному контрагенту.

Письмом ФНС России от 30 августа 2018 г. N ЕД-4-15/16779@ направлены обновленная рекомендуемая форма и формат реестра сведений из документов (чеков) для компенсации суммы НДС, содержащих отметку таможенных органов РФ, подтверждающую вывоз товаров за пределы таможенной территории Евразийского экономического союза в электронной форме.

При реализации товаров на экспорт представлять в налоговые органы выписку банка в пакете документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки НДС, не требуется (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-14/62203).

Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС в отношении реализованных товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта на основании временных деклараций, в налоговые органы должна представляться полная таможенная декларация на такие товары, оформленная до окончания налогового периода, за который представляется декларация по НДС (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-07-08/60478).

Налогоплательщик не может представить вместо копий транспортных (товаросопроводительных) документов, подтверждающих перемещение товаров с территории РФ на территорию государств-членов ЕАЭС, реестры в порядке, предусмотренном п. 15 ст. 165 НК РФ. Вместе с тем, транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие перемещение товаров с территории РФ на территорию государств-членов ЕАЭС, налогоплательщик может представить в налоговый орган в виде скан-образа по формату, утвержденному приказом ФНС России от 18.01.2017 N ММВ-7-6/16@ (письмо ФНС России от 3 августа 2018 г. N СД-4-3/15160@).

Налоговый орган, проводящий камеральную налоговую проверку, в случае несоответствия сведений вправе выборочно истребовать у налогоплательщика документы, сведения из которых включены в реестры таможенных деклараций (полных таможенных деклараций), предусмотренных пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ. Указанные документы должны соответствовать требованиям, предусмотренным ст. 165 НК РФ, в том числе содержать соответствующие отметки российского таможенного органа. При этом в случае, если в таможенных декларациях, распечатанных налогоплательщиком с использованием специализированного программного средства ФТС России, отсутствует какая-либо из отметок таможенных органов, предусмотренная ст. 165 НК РФ, получение таких отметок налогоплательщиком у таможенных органов является обязательным (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-07-08/46762).

При таможенном декларировании и выпуске товаров в электронной форме налогоплательщик для целей подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по НДС при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, либо при истребовании налоговым органом декларации на товары (в установленных НК РФ случаях) может представить в налоговый орган распечатанную на бумажном носителе копию электронной декларации на товары, содержащую сведения, свидетельствующие о выпуске товаров в соответствии с таможенной процедурой экспорта. При этом последующее проставление таможенными органами соответствующих отметок о выпуске товаров в таможенной процедуре экспорта на такой копии декларации на товары не требуется. Копию электронной декларации на товары, содержащую вышеуказанные сведения, налогоплательщик может распечатать на бумажном носителе из личного кабинета участника внешнеэкономической деятельности либо с помощью используемых им программных средств, имеющих доступ к Единой автоматизированной информационной системе таможенных органов. В налоговый орган указанная копия электронной декларации на товары на бумажном носителе представляется заверенной налогоплательщиком и в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах с отметками российского таможенного органа места убытия (письмо ФНС России от 31 июля 2018 г. N СД-4-3/14795@).

Восстановление НДС

Суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), полученных из бюджета субъекта РФ до 01.01.2018, восстановлению не подлежат в случае принятия приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) на учет до 01.01.2018. Если затраты на оплату товаров (работ, услуг, имущественных прав), принятых на учет до 01.01.2018, компенсируются за счет полученных после указанной даты бюджетных инвестиций, то принятые к вычету суммы НДС подлежат восстановлению. В случае, если до 01.01.2018 налогоплательщиком была перечислена предварительная оплата (частичная оплата) за товары (работы, услуги, имущественные права), принимаемые к учету после указанной даты, и источником указанной оплаты (частичной оплаты) являлись полученные из бюджета субъекта РФ бюджетные инвестиции на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), то суммы НДС, ранее принятые к вычету по такой предварительной оплате (частичной оплате), следует восстановить для уплаты в бюджет, поскольку у налогоплательщика отсутствует право на принятие к вычету сумм НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет указанных бюджетных инвестиций (письма Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-11/62286, от 3 июля 2018 г. N 03-07-11/45892).

В случае получения налогоплательщиками субсидий из бюджетов бюджетной системы РФ на возмещение ранее понесенных затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), суммы НДС, принятые налогоплательщиками в установленном порядке к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), затраты на приобретение которых возмещаются за счет указанных субсидий, подлежат восстановлению (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-07-11/64587).

Если размер субсидий, полученных налогоплательщиком в период с 01.07.2017 по 01.01.2018 из местного бюджета, определялся исходя из затрат налогоплательщика на приобретение товаров (работ, услуг) с учетом НДС, то суммы НДС, принятые ими в установленном порядке к вычету по товарам (работам, услугам), затраты на приобретение которых возмещались за счет указанных субсидий, подлежали восстановлению (письмо Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-07-11/54514).

Суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам, в том числе по основным средствам, подлежат восстановлению при передаче имущества в качестве паевого взноса в паевые фонды кооперативов. При этом восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-07-11/64033).

Раздельный учет

В случае применения банком общеустановленного порядка исчисления НДС при расчете предусмотренной абзацем четвертым п. 4 ст. 170 НК РФ пропорции учитываются доходы от осуществления банковских операций и иных операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) НДС согласно пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ. При этом получаемые банком суммы штрафов, пени и неустоек при расчете вышеуказанной пропорции, определяемой исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за налоговый период, не учитываются (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-07-11/64580).

Особенности определения предусмотренной абзацем четвертым п. 4 ст. 170 НК РФ пропорции при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) не установлены. При определении данной пропорции изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) учитывается налогоплательщиком за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) (письмо Минфина России от 9 июля 2018 г. N 03-07-11/47590).

Возможность не начислять НДС при осуществлении операций, подлежащих налогообложению этим налогом, в случае, если доля таких операций в общем объеме операций по реализации товаров (работ, услуг), как облагаемых НДС, так и освобождаемых от этого налога в соответствии со ст. 149 НК РФ, не превышает 0,5 процентов, законом не предусмотрена (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-07-11/64571).

Если в налоговом периоде налогоплательщиком осуществлен раздельный учет в отношении сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) операций, то в последующих налоговых периодах положения пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ о восстановлении НДС не применяются. При этом указанный порядок применения НДС в отношении товаров (работ, услуг), используемых исключительно для операций, подлежащих налогообложению либо не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), не применяется (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-11/52011).

Налоговые вычеты

Если приобретенные товары не используются налогоплательщиком для операций, подлежащих налогообложению, то оснований для вычета сумм НДС, предъявленных при их приобретении, не имеется (письмо Минфина России от 9 июля 2018 г. N 03-03-06/1/47374).

Вычеты НДС, предъявленные продавцом товаром, производятся налогоплательщиком независимо от факта их оплаты (письмо Минфина России от 20 сентября 2018 г. N 03-07-14/67466).

Вычет НДС на основании счета-фактуры, в графе 11 "Регистрационный номер таможенной декларации" которого указан номер заявления о выпуске товаров до подачи таможенной декларации, производится в порядке и на условиях, предусмотренных ст.ст. 171 и 172 НК РФ (письмо Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-07-08/57982).

Основанием для применения инвесторами налоговых вычетов в отношении объектов, переданных им по окончании строительства, являются счета-фактуры, выставляемые не только подрядными организациями, но и перевыставляемые застройщиками в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 168 НК РФ (п. 8 обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых во втором квартале 2018 года по вопросам налогообложения, направленного письмом ФНС России от 9 июля 2018 г. N СА-4-7/13130).

Суммы НДС, уплаченные при приобретении почтовых услуг, на основании кассовых чеков без наличия счетов-фактур к вычету не принимаются (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-07-11/62786).

При приобретении электронных авиабилетов для проезда сотрудников организации к месту командировки и обратно, при исчислении НДС, подлежащего уплате в бюджет, к вычету принимается сумма НДС, выделенная отдельной строкой в маршрут/квитанции электронного пассажирского билета, составленного автоматизированной информационной системой оформления воздушных перевозок и распечатанного на бумажном носителе, а в случае приобретения электронных железнодорожных билетов для проезда сотрудников организации к месту командировки и обратно к вычету принимается сумма налога, выделенная отдельной строкой в контрольном купоне электронного проездного документа (билета), составленного автоматизированной системой управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте и распечатанного на бумажном носителе (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-07-11/63996).

Кассовый чек, частично содержащий реквизиты счета-фактуры, не может являться документом, на основании которого производится вычет НДС (письмо Минфина России от 2 июля 2018 г. N 03-07-14/45605).

Особенности вычета сумм НДС в отношении товаров, приобретенных за наличный расчет сотрудниками организации, НК РФ не предусмотрены. В связи с этим суммы НДС по товарам, приобретенным за наличный расчет сотрудниками организации, на основании кассовых чеков, в которых сумма НДС выделена отдельной строкой, без наличия счетов-фактур к вычету не принимаются (письмо Минфина России от 13 августа 2018 г. N 03-07-11/57127).

Принятие к вычету НДС на основании одного счета-фактуры частями в разных налоговых периодах в течение трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг), за исключением основных средств, оборудования к установке и (или) нематериальных активов, нормам НК РФ не противоречит. В связи с этим в случае, если имущество, приобретенное лизингодателем и передаваемое лизингополучателю по договору лизинга, отвечает требованиям признания его основным средством, то вычеты НДС, предъявленные при приобретении такого имущества, производятся в полном объеме после принятия его на учет (письма Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-05/65648, от 4 сентября 2018 г. N 03-07-11/63070).

Суммы НДС, предъявленные при приобретении услуг связи, электроэнергии, канцтоваров, материалов, основных средств, используемых налогоплательщиком НДС, реализующим лом и отходы черных и цветных металлов, принимаются к вычету в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ (письмо Минфина России от 2 июля 2018 г. N 03-07-11/45514).

Суммы НДС, предъявленные филиалом белорусской организации, состоящим на учете в российском налоговом органе, при реализации товаров на территории РФ, принимаются к вычету у российского покупателя в порядке и на условиях, предусмотренных ст.ст. 171 и 172 НК РФ (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-13/1/65600).

Суммы НДС, предъявленные иностранной компании, состоящей на учете в налоговом органе по месту нахождения своего представительства в РФ, при приобретении на территории РФ имущества, в дальнейшем сдаваемого в лизинг на территории РФ, принимаются к вычету в порядке, установленном п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ (письмо Минфина России от 10 августа 2018 г. N 03-07-08/56591).

Суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций по реализации на экспорт синтетических алмазных порошков с кодом товара по ТН ВЭД 7105100000 - "Крошка и порошок из природных или искусственных драгоценных или полудрагоценных камней из алмазов", которые не относятся к сырьевым товарам, могут приниматься к вычету до момента определения налоговой базы при экспорте (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-08/62943).

Не заявленные к вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), принятым к учету после 01.07.2016, используемым для осуществления операций по реализации на экспорт товаров, не поименованных в перечне кодов видов сырьевых товаров в соответствии с ТН ВЭД, утвержденном постановлением Правительства РФ от 18.04.2018 N 466, могут приниматься к вычету до момента определения налоговой базы по экспортируемым товарам, путем отражения указанных сумм в налоговой декларации по НДС, представляемой по итогам налогового периода, начинающегося с 01.07.2018 (письма Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-07-08/54830, N 03-07-08/54932, от 25 июля 2018 г. N 03-07-08/52212, от 10 июля 2018 г. N 03-07-08/47794).

В случае приобретения индивидуальным предпринимателем легкового автомобиля для использования в предпринимательской деятельности, суммы НДС, предъявленные при приобретении данного автомобиля, подлежат вычету в случае его использования для операций, облагаемых данным налогом, в том числе по нулевой ставке при экспорте товаров, в порядке и на условиях, предусмотренных п.п. 1 и 3 ст. 172 НК РФ (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-14/62210).

Для принятия к вычету НДС по оплате (частичной оплате) у налогоплательщика, в том числе в случае, если за налогоплательщика предварительную оплату (частичную оплату) продавцу перечисляет третье лицо, в том числе его контрагент, в наличии должны быть счета-фактуры, выставленные продавцом при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), документы, подтверждающие фактическое перечисление сумм оплаты (частичной оплаты), и копии договора с приложениями к нему, предусматривающими перечисление указанных сумм (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-11/62917).

Суммы НДС, предъявленные лизингодателем лизингополучателю и уплаченные лизингодателем в бюджет по услугам финансовой аренды (лизинга), в случае расторжения договора финансовой аренды (лизинга) и возврата лизингодателем лизингополучателю части суммы лизинговых платежей, соответствующих оплаченной лизингополучателем выкупной стоимости предмета лизинга, к вычету у лизингодателя не принимаются (письмо Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64977).

Суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретаемым (оплачиваемым) за счет субсидий из бюджетов бюджетной системы РФ на финансовое обеспечение предстоящих затрат, связанных с оплатой приобретаемых товаров (работ, услуг, имущественных прав), вычету не подлежат. При этом суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным налогоплательщиками за счет субсидий из бюджетов бюджетной системы РФ, полученных в целях возмещения недополученных доходов в связи с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, подлежат вычету в порядке и на условиях, установленных ст.ст. 171 и 172 НК РФ (письма Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-11/65627, от 10 сентября 2018 г. N 03-07-11/64587).

Положения п. 2.1 ст. 170 НК РФ, препятствующего вычету НДС при оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав, за счет бюджетных инвестиций, полученных из бюджетов бюджетной системы РФ, применяются также в случае, если после 01.01.2018 налогоплательщиком приобретаются товары (работы, услуги, имущественные права) за счет бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), полученных из бюджетов бюджетной системы РФ до указанной даты (письмо Минфина России от 3 июля 2018 г. N 03-07-11/45892).

Организации, арендующие федеральное имущество, имущество субъектов РФ и муниципальное имущество у органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления, при предоставлении такого имущества в субаренду имеют право на вычет сумм НДС, уплаченных в качестве налоговых агентов при приобретении услуг по аренде этого имущества (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-07-14/62306).

Вычеты сумм НДС, исчисленных налоговым агентом при приобретении лома и отходов черных металлов, в дальнейшем реализуемых на экспорт, производятся в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 172 НК РФ (на момент определения налоговой базы по экспорту) (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-08/52209).

Вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные в бюджетную систему РФ российским налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ. Вопрос принятия к вычету сумм НДС, уплаченных в бюджет Республики Казахстан при ввозе товаров на территорию Республики Казахстан с территории Китайской Народной Республики, регламентируется законодательством Республики Казахстан (письмо ФНС России от 6 августа 2018 г. N СД-4-3/15229@).

В случае, если часть построенного объекта недвижимости (здания), выделенная одному из супругов при разделе этого объекта, ранее находящегося в совместной собственности супругов, в дальнейшем не будет использоваться для операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих обложению НДС, то оснований для вычета сумм НДС, предъявленных при строительстве данной части объекта недвижимости (здания), не имеется (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-07-14/53092).

При возврате физическими лицами товаров продавец может применить вычет НДС в порядке, установленном п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-14/51966).

Суммы НДС, предъявленные российской организации при приобретении в РФ товарного знака, в дальнейшем отчуждаемого в пользу иностранного лица, не осуществляющего деятельность на территории РФ, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости оказываемых услуг (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-07-08/50871).

После 01.01.2019 на основании п. 2.1 ст. 171 НК РФ вычетам будут подлежать суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении услуг в электронной форме у иностранной организации, состоящей на учете в налоговых органах, при наличии договора и (или) расчетного документа с выделением суммы НДС и указанием идентификационного номера налогоплательщика и кода причины постановки на учет иностранной организации, а также документов на перечисление оплаты, включая сумму налога, иностранной организации (письмо Минфина России от 2 июля 2018 г. N 03-07-08/45522).

Возмещение НДС

Действующий порядок исчисления НДС, допускающий возможность возмещения налога, не противоречит п. 1 ст. 8 НК РФ (письмо Минфина России от 3 июля 2018 г. N 03-07-14/45773).

Сумма НДС, подлежащая возмещению налогоплательщику, осуществляющему операции по реализации и (или) приобретению товаров (работ, услуг) в рамках государственного контракта по государственному оборонному заказу, может быть возвращена на его счет, открытый на основании договора банковского счета в коммерческом банке или другой кредитной организации, имеющей лицензию Банка России (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-07-11/58372).

Требования к банковской гарантии, применяемой для заявительного порядка возмещения НДС, предусмотренные отличными от НК РФ нормативными правовыми актами, в том числе Федеральным законом от 30.12.2004 N 218-ФЗ "О кредитных историях", на установленные НК РФ требования к банковской гарантии не распространяются. В связи с этим в целях заявительного порядка возмещения НДС налогоплательщик вправе представить в налоговые органы соответствующую требованиям НК РФ банковскую гарантию, в которой содержится информация, предусмотренная п. 4 ст. 5 указанного Федерального закона (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-07-11/51356).

Предъявление НДС покупателю

Подрядчики, являющиеся плательщиками НДС, при выполнении работ (оказании услуг) по капитальному ремонту многоквартирных домов, признаваемых объектом обложения НДС, к оплате покупателю предъявляют соответствующую сумму НДС дополнительно к цене выполняемых работ (оказываемых услуг), а подрядчики, применяющие УСН, при выполнении работ (оказании услуг) по капитальному ремонту многоквартирных домов, к оплате покупателю соответствующую сумму НДС дополнительно к цене выполняемых работ (оказываемых услуг) не предъявляют (письмо Минфина России от 3 июля 2018 г. N 03-07-11/45871).

Налогообложение при импорте

Учебные тренажеры в установленном ст. 150 НК РФ перечне товаров, ввоз которых на территорию РФ не подлежит налогообложению НДС, не поименованы. В связи с этим при ввозе указанных товаров на территорию РФ НДС подлежит уплате в общеустановленном порядке. Суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территории РФ в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, принимаются к вычету в случае использования указанных товаров для осуществления операций, облагаемых НДС. В этом случае, суммы НДС, уплаченные таможенному органу, отражаются в графе 12 по строке 150 раздела 3 налоговой декларации по НДС (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-07-08/64582).

При ввозе в РФ кормовых добавок возможно применение ставки НДС в размере 10 процентов (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-07/63085).

Освобождение от уплаты НДС в отношении принадлежностей к медицинским изделиям, ввозимых в РФ отдельно от этих изделий, применяется при наличии регистрационных удостоверений на данные принадлежности, а также включении таких принадлежностей в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 30.09.2015 N 1042 (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-07-07/62696).

На основании п. 4.1 ст. 150 НК РФ от налогообложения НДС освобождается ввоз на территорию РФ культурных ценностей, не указанных в п. 4 ст. 150 НК РФ, независимо от статуса декларанта и целей ввоза, в том числе для перепродажи на территории РФ при условии представления в таможенные органы экспертного заключения, оформленного в соответствии с законодательством РФ о вывозе и ввозе культурных ценностей, содержащего вывод об отнесении исследуемого движимого предмета к культурным ценностям. Представление в таможенные органы иных документов в целях освобождения от НДС ввоза культурных ценностей, относимых к таковым в соответствии с законодательством РФ о вывозе и ввозе культурных ценностей, п. 4.1 ст. 150 НК РФ не предусмотрено (письма Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-07-08/54431, от 5 июля 2018 г. N 03-07-08/46752).

Налогообложение при осуществлении операций в рамках концессионного соглашения

В случае получения концессионером платы концедента по концессионному соглашению на возмещение предстоящих затрат концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения, суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретаемым (оплачиваемым) за счет указанной платы, вычету не подлежат, а в случае получения концессионером платы концедента по концессионному соглашению на возмещению ранее понесенных затрат концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения, суммы НДС, принятые концессионером в установленном порядке к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), затраты на приобретение которых возмещаются за счет указанной платы, подлежат восстановлению. Плата концедента по концессионному соглашению, направленная на возмещение расходов концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения, в налоговую базу по НДС не включается. Осуществляемая концессионером деятельность по использованию (эксплуатации) объекта концессионного соглашения является объектом обложения НДС у концессионера. В то же время, в случае использования объекта концессионного соглашения для реализации товаров (оказания услуг, выполнения работ), освобождаемых от обложения НДС, плата концедента по концессионному соглашению за использование (эксплуатацию), выплачиваемая концессионеру, в налоговую базу по НДС у концессионера не включается. При этом суммы НДС по товарам (работам, услугам), предъявленные концессионеру в процессе создания и (или) реконструкции, а также использования (эксплуатации) объекта концессионного соглашения для операций, освобождаемых от налогообложения, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости этих товаров (работ, услуг) (письмо Минфина России от 25 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/68314).

Банные услуги, оказываемые концессионером, применяющим УСН, подлежат налогообложению НДС (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-07-11/63397).

Порядок исчисления и уплаты НДС

При осуществлении организацией операций по реализации на экспорт лома и отходов черных металлов уменьшать общую сумму НДС, исчисляемую в качестве налогового агента в соответствии с п. 3.1 ст. 166 НК РФ, на суммы налоговых вычетов при определении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, с последующим восстановлением сумм НДС, принятых к вычету, в налоговом периоде, в котором производится отгрузка лома и отходов черных и цветных металлов на экспорт, не следует (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-08/52209).

Исчисление и уплата НДС лицами, не признаваемыми налогоплательщиками

Суммы НДС, предъявленные организации, применяющей УСН, при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ либо уплаченные данной организацией при ввозе товаров на территорию РФ, к вычету не принимаются (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-07-14/55501).

Камеральная налоговая проверка декларации по НДС

При проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС, представленной иностранной организацией, оказывающей в РФ услуги в электронной форме, налоговый орган проверяет правильность исчисления стоимости услуг, оказанных в электронной форме физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, а также суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет. При проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС налоговый орган вправе истребовать у такой иностранной организации документы (информацию), подтверждающие, что местом оказания услуг в электронной форме признается территория РФ, а также иную информацию (сведения) относительно таких услуг (письмо Минфина России от 2 июля 2018 г. N 03-07-08/45522).

Счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры)

Реализация товаров, произведенных (приобретенных) организациями-банкротами в ходе своей текущей деятельности с 01.01.2015 в силу пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ должна осуществляться без выставления счета-фактуры, без НДС и без выделения его в продажной стоимости в первичных и платежных документах (п. 6 обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых во втором квартале 2018 года по вопросам налогообложения, направленного письмом ФНС России от 9 июля 2018 г. N СА-4-7/13130).

Оформление УПД, в том числе, в качестве счета-фактуры, возможно в случае, если договор перевозки предусматривает необходимость оформления дополнительно к транспортной накладной двустороннего первичного учетного документа, определяющего стоимость совершенной перевозки, факт которой подтвержден надлежаще оформленной транспортной накладной (основания для оплаты) (письмо ФНС России от 10 августа 2018 г. N АС-4-15/15570@).

Если договорами на поставку хлебобулочных изделий предусмотрены особенности, связанные с непрерывной долгосрочной поставкой этих товаров в адрес одного и того же покупателя, то составление счетов-фактур и их выставление покупателям возможно не реже одного раза в месяц и не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем. При этом налогоплательщик может отразить в учетной политике для целей НДС указанный порядок составления и выставления счетов-фактур (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-07-11/65642).

При изменении стоимости приобретаемых у иностранных лиц работ (услуг), местом реализации которых признается территория РФ, положения абзаца третьего п. 3 ст. 168 НК РФ о необходимости выставления корректировочных счетов-фактур не применяется. В случае увеличения цены приобретаемых у иностранного лица услуг, местом реализации которых признается территория РФ, при перечислении дополнительных денежных средств иностранному лицу налоговым агентом уплачивается НДС и составляется счет-фактура на сумму увеличения стоимости приобретаемых услуг. При изменении цены приобретаемых услуг в сторону уменьшения излишне уплаченная сумма НДС подлежит возврату налоговому агенту в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ (письмо Минфина России от 8 августа 2018 г. N 03-07-08/56034).

Указание неполного адреса покупателя не является основанием для признания счета-фактуры, составленным с нарушением установленного порядка, при условии возможности идентификации покупателя на основании иных реквизитов счета-фактуры (письмо Минфина России от 30 августа 2018 г. N 03-07-14/61854). Также не является основанием для признания счета-фактуры составленным с нарушением установленного порядка указание адреса покупателя с сокращениями слов "город", "улица" и т.д., а также в иной последовательности, чем предусмотрено ЕГРЮЛ или ЕГРИП (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-07-14/58351).

При реализации российской организацией на территории РФ товаров, заявленных к выпуску уполномоченным экономическим оператором до подачи декларации на товары и выпущенных в таможенной процедуре для внутреннего потребления, в графе 11 счета-фактуры указывается регистрационный номер заявления о выпуске товаров, в соответствии с которым осуществлен выпуск товаров. При этом налогоплательщик, реализующий указанные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах-фактурах и товаросопроводительных документах (письмо ФНС России от 25 июля 2018 г. N СД-4-3/14384@).

Книга продаж

В целях восстановления сумм НДС в связи с переходом налогоплательщика на УСН в книге продаж регистрируются счета-фактуры, на основании которых суммы налога приняты к вычету, если в налоговом периоде, предшествующем переходу налогоплательщика на УСН, не истек срок их хранения. В случае отсутствия данных счетов-фактур в связи с истечением установленного срока их хранения, в книге продаж возможно зарегистрировать справку бухгалтера, в которой отражена сумма НДС, подлежащая восстановлению (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-07-09/63731).

Операции по корректировке обязательств по НДС в связи с возвратом товаров или отказом от товаров в книге продаж продавцом не отражаются (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-14/51966).

Книга покупок

При возврате товаров, реализованных в режиме розничной торговли с использованием контрольно-кассовой техники и выдачей чеков физическим лицам, не являющимся налогоплательщиками НДС, то есть без выдачи счетов-фактур, операции по корректировке обязательств по НДС в связи с возвратом товаров или отказом от товаров отражаются продавцом в книге покупок. При этом в книге покупок продавца могут регистрироваться реквизиты расходных кассовых ордеров, выписанных при возврате денежных средств покупателям, при наличии документов, подтверждающих прием и принятие на учет возвращенных товаров. Регистрация документов в книге покупок продавца производится на дату принятия на учет возвращенных товаров (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-14/51966).

Акцизы

Объект налогообложения

Смешение подакцизных товаров признается процессом производства для целей применения акцизов только в том случае, если ставка акциза на товар, полученный в результате смешения, выше ставок акциза каждого из подакцизных товаров, использованных в качестве сырья.

Если ставка акциза на товар, полученный в результате смешения, равна или ниже ставки акциза хотя бы на один из товаров, использованных в качестве сырья, то такие операции по смешению производством подакцизных товаров не признаются, а лица, их осуществляющие, налогоплательщиками акциза не являются.

При этом суммы акциза, предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации подакцизных товаров, учитываются покупателем, не являющимся налогоплательщиком акцизов, в стоимости приобретенных подакцизных товаров и вычетам не подлежат (письмо Минфина России от 31 июля 2018 г. N 03-13-14/53840).

Налоговые ставки

Суммы акциза по ввезенным на территорию РФ с 1 января 2016 года по 30 апреля 2017 года включительно винам, игристым винам (шампанским), к которым применялись ставки акциза, установленные ст. 193 НК РФ в отношении таких вин с защищенным географическим указанием, с защищенным наименованием места происхождения, в размерах, превышающих суммы акциза, рассчитанные по указанным налоговым ставкам, не подлежат уплате (взысканию) (письма Минфина России от 19 сентября 2018 г. N 03-13-05/66997, от 31 августа 2018 г. N 03-14-07/62684, от 24 августа 2018 г. N 03-13-05/60477).

Налоговые вычеты

В случае выбытия (реализации) прямогонного бензина сумма акциза, начисленная налогоплательщиком при совершении вышеуказанной операции, подлежит вычету с применением коэффициента, равного 1 (то есть в сумме, равной начисленной) (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-13-08/46793).

Налоговая декларация

В письме ФНС России от 1 августа 2018 г. N СД-4-3/14883@ разъяснены особенности заполнения налоговой декларации по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и (или) подакцизную спиртосодержащую продукцию.

В случае представления одновременно с декларацией, в которой отражена реализация подакцизных товаров в страны-члены ЕАЭС, документов, подтверждающих факт такой реализации, в подразделе 2.6 раздела 2 декларации, помимо данных с кодом показателя 20002, отражаются данные с кодом показателя 50004.

При этом в отношении операций по реализации подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, в государства - члены ЕАЭС применяется код показателя 20002, в отношении документально подтвержденного в налоговом периоде факта реализации подакцизных товаров в указанные страны - код показателя 50004. Данные коды отражаются в Приложении N 1 к форме налоговой декларации "Расчет налоговой базы по виду подакцизного товара".

Если в налоговом периоде отсутствуют иные подакцизные операции, другие подразделы раздела 2 декларации не заполняются.

В письме ФНС России от 27 июля 2018 г. N ММВ-20-15/85@ перечислены условия, при соблюдении которых камеральная проверка декларации по акцизам, представленных после 1 августа 2018 г., может быть завершена до истечения трехмесячного срока.

При этом в случае выявления признаков уменьшения налоговой базы и (или) суммы акциза в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, налоговые органы должны незамедлительно организовывать мероприятия по проведению контрольно-аналитической работы с целью обеспечения предоставления уточненных деклараций либо по выполнению предпроверочного анализа с целью принятия решения о выездных проверках.

В письме ФНС России от 19 июля 2018 г. N СД-4-3/13937@ приведены контрольные соотношения показателей налоговой декларации по акцизам на табак, (табачные изделия), табачную продукцию, электронные системы доставки никотина и жидкости для электронных систем доставки никотина, утв. приказом ФНС России от 15.02.2018 N ММВ-7-3/95@.

Форма декларации по акцизам на табак (табачные изделия), табачную продукцию, электронные системы доставки никотина и жидкости для данных систем. действует с 17 июля 2018 г. Впервые декларация по этой форме и формату должна быть представлена за налоговый период - август 2018 года (письмо ФНС России от 17 июля 2018 г. N ЕД-3-7/4811@).

Налог на доходы физических лиц

Определение налогового резидентства физических лиц

Наличие у налогоплательщика статуса налогового резидента РФ определяется исходя из положений ст. 207 НК РФ по итогам налогового периода, в котором налогоплательщиком был получен доход от продажи имущества (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-04-05/63522).

Налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение двенадцати следующих подряд месяцев. При этом период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.

Иных критериев в целях признания физического лица налоговым резидентом РФ (за исключением случаев, предусмотренных в п.п. 2.1 и 3 ст. 207 НК РФ) в НК РФ не используется.

Конвенция между Правительством РФ и Правительством Королевства Испания об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал (далее - Конвенция) и НК РФ не рассматривают лиц, подлежащих налогообложению в государстве только от источников в этом государстве как налоговых резидентов этого государства.

Критерий наличия "постоянного жилья" и другие перечисленные в п. 2 ст. 4 Конвенции критерии применяются для установления наличия у физического лица статуса налогового резидента только в тех случаях, когда в ситуации признания физического лица налоговым резидентом одновременно в каждом из Договаривающихся государств исходя из их национального законодательства требуется определить, резидентом какого из Договаривающихся государств будет считаться физическое лицо для целей применения Конвенции (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-04-05/62355).

Для целей уплаты НДФЛ в РФ значение имеет налоговый статус физического лица, то есть является ли физическое лицо налоговым резидентом РФ или нет.

Налоговый статус "нерезидента" не является чем-то неизменным. В случае, если физическое лицо будет заинтересовано в получении статуса налогового резидента РФ, ему будет достаточно в течение календарного года находиться в РФ не менее 183 дней с учётом возможного выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-04-05/48711).

183 дня пребывания в РФ, по достижении которых физическое лицо будет признано налоговым резидентом РФ, исчисляются путем суммирования всех календарных дней, в которые физическое лицо находилось в РФ в течение 12 следующих подряд месяцев, включая время краткосрочного обучения (менее шести месяцев) за пределами РФ (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-08-05/46395).

Доходы от источников в РФ и доходы от источников за пределами РФ

Если заём (кредит) предоставлен иностранной организацией в иностранном государстве доход в виде материальной выгоды, полученный от такой организации, относится к доходу от источников за пределами РФ (письмо Минфина России от 27 сентября 2018 г. N 03-04-09/69407).

Доход, полученный сотрудником Посольства Австрии в Москве от продажи недвижимого имущества, расположенного в РФ, не связанный с работой указанного лица в Посольстве, на основании пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ относится к доходам от источников в РФ (письмо ФНС России от 28 августа 2018 г. N БС-4-11/16648@).

Если трудовой договор о дистанционной работе предусматривает определение места работы сотрудника как место нахождения его рабочего места в иностранном государстве, вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей за пределами РФ по такому договору согласно пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ относится к доходам от источников за пределами РФ (письма Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-04-06/54321, от 13 июля 2018 г. N 03-15-06/48881).

Если физическое лицо оказывает организации услуги на территории иностранного государства, получаемое им вознаграждение за выполнение обязанностей, предусмотренных гражданско-правовым договором, относится к доходам от источников за пределами РФ (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-04-06/54292).

Доходы, полученные от реализации ценных бумаг иностранных эмитентов на рынке ценных бумаг иностранного государства, конечное депозитарное обслуживание которых осуществляется в глобальных иностранных депозитариях, относятся к доходам от источников за пределами РФ (письмо Минфина России от 10.07.2018 N 03-04-06/47929).

Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

Положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ применяются в отношении акций, приобретённых налогоплательщиками начиная с 1 января 2011 года. При этом не имеет значения приобретались ли ценные бумаги на бирже или иным способом (письма Минфина России от 21 сентября 2018 г. N 03-04-05/67620, от 12 июля 2018 г. N 03-04-06/48726).

Освобождения от уплаты налога при продаже акций, приобретенных до 1 января 2011 г., главой 23 НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 21 сентября 2018 г. N 03-04-05/67620).

При выполнении условий, предусмотренных п. 68 ст. 217 НК РФ, доходы физических лиц, полученные ими в рамках программы лояльности, освобождаются от обложения НДФЛ (письмо Минфина России от 21 сентября 2018 г. N 03-04-06/67810).

Освобождение доходов от налогообложения, предусмотренное п. 68 ст. 217 НК РФ, не применяется в следующих случаях:

- при участии налогоплательщика в программах российских и иностранных организаций, указанных в абзаце 1 п. 68 ст. 217 НК РФ, присоединение к которым осуществляется не на условиях публичной оферты;

- при присоединении налогоплательщика к программам российских и иностранных организаций, указанным в абзаце 1 п. 68 ст. 217 НК РФ, условиями публичной оферты в которых предусмотрен срок для акцепта менее 30 дней и (или) которыми предусмотрена возможность досрочного отзыва оферты;

- при выплате доходов, указанных в абзаце 1 п. 68 ст. 217 НК РФ, в качестве вознаграждения лицам, состоящим с организацией в трудовых отношениях, за выполнение должностных обязанностей, а также в качестве оплаты (вознаграждения) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги) или материальной помощи (письмо Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-04-05/64942).

При соблюдении условий, установленных абзацем 2 п. 65 ст. 217 НК РФ, а также Основных условий реализации программы помощи отдельным категориям заемщиков по ипотечным жилищным кредитам (займам), оказавшихся в сложной финансовой ситуации (утверждены Постановлением Правительства РФ от 20.04.2015 N 373, далее - Основные условия) доходы налогоплательщика в виде суммы прощеной задолженности по ипотечному жилищному кредиту (займу) и материальной выгоды, полученные в результате реструктуризации ипотечного жилищного кредита, не подлежат обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 18 сентября 2018 г. N 03-04-06/66652).

При соблюдении условий, установленных абзацем 2 п. 65 ст. 217 НК РФ, а также Основных условий доход налогоплательщика, полученный в результате реструктуризации ипотечного жилищного кредита, не подлежит обложению НДФЛ.

Если доходы заемщика в виде суммы прощенной задолженности по жилищному кредиту (займу) и материальной выгоды превышают предельную сумму возмещения, установленную Основными условиями (то есть, прощение долга осуществлялось вне рамок указанной программы помощи), суммы такого превышения признаются доходом в целях налогообложения (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-04-06/55663).

Если реструктуризация ипотечного жилищного кредита (займа) производится не в соответствии с программой помощи отдельным категориям заемщиков, утвержденной Правительством РФ, при определении размера доходов, не подлежащих налогообложению, положения соответствующей программы не применяются (письмо Минфина России от 18 сентября 2018 г. N 03-04-06/66653).

Доходы физического лица в виде денежных средств или прав требования денежных средств, полученные от другого физического лица в порядке дарения, не подлежат обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-04-05/65524).

Компенсационные выплаты, производимые в соответствии со ст. 188 ТК РФ организацией за использование личного автомобиля работника, используемого в интересах работодателя, освобождаются от обложения НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ в размере, определенном соглашением сторон трудового договора.

В целях освобождения от обложения НДФЛ полученных доходов в организации должны иметься копии документов, подтверждающих право собственности работника на используемое имущество, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели и суммы произведенных в этой связи расходов (письма Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-04-06/65168, от 12 сентября 2018 г. N 03-04-06/65170).

Освобождение от налогообложения доходов от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций производится в случае, если указанные доли были приобретены начиная с 1 января 2011 года и на дату реализации непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет.

Если одно из перечисленных условий не соблюдается, положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ не применяются и доходы от реализации долей подлежат налогообложению в установленном порядке (письма Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-04-05/64880, от 11 сентября 2018 г. N 03-04-05/64926).

При приобретении дополнительных долей в уставном капитале общества, положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ применяются в отношении соответствующей части доходов от реализации (погашения) долей, приходящейся на доли, срок нахождения в собственности налогоплательщика которых превышает 5 лет (письмо Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-04-05/64880).

Специальных положений, устанавливающих порядок определения очерёдности реализуемых налогоплательщиком долей в уставном капитале организации, приобретённых им в различные налоговые периоды, НК РФ не содержит.

В этой связи налогоплательщик вправе самостоятельно определять какие именно доли по времени их приобретения реализуются им в каждой конкретной сделке.

В отношении доходов от реализации долей (или их части) в уставном капитале, срок нахождения в собственности налогоплательщика которых не превышает пяти лет, освобождение от налогообложения, предусмотренное п. 17.2 ст. 217 НК РФ не применяется (письмо Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-04-05/64926).

На основании п. 72 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению доходы, НДФЛ с которых не был удержан налоговым агентом по причине невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога, и сведения о которых представлены налоговым агентом в порядке, установленном п. 5 ст. 226 НК РФ (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-04-05/64537).

Изменение состава собственников, в том числе переход имущества к одному из участников общей долевой собственности, не влечет для этого лица прекращения права собственности на указанное имущество. Изменение размера доли налогоплательщика в праве собственности на квартиру не прерывает срок нахождения указанного имущества в собственности налогоплательщика.

В этой связи, если квартира находилась в собственности налогоплательщика (независимо от изменения размера доли в праве собственности на указанную квартиру) более трех лет, то доходы от продажи указанной квартиры не подлежат обложению НДФЛ (письма Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-04-05/63638, от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46370).

Доход наследника умершего участника общества в виде действительной стоимости доли, выплаченной ему обществом в соответствии с Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" в связи с отсутствием согласия участников общества на переход к нему доли в обществе, не является доходом, полученным в порядке наследования. Соответственно, положения п. 18 ст. 217 НК РФ в этом случае не применяются. Указанная позиция подтверждена в Определении ВС РФ от 10.10.2014 N 301-ЭС14-2972 (письма Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-04-06/63159, от 12 июля 2018 г. N 03-04-06/48735).

При продаже криптовалют оснований для применения льготного порядка налогообложения доходов от продажи имущества, установленного п. 17.1 ст. 217 НК РФ не имеется (письмо Минфина России от 4 сентябре 2018 г. N 03-04-05/63144).

При возврате физическому лицу вклада в складочный капитал товарищества на вере у физического лица - вкладчика дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает.

Вместе с тем, у налогоплательщика должны иметься документы, подтверждающее приобретение вклада в порядке наследования (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-04-05/63149).

При получении физическим лицом в порядке наследования доли в уставном капитале ООО и приобретении статуса участника общества обязанности по уплате НДФЛ в связи с приобретением указанной доли не возникает на основании п. 18 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-04-05/63147).

Согласно п. 50 ст. 217 НК РФ основаниями для освобождения доходов от налогообложения являются:

- для доходов, полученных в период организации Игр, - осуществление деятельности на основании трудового договора на выполнение работ, связанных с организацией и проведением Игр, заключенного с маркетинговым партнером Международного олимпийского комитета, и договора, который заключен между автономной некоммерческой организацией "Организационный комитет XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в г. Сочи" и маркетинговым партнером Международного олимпийского комитета, связан с организацией и проведением Игр и неотъемлемой частью которого является утвержденный список соответствующих граждан, или на основании списков временного персонала официальных вещательных компаний, представленных иностранным организатором Игр в соответствии со ст. 3 Федеральный закон от 01.12.2007 N 310-ФЗ "Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" автономной некоммерческой организации "Организационный комитет XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в г. Сочи";

- для доходов, полученных в период проведения Игр, - олимпийское удостоверение личности и аккредитации или паралимпийское удостоверение личности и аккредитации.

В соответствии с п. 6 ст. 12 Федерального закона от 30.07.2010 N 242-ФЗ положения п. 50 ст. 217 НК РФ применялись до 1 января 2017 года.

В случае отсутствия у физического лица трудового договора на выполнение работ, связанных с организацией и проведением Игр, заключенного с маркетинговым партнером Международного олимпийского комитета, и договора, который заключен между автономной некоммерческой организацией "Организационный комитет XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в г. Сочи" и маркетинговым партнером Международного олимпийского комитета, неотъемлемой частью которого является утвержденный список соответствующих граждан, доходы такого физического лица в виде вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей, полученные от организации, являющейся организатором Игр, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-04-05/62908).

При дарении одаряемый получает экономическую выгоду в виде полученного в дар имущества или имущественного права либо в виде освобождения его от имущественной обязанности.

Согласно абзацу 2 п. 18.1 ст. 217 НК РФ доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с СК РФ (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами) (письмо Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-04-05/60712).

Если изменение вида права собственности с общей долевой на общую совместную собственность не влечет у участников совместной собственности прекращения права собственности на объект недвижимого имущества, то моментом возникновения права собственности на квартиру является дата первоначальной государственной регистрации права собственности (долевой собственности) на данную квартиру.

В соответствии с п. 4 ст. 217.1 НК РФ минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества составляет пять лет, за исключением случаев, указанных в п. 3 ст. 217.1 НК РФ.

Для объектов недвижимого имущества, приобретенных в собственность до 01.01.2016, минимальный предельный срок владения таким имуществом составляет три года (п. 17.1 ст. 217 НК РФ в редакции, действующей до 01.01.2016) (письмо Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-04-05/60782).

Суммы оплаты работодателем стоимости медицинских услуг, оказанных работникам, освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 10 ст. 217 НК РФ при соблюдении условий, установленных данной нормой.

При этом возможность освобождения от обложения НДФЛ сумм оплаты работодателем стоимости медицинских услуг, оказанных работникам, связывается не с уменьшением налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а с наличием у организации средств после уплаты налога на прибыль, из которых производится, в частности, оплата стоимости медицинских услуг.

В случае оплаты работодателем медицинских услуг своим работникам за счет иных средств суммы указанной оплаты не подпадают под действие п. 10 ст. 217 НК РФ и подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письмо Минфина России от 21 августа 2018 г. N 03-04-06/59126).

Доходы налогоплательщиков в виде земельных участков, переданных им и членам их многодетных семей в собственность бесплатно, находящихся в муниципальной собственности, освобождаются от обложения НДФЛ в соответствии с п. 41 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58754).

Согласно п. 2 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) пенсии по государственному пенсионному обеспечению, трудовые пенсии, страховые пенсии, фиксированная выплата к страховой пенсии (с учетом повышения фиксированной выплаты к страховой пенсии) и накопительная пенсия, назначаемые в порядке, установленном действующим законодательством, социальные доплаты к пенсиям, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ и законодательством субъектов РФ (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58984).

Поскольку квартира, переданная по брачному договору супруге, являлась совместной собственностью супругов с 2006 года, то есть более трех лет, доход, полученный от ее продажи, не подлежит налогообложению НДФЛ (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58810).

Ограничений по применению положений п. 17.2 ст. 217 НК РФ, связанных с основанием приобретения указанных долей участия, Федеральный закон от 28.12.2010 N 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" не содержит.

Если при реорганизации общества путём присоединения участники присоединяемого общества в соответствии с договором о присоединении в обмен на доли в присоединяемом обществе приобрели доли в уставном капитале общества, к которому осуществляется присоединение, доли в этом обществе считаются приобретёнными с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединённого общества.

В отношении долей в уставном капитале, приобретённых налогоплательщиками в указанном порядке начиная с 1 января 2011 г., могут применяться положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ (письма Минфина России от 9 августа 2018 г. N 03-04-06/56222, от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51029).

Для целей применения п. 17.2 ст. 217 НК РФ не имеет значения приобреталась ли доля в уставном капитале общества по договору купли-продажи или при его учреждении (письма Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-06/50887, от 9 июля 2018 г. N 03-04-05/47619).

Если в соответствии с условиями договора залога доли в уставном капитале общества выплата распределяемой прибыли производится обществом непосредственно залогодержателю доли, экономическую выгоду при выплате распределяемой прибыли получает залогодержатель. Соответственно доход в виде распределённой обществом прибыли возникает у залогодержателя.

В этом случае оснований для квалификации полученного дохода в качестве дохода от продажи доли в уставном капитале общества и, соответственно, применения положений п. 17.2 ст. 217 НК РФ, в соответствии с которыми освобождаются от налогообложения доходы, получаемые от реализации (погашения) долей участия в уставном капитале российских организаций, не имеется (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-04-05/48705).

Абзацем 4 п. 17.2 ст. 217 НК РФ предусмотрено, что не подлежат налогообложению доходы в виде дисконта, получаемые при погашении обращающихся облигаций российских организаций, номинированных в рублях и эмитированных после 1 января 2017 года.

Указанные положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ применяются одинаково как при полном, так и при частичном погашении облигаций российских организаций (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-06/47917).

В соответствии с п. 2.1 ст. 45 НК РФ взыскание налога не производится в случае неуплаты или неполной уплаты налога декларантом, признаваемым таковым в соответствии с Федеральным законом от 08.06.2015 N 140-ФЗ "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 140-ФЗ) и (или) иным лицом, информация о котором содержится в специальной декларации, представленной в соответствии с Законом N 140-ФЗ.

При этом взыскание налога на основании п. 2.1 ст. 45 НК РФ не производится, в частности, если обязанность по уплате такого налога возникла у декларанта и (или) иного лица до 1 января 2018 года в результате совершения операций, связанных с приобретением (формированием источников приобретения), использованием либо распоряжением имуществом (имущественными правами) и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в специальной декларации, представленной в период с 1 марта 2018 года по 28 февраля 2019 года, либо с открытием и (или) зачислением денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в такой специальной декларации. При этом указанные положения не распространяются на обязанность по уплате налогов, предусмотренных частью второй НК РФ, подлежащих уплате в отношении прибыли и (или) имущества контролируемых иностранных компаний.

Таким образом, НК РФ не предусмотрено освобождение от налогообложения доходов физических лиц при условии представления налогоплательщиком специальной декларации в соответствии с Законом N 140-ФЗ (письмо Минфина России от 9 августа 2018 г. N 03-04-05/56450).

Суммы компенсации (оплаты) организацией стоимости путевок для физических лиц, на основании которых им оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории РФ, освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 9 ст. 217 НК РФ при соблюдении условий, установленных данным пунктом.

При этом согласно п. 9 ст. 217 НК РФ суммы полной или частичной компенсации (оплаты) стоимости туристических путевок не отнесены к доходам, подлежащим освобождению от обложения НДФЛ (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-04-06/55660).

На стоимость путевок, признаваемых туристскими с учетом положений Федерального закона от 24.11.1996 N 132-ФЗ "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации", положения п. 9 ст. 217 НК РФ не распространяются, и суммы компенсации (оплаты) таких путевок подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-04-06/55270).

Суммы возмещения реального ущерба, причиненного организацией - продавцом некачественного товара физическому лицу - покупателю такого товара (потребителю), не являются доходом налогоплательщика и не учитываются при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-04-06/55278).

Сумма возмещения морального вреда, выплачиваемая физическому лицу на основании решения суда в соответствии со ст. 15 Закона Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей", не подлежит обложению НДФЛ (письма Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-04-05/51497,от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46230).

Если при проведении корпоративного мероприятия отсутствует возможность персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником (участником корпоративного мероприятия), дохода, подлежащего обложению НДФЛ, в таком случае у указанных лиц не возникает (письмо Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-04-06/55047).

Коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовыми договорами могут предусматриваться условия о дополнительных гарантиях и компенсациях спортсменам, тренерам, в том числе, о предоставлении питания за счет работодателя.

С учетом положений п. 3 ст. 217 НК РФ на основании указанной нормы не подлежат налогообложению компенсационные выплаты, установленные, в частности, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, к которому относятся федеральные законы и законы субъектов РФ. В прочих случаях положения п. 3 ст. 217 НК РФ к полученным доходам не применяются (письмо Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-04-05/55042).

Доходы физического лица, полученные от реализации заготовленных дикорастущих плодов, ягод и грибов, возможность заготовления которых предусмотрена Лесным кодексом, освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 15 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-04-05/54289).

Так как организация, применяющая УСН, не является плательщиком налога на прибыль организаций, то норма п. 10 ст. 217 НК РФ об освобождении от обложения НДФЛ сумм, уплаченных работодателями за оказание медицинских услуг своим работникам, в этом случае не применяется (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-04-06/54288).

Компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников, предусмотренные коллективным или трудовым договорами, освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях).

Суммы вышеуказанных выплат при увольнении, превышающие трехкратный размер (шестикратный размер) среднего месячного заработка, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письма Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-04-06/53070, от 25 июля 2018 г. N 03-04-05/51951, от 23 июля 2018 г. N 03-04-05/51495).

Доходы в виде сумм возмещения расходов сотрудников организации на оплату аренды жилых помещений освобождаются от налогообложения на основании п. 3 ст. 217 НК РФ только в случае, если действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления предусмотрена компенсация расходов на оплату жилых помещений за счет бюджетных средств, а также определены порядок и условия выплаты такой компенсации.

Иных положений, предусматривающих освобождение от налогообложения сумм возмещения организацией своим работникам расходов по найму жилого помещения, ст. 217 НК РФ не содержит, и указанные доходы подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-04-05/53108).

Если работа физических лиц по занимаемой должности носит разъездной характер, и это отражено в коллективном договоре, соглашениях, локальных нормативных актах, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками таких категорий работников, производимые в соответствии со ст. 168.1 ТК РФ, не подлежат обложению НДФЛ на основании абзаца 11 п. 3 ст. 217 НК РФ в случае их документального подтверждения (письма Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-04-06/53068, от 25 июля 2018 г. N 03-04-06/52242, от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51201, от 6 июля 2018 г. N 03-04-05/46903, от 6 июля 2018 г. N 03-04-05/46898).

При отсутствии документов, подтверждающих расходы сотрудников, теряется компенсационный характер данных выплат, и указанные доходы подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке.

Суточные, выданные в соответствии со ст. 168.1 ТК РФ сотрудникам организации, работа которых имеет разъездной характер, в связи со служебными поездками, не облагаются НДФЛ в размере, установленном локальным актом организации (письма Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-04-06/52242, от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51201, от 6 июля 2018 г. N 03-04-05/46903, от 6 июля 2018 г. N 03-04-05/46898).

Суммы возмещения работодателем стоимости проведения обязательных медицинских осмотров работников, прохождение которых обусловлено требованиями ст. 213 ТК РФ, не могут быть признаны экономической выгодой (доходом) работников, соответственно, доходов, подлежащих обложению НДФЛ, в таком случае не возникает (письма Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-04-06/52404, от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51206).

Дополнительных льгот по уплате НДФЛ с дохода от продажи имущества для пенсионеров по старости НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-04-05/52631).

Положения п. 70 ст. 217 НК РФ распространяются на физических лиц, уведомивших налоговый орган в порядке п. 7.3 ст. 83 НК РФ и не привлекающих наемных работников для оказания указанных в п. 70 ст. 217 НК РФ услуг (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-11-11/51028).

Доходы налогоплательщика в виде стоимости имущества (имущественных прав), полученных при ликвидации контролируемой иностранной компании, освобождаются от обложения НДФЛ при одновременном соблюдении условий, установленных п. 60 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51122).

Поскольку положений, предусматривающих обеспечение физкультурно-спортивной организацией питанием врачей действующим законодательством РФ не предусмотрено, на выплаты, производимые в целях оплаты питания таких лиц, действие п. 3 ст. 217 НК РФ не распространяется (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-04-06/49821).

Для освобождения от налогообложения доходов, указанных в абзаце 1 п. 13 ст. 217 НК РФ, налогоплательщик представляет документ, выданный соответствующим органом местного самоуправления, правлением садоводческого, огороднического или дачного некоммерческого объединения граждан, подтверждающий, что продаваемая продукция произведена налогоплательщиком на принадлежащем (принадлежащих) ему или членам его семьи земельном участке (участках), используемом (используемых) для ведения личного подсобного хозяйства, дачного строительства, садоводства и огородничества, с указанием сведений о размере общей площади земельного участка (участков) (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-04-05/49816).

Российский научный фонд включен в Перечень российских организаций, утвержденный постановлением Правительства РФ от 15.07.2009 N 602, гранты (безвозмездная помощь) которых, предоставленные налогоплательщикам для поддержки науки, образования, культуры и искусства в РФ, не подлежат обложению НДФЛ.

Таким образом, доходы физических лиц - грантополучателей в виде гранта (его части), предоставленного на проведение научных исследований в соответствии с договором, заключенным с Российским научным фондом, освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 6 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 16 июля 2018 г. N 03-04-06/49533).

Если трудовой договор о дистанционной работе предусматривает определение места работы сотрудника как место нахождения его рабочего места в иностранном государстве, вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей за пределами РФ по такому договору согласно пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ относится к доходам от источников за пределами РФ.

Указанные доходы сотрудника организации, не признаваемого налоговым резидентом РФ, полученные от источников за пределами РФ, с учетом положений ст. 209 НК РФ не являются объектом обложения НДФЛ в РФ (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-15-06/48881).

Федеральная или региональная социальная доплата к пенсии, предоставленная неработающему гражданину (пенсионеру) по месту его проживания (пребывания) за счет средств соответствующих бюджетов бюджетной системы РФ до величины прожиточного минимума пенсионера в РФ либо в субъекте РФ, не подлежит обложению НДФЛ.

Доплаты к пенсии, назначаемые физическим лицам организацией, не являются социальными доплатами к пенсии, освобождаемыми от налогообложения (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-04-05/48965).

Надбавки за вахтовый метод работы, производимые в соответствии с положениями ТК РФ лицам, выполняющим работы вахтовым методом, в размере, установленном коллективным договором, локальным нормативным актом организации, трудовым договором, не подлежат обложению НДФЛ на основании абзаца 11 п. 3 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-04-06/49149).

Пунктом 19 ст. 217 НК РФ установлено, что освобождаются от налогообложения доходы полученные акционерами акционерных обществ или участниками других организаций в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно полученных ими акций (долей, паёв), распределённых между акционерами или участниками организации пропорционально их доле и видам акций, либо в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций или их имущественной доли в уставном капитале.

Иных случаев освобождения от налогообложения доходов в виде дополнительно полученных акций или иных имущественных долей либо в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций или их имущественной доли в уставном капитале общества ст. 217 НК РФ не предусмотрено за исключением случаев, связанных с реорганизацией организаций (письма Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-04-06/48719, от 9 июля 2018 г. N 03-04-06/47620).

Доход, полученный при безвозмездной уступке прав требования по договору займа, осуществлённой между физическими лицами, будет освобождаться от обложения НДФЛ на основании п. 18.1 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-06/47916).

Если доходы физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, от реализации ценных бумаг относятся к доходам от источников за пределами РФ, такие доходы не признаются объектом налогообложения в РФ (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-06/47929).

Если государственная регистрация общества была произведена до 1 января 2011 года положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ в отношении долей в уставном капитале, приобретённых при учреждении общества, не применяются (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-05/47949).

Оплата дополнительных выходных дней не относится к государственным пособиям, поскольку она не поименована в перечне государственных пособий, установленном ст. 3 Федерального закона от 19.05.1995 N 81-ФЗ "О государственных пособиях гражданам, имеющим детей".

Другие пункты ст. 217 НК РФ также не содержат среди освобождаемых доходов выплаты, производимые в виде дополнительных оплачиваемых четырех выходных дней в месяц одному из работающих родителей для ухода за ребенком-инвалидом.

В то же время Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.06.2010 N 1798/10 признал, что оплата дополнительных дней отдыха одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами как иная выплата, осуществляемая в соответствии с действующим законодательством, в силу п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежит обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-05/47688).

Сумма возмещения вреда, выплачиваемая на основании решения суда организацией бывшему работнику в возмещение вреда его здоровью, причиненного при исполнении трудовых обязанностей, являясь в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ компенсационной выплатой, связанной с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, не подлежит налогообложению НДФЛ (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-06/47694).

Выплачиваемая военнослужащим, участвующим в мероприятиях, которые проводятся при необходимости без ограничения общей продолжительности еженедельного служебного времени, денежная компенсация вместо предоставления дополнительных суток отдыха, до внесения в ст. 217 НК РФ изменений, НДФЛ не облагается. Данные выводы содержатся в постановлении КС РФ от 31.05.2018 N 22-П (письмо ФНС России от 9 июля 2018 г. N СА-4-7/13130).

Факт банковского перевода денежных средств не является объектом обложения НДФЛ (письма Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-04-05/47109, от 6 июля 2018 г. N 03-04-05/47110).

Если транспортное средство находилось в собственности налогоплательщика (супруга) (независимо от изменения состава собственников на указанное имущество) более трех лет, то доходы, полученные от его продажи, не подлежат обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-04-05/47062).

В соответствии с п. 18.1 ст. 217 НК РФ от налогообложения освобождаются доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением перечисленных в данном пункте случаев.

Денежные средства, получаемые налогоплательщиком от другого физического лица, в том числе близкого родственника, не по договору дарения, а в виде процентов по займу, под действие п. 18.1 ст. 217 НК РФ не подпадают и, соответственно, не освобождаются от налогообложения (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46174).

Объект налогообложения

Налогообложение сумм пенсий физическим лицам, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, предусмотрено в тех случаях, когда такие договоры заключаются организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами (письмо Минфина России от 28 сентября 2018 г. N 03-04-06/70781).

Доходы в виде пенсии, получаемые резидентом РФ в связи с его профессиональной деятельностью в прошлом, подлежат налогообложению только в РФ, при условии, что такие пенсии не выплачиваются в соответствии с законодательством о социальном обеспечении Французской Республики (письмо Минфина России от 25 сентября 2018 г. N 03-04-05/68622).

Оплата за физических лиц (в том числе иностранных физических лиц), участвующих в различных мероприятиях, проводимых организацией, стоимости проезда к месту проведения мероприятий, проживания в месте их проведения и иных расходов является их доходом, полученным в натуральной форме (письмо Минфина России от 21 сентября 2018 г. N 03-04-06/67616).

Оплата организацией за физических лиц, являющихся исполнителями по гражданско-правовым договорам, стоимости проезда к месту выполнения работ (оказания услуг) признается доходом налогоплательщиков, полученным в натуральной форме (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-04-06/53105).

Если условиями договора предусматривается положение о предоставлении коммерческого кредита в виде беспроцентной рассрочки платежа, то в случаях, указанных в абзацах 7-8 пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ, доход налогоплательщика в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах, подлежит обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 03-04-06/65988).

В случае дарения прав требования денежных средств по договору купли-продажи с рассрочкой оплаты, суммы, получаемые наследником указанных прав требования от должника (включая проценты за рассрочку), подлежат налогообложению в установленном порядке (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-04-05/65524).

В случае нахождения квартиры в собственности налогоплательщика менее минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества, доход от их продажи подлежит обложению НДФЛ (письма Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-04-05/65539, от 13 сентября 2018 г. N 03-04-05/65537, от 12 сентября 2018 г. N 03-04-05/65347, от 10 сентября 2018 г. N 03-04-05/64529).

Страховая премия (страховые взносы), уплаченные организацией по договорам страхования ответственности должностных лиц, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-04-06/60574).

Доходы в виде выплат по депозитам в иностранных банках, а также по иностранным ценным бумагам подлежат обложению НДФЛ согласно действующему законодательству о налогах и сборах (письмо Минфина России от 8 августа 2018 г. N 03-05-06-01/56011).

Суммы неустойки и отступного, выплачиваемые потребителю в связи с нарушением его прав, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-04-06/55278).

Сумма неустойки, выплаченная застройщиком участнику долевого строительства в случае нарушения предусмотренного договором срока передачи объекта долевого строительства в соответствии с частью 2 ст. 6 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", отвечает признакам экономической выгоды и является доходом налогоплательщика, подлежащим обложению НДФЛ (письма Минфина России от 30 июля 2018 г. N 03-04-06/53327, от 23 июля 2018 г. N 03-04-05/51497, от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46230).

Сумма штрафа, выплачиваемая организацией на основании решения суда за несоблюдение в добровольном порядке удовлетворения требований потребителя в соответствии с п. 6 ст. 13 Закона Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-I "О защите прав потребителей", является доходом налогоплательщика, подлежащим обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-04-05/51497).

В случае прекращения обязательства физического лица - должника перед организацией - кредитором по образовавшейся задолженности (без его исполнения) с должника снимается обязанность по возврату суммы долга, а кредитор не имеет право требовать возврата долга и осуществлять мероприятия по взысканию такой задолженности.

В этой связи в момент прекращения обязательства налогоплательщика перед организацией - кредитором (без его исполнения) у такого налогоплательщика возникает экономическая выгода в виде экономии на расходах по погашению долга и, соответственно, доход, подлежащий обложению НДФЛ в установленном порядке.

Таким образом, в случае возникновения у физического лица долга в связи с принятием наследства и прощения долга кредитором, у такого налогоплательщика возникает доход, подлежащий обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 30 июля 2018 г. N 03-04-06/54911).

В случае заключения договора дарения между физическими лицами вне рамок предпринимательской деятельности, на индивидуального предпринимателя, применяющего УСН и получившего в порядке дарения имущество от близкого родственника, порядок учета доходов, предусмотренный главой 26.2 НК РФ, не распространяется.

Доход в виде нежилого помещения, полученного в порядке дарения одним физическим лицом от другого физического лица, подлежит налогообложению в соответствии с положениями главы 23 НК РФ (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-11-11/52999).

Вознаграждение физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, за работу на буровой платформе, образующей постоянное представительство во Вьетнаме, может облагаться как в РФ, так и в Социалистической Республике Вьетнам. Если буровая платформа не образует постоянное представительство и при соблюдении иных условий, предусмотренных в параграфах а) и b) п. 2 ст. 15 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Социалистической Республики Вьетнам об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы, указанные доходы физических лиц могут облагаться только в РФ (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-06/50874).

При выплате физическому лицу, не получившему согласие участников общества на переход к нему в порядке наследования доли или части доли в обществе, действительной стоимости доли в уставном капитале общества сумма такой выплаты подлежит обложению НДФЛ на общих основаниях (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-04-06/48735).

При уступке прав требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) у физического лица - цедента возникает доход в размере полученных от цессионария денежных средств, подлежащий обложению НДФЛ в установленном порядке.

При безвозмездной уступке прав требования по договору займа дохода у цедента не возникает.

У физического лица - нового кредитора возникает доход при погашении организацией-должником задолженности по договору займа, в том числе задолженности по уплате процентов по займу (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-06/47916).

Если доход от деятельности жилищно-строительного кооператива распределяется в виде выплат за физических лиц - членов кооператива на увеличение их паевых взносов, у каждого члена кооператива возникает доход в натуральной форме в размере произведённой за него выплаты, подлежащий налогообложению в установленном порядке (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-04-05/46542).

Вопросы исчисления налоговой базы

При исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик вправе уменьшить сумму доходов, полученных по договору мены в размере стоимости передаваемых по договору долей в уставном капитале общества, установленной в договоре мены, на сумму фактически произведенных им и документально подтверждённых расходов, связанных с приобретением указанных долей (письмо Минфина России от 28 сентября 2018 г. N 03-04-05/69713).

Налоговая база при реализации налогоплательщиком акций акционерного общества, к которому было осуществлено присоединение, полученных при реорганизации в форме присоединения, определяется как доходы от реализации указанных акций за вычетом стоимости конвертированных акций реорганизуемой организации по данным налогового учёта акционера на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединяемого юридического лица, при условии документального подтверждения налогоплательщиком расходов на приобретение акций (долей, паев) реорганизуемых организаций, предусмотренного абзацем 5 п. 13 ст. 214.1 НК РФ.

Если реализуемые налогоплательщиком акции были приобретены в рамках договора мены ценных бумаг, то при исчислении налоговой базы по НДФЛ при продаже указанных акций налогоплательщик вправе уменьшить сумму полученных доходов, на величину стоимости акций, определённую в договоре мены, в случае, если стоимость обмениваемых акций признавалась в договоре равноценной (то есть акции обменивались без доплаты) (письмо Минфина России от 27 сентября 2018 г. N 03-04-05/69393).

В отношении доходов от долевого участия в организации, а также в виде выигрышей, полученных участниками азартных игр и участниками лотерей, налоговые вычеты, предусмотренные ст.ст. 218-221 НК РФ, не применяются (письмо Минфина России от 19 сентября 2018 г. N 03-04-05/67135).

При продаже квартиры, находившейся в собственности налогоплательщика менее минимального предельного срока владения, налогообложению подлежит не полная сумма полученного дохода, а сумма дохода, уменьшенная на размер имущественного налогового вычета в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ, или на сумму фактически произведенных налогоплательщиком и документально подтвержденных расходов на приобретение проданной квартиры (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-04-05/65358).

При продаже жилого дома, находившегося в собственности налогоплательщика менее минимального предельного срока владения, налогообложению подлежит не полная сумма полученного дохода, а сумма дохода, уменьшенная на размер имущественного налогового вычета в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-04-05/48855).

Обложение НДФЛ доходов в виде процентов по вкладам в банках по договорам, заключённым доверительным управляющим, осуществляется с учётом особенностей, предусмотренных ст. 214.2 НК РФ (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-04-06/60476).

При определении налоговой базы при погашении инвестиционных паёв паевых инвестиционных фондов, полученных налогоплательщиком при ликвидации акционерного общества, сумма дохода, полученного при погашении указанных паёв, может быть уменьшена на сумму, с которой был исчислен и уплачен налог при приобретении этих инвестиционных паёв (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-04-05/60399).

Особый порядок налогообложения доходов при совершении операций с криптовалютами главой 23 НК РФ не установлен (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-04-05/60392).

Доход, получаемый каждой из сторон договора мены, определяется исходя из стоимости обмениваемого имущества и подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58754).

Если квартира была продана за цену превышающую ее кадастровую стоимость, умноженную на понижающий коэффициент 0,7, то доход налогоплательщика определяется исходя из условий договора купли-продажи квартиры.

Кроме того, в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета при продаже имущества, в частности, квартиры.

Согласно пп. 3 п. 2 ст. 220 НК РФ при реализации имущества, находящегося в общей долевой либо общей совместной собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле либо по договоренности между ними (в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности) (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58840).

Если доходы налогоплательщика от продажи объекта недвижимого имущества меньше, чем кадастровая стоимость этого объекта по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на продаваемый объект недвижимого имущества, умноженная на понижающий коэффициент 0,7, в целях налогообложения НДФЛ доходы налогоплательщика от продажи указанного объекта принимаются равными кадастровой стоимости этого объекта по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на соответствующий объект недвижимого имущества, умноженной на понижающий коэффициент 0,7 (письмо Минфина России от 10 августа 2018 г. N 03-04-05/56572).

По операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счёте, финансовый результат, исчисляемый налоговым агентом на соответствующую дату, определяется путём сложения финансовых результатов за каждый предшествующий и текущий налоговый период, рассчитанных как сумма положительных и отрицательных (убытков) финансовых результатов по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами, обращающимися на организованном рынке (письмо Минфина России от 15 августа 2018 г. N 03-04-07/58094).

Освобождаемая при погашении облигаций, приобретённых на вторичном рынке по цене ниже номинала, сумма дисконта определяется условиями эмиссии облигаций исходя из заранее установленного дохода (дисконта) при эмиссии облигаций.

Сумма, полученная налогоплательщиком при погашении облигации в размере положительной разницы между эмиссионной стоимостью облигации и ценой приобретения облигации на вторичном рынке, включается в доход налогоплательщика от реализации ценных бумаг в общем порядке в соответствии с п. 7 ст. 214.1 НК РФ (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-04-06/55221).

При уступке прав требования по договору долевого участия в строительстве налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением такого имущественного права (письмо Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-04-05/54441).

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются доходы налогоплательщика, полученные, в частности, в денежной форме, без учета каких-либо удержаний (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-04-06/51621).

Доходы физического лица в виде имущества, передаваемого ему при ликвидации иностранной организации, подлежат обложению НДФЛ в качестве доходов в натуральной форме.

При определении налоговой базы при передаче налогоплательщику имущества ликвидируемой организации учёт фактически понесённых налогоплательщиком затрат на приобретение ценных бумаг, организация-эмитент которых была ликвидирована, главой 23 НК РФ не предусмотрен (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51181).

Для целей ст. 214.1 НК РФ порядок определения рыночной котировки и средневзвешенной цены ценных бумаг установлен в п.п. 4 и 4.1 ст. 214.1 НК РФ, в которых предусмотрено, что указанные в п. 3 ст. 214.1 НК РФ ценные бумаги в целях главы 23 НК РФ относятся к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, если по ним рассчитывается рыночная котировка ценной бумаги. Под рыночной котировкой ценной бумаги понимается:

1. средневзвешенная цена ценной бумаги по сделкам, совершенным в течение одного торгового дня через российского организатора торговли на рынке ценных бумаг, включая фондовую биржу, - для ценных бумаг, допущенных к торгам такого организатора торговли на рынке ценных бумаг, на фондовой бирже;

2. цена закрытия по ценной бумаге, рассчитываемая иностранной фондовой биржей по сделкам, совершенным в течение одного торгового дня через такую биржу, - для ценных бумаг, допущенных к торгам на иностранной фондовой бирже.

При отсутствии информации о средневзвешенной цене ценной бумаги у российского организатора торговли на рынке ценных бумаг, включая фондовую биржу (цене закрытия по ценной бумаге, рассчитываемой иностранной фондовой биржей), на дату её реализации рыночной котировкой признается средневзвешенная цена (цена закрытия), сложившаяся на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились хотя бы один раз в течение последних трёх месяцев (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51184).

Налоговой базой по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами признается положительный финансовый результат по совокупности соответствующих операций, исчисленный за налоговый период в соответствии с п.п. 6-13.2 ст. 214.1 НК РФ.

Финансовый результат по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами определяется как доходы от операций за вычетом соответствующих расходов, указанных в п. 10 ст. 214.1 НК РФ.

Расходы на приобретение ценных бумаг, учитываемые при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами, приведены в п. 10 ст. 214.1 НК РФ, в соответствии с пп. 1 которого в качестве таких расходов учитываются, в частности, денежные суммы и (или) иное имущество (имущественные права) в сумме расходов на их приобретение, уплачиваемые (передаваемые) эмитенту ценных бумаг (управляющей компании паевого инвестиционного фонда) в оплату размещаемых (выдаваемых) ценных бумаг (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-04-06/48736).

Если квалификация иностранного финансового инструмента в качестве ценной бумаги не была подтверждена в порядке пп.пп. 1 и 2 п. 4 Положения о квалификации иностранных финансовых инструментов в качестве ценных бумаг (утверждено приказом ФСФР России от 23.10.2007 N 07-105/пз-н), то положения ст. 214.1 НК РФ, касающиеся порядка определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не применяются.

Доходы, полученные по операциям с иностранными финансовыми инструментами, не признаваемыми ценными бумагами, облагаются НДФЛ в общем порядке в соответствии с положениями главы 23 НК РФ.

При этом налоговая база определяется по каждой отдельной операции с такими иностранными финансовыми инструментами (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-04-05/48704).

В случае владения налогоплательщиком наследованным объектом недвижимого имущества менее трех лет, доход от его продажи подлежит обложению НДФЛ.

При определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета при продаже недвижимого имущества (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-04-05/48287).

Пересчёт в рубли доходов, полученных в иностранной валюте, производится на дату перечисления сумм в иностранной валюте на транзитный счёт налогоплательщика - индивидуального предпринимателя (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-05/47954).

Полученный при ликвидации общества доход в размере рыночной стоимости переданного налогоплательщику недвижимого имущества может быть уменьшен на сумму фактически произведённых налогоплательщиком и документально подтверждённых расходов, связанных с приобретением доли в уставном капитале ликвидированного общества (письма Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-05/47944, от 5 июля 2018 г. N 03-04-05/46568).

При наличии у налогового агента оформленных в установленном порядке документов, подтверждающих фактически осуществлённые супругом налогоплательщика расходы, произведённые в период брака за счёт общего имущества супругов, связанные с приобретением на имя налогоплательщика ценных бумаг, их реализацией, хранением и погашением, указанные расходы могут быть учтены при определении финансового результата по операциям налогоплательщика с ценными бумагами.

Расходы налогоплательщика по приобретению ценных бумаг, оплаченные им как индивидуальным предпринимателем, учитываются при определении налоговой базы по НДФЛ с ценными бумагами в общем порядке (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-06/47925).

Налоговая база по НДФЛ по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами, определяется в соответствии с п. 2 ст. 213.1 НК РФ как разница между выкупной суммой и суммой платежей (взносов), внесенных физическим лицом в свою пользу, которые подлежат выплате в соответствии с пенсионными правилами и условиями договоров негосударственного пенсионного обеспечения и числятся в остатке на именном пенсионном счете на дату расторжения договора негосударственного пенсионного обеспечения (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-04-06/46692).

Законодательством РФ не определён правовой статус криптовалют. В связи с этим, с учётом положений п. 7 ст. 3 НК РФ о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), полагаем возможным до законодательного урегулирования вопросов, связанных с обращением и налогообложением криптовалют, при определении налоговой базы по доходам, полученным от операций купли-продажи криптовалют, исходить из нормы абзаца 1 пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-04-05/46553).

Расходы на приобретение земельных участков, не находящихся в государственной или муниципальной собственности, не учитываются индивидуальным предпринимателем в текущих расходах при формировании налоговой базы по НДФЛ. Однако, налогоплательщик имеет право учесть стоимость приобретенного земельного участка в расходах для целей налогообложения НДФЛ при его реализации (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-04-05/46755).

При продаже квартиры, полученной по договору мены и находившейся в собственности налогоплательщика менее трех лет, налогоплательщик вправе получить имущественный налоговый вычет в сумме, полученной налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи квартиры, но не превышающей в целом 1 000 000 рублей, либо уменьшить доходы от продажи указанной квартиры на сумму произведенных расходов, связанных с ее приобретением. В расходы, связанные с приобретением квартиры, включается рыночная стоимость обмениваемой квартиры на дату совершения мены (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-04-05/46751).

Налоговые ставки

Если сотрудник Посольства Австрии в Москве находится на территории РФ в течение календарного года не менее 183 дней, он признается налоговым резидентом РФ, и его доход, полученный в этом календарном году от продажи недвижимого имущества, находящегося в РФ, с учетом п. 1 ст. 224 НК РФ, подлежит обложению НДФЛ по ставке в размере 13 процентов. При этом сотрудник Посольства вправе уменьшить доход, полученный им от продажи указанного имущества, на сумму расходов, связанных с его приобретением (пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ).

Если сотрудник Посольства находится на территории РФ в течение календарного года менее 183 дней, он не является налоговым резидентом РФ, и доход, полученный им в этом календарном году от продажи недвижимого имущества, находящегося в РФ, с учетом п. 3 ст. 224 НК РФ, подлежит обложению НДФЛ по ставке в размере 30 процентов со всей суммы полученного дохода (письмо ФНС России от 28 августа 2018 г. N БС-4-11/16648@).

В соответствии с абзацем 3 п. 2 ст. 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 35 процентов в отношении стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения размеров, указанных в п. 28 ст. 217 НК РФ.

Если конкурс в телевизионной программе проводился не в целях рекламы товаров, работ и услуг, доходы в виде стоимости выигрышей, полученных победителями такого конкурса, подлежат налогообложению НДФЛ по ставке в размере 13 процентов (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58919).

Налоговая ставка в размере 13 процентов применяется в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, признаваемыми высококвалифицированными специалистами, от осуществления трудовой деятельности в РФ (письма Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-04-06/55674, от 1 августа 2018 г. N 03-04-06/54287).

Доходы высококвалифицированного специалиста, не являющегося налоговым резидентом РФ, не связанные с осуществлением им трудовой деятельности, подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке по ставке 30 процентов (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-04-06/55674).

Доходы в виде процентов по вкладам, предметом которых является драгоценный металл, облагаются налогом в полном объёме по ставке 13% (для резидентов) или 30% (для нерезидентов) (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-06/50879).

Налоговая ставка в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, устанавливается в размере 13 процентов (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-04-06/48729).

Согласно п. 6 ст. 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с п. 4 ст. 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, и облагается налогом в соответствии с абзацем 2 п. 3 ст. 224 или п. 3 ст. 284 НК РФ (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-08-05/48421).

Стандартные налоговые вычеты

При исчислении дохода налогоплательщика в целях проверки соблюдения условия предоставления стандартного налогового вычета (доход не должен превышать 350 000 рублей) размер совокупного дохода налогоплательщика определяется с учетом всех облагаемых НДФЛ по налоговой ставке, предусмотренной п. 1 ст. 224 НК РФ, доходов (за исключением дивидендов), полученных налогоплательщиком, в том числе доходов по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами (письмо Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-04-07/55100).

При определении применяемого размера стандартного налогового вычета учитывается общее количество детей, включая детей, достигших возраста, после которого родители утрачивают право на получение стандартного налогового вычета. В случае, если ребенок в семье является третьим, стандартный налоговый вычет предоставляется в размере 3 000 рублей за каждый месяц налогового периода.

Стандартный налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщика (за исключением доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ), исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 ГК РФ) налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 350 000 рублей.

Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 350 000 рублей, налоговый вычет, предусмотренный пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, не применяется (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-04-05/48282).

Социальные налоговые вычеты

При определении размера налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета в сумме доходов, перечисляемых им в виде пожертвований благотворительным организациям, осуществляющим свою деятельность в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и добровольчестве (волонтерстве)" (письмо Минфина России от 24 сентября 2018 г. N 03-04-05/68115).

В целях применения социального налогового вычета по расходам на обучение разъясняется, что указание в договоре на оказание платных образовательных услуг сведений о лицензии образовательного учреждения является для налоговых органов достаточным доказательством наличия такой лицензии у данной образовательной организации (письмо ФНС России от 13 сентября 2018 г. N БС-2-11/1552@).

Для предоставления налогоплательщику социального налогового вычета требуется представление налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы за обучение.

В этой связи, если представленные налогоплательщиком вместе с налоговой декларацией документы не позволяют установить правильность исчисления налога, налоговый орган вправе потребовать дополнительные документы. При этом верность перевода документов с одного языка на другой может быть засвидетельствована как нотариусами, так и должностными лицами консульских учреждений РФ (письмо Минфина России от 8 августа 2018 г. N 03-04-05/55994).

Вычет сумм оплаты стоимости медицинских услуг предоставляется налогоплательщику, если медицинские услуги оказываются в медицинских организациях, у индивидуальных предпринимателей, имеющих соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на оказанные медицинские услуги, приобретение лекарственных препаратов для медицинского применения (письмо Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-04-05/54515).

На основании пп.пп. 4 и 5 п. 1 ст. 219 НК РФ при определении размера налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик имеет право на получение следующих социальных налоговых вычетов:

в сумме уплаченных в налоговом периоде пенсионных взносов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, заключенному (заключенным) налогоплательщиком с негосударственным пенсионным фондом в свою пользу и (или) в пользу членов семьи и (или) близких родственников в соответствии с СК РФ (супругов, родителей и детей, в том числе усыновителей и усыновленных, дедушки, бабушки и внуков, полнородных и неполнородных (имеющих общих отца или мать) братьев и сестер), детей-инвалидов, находящихся под опекой (попечительством);

в сумме уплаченных в налоговом периоде страховых взносов по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования, заключенному (заключенным) со страховой организацией в свою пользу и (или) в пользу супруга (в том числе вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством);

в сумме уплаченных в налоговом периоде дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56 "О дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений".

В отношении уплаты налогоплательщиком иных взносов, в том числе, когда уплата таких взносов производится на основании добровольного вступления в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию, социальные налоговые вычеты по НДФЛ не представляются (письмо Минфина России от 30 июля 2018 г. N 03-04-05/53501).

При определении размера налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета по дополнительным страховым взносам на накопительную пенсию в размере фактически произведенных расходов и с учетом ограничения, установленного п. 2 ст. 219 НК РФ (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-04-05/46686).

На основании абзаца 5 пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ вычет сумм оплаты стоимости медицинских услуг предоставляется налогоплательщику, если медицинские услуги оказываются в медицинских организациях, у индивидуальных предпринимателей, имеющих соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на оказанные медицинские услуги.

Одним из документов, подтверждающих фактические расходы налогоплательщика на услуги по лечению, является Справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы (далее - Справка), форма которой и порядок выдачи налогоплательщикам утверждены приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и от 25.07.2001 N 289/БГ-3-04/256.

Справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы РФ заполняется всеми учреждениями здравоохранения, имеющими лицензию на осуществление медицинской деятельности, независимо от ведомственной подчиненности и формы собственности (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-04-05/51962).

В случае возникновения подозрения в части неправомерной выдачи налогоплательщику Справки о подтверждении неполучения налогоплательщиком социального налогового вычета либо подтверждении факта получения налогоплательщиком суммы предоставленного социального налогового вычета или ее фиктивности (в том числе при отсутствии в Справке отдельных реквизитов либо неправильности их заполнения) налоговый агент вправе запросить у налогового органа, выдавшего такую Справку, подтверждение ее выдачи.

При этом законодательством РФ о налогах и сборах не установлено наличие на Справке гербовой печати налогового органа (письмо ФНС России от 17 июля 2018 г. N БС-4-11/13747@).

При определении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик-родитель вправе воспользоваться социальным налоговым вычетом в сумме, уплаченной им за обучение своего ребенка в дошкольной образовательной организации - образовательной организации, осуществляющей в качестве основной цели ее деятельности образовательную деятельность по образовательным программам дошкольного образования, присмотр и уход за детьми.

При определении размера полагающегося налогоплательщику социального налогового вычета должны учитываться его фактические расходы на обучение ребенка. Иные расходы налогоплательщика, связанные с пребыванием ребенка в дошкольной образовательной организации, при определении размера вычета не учитываются (письмо Минфина России от 16 июля 2018 г. N 03-04-05/49531).

Супруг, который обучается в организации, осуществляющей образовательную деятельность, при соблюдении установленных условий вправе претендовать на получение социального налогового вычета независимо от того, кем из супругов вносились денежные средства и на кого из супругов оформлены документы, подтверждающие фактические расходы (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-04-05/46664).

Если лекарственное средство будет включено в Перечень лекарственных средств, назначенных лечащим врачом налогоплательщику и приобретенных им за счет собственных средств, размер стоимости которых учитывается при определении суммы социального налогового вычета, утвержденный постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201, то налогоплательщик будет иметь право на получение социального налогового вычета по НДФЛ (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46178).

Инвестиционные налоговые вычеты

Инвестиционный налоговый вычет, предусмотренный пп. 2 п. 1 ст. 219.1 НК РФ, предоставляется, в частности, при условии, что в течение срока действия договора на ведение индивидуального инвестиционного счета налогоплательщик не имел других договоров на ведение индивидуального инвестиционного счета, за исключением случаев прекращения договора с переводом всех активов, учитываемых на индивидуальном инвестиционном счете, на другой индивидуальный инвестиционный счет, открытый тому же физическому лицу (письма Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-04-05/65536, от 12 июля 2018 г. N 03-04-05/48702).

Указанная норма НК РФ корреспондирует с нормой п. 2 ст. 10.2-1 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон N 39-ФЗ), согласно которой физическое лицо вправе иметь только один договор на ведение индивидуального инвестиционного счета. В случае заключения нового договора на ведение индивидуального инвестиционного счета ранее заключенный договор на ведение индивидуального инвестиционного счета должен быть прекращен в течение месяца.

При этом, на основании абзаца 2 п. 2 ст. 10.2-1 Закона N 39-ФЗ профессиональный участник рынка ценных бумаг заключает договор на ведение индивидуального инвестиционного счета, если физическое лицо заявило в письменной форме, что у него отсутствует договор с другим профессиональным участником рынка ценных бумаг на ведение индивидуального инвестиционного счета или что такой договор будет прекращен не позднее одного месяца (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-04-05/65536).

Если ценные бумаги были приобретены в порядке мены, инвестиционный налоговый вычет в размере положительного финансового результата применяется к доходам налогоплательщика от реализации (погашения) указанных ценных бумаг, полученных в результате мены.

В случае приобретения паёв паевого инвестиционного фонда в порядке обмена (конвертации) одного пая паевого инвестиционного фонда на инвестиционные паи другого паевого инвестиционного фонда датой приобретения пая паевого фонда, полученного в результате обмена, является дата совершения обмена (конвертации). Если такой обмен осуществлён в 2014 году, приобретение паевого инвестиционного фонда считается произведённым в соответствующую дату 2014 года.

Учитывая изложенное, налогоплательщик при соблюдении установленных условий имеет право на получение инвестиционного налогового вычета, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 219.1 НК РФ, при реализации паёв паевого инвестиционного фонда в случае их приобретения после 1 января 2014 года.

В отношении срока нахождения инвестиционных паёв в собственности налогоплательщика в целях применения соответствующего инвестиционного налогового вычета установлен особый порядок.

Так, для целей предоставления вычета срок нахождения в собственности инвестиционных паёв не прекращается в связи с осуществлением операций обмена (конвертации) инвестиционных паёв при условии, что операции обмена (конвертации) совершались в отношении паёв, приобретённых после 1 января 2014 года. При этом для инвестиционных паев, приобретённых до 1 января 2014 года, срок пребывания в собственности исчисляется с момента осуществления первой операции обмена (конвертации), осуществлённой после указанной даты (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-04-06/61321).

Согласно п. 4 ст. 219.1 НК РФ инвестиционный налоговый вычет, предусмотренный пп. 3 п. 1 ст. 219.1 НК РФ, предоставляется по окончании договора на ведение индивидуального инвестиционного счета при условии истечения не менее трёх лет с даты заключения налогоплательщиком договора на ведение индивидуального инвестиционного счета.

Момент заключения договора определяется исходя из положений ст. 433 ГК РФ, п.п. 1 и 2 которой предусмотрено, что договор признается заключённым в момент получения лицом, направившим оферту, её акцепта. При этом, если в соответствии с законом для заключения договора необходима также передача имущества, договор считается заключенным с момента передачи соответствующего имущества (письмо Минфина России от 9 июля 2018 г. N 03-04-06/47624).

Исходя из положений пп. 1 п. 4 ст. 219.1 НК РФ по истечению трёх лет с даты заключения налогоплательщиком договора на ведение индивидуального инвестиционного счета суммы ранее предоставленного налогоплательщику инвестиционного налогового вычета, предусмотренного пп. 2 п. 1 ст. 219.1 НК РФ, не пересчитываются (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46184).

В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 219.1 НК РФ налоговый вычет предоставляется налогоплательщику при исчислении и удержании налога налоговым агентом или при представлении налоговой декларации.

Пунктом 3 ст. 88 НК РФ предусмотрено, что если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчёте) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Неуплата или неполная уплата сумм налога влечет ответственность, предусмотренную ст. 122 НК РФ (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46276).

Имущественные налоговые вычеты

Согласно пп. 3 п. 2 ст. 220 НК РФ при реализации имущества, находящегося в общей долевой либо общей совместной собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их долям либо по договоренности между ними (в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности) (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-04-05/65347).

При оформлении квартиры в общую долевую собственность каждый из совладельцев может воспользоваться имущественным налоговым вычетом исходя из его доли в указанном имуществе. При этом передача остатка имущественного налогового вычета в пользу других налогоплательщиков НК РФ не предусмотрена (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-04-05/51959).

Если расходы на погашение процентов по целевому или ипотечному займу (кредиту) не заявлялись в составе имущественного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц в отношении квартиры, приобретенной до 01.01.2014, то налогоплательщик вправе претендовать на получение такого имущественного налогового вычета в отношении объекта недвижимого имущества, приобретенного на территории РФ после 01.01.2014 (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-04-05/65359).

В фактические расходы на приобретение квартиры, комнаты или доли (долей) в них могут включаться следующие расходы:

- расходы на приобретение квартиры, комнаты или доли (долей) в них либо прав на квартиру, комнату или доли (долей) в них в строящемся доме;

- расходы на приобретение отделочных материалов;

- расходы на работы, связанные с отделкой квартиры, комнаты или доли (долей) в них, а также расходы на разработку проектной и сметной документации на проведение отделочных работ.

Подпунктом 5 п. 3 ст. 220 НК РФ установлено, что принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного жилого дома или доли (долей) в них либо отделку приобретенной квартиры, комнаты или доли (долей) в них возможно в том случае, если договор, на основании которого осуществлено такое приобретение, предусматривает приобретение не завершенных строительством жилого дома, квартиры, комнаты (прав на квартиру, комнату) без отделки или доли (долей) в них (письма Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-04-05/63621, от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/50830, от 11 июля 2018 г. N 03-04-05/48286).

Имущественный налоговый вычет не предоставляется в части расходов налогоплательщика на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, покрываемых за счет средств работодателей или иных лиц, средств материнского (семейного) капитала, направляемых на обеспечение реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей, за счет выплат, предоставленных из средств бюджетов бюджетной системы РФ, а также в случаях, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии со ст. 105.1 НК РФ.

В целях НК РФ взаимозависимыми лицами признаются: физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 2 ст. 105.2 НК РФ, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в п. 1 ст. 105.1 НК РФ (письмо Минфина России от 30 августа 2018 г. N 03-04-05/62009).

Из определения ВС РФ от 25.07.2017 N 18-КГ17-92, изложенного в п. 10 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ, принятых в третьем квартале 2017 года, следует, что сделка купли-продажи недвижимого имущества, совершенная между взаимозависимыми лицами (братом и сестрой), в соответствии с положениями п. 5 ст. 220 НК РФ исключает возможность предоставления имущественного налогового вычета независимо от того, повлияла ли взаимозависимость на условия или результат сделки.

Таким образом, имущественные вычеты не предоставляются, если жилье приобретено на основании договора купли-продажи, заключенного, в частности, с супругом, родителями, детьми, братьями или сестрами (письмо ФНС России от 17 августа 2018 г. N ПА-4-11/15946@).

Если второй кредит получен от банка, находящегося на территории РРФ, в целях рефинансирования первоначального ипотечного кредита на приобретение на территории РФ квартиры, полученного до дня вступления в силу Федерального закона от 23.07.2013 N 212-ФЗ "О внесении изменения в статью 220 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 212-ФЗ), фактически произведенные налогоплательщиком расходы на погашение процентов по второму кредиту включаются в соответствующий имущественный налоговый вычет так же, как и расходы на погашение процентов по первоначальному ипотечному кредиту без учета ограничения, установленного п. 4 ст. 220 НК РФ (в редакции Закона N 212-ФЗ) (письмо Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-04-05/60708).

Если налогоплательщик воспользовался имущественным налоговым вычетом по объекту недвижимого имущества, приобретенному до 1 января 2014 года, то оснований для получения указанного вычета в отношении расходов в связи с приобретением другого жилья не имеется (письма Минфина России от 21 августа 2018 г. N 03-04-05/59139, от 21 августа 2018 г. N 03-04-05/59149, от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58867, от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51012).

Налогоплательщик вправе претендовать на получение имущественного налогового вычета, начиная с налогового периода, в котором квартира передана застройщиком и принята налогоплательщиком как участником долевого строительства на основании передаточного акта, подписанного сторонами, и соответствующих документов, при наличии доходов, облагаемых по ставке 13 процентов (письма Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58820, от 17 июля 2018 г. N 03-04-05/49604).

Согласно п.п. 2.1 п. 1 ст. 220 НК РФ при продаже имущества (имущественных прав) и (или) осуществлении имущественных прав, полученных при ликвидации иностранной организации (прекращении (ликвидации) иностранной структуры без образования юридического лица) налогоплательщиком-акционером (участником, пайщиком, учредителем, контролирующим лицом иностранной организации или контролирующим лицом иностранной структуры без образования юридического лица), доходы которого в виде такого имущества (имущественных прав) освобождаются от налогообложения в соответствии с п. 60 ст. 217 НК РФ, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов от продажи такого имущества (имущественных прав), а также доходов в виде денежных средств (иного имущества), полученных им либо перечисленных (переданных) по его указанию третьим лицам при осуществлении указанных имущественных прав, ранее переданных ему ликвидируемой иностранной организацией (структурой), на сумму, равную стоимости имущества (имущественных прав) по данным учета ликвидированной организации (структуры) на дату получения имущества (имущественных прав) от такой организации (структуры), но не выше рыночной стоимости такого имущества (имущественных прав), определяемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ на дату получения налогоплательщиком имущества (имущественных прав) от такой иностранной организации (структуры).

Таким образом, если доходы получены при осуществлении имущественных прав, то налогоплательщик вправе учесть в целях налогообложения сумму, равную стоимости имущественных прав по данным учета ликвидированной организации на дату получения имущественных прав от такой организации с учетом условий, предусмотренных п. 2.1 ст. 220 НК РФ (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51122).

Для получения имущественного налогового вычета одной суммой в связи с приобретением жилья налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию по НДФЛ.

Имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп. 3 п. 1 ст. 220 НК РФ, может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении с письменным заявлением к работодателю при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественные налоговые вычеты налоговым органом по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Для этого налогоплательщику необходимо обратиться в налоговый орган по месту своего учета (месту жительства) с письменным заявлением о подтверждении права налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета у налогового агента.

Таким образом, ст. 220 НК РФ предусматривает возможность получения налогоплательщиком имущественного налогового вычета как в налоговом органе по окончании налогового периода, так и у налогового агента - работодателя (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/50852).

Если квартира, полученная в порядке дарения, находилась в собственности налогоплательщика менее трех лет, доход, полученный от ее продажи, подлежит обложению НДФЛ. При этом налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ.

В отношении приобретенной в этом же налоговом периоде квартиры в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилых домов, квартир, комнат или доли (долей) в них, приобретение земельных участков или доли (долей) в них, предоставленных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков или доли (долей) в них, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них.

Воспользоваться указанным налоговым вычетом налогоплательщик вправе только в том случае, если ранее он им не пользовался (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/50838).

К доходам индивидуального предпринимателя, получаемым от осуществления им тех видов деятельности, по которым он является налогоплательщиком ЕНВД, имущественные налоговые вычеты по НДФЛ не применяются.

Если такой индивидуальный предприниматель получает другие доходы, подлежащие обложению НДФЛ по ставке 13 процентов, то он вправе уменьшить сумму таких доходов на имущественные налоговые вычеты, в частности, по расходам на приобретение квартиры (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-04-05/48303).

Оснований для применения имущественных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 220 НК РФ, при строительстве либо приобретении жилого строения, не признаваемого жилым домом, не имеется (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-04-05/48281).

С 01.01.2001 предоставление физическим лицам имущественного налогового вычета в связи с приобретением жилья осуществляется в соответствии с положениями главы 23 НК РФ.

Пунктом 11 ст. 220 НК РФ повторное предоставление налогоплательщику налоговых вычетов, предусмотренных пп.пп. 3 и 4 п. 1 ст. 220 НК РФ, не допускается.

Согласно абзацу 3 пп. 1 п. 3 ст. 220 НК РФ предельный размер имущественного налогового вычета равен размеру, действовавшему в налоговом периоде, в котором у налогоплательщика впервые возникло право на получение имущественного налогового вычета, в результате предоставления которого образовался остаток, переносимый на последующие налоговые периоды (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-04-05/48271).

Имущественный налоговый вычет как в части расходов на приобретение жилья, так и в части расходов, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным на его приобретение, предоставлялся только в отношении одного и того же объекта недвижимого имущества, при этом общий размер имущественного налогового вычета не мог превышать 2 000 000 рублей без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам) (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-04-05/47035).

Положения ст. 220 НК РФ в редакции Федерального закона от 23.07.2013 N 212-ФЗ "О внесении изменения в статью 220 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" применимы к налогоплательщикам, которые впервые обращаются в налоговые органы за предоставлением имущественного налогового вычета по НДФЛ и в отношении объектов недвижимого имущества, приобретенных налогоплательщиком после 1 января 2014 года (письма Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46376, от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46381, от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46384, от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46386).

Профессиональные налоговые вычеты

В соответствии с п. 3 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики - физические лица, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в установленных размерах (в процентах к сумме начисленного дохода) (письмо Минфина России от 22 августа 2018 г. N 03-04-06/59703).

Если расходы на проезд в целях оказания услуг по договору гражданско-правового характера были понесены самим налогоплательщиком, то такой налогоплательщик в соответствии с п. 2 ст. 221 НК РФ имеет право на получение профессионального налогового вычета по НДФЛ в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-04-06/53105).

Дата получения дохода

При уступке прав требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарно) доход у физического лица - нового кредитора возникает при погашении должником задолженности по договору (письмо Минфина России от 26 сентября 2018 г. N 03-04-05/69058).

При уступке прав требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) доход у физического лица - нового кредитора возникает при погашении организацией-должником задолженности по договору займа, в том числе задолженности по уплате процентов по займу (письмо Минфина России от 23 августа 2018 г. N 03-04-06/60218).

Доход в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заёмными (кредитными) средствами, с 2016 года определяется в последний день каждого месяца, в котором действовал договор займа (кредита), вне зависимости от даты получения такого займа (кредита).

Исходя из изложенного, если до 2016 года погашения задолженности по беспроцентному займу не производилось, дохода в виде материальной выгоды, подлежащего обложению НДФЛ в налоговых периодах, предшествующих налоговому периоду 2016 года, не возникает.

Применительно к беспроцентному займу соответствующая налоговая база определяется на дату погашения задолженности по беспроцентному займу (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-04-06/63667).

Датой фактического получения дохода в виде премий, являющихся составной частью оплаты труда и выплачиваемых в соответствии с трудовым договором и принятой в организации системой оплаты труда на основании положений ТК РФ, в соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ признается последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен указанный доход в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Указанная позиция подтверждается в определении ВС РФ от 16.04.2015 N 307-КГ15-2718.

Вместе с тем сотрудникам организации в соответствии с трудовым договором могут выплачиваться, в том числе, премии по итогам работы за квартал или за год.

В случае начисления и выплаты сотрудникам организации премий (квартальных, годовых), являющихся составной частью оплаты труда, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-04-06/62848).

Согласно абзацу 1 п. 1.1 ст. 223 НК РФ для доходов в виде сумм прибыли контролируемой иностранной компании датой фактического получения дохода признается последнее число налогового периода по налогу, следующего за календарным годом, на который приходится дата окончания периода, за который составляется финансовая отчетность за финансовый год в соответствии с личным законом иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица).

При этом абзацем 2 п. 1.1 ст. 223 НК РФ предусмотрено, что в случае отсутствия в соответствии с личным законом контролируемой иностранной компании обязанности по составлению и представлению финансовой отчетности датой фактического получения дохода в виде сумм прибыли такой компании признается последний день календарного года, следующего за календарным годом, за который определяется ее прибыль.

В этой связи, если прибыль контролируемой иностранной компании определяется, например, за 2017 год, то датой фактического получения дохода признается последний день следующего календарного года.

Если датой фактического получения дохода признается 31 декабря 2018 года, то налоговая декларация по НДФЛ представляется не позднее 30 апреля следующего года (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-04-05/60511).

Дата получения дохода при ликвидации иностранной организации определяется в соответствии с порядком, установленном в ст. 223 НК РФ.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 223 НК РФ при получении доходов в натуральной форме дата фактического получения дохода определяется как день передачи доходов в натуральной форме (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46189).

Исполнение обязанностей налогового агента

При выплате пенсии физическому лицу - участнику пенсионного договора, который заключен между фондом и вкладчиком негосударственной пенсии, фонд не удерживает НДФЛ с сумм выплат, сформированных за счет средств такого физического лица (письмо Минфина России от 28 сентября 2018 г. N 03-04-06/70781).

В соответствии с положениями ст.ст. 212 и 226 НК РФ доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заёмными (кредитными) средствами считается полученным от организации, выдавшей заём (кредит), которая в случаем признания её налоговым агентом обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить исчисленную сумму налога (письмо Минфина России от 27 сентября 2018 г. N 03-04-09/69407).

Если доверительным управляющим является индивидуальный предприниматель, обязанности налогового агента возникают у доверительного управляющего (письмо Минфина России от 26 сентября 2018 г. N 03-04-05/69060).

Коллегия адвокатов в качестве налогового агента обязана в установленном порядке предоставлять адвокату профессиональный и стандартный налоговые вычеты при получении от него соответствующего письменного заявления (письмо Минфина России от 20 сентября 2018 г. N 03-04-05/67461).

У организации-работодателя не возникает обязанности налогового агента по удержанию НДФЛ с денежных средств, начисленных умершему работнику, а также с указанных сумм при их выплате в установленном порядке членам его семьи (письмо Минфина России от 17 сентября 2018 г. N 03-04-05/66356).

Учреждение уголовно-исправительной системы, осуществляющее выплату дохода в виде оплаты труда осужденному иностранному гражданину, признается налоговым агентом и обязано исчислить, удержать и уплатить в бюджет по месту своего учета исчисленную сумму НДФЛ, а также представить в налоговый орган по месту своего учета сведения по форме 2-НДФЛ и расчет по форме 6-НДФЛ (письмо ФНС России от 14 сентября 2018 г. N БС-4-11/17955@).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. При этом уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-04-05/64532).

Суммы уплаченных иностранными гражданами, работающими в организации на основании патента, фиксированных авансовых платежей, приходящихся на 2017 год, могли быть учтены налоговым агентом при уменьшении исчисленной суммы налога за 2017 год только после получения в установленном порядке налоговым агентом Уведомления на 2017 год (письмо ФНС России от 7 сентября 2018 г. N БС-4-11/17454).

Положениями главы 23 НК РФ установлен определенный порядок исчисления, удержания и перечисления налоговым агентом сумм НДФЛ с доходов, выплачиваемых физическим лицам данным лицом. Указанный порядок выполнения налоговым агентом обязанностей, возложенных на него положениями НК РФ, не может быть изменен (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-04-05/63015).

Исходя из положений ст. 226.1 НК РФ при выплате дохода в виде дивидендов сумма подлежащего уплате налога исчисляется и удерживается налоговым агентом на дату выплаты такого дохода. При этом суммы налога подлежат уплате в срок не позднее одного месяца с даты выплаты денежных средств (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-04-06/63158).

При выходе участника из общества полученная им действительная стоимость доли подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке.

В отношении таких доходов налогоплательщика организация является налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ в общеустановленном порядке с полной суммы выплаченного дохода, а также представить соответствующие сведения в налоговый орган (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-04-05/63147).

До выплаты физическому лицу дохода в виде вознаграждения у налогового агента основания для удержания НДФЛ отсутствуют (письмо ФНС России от 4 сентября 2018 г. N БС-3-11/6172@).

Вновь возникшей организацией в качестве правопреемника реорганизуемой организации производится перерасчет сумм НДФЛ, удержанных реорганизуемой организацией, а также в соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ на основании заявления налогоплательщика осуществляется возврат излишне удержанной реорганизуемой организацией суммы НДФЛ (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-04-06/62847).

Судом в резолютивной части решения может быть указана сумма дохода, подлежащая взысканию в пользу физического лица, и сумма, которую необходимо удержать в качестве налога и перечислить в бюджетную систему РФ.

В этом случае в соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Если при вынесении решения суды не производят разделения сумм, причитающихся физическому лицу и подлежащих удержанию с физического лица, организация - налоговый агент при выплате физическому лицу по решению суда дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не имеет возможности удержать у налогоплательщика налог с указанного дохода. При этом налоговый агент обязан в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (письма Минфина России от 29 августа 2018 г. N 03-04-06/61625, от 24 июля 2018 г. N 02-06-05/51874, от 23 июля 2018 г. N 03-04-05/51497, от 4 июля 2018 г. N 03-04-05/46230).

НДФЛ с дохода, выплачиваемого организацией физическому лицу - новому кредитору, исчисляется и уплачивается указанной организацией, признаваемой на основании п. 1 ст. 226 НК РФ налоговым агентом.

При получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

Исполнение обязанностей налогового агента лицом, на которое такие обязанности не возложены НК РФ, является неправомерным и не имеет правовых последствий в отношении требований к налоговому агенту, предусмотренных НК РФ (письмо Минфина России от 23 августа 2018 г. N 03-04-06/60218).

Страховая организация при выплате физическому лицу денежных (выкупных) сумм по договору добровольного страхования жизни обязана удержать сумму налога, исчисленную с суммы дохода, равной сумме страховых взносов, уплаченных физическим лицом по этому договору, за каждый календарный год, в котором налогоплательщик имел право на получение социального налогового вычета, указанного в пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ.

Если налогоплательщик предоставил справку, выданную налоговым органом по месту жительства налогоплательщика, подтверждающую неполучение налогоплательщиком социального налогового вычета либо подтверждающую факт получения налогоплательщиком суммы предоставленного социального налогового вычета, указанного в пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ, страховая организация соответственно не удерживает сумму налога либо исчисляет сумму налога, подлежащую удержанию.

Форма справки о подтверждении неполучения налогоплательщиком социального налогового вычета либо подтверждения факта получения налогоплательщиком суммы предоставленного социального налогового вычета утверждена приказом ФНС России от 13.07.2016 N ММВ-7-11/403@.

Сообщение налогоплательщику с указанием причин отказа в выдаче справки, не является документом, на основании которого страховая компания вправе уменьшить налоговую базу по НДФЛ на сумму уплаченных страховых взносов. Для страховой компании таким документом в соответствии со ст. 213 НК РФ является справка, выданная налоговым органом по месту жительства налогоплательщика (письмо Минфина России от 22 августа 2018 г. N 03-04-06/59689).

Абзацем 7 п. 2 ст. 213.1 НК РФ установлено, что негосударственный пенсионный фонд при выплате физическому лицу денежных (выкупных) сумм обязан удержать сумму налога, исчисленную с суммы дохода, равной сумме платежей (взносов), уплаченных физическим лицом по этому договору, за каждый календарный год, в котором налогоплательщик имел право на получение социального налогового вычета, указанного в пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ.

Если налогоплательщик предоставил справку, выданную налоговым органом по месту жительства налогоплательщика, подтверждающую неполучение налогоплательщиком социального налогового вычета либо подтверждающую факт получения налогоплательщиком суммы социального налогового вычета, указанного в пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ, негосударственный пенсионный фонд соответственно не удерживает либо исчисляет сумму налога, подлежащую удержанию.

В соответствии с абзацем 1 п. 1 ст. 231 НК РФ излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.

Если налогоплательщик представил справку, подтверждающую неполучение им социального налогового вычета, после выплаты денежной (выкупной) суммы, то в этом случае сумма НДФЛ, излишне удержанная налоговым агентом, являющимся источником выплаты дохода, подлежит возврату налогоплательщику в порядке, установленном ст. 231 НК РФ (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-04-06/48258).

В силу п. 2 ст. 214.7 НК РФ налоговая база по НДФЛ по доходам, равным или превышающим 15 000 рублей, в виде выигрышей, полученных от участия в лотерее, определяется налоговым агентом как сумма выигрыша, полученная при наступлении результатов розыгрыша призового фонда лотереи или его части в соответствии с условиями лотереи.

Сумма налога в отношении доходов в виде выигрышей, полученных участниками лотерей, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме выигрыша (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58913).

Если обособленные подразделения организации, расположенные в других субъектах РФ, заключают договоры гражданско-правового характера от имени такой организации с физическими лицами и выплачивают им доходы, подлежащие обложению НДФЛ, то суммы налога, исчисленные и удержанные налоговым агентом с указанных доходов, подлежат перечислению в бюджет по месту нахождения соответствующих обособленных подразделений (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-04-06/58625).

Организация, имеющая обособленные подразделения, поставленные на учете в налоговых органах по месту нахождения каждого обособленного подразделения, обязана перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет по месту учета каждого своего обособленного подразделения исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этого обособленного подразделения, а также представлять сведения о доходах физических лиц и расчет сумм НДФЛ в отношении работников этих обособленных подразделений в налоговый орган по месту учета таких обособленных подразделений (письмо Минфина России от 13 августа 2018 г. N 03-04-06/57140).

Организация, имеющая обособленные подразделения, поставленные на учете в налоговых органах, обязана перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет по месту учета каждого своего обособленного подразделения исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этого обособленного подразделения, а также исходя из сумм доходов, начисляемых и выплачиваемых по договорам гражданско-правового характера, заключаемым с физическими лицами обособленным подразделением (уполномоченными лицами обособленного подразделения) от имени такой организации.

Кроме того, налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, согласно п. 2 ст. 230 НК РФ, обязаны представлять сведения о доходах физических лиц и расчет сумм НДФЛ в отношении работников этих обособленных подразделений в налоговый орган по месту учета таких обособленных подразделений и физических лиц, получивших доходы по договорам гражданско-правового характера, в налоговый орган по месту учета обособленных подразделений, заключивших такие договоры (письмо ФНС России от 3 августа 2018 г. N БС-4-11/15152@).

Индивидуальный предприниматель в отношении доходов, выплачиваемых работникам, нанятым в целях осуществления предпринимательской деятельности, признается налоговым агентом.

В связи с этим на такого индивидуального предпринимателя возлагается обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ при выплате дохода наемным работникам.

В соответствии с п. 7 ст. 226 НК РФ совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета (месту жительства) налогового агента в налоговом органе, если иной порядок не установлен указанным пунктом.

В случае переезда индивидуального предпринимателя на постоянное место жительства в другой субъект РФ и, соответственно, регистрации в налоговом органе по новому месту жительства такой индивидуальный предприниматель с доходов, выплачиваемых наемным работникам, уплачивает НДФЛ в бюджет по новому месту жительства (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-11-11/53003).

При выплате дохода иностранному получателю, фактическим правом на который обладает российское физическое лицо, российский налоговый агент обязан удержать с суммы такой выплаты соответствующую сумму НДФЛ (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-12-11/2/52907).

Российские издательства в отношении авторского вознаграждения, выплачиваемого по лицензионным договорам физическим лицам - правообладателям, признаются налоговыми агентами и в качестве таковых должны исполнять обязанности по исчислению, удержанию и перечислению суммы НДФЛ (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-04-06/51902).

Налоговый агент перечисляет не собственные денежные средства, а денежные средства, удержанные непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Соответственно, не перечислив в установленный срок НДФЛ, налоговый агент незаконно пользуется денежными средствами налогоплательщиков - физических лиц, и как следствие, наносит ущерб бюджетной системе РФ в связи с неперечислением в бюджет налога (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51152).

Если общим собранием собственников дома принято решение о выплате вознаграждения председателю совета МКД управляющей организацией за счет денежных средств, поступивших на счет данной организации, то в данном случае управляющая организация выступает в качестве налогового агента и обязана исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику, и перечислять суммы НДФЛ в бюджетную систему РФ (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-15-06/48555).

На сегодняшний день совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе.

В случае уплаты НДФЛ налоговым агентом по месту жительства физических лиц, перечисление налога должно осуществляться отдельными платежными документами на соответствующий счет территориального органа Федерального казначейства по субъекту РФ, что может привести к увеличению объема невыясненных поступлений.

Кроме того, налоговым агентам будет необходимо отслеживать и контролировать смену места жительства физических лиц для перечисления НДФЛ в бюджеты субъектов РФ и муниципальных образований. Указанный порядок негативно отразится на работе налоговых агентов.

В случае перечисления налоговым агентом НДФЛ по неправильным реквизитам, например, в ситуации, когда работник сменил место регистрации (жительства), не уведомив при этом налогового агента, налог будет уплачен не по назначению, следовательно, возникнет недоимка, что повлечет начисление пени налоговому агенту.

В результате понизится трудовая мобильность населения, поскольку работодатели - налоговые агенты не будут заинтересованы в привлечении на работу лиц, проживающих в других регионах.

У налоговых органов возникнут сложности, связанные с осуществлением контроля за полнотой и своевременностью перечисления сумм налога как в целом по налоговому агенту, так и по каждому налогоплательщику. Налоговые органы обязаны будут вести специальные налоговые счета на каждого налогоплательщика (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-01-11/48193).

В случае отсутствия выплат дохода не на индивидуальный инвестиционный счёт налогоплательщика в течение срока действия договора на ведение индивидуального инвестиционного счёта исчисление, удержание и уплата в бюджет суммы НДФЛ не производится (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-06/47917).

Согласно п. 15 ст. 226.1 НК РФ налоговый агент обязан сообщить об открытии или о закрытии индивидуального инвестиционного счета в налоговый орган по месту своего нахождения в течение трёх дней со дня соответствующего события в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи.

Форма сообщения об открытии или о закрытии индивидуального инвестиционного счета утверждена приказом ФНС России от 15.12.2014 N ММВ-7-11/645@.

Если при передаче по сделке договора на ведение индивидуального инвестиционного счета новый договор не заключается, в поле "дата заключения/расторжения договора" вышеупомянутой формы сообщения об открытии (закрытии) индивидуального инвестиционного счёта проставляется дата заключения договора, переданного в порядке ст. 392.3 ГК РФ (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-04-06/47936).

Исчисление и уплата НДФЛ

Если в качестве дарителя выступает физическое лицо, не являющееся членом семьи или близким родственником одаряемого физического лица в соответствии с СК РФ, то, учитывая положения ст.ст. 228 и 229 НК РФ, одаряемое физическое лицо обязано самостоятельно исчислить НДФЛ с таких доходов, представить в налоговый орган по месту своего учета декларацию по НДФЛ, а также уплатить налог (письма Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-04-05/65355, от 30 августа 2018 г. N 03-04-05/62011).

Налогоплательщик вправе определить облагаемый налогом доход (экономическую выгоду) исходя из рыночной стоимости полученного в дар имущества.

Рыночная оценка стоимости имущества может быть установлена физическим лицом, осуществляющим оценочную деятельность в рамках Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (письмо Минфина России от 30 августа 2018 г. N 03-04-05/62011).

Положениями ст.ст. 226 и 228 НК РФ предусмотрен специальный порядок выполнения налоговыми агентами и налогоплательщиками своих обязанностей в случае невозможности удержания налоговым агентом исчисленной суммы НДФЛ, который исключает обязанность налогоплательщиков самостоятельно исчислить суммы налога и представить налоговую декларацию по указанным доходам.

Вместе с тем согласно п. 2 ст. 229 НК РФ лица, на которых не возложена обязанность представлять налоговую декларацию, вправе представить такую декларацию по месту жительства (письмо Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-04-05/64876).

Физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, самостоятельно исчисляют и уплачивают НДФЛ исходя из сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Доходы от деятельности, подпадающей под вид деятельности, указанный индивидуальным предпринимателем при регистрации, признаются доходами, полученными от осуществления предпринимательской деятельности (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-04-05/63615).

Физические лица производят исчисление и уплату НДФЛ исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности.

Положения п. 17.1 ст. 217, п. 2 ст. 217.1, ст. 220 НК РФ в равной мере применяются ко всем физическим лицам независимо от их возраста (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-04-05/63619).

Физическое лицо - сотрудник Посольства Австрии в Москве, получившее доход от продажи имущества, принадлежащего ему на праве собственности, за исключением случаев, предусмотренных п. 17.1 ст. 217 НК РФ, по итогам налогового периода (календарного года) самостоятельно исчисляет сумму НДФЛ и представляет налоговую декларацию по НДФЛ (форма 3-НДФЛ) в налоговый орган по месту жительства (в случае отсутствия - по месту нахождения недвижимого имущества) не позднее 30 апреля, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором был получен данный доход.

Общая сумма налога, исчисленная исходя из налоговой декларации, уплачивается по месту жительства налогоплательщика (в случае отсутствия - по месту нахождения недвижимого имущества) в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (письмо ФНС России от 28 августа 2018 г. N БС-4-11/16648@).

Если сумма каждого выигрыша, выигрыша, полученного от участия в лотерее, выплачиваемого физическому лицу операторами или распространителями лотерей, не превышает 15 000 рублей, то такое лицо на основании пп. 5 п. 1 ст. 228 НК РФ самостоятельно производят исчисление и уплату НДФЛ исходя из сумм таких выигрышей с учетом необлагаемой суммы, не превышающей 4 000 рублей за налоговый период (абзац 8 п. 28 ст. 217 НК РФ).

Физическое лицо, получившее выигрыш от оператора или распространителя лотерей, в соответствии с п. 1 ст. 229 НК РФ, представляет налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором был получен доход (письма Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-04-05/58913, от 17 июля 2018 г. N 03-04-05/49947).

Если сумма каждого выигрыша, выплачиваемого физическому лицу организаторами азартных игр, проводимых в букмекерской конторе и тотализаторе, не превышает 15 000 рублей, то физические лица, получившие такие выигрыши, на основании п. 5 ст. 228 НК РФ самостоятельно производят исчисление и уплату НДФЛ исходя из сумм таких выигрышей.

Физическое лицо, получившее выигрыш от организатора азартных игр, проводимых в букмекерской конторе и тотализаторе, в соответствии с п. 1 ст. 229 НК РФ, представляет налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором был получен доход (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-04-05/48612).

Налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 228 НК РФ, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ, а также обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию.

Согласно п. 4 ст. 228 НК РФ общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации с учетом положений указанной статьи, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

На основании п. 1 ст. 229 НК РФ налоговая декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (письмо Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-04-05/58215).

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 227 НК РФ исчисление и уплату налога производят нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов, полученных от такой деятельности. При этом указанные лица подлежат постановке на налоговый учет в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 83 НК РФ.

Таким образом, положения пп. 2 п. 1 ст. 227 НК РФ применяются только лицами, в отношении которых соблюдаются все вышеуказанные условия (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-04-05/55652).

Если сотрудник организации - получатель доходов в виде вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей по трудовому договору о дистанционной работе за пределами РФ признается налоговым резидентом РФ, применяются положения пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ, в соответствии с которыми физические лица - налоговые резиденты РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами РФ, исчисление, декларирование и уплату НДФЛ производят самостоятельно по завершении налогового периода (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-04-06/54321).

Если физическое лицо - получатель доходов в виде вознаграждения за выполнение обязанностей, предусмотренных гражданско-правовым договором, за пределами РФ признается налоговым резидентом РФ, применяются положения пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ, в соответствии с которыми физические лица - налоговые резиденты РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами РФ, исчисление, декларирование и уплату НДФЛ производят самостоятельно по завершении налогового периода (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-04-06/54292).

В случае осуществления иностранным гражданином трудовой деятельности в соответствующем налоговом периоде у нескольких работодателей (налоговых агентов) иностранный гражданин вправе реализовать свое право на уменьшение исчисленной суммы налога на сумму уплаченных им фиксированных авансовых платежей за период действия патента при обращении к любому из работодателей (налоговых агентов), при условии что ранее другим налоговым агентам на соответствующий налоговый период уведомление в отношении указанного иностранного гражданина не выдавалось (письмо Минфина России от 31 июля 2018 г. N 03-04-05/53744).

Физические лица - правообладатели, получающие авторское вознаграждение от иностранных издательств, самостоятельно исчисляют сумму налога, подлежащую уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном пп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-04-06/51902).

Налогоплательщики, получившие доходы, сведения о которых представлены налоговыми агентами в налоговые органы в порядке, установленном п. 5 ст. 226 и п. 14 ст. 226.1 НК РФ, уплачивают налог не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом, на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога.

Таким образом, вышеуказанными положениями ст.ст. 226 и 228 НК РФ предусмотрен специальный порядок выполнения налоговыми агентами и налогоплательщиками своих обязанностей в случае невозможности удержания налоговым агентом исчисленной суммы НДФЛ, который исключает обязанность налогоплательщиков самостоятельно исчислить суммы налога и представить налоговую декларацию по указанным доходам (письмо Минфина России от 19 июля 2018 г. N 03-04-05/50652).

Обязанность по уплате НДФЛ возлагается на налогоплательщика с момента получения дохода, облагаемого НДФЛ.

В соответствии с частью 13 ст. 4 Федерального закона от 08.06.2015 N 140-ФЗ "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 140-ФЗ) гарантии, предусмотренные п.п. 1-3 части 1 ст. 4 Закона N 140-ФЗ, предоставляются, в частности, в отношении деяний, совершенных до 1 января 2018 года - при представлении декларации в ходе второго этапа декларирования (если иное не предусмотрено частью 4 ст. 7 Закона N 140-ФЗ).

Если деяния совершены после 1 января 2018 года, то гарантии, предусмотренные п.п. 1-3 части 1 ст. 4 Закона N 140-ФЗ, на них не распространяются.

Вместе с тем в соответствии с п. 2.1 ст. 45 НК РФ взыскание налога не производится в случае неуплаты или неполной уплаты налога декларантом, признаваемым таковым в соответствии с Законом N 140-ФЗ, и (или) иным лицом, информация о котором содержится в специальной декларации, представленной в соответствии с Законом N 140-ФЗ.

Взыскание налога на основании п. 2.1 ст. 45 НК РФ не производится, в частности, если обязанность по уплате такого налога возникла у декларанта и (или) иного лица до 1 января 2018 года в результате совершения операций, связанных с приобретением (формированием источников приобретения), использованием либо распоряжением имуществом (имущественными правами) и (или) контролируемыми иностранными компаниями, информация о которых содержится в специальной декларации, представленной в период с 1 марта 2018 года по 28 февраля 2019 года, либо с открытием и (или) зачислением денежных средств на счета (вклады), информация о которых содержится в такой специальной декларации. При этом указанные положения не распространяются на обязанность по уплате налогов, предусмотренных частью второй НК РФ, подлежащих уплате в отношении прибыли и (или) имущества контролируемых иностранных компаний.

Таким образом, НК РФ не предусмотрено освобождение от налогообложения доходов физических лиц при условии представления налогоплательщиком специальной декларации в соответствии с Законом N 140-ФЗ (письмо Минфина России от 9 июля 2018 г. N 03-04-07/47485).

Налоговая отчетность

Поскольку НК РФ не содержит требований к порядку выдачи налоговыми агентами физическим лицам справок о полученных физическими лицами доходах и удержанных суммах налога, организация вправе самостоятельно установить любой порядок выдачи своим клиентам - физическим лицам таких справок, не противоречащий действующему законодательству.

При этом перечни документов, представляемых физическими лицами в налоговые органы, в частности, с целью получения налоговых вычетов по НДФЛ, установлены ст.ст. 218 - 221 НК РФ. Указанными перечнями не предусмотрено представление налогоплательщиками в налоговые органы справок о полученных ими доходах и удержанных суммах налога (письмо ФНС России от 27 сентября 2018 г. N БС-4-11/18817@).

Организация - налоговый агент вправе самостоятельно определить способы выдачи своим работникам на основании их заявления справок о полученных работниками доходах и удержанных суммах НДФЛ (письмо ФНС России от 10 августа 2018 г. N ПА-4-11/15498).

Налогоплательщик вправе не представлять налоговую декларацию по доходам от продажи транспортного средства, принадлежавшего налогоплательщику более трех лет, если нет иных доходов, подлежащих декларированию.

Если транспортное средство находилось в собственности налогоплательщика менее трех лет, то полученный налогоплательщиком доход от продажи указанного имущества подлежит декларированию в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 21 сентября 2018 г. N 03-04-05/67661).

Налогоплательщик вправе не представлять налоговую декларацию по доходам от продажи объекта недвижимого имущества, принадлежавшего ему более минимального предельного срока владения, если нет иных доходов, подлежащих декларированию (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-04-05/64526).

Налогоплательщики вправе не указывать в налоговой декларации доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии со ст. 217 НК РФ (за исключением доходов, указанных в п.п. 60 и 66 ст. 217 НК РФ) (письмо Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-04-05/54446).

Разъясняется порядок заполнения формы 6-НДФЛ при перерасчете исчисленной суммы НДФЛ в связи с ошибочным предоставлением сотруднику стандартного налогового вычета, а также при возврате суммы НДФЛ, удержанного с начала 2018 года, на основании уведомления о подтверждении права на имущественный налоговый вычет (письмо ФНС России от 17 сентября 2018 г. N БС-4-11/18095).

Разъясняется порядок заполнения формы 6-НДФЛ в отношении доходов в виде оплаты труда, а также в виде премии, не связанной с производственными результатами (письмо ФНС России от 17 сентября 2018 г. N БС-4-11/18094).

Представление в налоговый орган сведений о доходах физических лиц без указания ИНН физического лица по причине его отсутствия, прошедших форматный контроль, не образует состава правонарушения, установленного ст. 126.1 НК РФ (письмо ФНС России от 17 августа 2018 г. N ПА-4-11/15942).

При заполнении Справки по форме 2-НДФЛ (в том числе, в случае их представления в налоговый орган по месту учета обособленного подразделения) в поле "Налоговый агент" указывается наименование организации как указано в учредительных документах (письмо Минфина России от 15 августа 2018 г. N ПА-4-11/15802@).

Прочие вопросы

В целях применения п. 17.2 ст. 217 НК РФ разъясняется, что если при увеличении уставного капитала общества в соответствии со ст. 19 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" за счёт дополнительных вкладов его участников и вкладов третьих лиц, принимаемых в общество, изменяется только номинальная стоимость долей без изменения их размера, дополнительные доли в уставном капитале общества не приобретаются.

Таким образом, при увеличении в 2012 году уставного капитала общества, находящегося в собственности единственного его участника, дополнительные доли в уставном капитале общества указанным участником не приобретаются (письмо Минфина России от 27 сентября 2018 г. N 03-04-05/69346).

Минимальный предельный срок владения домом и земельным участком супругой исчисляется с даты первичной государственной регистрации супругом права собственности на указанное имущество, приобретенное в общую совместную собственность супругов (письма Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-04-05/65531, от 13 сентября 2018 г. N 03-04-05/65539).

Минимальный предельный срок владения объектами недвижимого имущества, находящимися на территории города Севастополя, для целей обложения НДФЛ исчисляется с даты регистрации на них права собственности в соответствии с законодательством, действовавшем на указанной территории до вступления в силу Федерального конституционного закона N 6-ФКЗ (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-04-05/61019).

В целях применения ст. 217.1 НК РФ у наследника, вступившего в права наследства, право собственности на наследственное имущество возникает со дня смерти наследодателя независимо от даты государственной регистрации этих прав (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-04-05/60512, от 11 июля 2018 г. N 03-04-05/48287).

Для целей исчисления НДФЛ в силу положений п. 2 ст. 8.1 и ст. 219 ГК РФ право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации (письмо Минфина России от 23 августа 2018 г. N 03-04-05/60238).

Минимальный предельный срок владения квартирой для целей обложения НДФЛ исчисляется с даты государственной регистрации на нее права собственности после расторжения договора купли-продажи (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-04-05/48852).

Исходя из положений НК РФ и Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.1995 между РФ и Швейцарской Конфедерацией налог, удержанный в Швейцарии, не подлежит возврату, однако физическое лицо - налоговый резидент РФ может зачесть в РФ сумму такого налога, в размере, не превышающем сумму налога на доход или капитал, рассчитанного в соответствии с НК РФ.

Если сумма налога, уплаченная по месту нахождения источника дохода, превышает сумму налога, исчисленную в соответствии с главой 23 НК РФ, полученная разница не подлежит возврату из бюджета (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-08-05/63745).

Если в соответствии с положениями Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Социалистической Республики Вьетнам об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы налог с доходов членов экипажей судов, плавающих под Государственным флагом РФ, в виде вознаграждения и иных выплат за исполнение трудовых обязанностей может взиматься как в РФ так и в Социалистической Республике Вьетнам, зачёт в РФ уплаченных в иностранном государстве налогов производится в порядке, установленном в ст. 232 НК РФ.

В соответствии с п.п. 2 и 3 ст. 232 НК РФ зачёт в РФ суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом РФ в иностранном государстве с полученных им доходов, производится по окончании налогового периода на основании представленной таким физическим лицом налоговой декларации, в которой указывается подлежащая зачёту сумма налога, уплаченного в иностранном государстве, а также прилагаются документы, подтверждающие сумму полученного в иностранном государстве дохода и уплаченного с этого дохода налога в иностранном государстве, вид дохода, календарный год, в котором был получен доход.

Вместо указанных документов налогоплательщик вправе представить копию налоговой декларации, представленной им в иностранном государстве, и копию платёжного документа об уплате налога и их нотариально заверенный перевод на русский язык (письмо Минфина России от 23 августа 2018 г. N 03-04-06/59915).

Уменьшение суммы налога, исчисленного в отношении прибыли контролируемой иностранной компании, предусмотрено на сумму налога, исчисленного в отношении прибыли этой иностранной компании в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством РФ (в том числе налога на доходы, удерживаемого у источника выплаты дохода), пропорционально доле участия контролирующего лица в этой иностранной компании.

Согласно абзацу 2 п. 10 ст. 232 НК РФ сумма налога, исчисленного в соответствии с законодательством иностранного государства, должна быть документально подтверждена, а в случае отсутствия у РФ с иностранным государством (территорией) действующего международного договора по вопросам налогообложения заверена компетентным органом иностранного государства, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-04-05/63517).

Налогообложение доходов работников, получаемых до 1 января 2015 года от юридического лица, местом нахождения которого является территория Республики Крым, до месяца внесения сведений о нем в ЕГРЮЛ осуществляется в соответствии с Налоговым кодексом Украины (письмо Минфина России от 9 августа 2018 г. N 03-04-09/56325).

При отсутствии налогового агента налогоплательщик вправе подать в налоговый орган заявление о возврате излишне удержанной с него и перечисленной в бюджетную систему РФ ранее налоговым агентом суммы налога одновременно с представлением налоговой декларации по окончании налогового периода (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-04-05/51951).

Доводится позиция КС РФ в отношении положений п. 17.2 ст. 217 НК РФ, изложенная в определении от 20.02.2014 N 265-О. Согласно ей регулирование, осуществлённое законодателем в рамках предоставленной ему дискреции в сфере установления правил льготного налогообложения, не влечёт нарушения конституционных прав налогоплательщиков (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51037).

Налог на прибыль

Налогоплательщики

При оценке выполнения в отношении конкретной иностранной организации условий, перечисленных в п. 6 ст. 246.2 НК РФ, необходимо учитывать, что для этих целей под термином "государство" понимается любое государство, включая РФ (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-12-11/2/65601).

Объект налогообложения

Недвижимое имущество налогоплательщика не может являться объектом налогообложения по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 9 июля 2018 г. N 03-03-06/1/47409).

Доходы

Общие вопросы признания доходов

Логика главы 25 НК РФ подразумевает налогообложение всех доходов, полученных налогоплательщиком при осуществлении деятельности, за исключением поименованных в ст. 251 НК РФ, при этом особый порядок налогообложения доходов при совершении операций с криптовалютой главой 25 НК РФ не установлен (письма Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-03-06/1/61152 и от 16 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58171).

Доходы от реализации

Субсидия, предоставленная в качестве недополученного дохода при оказании соответствующих услуг, отражается в составе доходов на дату реализации этих услуг (письма Минфина России от 17 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/66275, от 10 сентября 2018 г. N 03-07-11/64587).

Если субсидии выделяются для создания объектов инфраструктуры в рамках возмездного договора, то их следует рассматривать в качестве выручки от реализации с отражением в составе доходов от реализации после факта оказания услуг пo созданию таких объектов. При этом расходы, связанные с созданием этих объектов, также будут учитываться для целей налога на прибыль организаций в общеустановленном порядке. Если субсидии выделяются безвозмездно для создания объектов инфраструктуры, которые будут использоваться в качестве амортизируемых основных средств организации, то они признаются доходами по мере осуществления произведенных за счет полученной субсидии расходов по созданию амортизируемого имущества (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-03-05/52548).

При передаче в казну приобретенных для размещения федеральных органов исполнительной власти зданий Единый институт развития вправе учесть доходы, связанные с исполнением функций агента РФ, в пределах расходов на приобретение и ремонт передаваемых в казну Российской Федерации зданий для целей размещения федеральных органов исполнительной власти. Доходы в виде агентского вознаграждения в части, превышающей вышеуказанные расходы, следует учитывать для целей налогообложения прибыли организаций в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-03-06/1/54261).

Если при изъятии земельного участка путем его выкупа для государственных или муниципальных нужд происходит переход права собственности на него, у налогоплательщика возникает облагаемый доход от реализации, который уменьшается на расходы, связанные с приобретением этого участка (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64481).

При рассмотрении вопроса о налогообложении налогом на прибыль доходов в виде суммы возмещения, полученной налогоплательщиком в результате изъятия земельного участка для государственных (муниципальных) нужд, налоговым органам следует принимать во внимание сложившуюся судебную практику (письмо ФНС России от 3 июля 2018 г. N СД-4-3/12727@).

Плата, получаемая СНТ по договору от граждан, не являющихся членами СНТ, для целей налогообложения является выручкой от реализации услуг, которая уменьшается на расходы, связанные с оказанием данных услуг. При равенстве доходов и расходов налоговая база будет равна нулю и дополнительного налогообложения данной платы не происходит (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-03-07/58839).

Внереализационные доходы

Полученная концессионером от концедента субсидия в целях компенсации понесенных затрат в связи с проектированием, строительством, вводом в эксплуатацию и эксплуатацией объекта концессионного соглашения, учитывается для целей налогообложения прибыли организаций в составе внереализационных доходов (письмо Минфина России от 25 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/68314).

Обязанность по начислению внереализационного дохода у налогоплательщика в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств при взыскании долга в судебном порядке возникает на основании решения суда, вступившего в законную силу (письмо Минфина России от 23 августа 2018 г. N 03-03-06/1/59921).

Присужденные решением иностранного суда в пользу российской организации суммы убытков (ущерба) подлежат включению во внереализационные доходы в том отчетном (налоговом) периоде, на который приходится дата вступления в силу судебного акта по закону государства, на территории которого он принят. Документом, свидетельствующим о признании должником этой обязанности, может являться двусторонний акт, подписанный сторонами, письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником. Самостоятельным основанием, свидетельствующим о признании должником данной обязанности полностью или в части, является соответственно полная или частичная фактическая уплата им кредитору соответствующих сумм (письмо ФНС России от 24 августа 2018 г. N СД-4-3/16391@).

Доходы, не подлежащие налогообложению

Отношения между принципалом и агентом в части совершения сделок за вознаграждение не приводят к передаче права собственности на товары, результаты выполненных работ, возмездное оказание услуг. Передача права собственности возникает только в части оказанных услуг, за которые выплачивается комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-12-11/1/61134).

Только некоммерческие организации вправе не учитывать поступившие пожертвования, когда пожертвования получены и использованы на общеполезные цели, совпадающие с уставными целями некоммерческой организации. В противном случае, если средства поступают не на содержание и ведение уставной деятельности, а например, в оплату стоимости выполненных работ, оказанных услуг, они подлежат в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 29 августа 2018 г. N 03-03-07/61578 и от 30 августа 2018 г. N 03-03-06/3/61792); п. 2 ст. 251 НК РФ коммерческие организации не применяют (письмо Минфина России от 30 августа 2018 г. N 03-03-06/1/61847).

В случае соответствия произведенных застройщиком затрат законодательно установленному перечню, они, как осуществленные за счет средств дольщиков, признаются произведенными в рамках целевого финансирования и не учитываются при определении налоговой базы (письма Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-03-06/1/62238, от 10 августа 2018 г. N 03-03-06/1/56584 и письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-03-06/1/52663). Расходы, осуществленные за счет средств дольщиков в рамках целевого финансирования в соответствии с условиями договора участия в долевом строительстве, для целей налогообложения прибыли организаций в состав расходов не включаются (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-03-07/51395). Застройщику надлежит определять экономию (перерасход) денежных средств в разрезе каждого участника долевого строительства на момент исполнения соответствующего договора долевого участия (то есть подписания акта о передачи объекта долевого строительства) (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-03-06/1/55395).

Конкретные взносы учредителей (участников, членов), являющиеся источниками формирования имущества некоммерческих организаций, которые отнесены к средствам целевых поступлений, не учитываемых при формировании налоговой базы, определены Федеральным законом "О некоммерческих организациях" (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-03-06/3/62216).

При возврате ранее потраченных средств целевых поступлений не возникает дохода, учитываемого для целей налогообложения прибыли организаций; ранее потраченные средства целевых поступлений необходимо скорректировать на сумму возвращенных средств (письма Минфина России от 20 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/67449 и от 7 сентября 2018 г. N 03-03-06/3/64002).

Платежи, полученные федеральными бюджетными учреждениями и федеральными государственными унитарными предприятиями по соглашениям об установлении сервитута на земельный участок, находящийся в государственной или муниципальной собственности, в ст. 251 НК РФ не поименованы, и должны учитываться при формировании налоговой базы в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-07-11/46343).

Если бюджетное образовательное учреждение получит в безвозмездное пользование государственное и муниципальное имущество на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления на ведение уставной деятельности, то доход в виде полученного имущественного права не учитывается при формировании налоговой базы (письмо Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 03-03-07/65811).

Не учитываются расходы бюджетного учреждения, произведенные за счет доходов, полученных от предпринимательской деятельности, и направленные на погашение расходов, которые должны быть осуществлены за счет средств целевого финансирования (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-03-06/3/51511).

Не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества при уменьшении уставного капитала в результате реализации права на такое уменьшение, либо исполнения соответствующей обязанности, предусмотренных законодательством РФ (письмо Минфина России от 23 августа 2018 г. N 03-03-06/2/59945).

Доходы в виде имущества, безвозмездно полученного российской организацией от физического лица, владеющего более чем 50 процентами ее уставного капитала, не учитываются при определении налоговой базы (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64019).

К неучитываемым доходам относятся доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества, которое в частности, должно относиться к видам, указанным в п. 1 ст. 66.1 ГК РФ (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64186).

При определении налоговой базы не учитываются доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации и (или) реализации судов, зарегистрированных в РМРС, и связанные с этой деятельностью расходы на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием, эксплуатацией и реализацией судов, зарегистрированных в РМРС (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64030).

Суммы прекращенных обязательств банка по договорам субординированного кредита (депозита, займа, облигационного займа) не учитываются при определении налоговой базы , если их прекращение было следствием требований законодательства в результате мер по предупреждению банкротства с участием Центрального банка Российской Федерации или государственной корпорации "Агентство по страхованию вкладов" (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/63709). Этот порядок налогообложения применяется при прекращении обязательств банка только по договорам субординированного кредита (депозита, займа, облигационного займа) (письмо Минфина России от 3 июля 2018 г. N 03-03-06/2/45852).

Расходы

Общие вопросы признания расходов

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Их обоснованность должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63083).

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность (письмо Минфина России от 2 июля 2018 г. N 03-03-06/1/45504).

Проверка экономической обоснованности осуществляется налоговыми органами во время мероприятий налогового контроля, порядок проведения которого установлен НК РФ (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58717).

НК РФ не регламентирует перечень документов или мероприятий, подтверждающих обоснованность понесенных расходов (письмо Минфина России от 18 сентября 2018 г. N 03-03-07/66630). При этом возникновение прав и обязанностей сторон хозяйственных отношений регулируется гражданским законодательством РФ (письмо Минфина России от 14 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58301).

На момент отражения в составе расходов затрат на приобретение работ (услуг), указанные работы (услуги) должны быть фактически оказаны и документально подтверждены должным образом, в частности, соответствующий первичный учетный документ должен содержать все необходимые реквизиты (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/65618).

Хозяйствующие стороны при оформлении первичных учетных документов могут организовать электронный документооборот при условии соблюдения требований Закона "Об электронной подписи" (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64480). Вопросы признания электронных документов, подписанных электронной подписью, равнозначными документам на бумажном носителе, подписанным собственноручной подписью, регулируются именно этим законом (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-03-07/48651).

Закон "О бухгалтерском учете" определяет перечень обязательных реквизитов первичного учетного документа, но не устанавливает конкретные виды документов, которые должны применяться экономическими субъектами в качестве первичных учетных документов для оформления фактов хозяйственной жизни. Каждый налогоплательщик определяет свои формы первичных учетных документов самостоятельно, они могут состоять, как только из обязательных реквизитов, так и из обязательных и дополнительных реквизитов (письма Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51201 и N 03-04-05/51206, от 6 июля 2018 г. N 03-04-05/46903 и N 03-04-05/46903). Если действующим законодательством для оформления конкретных операций установлены обязательные формы документов, то применяться должны именно они (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-03-07/64487).

При наличии договора перевозки груза подтверждением затрат организации служит транспортная накладная (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-03-06/1/61110). Договор перевозки может предусматривать необходимость оформления сторонами договора дополнительно к транспортной накладной двустороннего первичного учетного документа, определяющего стоимость совершенной перевозки, факт которой подтвержден надлежаще оформленной транспортной накладной (основания для оплаты). В таком случае использование формы УПД (при отсутствие запрета) позволит отразить в документе все необходимые показатели, предусмотренные законодательством (письмо ФНС России от 10 августа 2018 г. N АС-4-15/15570@).

Организация, которая компенсирует понесенные убытки за счет средств работника, вправе учитывать убытки в составе расходов при соответствии их ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-03-07/51352).

Материальные расходы

Технологические потери учитываются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов. Технологические потери конкретного производственного процесса определяются организациями исходя из принципа экономической обоснованности и отраслевой специфики, а также условиями хозяйственной деятельности (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58833).

Расходы на оплату труда

Если локальными нормативными актами организации, содержащими нормы трудового права, предусматривается порядок и условия по выплате премии уволенному работнику, начисленной в результате наступления определенных оснований (достижения соответствующих показателей эффективности) после его увольнения, но за период, когда работник состоял в трудовых отношениях с работодателем, то такая выплата уменьшает налогооблагаемую базу (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/63703).

Расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6 процентов от суммы расходов на оплату труда (письмо Минфина России от 21 августа 2018 г. N 03-04-06/59126).

Стоимость питания, предоставляемого работникам организации, может быть учтена при определении налоговой базы в составе расходов на оплату труда при условии, что такое питание является системой оплаты труда работников (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-03-07/51494).

Начисление премий членам производственного кооператива, принимающим личное трудовое участие в деятельности кооператива, должно быть обусловлено производственными результатами, достигнутыми данными членами кооператива. Если, например, так называемые премии выплачиваются исходя из размера паевого взноса членов кооператива, это можно считать скрытой формой распределения прибыли (дивидендов) (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-03-07/47714).

Перечень расходов на оплату труда, не является закрытым и к ним относятся виды расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что они предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором. В то же время не учитываются расходы на оплату занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников (письмо Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58001).

Если по итогам инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то сумма превышения подлежит включению в состав расходов на оплату труда; а когда она оказывается меньше фактического остатка неиспользованного резерва на конец года, то отрицательная разница подлежит включению в состав внереализационных доходов (письмо Минфина России от 23 августа 2018 г. N 03-03-06/1/60144).

Расходы, связанные с амортизируемым имуществом

При отнесении амортизируемого имущества к одной из десяти амортизационных групп налогоплательщикам следует руководствоваться Классификацией и устанавливать любой срок полезного использования такого имущества в пределах сроков, установленных для соответствующей амортизационной группы (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58781). По вопросам, связанным с классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, следует обращаться в Минэкономразвития России (письма Минфина России от 10 августа 2018 г. N 03-03-06/1/56574 и от 9 июля 2018 г. N 03-03-06/1/47392).

Имущество некредитной финансовой организации, которое отвечает установленным критериям, может быть включено в состав амортизируемого (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-05-05-01/65190).

Когда проведена модернизация полностью самортизированного основного средства, в целях налогового учета увеличивается его первоначальная стоимость на стоимость проведенной модернизации. При этом сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества будет определяться как произведение его увеличенной в результате модернизации первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной исходя из срока полезного использования данного объекта (письмо Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64978).

Если имущество не используется в основной деятельности, а предназначено для реализации (является товаром), оно не признается амортизируемым; не предназначенное для продажи имущество, а переданное в аренду, которое хотя и не используется в основной деятельности, но приносит доход, амортизируется в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-03-06/2/48148).

Не подлежит амортизации амортизируемое имущество, которое приобретено (создано) полностью за счет средств целевого финансирования. Если основные средства приобретены за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, и используются только в ее предпринимательской деятельности, то амортизация по ним начисляется в общем порядке (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63821). Если же такие основные средства используются как в приносящей доход деятельности, так и в некоммерческой деятельности организации, то амортизационные отчисления должны распределяться (письмо Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-03-06/3/64931).

Порядок учета расходов на ремонт основных средств отличается от порядка учета расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, которые увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств и подлежат списанию через механизм амортизации. Расходы на ремонт основных средств, в том числе расходы на проведение капитального ремонта, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63046). Вопросы квалификации произведенных работ и отнесения их к текущему или капитальному ремонту не являются предметом законодательства о налогах и сборах (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64483).

Если ликвидация (частичная ликвидация) объекта незавершенного строительства, осуществляется в процессе создания нового объекта амортизируемого имущества, то сумма затрат, формирующих стоимость ликвидируемого объекта незавершенного строительства подлежит включению в первоначальную стоимость создаваемого объекта в той части, в какой этот объект незавершенного строительства будет использован при создании нового объекта (письмо ФНС России от 27 августа 2018 г. N СД-4-3/16501@).

Капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды. Расходы на произведение арендатором с согласия арендодателя неотделимых улучшений арендованного имущества, которые после прекращения договора аренды безвозмездно передаются арендодателю, не учитываются при определении налоговой базы (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-03-07/58751). Если арендатор продолжает пользоваться имуществом после истечения срока договора аренды при отсутствии возражений со стороны арендодателя, договор считается заключенным на неопределенный срок, а арендатор продолжает начислять амортизацию по капитальным вложениям в арендованное имущество в установленном порядке (письма Минфина России от 31 июля 2018 г. N 03-03-06/1/63831 и N 03-03-06/1/53831).

Если вынос строительной организацией объектов основных средств за границы проведения работ не приводит к улучшению технических характеристик этих объектов, то у собственника не возникает дохода в виде стоимости перенесенного имущества. Данные налогового учета стоимости указанного имущества не меняются (письма Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-03-06/3/57966, от 9 августа 2018 г. N 03-03-05/56195 и от 19 июля 2018 г. N 03-03-06/1/50640).

Полученные унитарным предприятием в качестве увеличения уставного фонда результаты работ, выполненных подрядными (коммерческими) организациями по реконструкции амортизируемого имущества, принадлежащего предприятию на праве хозяйственного ведения, и оплаченных за счет бюджетных инвестиций, увеличивают первоначальную стоимость указанного имущества, амортизация по которому начисляется в общеустановленном порядке. В этом случае амортизационная премия не применяется (письмо Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-03-06/1/54906).

Федеральная налоговая служба направляет для использования в работе поступившую из Министерства связи и массовых коммуникаций Российской Федерации копию реестра организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий. Электронная версия реестра доступна по адресу http://www.minsvyaz.ru/ru/activity/govservices/1/ (письма ФНС России от 24 августа 2018 г. N СД-4-3/16400@, от 16 августа 2018 г. N СА-4-3/15842,от 24 июля 2018 г. N СД-4-3/14203@).

Расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование

При определении периода признания расходов в виде страховых взносов по обязательному страхованию вкладов физических лиц в банках РФ необходимо руководствоваться ст. 272 НК РФ (письмо Минфина России от 8 августа 2018 г. N 03-03-06/2/55826).

Прочие расходы, связанные с производством и реализацией

При замене бракованной продукции расходы в виде потерь от брака могут быть учтены в составе прочих при надлежащем оформлении документов (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-03-06/1/52985).

Если расходы по уплате госпошлины за государственную регистрацию транспортного средства осуществлены после введения его в эксплуатацию, то они подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе прочих (письмо Минфина России от 24 июля 2018 г. N 03-03-06/3/51800).

Расходы, возникающие в связи с осуществлением мероприятий, соответствующих положениям Закона "О рекламе", учитываются для целей исчисления налоговой базы (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58760).

Для целей признания прочих расходов, если информация отвечает признакам рекламы и имея некую целевую аудиторию (например, клиенты компании, зрители телеканала, прохожие определенной территории), формирует интерес у неопределенного круга лиц, соответственно, выходит за пределы своей целевой аудитории, такая информация является рекламой (письмо Минфина России от 28 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/69813).

Оправдательными документами, подтверждающими расходы на приобретение бездокументарного авиабилета, являются сформированная автоматизированной информационной системой оформления воздушных перевозок маршрут/квитанция электронного документа (авиабилета) на бумажном носителе, в которой указана стоимость перелета, а также посадочный талон, подтверждающий перелет подотчетного лица по указанному в электронном авиабилете маршруту. Дополнительных документов, подтверждающих оплату билета, в том числе выписки, подтверждающей оплату банковской картой, не требуется (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-03-07/58432).

Расходы работника в командировке могут быть учтены организацией в составе прочих в случае оформления документами, соответствующими требованиям действующего законодательства, при условии обоснованности таких расходов (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/65357). Организация вправе обосновать их любыми документами, напрямую или косвенно подтверждающими факт несения расходов (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-03-06/1/52555).

Если прохождение работниками медосмотров согласно законодательству РФ является обязательным, то расходы на это учитываются для целей налогообложения прибыли (письма Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-03-06/3/62206 и от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51206).

Прочие расходы возникают, когда уплата взносов, вкладов и иных обязательных платежей некоммерческим организациям является условием для осуществления деятельности налогоплательщика в силу норм законодательства РФ (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-03-06/1/51357).

Налоги и сборы, уплаченные на территории иностранного государства в соответствии с его законодательством, могут быть учтены в составе прочих. При этом налоги, по которым НК РФ напрямую предусматривает порядок устранения двойного налогообложения путем зачета, не учитываются в составе расходов (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64126).

Если основанием возникновения обязательства по уплате разового платежа за пользование недрами является не факт участия в аукционе, а наступление определенного события, указанного в лицензии (обязательство лицензиата по уже имеющейся лицензии), то разовый платеж учитывается в составе прочих расходов (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/62784).

Плата за арендуемое имущество учитывается в составе прочих расходов при наличии документов, оформленные в соответствии с требованиями законодательства РФ (заключенного договора аренды и документов, подтверждающих оплату арендных платежей). Если налогоплательщиком возмещаются расходы другого налогоплательщика, то такие расходы не могут рассматриваться как расходы, произведенные для осуществления деятельности самого налогоплательщика, в связи с чем не подлежат учету при формировании налоговой базы (письма Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58770 и от 20 июля 2018 г. N 03-07-11/51345).

Расходы в виде стоимости пищевой продукции с истекшим сроком годности, а также расходы ее на утилизацию могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, если соответствующая обязанность предусмотрена законодательством (письмо Минфина России от 9 июля 2018 г. N 03-03-06/1/47374).

НИОКР

В отсутствие непосредственной связи между начисляемыми в пользу работника выплатами и выполнением конкретной НИОКР, расходы на оплату труда признаются в общеустановленном порядке. Суммы обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, соответствующие учтенным в составе расходов на НИОКР суммам на оплату труда, отражаются, как другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64496).

Внереализационные расходы

Налогоплательщик вправе учесть понесенные им расходы на оплату услуг адвокатов в составе внереализационных при их соответствии ст. 252 НК РФ и при условии, что они не поименованы в ст. 270 НК РФ (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-03-07/55113).

Резерв по сомнительным долгам

Задолженность признается сомнительной с момента наступления срока оплаты по договору (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-03-06/1/52667).

Налогоплательщик, имеющий дебиторскую задолженность, может отнести ее к безнадежной при наступлении одного из перечисленных в ст. 266 НК РФ событий и при надлежащем документальном оформлении (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-03-06/1/55301).

Резерв по сомнительным долгам формируется в установленном порядке и только в отношении задолженности перед налогоплательщиком, возникшей в связи с реализацией им товаров, выполнением работ, оказанием услуг; в отношении задолженности перед налогоплательщиком, возникшей из договора цессии (при переуступке прав требований) резерв по сомнительным долгам не формируется (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63711).

Резерв, сформированный присоединяемым обществом до присоединения, подлежит включению в резерв по сомнительным долгам реорганизуемого в форме присоединения общества. При этом суммы, включаемые в резерв по сомнительным долгам реорганизуемого общества, не подлежат повторному включению в состав его расходов. После завершения реорганизации реорганизованная организация применяет общий порядок формирования резерва (письмо Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-03-06/2/58057).

При определении предельной суммы резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода в котором произошла реорганизация в форме присоединения, реорганизованная организация должна исходить из собственной выручки за указанный налоговый период. Учитывать выручку прекратившего деятельность присоединенного юридического лица основания отсутствуют (письмо Минфина России от 13 августа 2018 г. N 03-03-06/2/56902).

Суммы отчислений в резервы на возможные потери по займам, учитываемой в расходах для целей налогообложения, определяется с учетом положений соответствующего Указания банка России. Долг, приобретенный в рамках уступки права требования, не может сформировать резерв на возможные потери по займам, поскольку данный долг не является займом как таковым для микрофинансовой организации (письмо Минфина России от 3 июля 2018 г. N 03-03-06/2/45855).

Особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав

Расходы, связанные с приобретением земельного участка, учитываются при его реализации , госпошлина за регистрацию права собственности на земельный участок относится к прочим расходам на дату ее начисления (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-03-06/1/61105).

Расходы, не учитываемые в целях налогообложения

При соответствии произведенных застройщиком затрат установленному Федеральным законом N 214-ФЗ перечню такие расходы не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/65837).

Амортизируемое имущество, полученное в виде гранта, или приобретенное за счет средств гранта, в целях налогообложения прибыли амортизации не подлежит (письмо Минфина России от 18 сентября 2018 г. N 03-03-06/3/66790).

Расходы на приобретение основных средств, в отношении которых налогоплательщик воспользовался правом на применение инвестиционного налогового вычета, не учитываются при определении налоговой базы (письмо Минфина России от 15 августа 2018 г. N 03-03-06/1/57690).

Особенности определения налоговой базы и налогообложения по видам операций и категориям налогоплательщиков

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях

Получателем доходов в виде дивидендов по имуществу, переданному в доверительное управление, признается учредитель (учредители) доверительного управления (выгодоприобретатель) в случае, если доверительный управляющий получает соответствующие доходы в виде дивидендов не в интересах ПИФ (письмо Минфина России от 21 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/67787).

Если на дату принятия решения о выплате дивидендов сумма полученных дивидендов превышает общую сумму дивидендов, подлежащую распределению, то сумма налога, подлежащего удержанию принимает отрицательное значение, следовательно, обязанность по уплате налога не возникает, возмещение из бюджета не производится и отсутствуют основания для повторного учета разницы между этими показателями (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/65705).

Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования

При уступке налогоплательщиком-кредитором, осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после даты вынесения в отношении заемщика арбитражным судом определения о введении наблюдения, убыток по данной сделке учитывается в соответствии с п. 2 ст. 279 НК РФ (письмо Минфина России от 25 сентября 2018 г. N 03-03-10/68365).

Об особенностях учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли

Проценты, исчисленные по долговым обязательствам, учитываются для целей налогообложения прибыли организаций исходя из фактической ставки, когда указанные обязательства возникают из сделок, которые не признаются контролируемыми сделками для целей Кодекса, или признаются контролируемыми сделками, но при этом выполняются условия, установленные абзацами первым-третьим п. 1.1 ст. 269 НК РФ (письмо Минфина России от 19 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/67126).

Вопросы о порядке составления договора займа, а также о порядке расчета процентов по долговому обязательству, не относятся к налоговым вопросам и регулируются гражданским законодательством. Для целей налогообложения признание доходов (расходов) в виде процентов по долговым обязательствам осуществляется налогоплательщиком, определяющим доходы (расходы) по методу начисления, ежемесячно независимо от срока их уплаты, предусмотренного договором, по которому срок его действия приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, с отражением в аналитическом учете суммы процентов, определяемой в установленном порядке (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63518).

В случае предоставления обществу его учредителем процентного займа, проценты, подлежащие выплате по долговому обязательству, признаются для целей налогового учета в составе расходов ежемесячно. При неотражении процентов, подлежащих выплате по условиям долгового обязательства, налогоплательщик обязан произвести перерасчет налоговой базы (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63087).

Если российская организация-должник признается взаимозависимым лицом иностранной организации-кредитора и при этом такая иностранная организация либо прямо, либо косвенно владеет долей в уставном капитале российской, то вне зависимости от величины прямого или косвенного участия иностранной организации в уставном капитале российской организации, задолженность по долговому обязательству признается контролируемой (письмо Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58045).

В случае подтверждения соответствия Евразийского банка развития правовому статусу "организации, являющейся банком (включая организации, признаваемые банками в соответствии с законодательством иностранных государств)", к задолженности по долговым обязательствам, возникшим перед Евразийским банком развития применимы положения ст. 269 НК РФ (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-03-06/2/49899).

Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами

Российской организации - держателю облигации федерального займа в части порядка исчисления налога и авансовых платежей по доходу, полученному в виде процентов, следует руководствоваться ст.ст. 281, 284, 286 НК РФ и Перечнем государственных и муниципальных ценных бумаг, при обращении которых предусмотрено признание получения продавцом процентного дохода (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63970).

Условия пп. 3 п. 9 ст. 280 НК РФ применяются также и в том случае, если с момента размещения облигаций российских организаций не прошло трех месяцев (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/63524).

Доходы/расходы от операций по реализации ценных бумаг учитываются в общей налоговой базе, если на дату реализации ценные бумаги являются обращающимися. В ином случае - если на дату реализации ценных бумаг они являются необращающимися, налоговая база по таким операциям определяется отдельно от общей. При этом убытки от операций с такими ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами, полученные в предыдущем налоговом периоде (предыдущих налоговых периодах), могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы от операций с такими ценными бумагами и производными финансовыми инструментами, определенной в отчетном (налоговом) периоде, с учетом установленного ограничения (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-03-06/1/46683).

Абзац шестой п. 2 ст. 282 НК РФ распространяется на случаи, когда операция РЕПО совершена между иностранной организацией (продавец по первой части РЕПО) и российской организацией (покупатель по первой части РЕПО) (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/64181).

Особенности признания доходов и расходов при передаче имущества (имущественных прав) в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда), в качестве имущественного взноса Российской Федерации в государственные корпорации

При ликвидации иностранной организации (иностранной структуры без образования юридического лица) доходы - дивиденды в виде стоимости полученного имущества (имущественных прав) ее акционер (участник, пайщик, учредитель, контролирующее лицо), имеющий право на их получение, вправе не учитывать при выполнении определенных условий (письмо Минфина России от 28 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/69746).

В случае приобретения после 01.01.2013 государственной корпорацией акций, в оплату которых передается имущество, ранее полученное в качестве имущественного взноса РФ, стоимость таких акций признается равной стоимости (остаточной стоимости) указанного имущества, а также с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-03-06/3/63079).

Цена приобретения акций, полученных налогоплательщиком от акционера до вступления в силу положений главы 25 НК РФ при размещении собственных акций дополнительного выпуска, соответствует фактической цене размещения собственных акций общества, определяемой по данным бухгалтерского учета налогоплательщика. При этом фактическая цена размещения собственных акций общества эквивалентна оценочной стоимости вносимого акционером имущества в виде ценных бумаг, подтвержденной документами при внесении ценных бумаг в уставной капитал (письмо Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-03-06/1/60893).

Особенности определения банками доходов и расходов

Признание в составе доходов банков сумм восстановленных резервов для целей налогообложения осуществляется по основаниям, установленным Положением N 590-П и ст. 292 НК РФ (письма Минфина России от 22 августа 2018 г. N 03-03-06/2/59705 и N 03-03-06/2/59711).

Не признаются доходами страховые выплаты, полученные по договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности заемщика банка, в пределах суммы задолженности заемщика по заемным (кредитным) средствам и начисленным процентам, погашаемой (прощаемой) банком за счет указанных страховых выплат. В остальных случаях суммы страхового возмещения, полученные банком как выгодоприобретателем по кредитному договору, подлежат учету в качестве доходов (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58572).

Полученные кредитной организацией средства из бюджета в святи с реструктуризацией ипотечных кредитов для целей компенсации недополученных доходов для целей налогообложения прибыли подлежат учету в составе доходов. Если такие средства направлены на возмещение убытков в связи с осуществлением реструктуризации ипотечных кредитов , такие убытки в размере предельной суммы возмещения при соблюдении всех установленных условий, могут учитываться в уменьшение налоговой базы (письмо Минфина России от 18 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/66795).

При списании на расходы стоимости выбывших ценных бумаг банк вправе применять метод ФИФО в отношении каждого портфеля ценных бумаг, сформированного в зависимости от срока и целей их приобретения в установленном порядке (письмо Минфина России от 23 августа 2018 г. N 03-03-06/2/60059).

Особенности определения страховыми организациями доходов и расходов

Для целей налогообложения учитываются расходы, связанные со страховой деятельностью, при условии их соответствия ст. 252 НК РФ, и если они не поименованы в ст. 270 НК РФ (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-03-06/1/54005).

Для целей налогообложения страховые организации учитывают суммы отчислений в страховые резервы, сформированные на основании законодательства о страховании в порядке, утвержденном Центральным банком Российской Федерации, применяя порядок учета доходов и расходов с учетом особенностей, установленных ст.ст. 271, 272, 293 и 294 НК РФ (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63429).

Срочные сделки. Особенности налогообложения

Расходы налогоплательщика, связанные с приобретением опционных прав на заключение договора, должны учитываться в течение срока действия такого договора при условии соответствия их установленным критериям (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/65727).

Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянное представительство

К иностранной организации, самостоятельно признавшей себя налоговым резидентом РФ, неприменима ст. 307 НК РФ, т. к. для целей главы 25 НК РФ она приравнена к российским организациям (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-03-06/1/49913).

Доход в виде процентного (купонного) дохода иностранной организации по сделке РЕПО, полученный ею через российского брокера, подлежит налогообложению в РФ, если предметом сделок являлись долговые ценные бумаги российских эмитентов. Российская организация-брокер при выплате дохода обязана выполнять функции налогового агента в отношении указанного дохода (письмо Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-03-06/1/60891).

Если разница между продажной и покупной стоимостью облигации без учета накопленного купонного дохода не связана с заранее установленным доходом в том числе, в виде дисконта, доход иностранной организации, не связанный с деятельностью через постоянное представительство, полученный от источников в РФ не подлежит налогообложению (письмо ФНС России от 1 августа 2018 г. N СД-4-3/14870@).

Исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, во всех случаях их выплаты за установленными им исключениями. Обстоятельства по уплате налога не прекращаются в связи с взысканием с налогового агента - заемщика по договору займа с иностранной организацией (заимодавцем) в пользу такой иностранной организации суммы долга по указанному договору займа в принудительном порядке судебным приставом-исполнителем на основании исполнительного листа по решению суда (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-08-05/61206).

О налогообложении участников региональных инвестиционных проектов. Резиденты ОЭЗ

Льготные ставки по налогу применяются в отношении тех видов деятельности, которые предусмотрены соглашением об осуществлении деятельности на ТОСЭР при выполнении установленных условий (письмо Минфина России от 24 июля 2018 г. N 03-03-06/1/51799). В целях применения пониженных ставок резидентами ТОСЭР необходимо определять соблюдение условий, установленных ст. 284.4 НК РФ по итогам каждого отчетного (налогового) периода (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/62692). При прекращении статуса резидента ТОСЭР налогоплательщик считается утратившим право на применение пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций с начала того квартала, в котором он был исключен из реестра резидентов ТОСЭР (письмо ФНС России от 6 августа 2018 г. N СД-4-3/15205@).

Участник РИП вправе применять пониженные налоговые ставки при условии, что доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, составляют не менее 90 процентов всех учитываемых при налогообложении прибыли доходов. При этом предусмотрены случаи, когда сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с уплатой соответствующих пеней, начисляемых со дня, следующего за днем, на который приходится срок уплаты налога на прибыль или авансового платежа по нему, исчисленного без учета статуса участника РИП за весь период в реестре участников РИП (письмо Минфина России от 30 августа 2018 г. N 03-03-05/61994).

Для участников СЭЗ установлена ставка налога на прибыль организаций в части зачисления в федеральный бюджет в размере 0 процентов, она применяется в течение десяти последовательных налоговых периодов начиная с налогового периода, в котором была впервые получена прибыль от реализации товаров (работ, услуг), произведенных в рамках договора об осуществлении деятельности в СЭЗ. В региональный бюджет законами Республики Крым и города федерального значения Севастополя налоговые ставки могут устанавливаться в пониженном размере, при этом они не могут превышать 13,5 процента. Если налогоплательщик одновременно отвечает критериям применения пониженных ставок , он обязан самостоятельно определить основание для этого, которое должно быть неизменяемым в течение налогового периода (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-03-06/1/58830). Виды деятельности, в отношении которых применяются льготные ставки по налогу на прибыль организаций, устанавливаются в договоре об осуществлении деятельности в СЭЗ, заключаемом в соответствии с Законом "О развитии Крымского федерального округа и свободной экономической зоне на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя" (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-03-06/1/52238).

Участник СЭЗ имеет право воспользоваться пониженной ставкой только в отношении прибыли, полученной от деятельности, предусмотренной соответствующим договором об осуществлении деятельности в СЭЗ и осуществляемой на территории СЭЗ, при условии ведения им установленного раздельного учета доходов (расходов) (письма Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-03-06/1/61252, от 15 августа 2018 г. N 03-03-06/1/57692 и от 25 июля 2018 г. N 03-03-06/1/52241).

Налоговые ставки

При реорганизации в форме присоединения в целях применения налоговой ставки 0 процентов в отношении получаемых от дочернего общества дивидендов срок владения долей в соответствующей дочернем обществе исчисляется с момента прекращения деятельности присоединенной российской организации (письмо Минфина России от 28 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/69798).

Для участника ООО в случае реорганизации такого общества в организационно-правовую форму АО срок владения для целей применения ставки 0 процентов будет исчисляться с момента вновь созданной организации-налогоплательщика (письмо ФНС России от 3 июля 2018 г. N СД-4-3/12810@).

Положения законов субъектов РФ, принятых после 1 января 2018 года (в том числе имеющие обратную силу, устанавливающие пониженную ставку налога, подлежащего зачислению в бюджет субъекта РФ для отдельных категорий налогоплательщиков не предусмотренных главой 25 НК РФ), не должны применяться с 1 января 2019 года (письма Минфина России от 27 сентября 2018 г. N 03-03-20/69290 и от 23 августа 2018 г. N 03-03-05/59960). Налогоплательщики вправе применять пониженную ставку по налогу на прибыль организаций, установленную до 1 января 2018 года законом субъекта РФ в части, подлежащей зачислению в его бюджет, до даты окончания срока их действия, но не позднее 1 января 2023 года (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-03-05/55304).

Ставка налога на прибыль организаций в размере 0 процентов применяется к налоговой базе, определяемой участником по операциям от реализации долей участия в уставном капитале российских организаций, приобретенных после 1 января 2011 года и непрерывно принадлежавших налогоплательщику на праве собственности или на ином вещном праве более пяти лет. Это право сохраняется при неизменности характеристик доли участия, за исключением случая, когда налогоплательщик - участник ООО приобретает в течение указанного срока доли участия других его участников (письмо Минфина России от 20 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/67389). Непрерывность владения необходимо определять с учетом положений гражданского законодательства, касающихся порядка приобретения и прекращения соответствующего права собственности (или иного вещного права) (письмо Минфина России от 20 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/67331).

Организации, имеющие статус сельскохозяйственного товаропроизводителя, должны применять налоговую ставку в размере 0 процентов к прибыли от деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной ими собственной сельскохозяйственной продукции (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/65651) с учетом положений соответствующих утвержденных Перечней (письма Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-03-06/1/55128 и от 26 июля 2018 г. N 03-03-06/1/52654). Полученные сельскохозяйственным товаропроизводителем доходы от предоставления займа подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций в общеустановленном порядке - без применения ставки в размере 0 процентов (письмо Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/65824).

Если организация, осуществляющая медицинскую деятельность, включенную в Перечень видов медицинской деятельности, соблюдает, в том числе условие процентного соотношения доходов, полученных от осуществления медицинской деятельности, и учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций, она вправе применять налоговую ставку 0 процентов (письмо Минфина России от 16 июля 2018 г. N 03-03-07/49504).

Еще одним из условий применения налоговой ставки 0 процентов организациями, осуществляющими медицинскую деятельность, является наличие в их штате медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода не менее 50%. Для расчета указанной численности может быть использован порядок, установленный приказом Росстата от 22.11.2017 N 772 (письмо Минфина России от 16 августа 2018 г. N 03-03-06/3/57986). При этом статус работника, имеющего сертификат специалиста, установлен Федеральным законом "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" (письмо Минфина России от 15 августа 2018 г. N 03-03-06/1/57725).

Организации, осуществляющие медицинскую деятельность, по окончании каждого налогового периода, в течение которого применяли налоговую ставку 0 процентов, должны представить в налоговый орган определенные сведения. При их непредставлении с начала налогового периода, данные за который не были представлены в установленном порядке, не применяется ставка 0 процентов и сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет с взысканием сумм пеней (письма Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-03-06/1/47231 и от 2 июля 2018 г. N 03-03-06/1/45429).

Если по окончании налогового периода налогоплательщик сменил свое место регистрации, то в декларации по налогу на прибыль организаций за этот налоговый период указывается ставка того субъекта РФ, в котором было предыдущее место регистрации налогоплательщика (письмо Минфина России от 2 июля 2018 г. N 03-03-06/1/45542).

Порядок исчисления и уплаты налога

Если организация реализовала государственную или муниципальную ценную бумагу и получила доход в виде сумм накопленного процентного (купонного) дохода или получила процентный доход от эмитента пo таким ценным бумагам, к примеру, в январе, то налог с полученного дохода следует уплатить в бюджет в течение первых 10 дней февраля. Если организация не реализовывала указанные ценные бумаги или не получила от эмитента по ним процентный доход, то признание дохода осуществляется ею на последнюю дату отчетного периода. В этом случае налог подлежит перечислению в бюджет не позднее 10 дней по окончании соответствующего отчетного (налогового) периода, в котором произведены начисления: т.е., если начисления процентного дохода были произведены в отчетном периоде с 1 января пo 31 марта, то налог с данного дохода необходимо уплатить в бюджет в течение первых 10 дней апреля (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-03-06/2/48154).

Налоговая база

Организация, являвшаяся участником КГН, после выхода из состава этой группы (прекращения действия этой группы) вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на сумму убытка, полученного указанной организацией по итогам налоговых периодов (на часть этой суммы), в которых она не являлась участником КГН. При этом организация не вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на сумму убытка, полученного указанной группой в период ее действия (на часть этой суммы) (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-12-11/3/55389).

НК РФ не содержит ограничений по заключению СПИК участниками КГН при этом участник КГН не может претендовать на получение льгот на федеральном уровне, так как он не исчисляет сумму налога на прибыль организаций в части подлежащего зачислению в федеральный бюджет (письма Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-03-05/55310 и от 2 августа 2018 г. N 03-12-11/3/54504).

Налоговая декларация

Декларация о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, может быть представлена в налоговые органы в любом отчетном (налоговом) периоде независимо от времени уплаты (удержания) налога в иностранном государстве одновременно с подачей декларации по налогу на прибыль организаций в РФ (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-03-06/1/49724).

Устранение двойного налогообложения

Наличие оригинала документа, подтверждающего статус налогового резидента иностранной организации, выданного компетентным органом соответствующего государства, является достаточным подтверждением того, что она имеет постоянное местонахождение в иностранном государстве, с которым РФ имеет международный договор по вопросам налогообложения, даже в том случае, когда такой договор не содержит положений, регулирующих вопросы апостилирования и легализации документов, подтверждающих статус налогового резидентства. НК РФ не требует нотариального заверения перевода вышеуказанного документа (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-08-05/61095).

При определении фактического получателя дохода в виде дивидендов для целей применения пониженных ставок, установленных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения, иностранным акционером могут быть представлены ряд документов. Отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации (письмо Минфина России от 24 июля 2018 г. N 03-08-05/51824).

При увеличении обществом уставного капитала без изменения доли его участника за счет нераспределенной прибыли прошлых лет у налогоплательщика - акционера данного общества, являющегося налоговым резидентом Финляндской Республики, возникает доход в виде дивидендов, налогообложение которого осуществляется в соответствии со ст. 10 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Финляндской Республики об избежании двойного налогообложения (письмо Минфина России от 2 июля 2018 г. N 03-08-05/45503).

К доходам иностранной организации, являющейся налоговым резидентом Канады и не осуществляющей предпринимательской деятельности, приводящей к образованию постоянного представительства в РФ, применяется пп. (с) п. 3 ст. 12 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Канады об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество, если они получены за использование или предоставление права использования любого патента или любой информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта (но за исключением любой информации, предоставляемой в соответствии с соглашением об аренде или особых привилегиях) (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-08-05/63133).

Прибыль российской организации от осуществления предпринимательской деятельности на территории РФ подлежит налогообложению только в РФ; деятельность белорусской организации на строительном или монтажном объекте, расположенном на территории РФ, приводит к образованию постоянного представительства на территории РФ с первого дня начала ее осуществления. Поэтому полученная белоруской организацией от строительной деятельности прибыль подлежит налогообложению в РФ (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-08-05/63137).

Доходы белорусской организации от авторских прав и лицензий подлежат налогообложению налогом на прибыль в РФ по ставке 10 процентов при условии предоставления необходимых подтверждений (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-08-05/63528).

Налоговый учет. Прочие вопросы

Налогоплательщик в середине налогового периода может вносить изменения в учетную политику для целей налогообложения только в случае изменения законодательства о налогах и сборах либо в случае осуществления нового вида деятельности (письмо Минфина России от 3 июля 2018 г. N 03-03-06/1/45756).

Выбор расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным, т.е., механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе отнести отдельные затраты к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63428).

С 1 января 2019 года вносятся изменения в порядок ведения кредитными организациями бухгалтерского учета финансовых активов, финансовых обязательств, а также банковских гарантий: вносимые изменения обязывают кредитные организации отражать на счетах бухгалтерского учета корректировки, увеличивающие или уменьшающие стоимость финансовых активов и финансовых обязательств, что не влечет автоматических изменений порядка ведения налогового учета курсовых разниц в указанных организациях (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-03-06/2/65615).

Сумма налога на прибыль организаций преимущественно уплачивается в бюджеты тех субъектов РФ, в которых создано большее число рабочих мест и находится большая часть производственной базы. Тем самым действующий механизм распределения суммы налога на прибыль организаций между субъектами РФ позволяет экономически оправданно распределять налог на прибыль с учетом места осуществления деятельности хозяйствующих субъектов и размещения средств производства (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-03-07/65706).

Налог на прибыль организаций возникает только при превышении полученных доходов над произведенными расходами. Так как одним из основных направлений налоговой политики является стабильность налоговой системы, то нецелесообразно увеличивать налог на прибыль и повышать ставки, поскольку принципиальное изменение действующей системы налогообложения может негативно отразиться на состоянии экономики в целом и участников налоговых отношений. Действующие положения главы 25 НК РФ уже предусматривают достаточное количество преференций, позволяющих организациям различных отраслей производства уменьшать налоговые обязательства (письма Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-03-07/60889 и от 25 июля 2018 г. N 03-03-07/52092).

ФНС России своим письмом от 13 августа 2018 г. N СА-4-7/15613@ направляет нижестоящим налоговым органам обзор сложившейся судебной практики по вопросу налогообложения платежей за коммунальные услуги, перечисляемых собственниками (пользователями) помещений в многоквартирных домах товариществам собственников жилья (товариществам собственников недвижимости, жилищным кооперативам) и управляющим организациям.

Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых во втором квартале 2018 года по вопросам налогообложения направлен для использования в работе в письме ФНС России от 9 июля 2018 г. N СА-4-7/13130.

На религиозные организации, как и на иные российские юридические лица, распространяется обязанность по уплате налогов. При этом НК РФ учитывает специфику религиозных организаций, в том числе их некоммерческую сущность, малообеспеченность основной массы верующих, не способных своими пожертвованиями обеспечить содержание религиозных организаций (письмо Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-05-06-04/54486).

Рассматривая вопросы стимулирования организаций, осуществляющих безвозмездную передачу имущества (в том числе денежных средств), их не следует увязывать с обеспечением экономической выгоды данных организаций со стороны государства, поскольку такая деятельность направлена, прежде всего, на оказание бескорыстной помощи, а не на извлечение экономической выгоды (письмо Минфина России от 31 июля 2018 г. N 03-03-06/3/53855).

Основными направлениями бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики РФ на 2018 год и на плановый период 2019 и 2020 годов не предусмотрено введение прогрессивной ставки по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 24 июля 2018 г. N 03-03-07/51663).

Госпошлина

Размеры государственной пошлины

В случае обращения органа государственной власти или органа местного самоуправления за государственной регистрацией права хозяйственного ведения на недвижимое имущество, возникающего на основании акта соответствующего органа, государственная пошлина уплачиваться не должна (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-05-05-03/63235).

Если в результате раздела объекта недвижимости образуются новые объекты, то за государственную регистрацию права собственности каждого из них должна уплачиваться государственная пошлина (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-05-06-03/63452).

За государственную регистрацию перехода права на недвижимое имущество на основании договора купли-продажи должна уплачиваться государственная пошлина за каждый объект недвижимого имущества (жилой или нежилой), указанный в договоре купли-продажи (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-05-06-03/62685).

За проставлением апостиля на справке из налоговой инспекции необходимо обратиться в Минюст России и (или) в его территориальный орган (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-05-06-03/60350).

За государственную регистрацию права собственности на земельный участок, относящийся к виду разрешенного использования "для иных видов жилой застройки", на котором размещен жилой дом блокированной застройки, должна уплачиваться государственная пошлина в размере, установленном пп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ (физическими лицами в размере 2000 рублей) (письмо Минфина России от 21 августа 2018 г. N 03-05-06-03/59162).

НК РФ не содержит указаний на то, что за повторную выдачу свидетельства о праве собственности на судно, свидетельства о праве плавания под Государственным флагом РФ и судового билета в связи с внесением изменений в Государственный судовой реестр РФ, должна уплачиваться государственная пошлина (письмо Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-05-05-03/54865).

Льготы для отдельных категорий физических лиц и организаций

Ветераны боевых действий освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым Верховным Судом РФ и законодательством об административном судопроизводстве, судами общей юрисдикции, мировыми судьями. Льготы в виде освобождения от уплаты госпошлины за государственную регистрацию прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя для ветеранов боевых действий не установлено (п. 1.3 письма ФНС России от 9 июля 2018 г. N ГД-4-14/13083).

До 1 января 2019 года физлица при уплате госпошлины через Единый портал госуслуг могут рассчитывать на 30-процентную скидку (письмо ФНС России от 5 июля 2018 г. N БС-3-11/4518@).

Зачет (возврат) госпошлины

Госпошлину может внести за плательщика иное лицо. При этом оно не вправе требовать возврата из бюджета уплаченной за плательщика госпошлины.

Следовательно, если обращающийся уплатил госпошлину за плательщика и это подтверждено платежными документами, то с заявлением в орган, уполномоченный совершать юридически значимое действие, должен обратиться плательщик госпошлины (т. е. лицо, в отношении которого должно быть совершено данное действие) с указанием в заявлении банковского счета, на который должна быть возвращена эта сумма (письма Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-05-06-03/48944, от 10 июля 2018 г. N 03-05-06-03/47751).

Налог на добычу полезных ископаемых

Налоговая ставка

С 1 сентября 2018 года ставка НДПИ в размере 0 рублей установлена в отношении газа горючего природного (за исключением попутного газа), закачанного в пласт для поддержания пластового давления при добыче газового конденсата (письмо Минфина России от 24 июля 2018 г. N 03-06-06-01/52021).

Порядок определения показателя, характеризующего особенности добычи нефти

При определении степени выработанности запасов конкретного участка недр по состоянию на 1 января 2015 года, лицензия на право пользования которым выдана до 1 января 2013 года, начальные извлекаемые запасы нефти определяются на основании данных государственного баланса запасов по состоянию на 1 января 2013 года, а объем накопленной добычи нефти на основании данных государственного баланса запасов полезных ископаемых на 1 января 2014 года (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-06-06-01/58282).

Единый сельскохозяйственный налог

Общие условия применения ЕСХН

Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, освобождаются от уплаты налога на имущество физических лиц в части имущества, используемого при производстве сельскохозяйственной продукции, первичной и последующей (промышленной) переработке и реализации этой продукции, а также для оказания услуг другим сельскохозяйственным товаропроизводителям.

При этом главами 32 и 26.1 НК РФ не предусмотрен порядок расчета налога на имущество физлиц пропорционально выручке от реализации продукции (работ, услуг), полученной от ведения видов предпринимательской деятельности, а также иных показателей в случаях, если налогоплательщик ЕСХН осуществляет различные виды деятельности или использует частично указанное имущество не по целевому назначению.

Поэтому налог на имущество физлиц не уплачивается, если имущество использовалось ИП в течение налогового периода по целевому назначению или одновременно использовалось в целях отличных от указанной предпринимательской деятельности.

В отношении имущества, не используемого непосредственно для производства сельхозпродукции, первичной и последующей (промышленной) переработки и реализации этой продукции, а также при оказании услуг, указанная налоговая льгота по налогу на имущество физлиц не применяется (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-05-06-01/65198).

Если организация признается сельскохозяйственным товаропроизводителем, перешедшим на уплату ЕСХН, то налог на имущество организаций в отношении находящегося на балансе такой организации имущества не уплачивается, если имущество использовалось в течение налогового периода по целевому назначению или одновременно использовалось в целях, отличных от указанной предпринимательской деятельности.

В отношении имущества, не используемого непосредственно для производства сельхозпродукции, первичной и последующей (промышленной) переработки и реализации этой продукции, а также при оказании услуг, налоговая льгота по налогу на имущество организаций не применяется, в том числе в отношении административного здания, офисного помещения, гостиницы, общежития, объектов жилого фонда, столовой, иных объектов, непосредственно не участвующих при производстве, переработке и реализации сельскохозяйственной продукции, а также имущества, переданного в пользование по договорам аренды, фрахтования на условиях бербоут-чартера или тайм чартера.

Имущество, находящееся на балансе сельхозпроизводителя и предназначенное для ведения деятельности, облагаемой ЕСХН, но временно переведенное на консервацию, не может рассматриваться как используемое в целях отличных от указанной предпринимательской деятельности, что подтверждается судебной практикой. Следовательно, такое имущество не облагается налогом на имущество организаций (письма Минфина России от 9 июля 2018 г. N 03-05-04-01/47487 (письмом ФНС России от 10 июля 2018 г. N БС-4-21/13205@ направлено нижестоящим налоговым органам для сведения и руководства в работе), от 26 июля 2018 г. N 03-05-04-01/52417, от 26 июля 2018 г. N 03-11-11/52630).

Налогоплательщики

Доходы от реализации сельхозпродукции, произведенной на давальческих началах сторонней организацией или сторонним индивидуальным предпринимателем, не учитываются при определении доли дохода от реализации произведенной сельхозпродукции в целях получения организацией и индивидуальным предпринимателем статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-11-06/1/63820).

Порядок и условия начала и прекращения применения ЕСХН

Если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует установленным условиям применения ЕСХН, то он считается утратившим право на применение этого спецрежима с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие установленным условиям. О переходе на иной режим налогообложения налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода.

Смена статуса налогоплательщика, применяющего ЕСХН, в связи с утратой права на применение данного спецрежима производится налоговыми органами:

- на основании представленного налогоплательщиком сообщения об утрате права на применение ЕСХН. До представления такого сообщения у налоговых органов отсутствуют основания признавать налогоплательщика утратившим право на применение ЕСХН и перешедшим на общий режим налогообложения;

- либо на основании вступившего в силу решения по налоговой проверке, в ходе которой были обнаружении факты нарушения условий и требований применения ЕСХН,

В случае выявления налоговым органом факта несоответствия налогоплательщика установленным условиям применения ЕСХН вне рамок налоговой проверки, об этом в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ налогоплательщику направляется Сообщение о несоответствии требованиям применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей по форме N 26.1-4, в котором указано, что налогоплательщик, в случае утраты права на применение ЕСХН, обязан в течение пятнадцати дней по истечении отчетного (налогового) периода сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения.

Обращается внимание, что сообщение о несоответствии требованиям применения ЕСХН носит уведомительный характер и не является основанием для перевода налогоплательщика с указанного спецрежима на общий режим налогообложения (письмо ФНС России от 24 августа 2018 г. N СД-4-3/16474@).

Упрощенная система налогообложения

Общие положения

Осуществление налогоплательщиком - ИП предпринимательской деятельности по выдаче займов (в том числе займов под проценты) физическим и юридическим лицам не является препятствием для применения УСН при соблюдении условий и ограничений, установленных для этого спецрежима налогообложения. Таким образом, доходы, полученные от осуществления данной предпринимательской деятельности, подлежат налогообложению в рамках УСН (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-04-05/63673).

Операции по реализации товаров (работ, услуг), осуществляемые концессионером, применяющим УСН, подлежат налогообложению НДС согласно п. 1 ст. 146 Кодекса либо не облагаются данным налогом в соответствии с п. 2 ст. 146 и ст. 149 Кодекса.

Реализация на территории РФ услуг населению по организации и проведению физкультурных, физкультурно-оздоровительных и спортивных мероприятий не подлежит налогообложению НДС на основании абз. 6 пп. 14.1 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Деятельность бань и душевых по предоставлению общегигиенических услуг не относится к деятельности в области спорта. Поэтому банные услуги, оказываемые концессионером, применяющим УСН, подлежат налогообложению НДС (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-07-11/63397).

Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию РФ, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 НК РФ. Поэтому суммы НДС, предъявленные организации, применяющей УСН, при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ либо уплаченные данной организацией при ввозе товаров на территорию РФ (включая суммы НДС, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории ОЭЗ в Калининградской области), к вычету не принимаются (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-07-14/55501).

Поскольку организация, применяющая УСН, не является плательщиком налога на прибыль организаций, то норма пункта 10 статьи 217 НК РФ об освобождении от обложения НДФЛ сумм, уплаченных работодателями за оказание медицинских услуг своим работникам, в данном случае не применяется (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-04-06/54288).

Автономная некоммерческая организация, единственным учредителем которой является общественная организация, не вправе применять упрощенную систему налогообложения (письмо Минфина России от 18 июля 2018 г. N 03-11-06/2/50179).

Адвокатская деятельность не является предпринимательской. Поэтому адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, не вправе применять УСН. Вопросы, связанные с правом адвокатов, учредивших адвокатский кабинет, регистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей, в том числе в целях осуществления такого вида предпринимательской деятельности, как сдача в аренду недвижимого имущества, не входят в компетенцию Минфина России (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-11-11/47164).

Индивидуальный предприниматель при применении УСН имеет право на получение налоговой льготы по налогу на имущество физлиц при условии, что он является собственником имущества и использует данное имущество в целях осуществления своей предпринимательской деятельности. Основанием для освобождения от обязанности по уплате налога на имущество физлиц могут являться документы, подтверждающие фактическое использование имущества в целях ведения предпринимательской деятельности.

Такими документами могут быть договоры с поставщиками, покупателями, платежные документы, свидетельствующие о получении дохода от предпринимательской деятельности.

В отдельных случаях это могут быть документы с указанием адреса конкретного помещения в качестве места приема - отпуска товаров или места выполнения трудовых функций работников налогоплательщика.

Если же предпринимательскую деятельность в помещении ИП ведет самостоятельно, то подтвердить использование помещения можно договорами, документами деловой переписки с контрагентами, в которых этот объект упоминается как офис, магазин, производственный цех, адрес для поставки товаров и т. п. (письмо ФНС России от 3 июля 2018 г. N БС-3-21/4425@).

Порядок и условия начала и прекращения применения УСН

Налоговым периодом по УСН признается календарный год, а отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Исходя из этого, если в отчетном периоде за девять месяцев 2018 года (в сентябре 2018 г.) у организации, применяющей УСН, доля участия других организаций будет превышать 25 процентов, то такая организация будет считаться утратившей право на применение УСН с 1 июля 2018 года (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-11-11/63815).

Если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует установленным условиям применения УСН, то он считается утратившим право на применение этого спецрежима с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие установленным условиям. О переходе на иной режим налогообложения налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода.

Смена статуса налогоплательщика, применяющего УСН, в связи с утратой права на применение данного спецрежима производится налоговыми органами:

- на основании представленного налогоплательщиком сообщения об утрате права на применение УСН. До представления такого сообщения у налоговых органов отсутствуют основания признавать налогоплательщика утратившим право на применение УСН и перешедшим на общий режим налогообложения;

- либо на основании вступившего в силу решения по налоговой проверке, в ходе которой были обнаружении факты нарушения условий и требований применения УСН.

В случае факт несоответствия налогоплательщика установленным условиям применения УСН выявлен налоговым органом вне рамок налоговой проверки, об этом в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ налогоплательщику направляется Сообщение о несоответствии требованиям применения упрощенной системы налогообложения" по форме N 26.2-4, в котором указано, что налогоплательщик, в случае утраты права на применение УСН, обязан в течение пятнадцати дней по истечении отчетного (налогового) периода сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения.

Такое Сообщение носит уведомительный характер и не является основанием для перевода налогоплательщика с указанного спецрежима на общий режим налогообложения (письмо ФНС России от 24 августа 2018 г. N СД-4-3/16474@).

Индивидуальные предприниматели наравне с организациями утрачивают право на применение УСН в случае превышения предельного размера остаточной стоимости основных средств (150 млн. рублей). Определение остаточной стоимости основных средств ИП при этом производится по правилам, установленным для организаций. Соответствующие разъяснения давались Минфином России, а также Президиумом ВС РФ. В связи с этим при рассмотрении вопроса об утрате ИП права на применение УСН в случае превышения предельного размера остаточной стоимости основных средств, налоговые органы руководствуются разъяснениями Минфина России и сложившейся судебной практикой (письмо ФНС России от 22 августа 2018 г. N СД-3-3/5755@).

ФНС России направила нижестоящим налоговым органам для сведения и использования в работе Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденный Президиумом ВС РФ 04.07.2018.

В Обзоре, в частности указано, что налоговый орган не вправе ссылаться на несвоевременность уведомления вновь созданным субъектом предпринимательства о применении упрощенной системы налогообложения, если ранее им фактически признана обоснованность применения специального налогового режима налогоплательщиком. При этом организация, созданная в результате преобразования юридического лица, применявшего УСН, и продолжившая использовать данный специальный налоговый режим, не может быть переведена на общую систему налогообложения вопреки ее волеизъявлению (п.п. 1-2 Обзора).

Также в п. 3 Обзора указывается, что ведение деятельности через обособленное подразделение не является препятствием для применения УСН, если подразделению не придан статус филиала. Однако создание филиала без намерения осуществлять деятельность через это обособленное подразделение не может служить основанием для прекращения применения специального налогового режима до истечения календарного года.

К такому выводу судьи пришли с учетом фактов, подтверждающих формальное создание филиала (филиал не имел собственного офиса (обособленных рабочих мест), штата работников и имущества, его руководитель назначен лишь номинально и не участвовал в управлении деятельностью филиала, которая фактически не велась), что предоставило возможность досрочно перейти к общей системе налогообложения и претендовать на возмещение из бюджета НДС

В п. 8 Обзора отмечается, что доходы, относящиеся к деятельности, облагаемой по ПСН, но полученные в период применения УСН, формируют налоговую базу по упрощенной системе (письмо ФНС России от 30 июля 2018 г. N КЧ-4-7/14643).

ФНС России подготовила обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых во втором квартале 2018 года по вопросам налогообложения.

В частности, в указывается, что с учетом отсутствия специальных правил, регулирующих применение УСН в случае реорганизации, общество вправе исходить из сохранения у него в неизменном состоянии права на применение данного специального налогового режима, как неотъемлемого элемента своей правоспособности. Тем более, что налогоплательщик однозначно выразил намерение продолжить применение УСН, исчислив авансовый платеж по специальному налоговому режиму и совершив действия по его уплате в бюджет.

Отмечается также, что применение УСН не предусматривают возможность учитывать в целях налогообложения все виды расходов, в том числе расходы на приобретение имущественных прав, не поименованные в закрытом перечне расходов (письмо ФНС России от 9 июля 2018 г. N СА-4-7/13130).

Порядок определения и признания доходов и расходов

Налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы на расходы на приобретение основных средств в установленном порядке в размере уплаченных сумм. При этом возможность уменьшения полученных налогоплательщиками доходов на сумму расходов не поставлена в зависимость от того, за счет каких средств - заемных или собственных - эти расходы были произведены (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-11-06/2/61172).

Суммы платежей арендаторов за жилищно-коммунальные услуги (плата за электроэнергию, воду и вывоз бытовых отходов), поступающие на счет организации-арендодателя в качестве компенсации расходов по содержанию сдаваемого в аренду имущества, должны учитываться в составе ее доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (письмо Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-11-11/60675).

ФНС России в целях единообразного применения норм с учетом сложившейся практики направила разъяснения по вопросу налогообложения платежей за коммунальные услуги, перечисляемых собственниками (пользователями) помещений в многоквартирных домах ТСЖ (товариществам собственников недвижимости, жилищным кооперативам) и УК.

Отмечено, что если исходя из договорных обязательств, деятельность ТСЖ либо УК по закупке коммунальных услуг является посреднической деятельностью, выполняемой по поручению собственников помещений в многоквартирном доме, то налогооблагаемым доходом указанных организаций будет являться комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

При этом квалификация договорных отношений осуществляется не только исходя из наименования и условий договоров, но и из фактических обстоятельств исполнения обязательств.

В случае, если фактические обстоятельства хозяйственной деятельности проверяемого налогоплательщика свидетельствуют о получении и последующем перечислении в полном объеме денежных средств, полученных от собственников жилья, то такой налогоплательщик выступает в имущественном обороте в интересах собственников помещений в многоквартирных домах, то есть действует не в самостоятельных экономических интересах, а в интересах собственников помещений в многоквартирных домах. При таких обстоятельствах доначисления сумм налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, признаются судами неправомерным.

Соответственно, доначисления налогов в рассматриваемых в письме случаях возможны только при наличии доказательств, подтверждающих, что собственникам помещений в многоквартирных домах предъявлена стоимость таких работ (услуг), превышающая стоимость их приобретения у сторонних лиц (поставщиков), а также в случае выполнения работ (оказания услуг) непосредственно УК или ТСЖ (письмо ФНС России от 13 августа 2018 г. N СА-4-7/15613@).

С 1 января 2018 года, установлено, что доходы, полученные товариществами собственников жилья, товариществами собственников недвижимости, управляющими организациями, садоводческими, огородническими или дачными некоммерческими товариществами (некоммерческими партнерствами), жилищными, садоводческими, огородническими, дачными или иными специализированными потребительскими кооперативами от собственников (пользователей) недвижимости в оплату коммунальных услуг, оказанных сторонними организациями, при определении объекта налогообложения не учитываются.

По мнению финансового ведомства, данная норма распространяется, в том числе, и на доходы, полученные управляющей организацией от собственников (пользователей) недвижимости в оплату оказанных им коммунальных услуг, в случае оказания таких коммунальных услуг управляющей организацией, заключившей договоры ресурсоснабжения (договор на оказание услуг по обращению с твердыми коммунальными отходами) с ресурсоснабжающими организациями (региональным оператором по обращению с твердыми коммунальными отходами), в соответствии с требованиями, установленными Правительством РФ (письма Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-11-06/2/49839, от 17 июля 2018 г. N 03-11-06/2/50009, от 17 июля 2018 г. N 03-11-06/2/50011, от 13 июля 2018 г. N 03-11-11/49216, от 9 июля 2018 г. N 03-11-06/2/47463, п. 10 письма ФНС России от 9 июля 2018 г. N СА-4-7/13130).

В случае заключения договора дарения между физическими лицами вне рамок предпринимательской деятельности, на индивидуального предпринимателя, применяющего УСН и получившего в порядке дарения имущество от близкого родственника, порядок учета доходов, предусмотренный для УСН, не распространяется.

Доход в виде нежилого помещения, полученного в порядке дарения одним физическим лицом от другого физического лица, подлежит налогообложению НДФЛ (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-11-11/52999).

Средства в виде процентов, начисленных за пользование денежными средствами, находящимися на специальном счете формирования фонда капитального ремонта, имеют целевое назначение, определенное федеральным законом, исключающим их использование владельцем счета по своему усмотрению.

В этой связи, по мнению финансового ведомства, указанные средства неправомерно рассматривать в качестве экономической выгоды владельца специального счета и соответственно учитывать у владельца специального счета в доходах, формирующих налоговую базу (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-11-11/52509).

Подлежащие уплате должником на основании решения суда суммы судебных расходов, учитываются в качестве доходов при определении налоговой базы индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, на дату их фактического получения (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-11-11/48792).

Индивидуальному предпринимателю, совмещающему ЕНВД и УСН, при реализации основного средства (в том числе разовой операции по продаже недвижимого имущества), осуществляемой вне рамок деятельности, облагаемой ЕНВД, следует исчислить налоги в отношения дохода, полученного в связи с такой реализацией, в рамках УСН. При этом расходы на приобретение этого имущества не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-11-11/48801).

Суммы предварительной оплаты (авансы), полученные в счет оказания услуг, должны учитываться налогоплательщиками, применяющими УСН, при определении налоговой базы в отчетном (налоговом) периоде их получения.

При возврате сумм авансов, полученных налогоплательщиком в период применения УСН, на сумму возвращенных авансов следует уменьшить налоговую базу по налогу (авансовым платежам по налогу), уплачиваемому в связи с применением УСН (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-11-11/47120).

Налоговые ставки

Пунктом 3 ст. 346.20 НК РФ установлена возможность уменьшения налоговой ставки на территории Республики Крым и города федерального значения Севастополя для всех или отдельных категорий налогоплательщиков в отношении двух периодов:

- в отношении периодов 2015-2016 годов - до 0 процентов;

- в отношении периодов 2017-2021 годов - до 3 процентов в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.

При этом установлен запрет на повышение таких налоговых ставок в течение периодов, указанных в данном пункте, начиная с налогового периода, с которого применяется пониженная налоговая ставка.

Отмечается, что Законом Республики Крым от 26.10.2016 N 293-ЗРК/2016 произведено не повышение налоговых ставок, действовавших в 2015-2016 годах, а установление пониженных налоговых ставок на новый период 2017-2021 годов (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-11-11/49852).

Субъектам РФ предоставлено право вводить "налоговые каникулы" в виде нулевой налоговой ставки для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, впервые зарегистрированных после вступления в силу соответствующих законов субъектов РФ и перешедших на УСН, в отношении видов предпринимательской деятельности в производственной, социальной и (или) научной сферах, а также в сфере бытовых услуг населению.

При этом ИП вправе применять нулевую налоговую ставку со дня их государственной регистрации в качестве ИП непрерывно не более двух налоговых периодов в пределах двух календарных лет.

Виды предпринимательской деятельности, в отношении которых устанавливается нулевая ставка, устанавливаются субъектами РФ на основании Общероссийского классификатора видов экономической деятельности. Поэтому по вопросу порядка применения "налоговых каникул" следует обращаться в соответствующий финансовый орган субъекта РФ, на территории которого будет зарегистрирован индивидуальный предприниматель (письма Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-11-11/49203, от 13 июля 2018 г. N 03-11-11/49213).

Налоговая ставка 0 процентов по УСН, предусмотренная для впервые зарегистрированных индивидуальных предпринимателей, распространяется в том числе на граждан, ранее прекративших статус индивидуального предпринимателя и окончивших ведение предпринимательской деятельности, но решивших (ее) возобновить (п. 14 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 4 июля 2018 г., направленного письмом ФНС России от 30 июля 2018 г. N КЧ-4-7/14643).

Порядок исчисления и уплаты налога

Сумма авансового платежа по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН с объектом налогообложения доходы, за 1 квартал 2018 года может быть уменьшена на сумму страховых взносов, начисленных в декабре 2017 год, но фактически уплаченных в январе 2018 года (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-11-06/2/51408).

Индивидуальные предприниматели - налогоплательщики УСН, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, вправе уменьшить авансовый платеж по налогу на сумму уплаченных в данном налоговом (отчетном) периоде страховых взносов в полном объеме, с учетом пункта 1 статьи 430 НК РФ (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-11-11/48858).

Налоговая декларация

Для организации, применяющей УСН, численность работников которой за предшествующий календарный год не превышает 100 человек, не предусмотрена обязанность представлять налоговую декларацию в налоговые органы в электронной форме. Следовательно, у такой организации отсутствует обязанность передавать налоговому органу в электронной форме по ТКС через оператора ЭДО квитанцию о приеме направленных налоговым органом документов (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-02-08/62939).

Индивидуальный предприниматель, применяющий УСН, проживающий и состоящий на учете в налоговом органе по месту жительства, независимо от того, что он осуществляет предпринимательскую деятельность в другом субъекте РФ, обязан в установленном порядке уплатить налог (авансовый платеж) в бюджет по месту жительства (регистрации), а также представить налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства.

Сумма НДФЛ, исчисленная и удержанная ИП с доходов, выплачиваемых наемным работникам, уплачивается в бюджет по месту учета (месту жительства) налогового агента в налоговом органе.

В случае переезда ИП на постоянное место жительства в другой субъект РФ и, соответственно, регистрации в налоговом органе по новому месту жительства такой ИП с доходов, выплачиваемых наемным работникам, уплачивает НДФЛ в бюджет по новому месту жительства (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-11-11/53003).

Особенности исчисления налоговой базы при смене режима налогообложения

При переходе налогоплательщика на УСН с общего режима налогообложения суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на УСН.

В целях восстановления сумм НДС в установленном порядке в книге продаж регистрируются счета-фактуры, на основании которых суммы НДС приняты к вычету. В случае отсутствия данных счетов-фактур в связи с истечением установленного срока их хранения (4 года), в книге продаж возможно зарегистрировать справку бухгалтера, в которой отражена сумма НДС, подлежащая восстановлению (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-07-09/63731).

Единый налог на вмененный доход

Общие положения

Индивидуальные предприниматели, применяющие ЕНВД, освобождаются от обязанности по уплате налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого в деятельности, облагаемой ЕНВД, за исключением объектов, в отношении которых налог уплачивается исходя из кадастровой стоимости.

Исходя из разъяснений финансового ведомства (с учетом сложившейся судебной практики), временное неиспользование имущества в предпринимательской деятельности не может рассматриваться как использование этого имущества в целях, отличных от предпринимательской деятельности, а значит, прекращающим действие вышеуказанной налоговой льготы.

По мнению ФНС России, аналогичный подход может применяться, если объект недвижимости индивидуального предпринимателя частично не используется в предпринимательской деятельности, при этом установленные условия для освобождения всего объекта от налогообложения, оставшаяся часть которого продолжает использоваться в предпринимательской деятельности, не прекращают своё действие (письмо ФНС России от 28 августа 2018 г. N БС-4-21/16656@).

Розничная торговля, связанная с реализацией мебели по образцам и каталогам, осуществляемая в рамках договоров розничной купли-продажи через магазин с площадью торгового зала не более 150 кв. м, относится к предпринимательской деятельности, в отношении которой может применяться ЕНВД (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-11-11/54052).

Если физическому лицу оказаны бытовые услуги (коды которых поименованы в Перечнях, утвержденных Распоряжением Правительства РФ от 24 ноября 2016 г. N 2496-р), то поступившие от агента денежные средства за оказанные услуги могут быть отнесены к предпринимательской деятельности, облагаемой в рамках ЕНВД (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-11-06/3/53006).

Предпринимательская деятельность по реализации хлебобулочных изделий собственного производства в целях применения ЕНВД к розничной торговле не относится, поэтому ЕНВД в отношении такой предпринимательской деятельности применяться не может.

При этом услуги по изготовлению хлебобулочных изделий и созданию условий для потребления этих изделий относятся к услугам общественного питания, в отношении которых налогоплательщик вправе применять ЕНВД.

При оказании услуг общественного питания через объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей, при исчислении ЕНВД применяется физический показатель "площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах)". При оказании названных услуг через объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей, применяется физический показатель "количество работников, включая индивидуального предпринимателя" (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-11-06/3/49836).

Операции по реализации основного средства (в том числе разовая операция по продаже недвижимого имущества) не подлежат налогообложению в рамках ЕНВД.

Соответственно, индивидуальному предпринимателю, совмещающему ЕНВД и УСН, при реализации имущества, осуществляемой вне рамок деятельности, облагаемой ЕНВД, следует исчислить налоги в отношения дохода, полученного в связи с такой реализацией, в рамках УСН. При этом расходы на приобретение этого имущества не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-11-11/48801).

Уплата индивидуальными предпринимателями, являющимися налогоплательщиками ЕНВД, предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД). Поэтому к доходам индивидуального предпринимателя, получаемым от осуществления им тех видов деятельности, по которым он является налогоплательщиком ЕНВД, имущественные налоговые вычеты по НДФЛ, в частности, по расходам на приобретение квартиры, не применяются (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-04-05/48303).

ЕНВД может применяться в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли. К розничной торговле в целях применения ЕНВД относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет, осуществляемая по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.

К услугам розничной торговли могут быть отнесены, в частности, услуги по доставке товаров, по упаковке и сборке, по установке приобретенных покупателем товаров и т. д. Такие услуги рассматриваются как неотъемлемая часть предпринимательской деятельности, связанной с осуществлением розничной торговли, если обязанность продавца по оказанию дополнительных услуг, например, по доставке товаров покупателям, предусматривается договорами розничной купли-продажи и стоимость данных услуг включается в цену реализуемых товаров.

Если же услуги оказываются покупателям на основании отдельных договоров и оплата за оказанные услуги производится покупателями отдельно от оплаты товаров в рамках договоров розничной купли-продажи, такую деятельность следует рассматривать как самостоятельный вид предпринимательской деятельности.

Также обращается внимание, что независимо от формы расчетов с покупателями (наличной или безналичной) не применяется ЕНВД в отношении деятельности по реализации товаров на основании договоров поставки, в том числе поставки товаров по государственным (муниципальным) контрактам (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-11-06/3/46597).

Объект налогообложения и налоговая база

Объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. При этом налогоплательщик рассчитывает ЕНВД исходя из вмененного дохода, то есть потенциально возможного дохода, а не фактически полученного дохода при осуществлении предпринимательской деятельности.

Поэтому стоимость топливных карт, выданных организацией-заказчиком индивидуальному предпринимателю - перевозчику, применяющему ЕНВД, в целях исполнения договора грузоперевозки, не учитывается при определении облагаемого ЕНВД дохода (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-07-11/51345).

Если организация применяет ЕНВД к деятельности по оказанию услуг общественного питания и открывает новый объект организации общественного питания, находящийся по другому адресу в этом же муниципальном образовании, то исчисление ЕНВД следует производить с учетом изменившейся величины физического показателя с даты открытия нового объекта.

Если новый объект общественного питания открывается в другом муниципальном образовании, где организация не стоит на учете в качестве налогоплательщика ЕНВД, то такая организация может встать на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика ЕНВД в отношении нового объекта общественного питания, подав в течение пяти дней со дня начала применения ЕНВД заявление о постановке на учет в качестве налогоплательщика ЕНВД (то есть со дня осуществления деятельности через новый объект организации общественного питания), или может применять иной режим налогообложения. При этом исчисление суммы ЕНВД по новому объекту следует производить в соответствии с положениями абзаца 3 п. 10 ст. 346.29 НК РФ (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-11-11/47261).

Порядок и сроки уплаты ЕНВД

Индивидуальные предприниматели - налогоплательщики ЕНВД при исчислении единого налога вправе применить налоговый вычет на приобретение ККТ (в размере не более 18 000 рублей на каждый экземпляр ККТ) при условии регистрации ККТ в налоговых органах в следующие сроки:

- в общем случае - с 1 февраля 2017 года до 1 июля 2019 года;

- в случае осуществления предпринимательской деятельности, предусмотренной подпунктами 6-9 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, и наличии работников, с которыми заключены трудовые договоры на дату регистрации ККТ, - в срок с 1 февраля 2017 года до 1 июля 2018 года. При этом для ИП, осуществляющих такие виды деятельности, обязанность зарегистрировать ККТ возникает с момента заключения трудового договора (в течение 30 календарных дней с даты его заключения).

Если на дату регистрации ККТ индивидуальным предпринимателем, являющимся плательщиком ЕНВД и осуществляющим виды предпринимательской деятельности, предусмотренные подпунктами 6-9 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, имеется трудовой договор с работником, заключенный после 1 июля 2018 года, оснований для уменьшения суммы ЕНВД на сумму расходов по приобретению ККТ не имеется (письмо Минфина России от 27 июля 2018 г. N 03-11-11/53013).

Новые форма налоговой декларации по ЕНВД и формат ее представления, в которых реализована возможность отражения налоговых вычетов в связи с приобретением ККТ, утверждены приказом ФНС России от 26.06.2018 N ММВ-7-3/414@ и применяются после вступления его в силу (с 25 ноября 2018 г.).

Поскольку срок сдачи налоговой отчетности по ЕНВД за 3 квартал 2018 года приходится на более ранние сроки (не позднее 20-го октября), ФНС России в целях реализации права налогоплательщиков на применение налоговых вычетов в связи с приобретением ККТ рекомендовала использовать прилагаемую к письму форму налоговой декларации по ЕНВД.

Соответственно, при представлении декларации по ЕНВД за 3 квартал 2018 года действуют две формы (старая форма и рекомендованная настоящим письмом), имеющих один КНД, но с различным составом показателей и штрих-кодом титульного листа.

Обращается внимание, что уточненные налоговые декларации налогоплательщикам необходимо будет представлять по той же форме, по которой были представлены первоначальные декларации (письмо ФНС России от 25 июля 2018 г. N СД-4-3/14369@).

Индивидуальные предприниматели, применяющие ЕНВД и не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, вправе уменьшать сумму ЕНВД на сумму уплаченных страховых взносов в фиксированном размере без применения ограничения в виде 50 процентов от суммы данного налога.

При этом суммы страховых взносов, исчисленные за предыдущие налоговые периоды, но уплаченные в текущем налоговом периоде, также могут быть учтены в текущем налоговом периоде при уменьшение единого налога. Отмечается, что аналогичная позиция содержится в письме ФНС России от 21 мая 2018 г. N СД-4-3/9598@ (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-11-11/46647).

Индивидуальный предприниматель при применении ЕНВД имеет право на получение налоговой льготы по налогу на имущество физлиц при условии, что он является собственником имущества и использует данное имущество в целях осуществления своей предпринимательской деятельности. Основанием для освобождения от обязанности по уплате налога на имущество физлиц могут являться документы, подтверждающие фактическое использование имущества в целях ведения предпринимательской деятельности.

Такими документами могут быть договоры с поставщиками, покупателями, платежные документы, свидетельствующие о получении дохода от предпринимательской деятельности.

В отдельных случаях это могут быть документы с указанием адреса конкретного помещения в качестве места приема - отпуска товаров или места выполнения трудовых функций работников налогоплательщика.

Если же предпринимательскую деятельность в помещении ИП ведет самостоятельно, то подтвердить использование помещения можно договорами, документами деловой переписки с контрагентами, в которых этот объект упоминается как офис, магазин, производственный цех, адрес для поставки товаров и т. п. (письмо ФНС России от 3 июля 2018 г. N БС-3-21/4425@).

Патентная система налогообложения

Общие положения

ПСН может применяться индивидуальными предпринимателями в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг фотоателье, фото- и кинолабораторий вне зависимости от того, кто именно является заказчиком по договору на оказание данных услуг (юридические или физические лица) (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-11-12/55136).

В отношении услуг по письменным переводам текстов, оказываемых российским индивидуальным предпринимателем, применяющим ПСН в отношении данной деятельности, НДС не уплачивается.

Что касается применения НДС в отношении услуг по переводу текстов, оказываемых иностранными организациями российскому индивидуальному предпринимателю, то поскольку местом реализации указанных услуг территория РФ не признается, такие услуги не являются объектом налогообложения НДС стоимость в РФ (письмо Минфина России от 19 июля 2018 г. N 03-07-14/50657).

Индивидуальный предприниматель, применяющий УСН, может перейти на ПСН в отношении предпринимательской деятельности по производству монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ, сохранив по иным видам предпринимательской деятельности применение УСН. При этом при наличии патента на предпринимательскую деятельность по производству монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ может оказывать данные услуги как физическим, так и юридическим лицам (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-11-12/48812).

ПСН может применяться ИП, осуществляющими предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг по сдаче в аренду (внаем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности.

Предельный размер площади сдаваемых в аренду (внаем) помещений не ограничен. При этом размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода (далее - ПВД) в отношении данного вида предпринимательской деятельности может устанавливаться субъектами РФ в зависимости от количества обособленных объектов (площадей).

В Ивановской области размер ПВД в отношении предпринимательской деятельности по сдаче в аренду нежилых помещений установлен в размере 3 000 руб. на 1 кв. м площади нежилых помещений, дач, но не менее 200 000 руб. и не более 10 67 000 рублей (письмо Минфина России от 10 июля 2018 г. N 03-11-12/47706).

ПСН применяется в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг (выполнения работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации. Запрета на оказание названных услуг с использованием сети Интернет не установлено.

Соответственно, если индивидуальным предпринимателем получен патент на предоставление указанных услуг в субъекте РФ и договор на оказание указанных услуг заключен в том субъекте РФ, в котором получен патент, то налогоплательщик вправе оказывать данные услуги заказчикам, в том числе иностранным заказчикам (письмо Минфина России от 5 июля 2018 г. N 03-11-12/46655).

Порядок и условия начала и прекращения применения ПСН

Датой получения дохода в денежной форме в рамках ПСН является день выплаты дохода (перечисления дохода на счета налогоплательщика в банке либо по его поручению на счета третьих лиц). Соответственно, доходом, полученным в рамках ПСН, являются денежные средства, поступившие на расчетный счет налогоплательщика с момента, когда индивидуальный предприниматель находился на патентной системе налогообложения, и до момента, когда истекло действие патента (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-11-11/60515).

ФНС России направила нижестоящим налоговым органам для сведения и использования в работе Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденный Президиумом ВС РФ 04.07.2018.

В Обзоре, в части применения ПСН указано, что доходы, относящиеся к деятельности, облагаемой по ПСН, но полученные в период применения УСН, формируют налоговую базу по упрощенной системе (п. 8 Обзора).

Налоговая ставка 0 процентов по ПСН, предусмотренная для впервые зарегистрированных ИП, распространяется в том числе на граждан, ранее прекративших статус ИП и окончивших ведение предпринимательской деятельности, но решивших (ее) возобновить (п. 14 Обзора).

Утрата налогоплательщиком права на применение ПСН не влечет одновременную утрату им права на применение УСН. Поэтому при совмещении ПСН и УСН и утрате права на применение ПСН предприниматель правомерно учел все полученные им доходы за этот год при исчислении налога по УСН (п. 17 Обзора).

Выдача патента с нарушением срока после заявленной налогоплательщиком даты начала применения данного специального налогового режима может влечь изменение периода действия патента и соответствующий перенос сроков уплаты налога в рамках ПСН. Отмечается, что при соблюдении установленных требований к применению ПСН налогоплательщик вправе ожидать, что условия применения ПСН будут установлены в патенте, выданном ему в надлежащий срок. Значит, нарушение срока выдачи патента может учитываться при определении периода действия патента. Иной подход означал бы, что, оплатив патент за соответствующий период в полном объеме, налогоплательщик лишается возможности осуществлять деятельность в той части оплаченного периода, которая приходится на дни просрочки в выдаче патента (п. 18 Обзора).

Также в п. 20 Обзора указывается, что субъекты предпринимательства не вправе применять ПСН в отношении деятельности по ремонту построек, не связанных с проживанием граждан (письмо ФНС России от 30 июля 2018 г. N КЧ-4-7/14643).

Прием заявления на получение патента осуществляется в любом налоговом органе, патент выдается налоговым органом, в который налогоплательщик обратился с заявлением.

В случае, если ИП подает заявление на получение патента на территории города федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга или Севастополя и планирует осуществлять предпринимательскую деятельность на территории соответствующего города федерального значения, решение о выдаче патента и постановка на учет ИП в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН, осуществляется налоговым органом, в который он обратился с заявлением на получение патента.

ИП вместе с патентом на право применения ПСН выдается платежный документ (извещение) физического лица на уплату налогов, сборов и иных платежей в бюджетную систему РФ, в котором содержится информация об уплате налога по следующему алгоритму:

если место постановки на учет в налоговом органе совпадает с налоговым органом по месту жительства ИП, то уплата налога по ПСН осуществляется с кодом ОКТМО соответствующим ОКТМО адреса места жительства ИП;

если место постановки на учет в налоговом органе отличное от места жительства, то уплата налога осуществляется с кодом ОКТМО, соответствующим ОКТМО адреса налогового органа, в котором налогоплательщик поставлен на учет в качестве плательщика ПСН (письмо ФНС России от 9 июля 2018 г. N СД-4-3/13159).

Налоговая ставка

Субъектам РФ предоставлено право вводить "налоговые каникулы" в виде нулевой налоговой ставки для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, впервые зарегистрированных после вступления в силу соответствующих законов субъектов РФ и перешедших на ПСН, в отношении видов предпринимательской деятельности в производственной, социальной и (или) научной сферах, а также в сфере бытовых услуг населению.

При этом ИП вправе применять нулевую налоговую ставку со дня их государственной регистрации в качестве ИП непрерывно не более двух налоговых периодов в пределах двух календарных лет.

Виды предпринимательской деятельности, в отношении которых устанавливается нулевая ставка, устанавливаются субъектами РФ на основании Общероссийского классификатора видов экономической деятельности. Поэтому по вопросу порядка применения "налоговых каникул" следует обращаться в соответствующий финансовый орган субъекта РФ, на территории которого будет зарегистрирован индивидуальный предприниматель (письма Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-11-11/49203, от 13 июля 2018 г. N 03-11-11/49213).

Транспортный налог

Объект налогообложения

Транспортный налог не уплачивается, в частности, в отношении тракторов, самоходных комбайнов всех марок, специальных автомашин, зарегистрированных на сельхозпроизводителей и используемых при с/х работах для производства с/х продукции.

Транспортные средства, в паспортах которых по строке "Наименование и марка машины" указано свеклопогрузчик, погрузчик, косилка, бульдозер, не относятся к вышеуказанным. Таким образом, налог уплачивается.

Транспортное средство марки опрыскиватель JOHN DEERE, зарегистрированный в подразделении Гостехнадзора как самоходная машина, не может быть отнесено к специальной автомашине - машине для перевозки и внесения минеральных удобрений. Освобождение от уплаты транспортного налога не применяется (письмо ФНС России от 10 августа 2018 г. N ПА-4-21/15541@).

Обязанность по уплате транспортного налога ставится в зависимость от регистрации транспортного средства. Объектом налогообложения по транспортному налогу признаются не только легковые и грузовые автомобили, а также водные и воздушные транспортные средства, которые не эксплуатируют дорожные покрытия (письма Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-05-04-04/52703, от 6 июля 2018 г. N 03-05-06-04/47148).

Налоговые ставки

Налоговые ставки могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов РФ, но не более чем в десять раз. Указанное ограничение не применяется в отношении автомобилей легковых с мощностью двигателя (с каждой лошадиной силы) до 150 л.с. (до 110,33 кВт) включительно. При этом допускается установление дифференцированных налоговых ставок в отношении каждой категории транспортных средств, а также с учетом количества лет, прошедших с года выпуска транспортных средств, и (или) их экологического класса (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-01-11/52455).

Налоговые льготы

Решение вопросов, связанных с предоставлением многодетным семьям налоговых льгот по уплате транспортного налога, относится к компетенции законодательных (представительных) органов субъектов Российской Федерации и представительных органов муниципальных образований (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-05-06-04/47151).

Налоговые льготы носят заявительный характер. Форма заявления о предоставлении налоговой льготы и порядок его заполнения утверждены приказом ФНС России от 14.11.2017 N ММВ-7-21/897@ (письмо ФНС России от 7 сентября 2018 г. N БС-3-21/6281@).

Порядок исчисления суммы налога и сумм авансовых платежей по налогу

Транспортный налог подлежит уплате налогоплательщиками в бюджет по месту нахождения соответствующего транспортного средства. Таковым признается место жительства (место пребывания) физического лица, по которому зарегистрировано транспортное средство (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-02-08/49172).

До регистрации в реестре транспортных средств системы взимания платы в счет возмещения вреда, причиняемого автомобильным дорогам общего пользования федерального значения транспортными средствами, имеющими разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн, перешедшего в порядке правопреемства транспортного средства и организации-правопреемника как его собственника налоговый вычет по транспортному налогу не предоставляется (письмо ФНС России от 11 июля 2018 г. N БС-4-21/13355@).

Прочее

Для квадроциклов и мотовездеходов, зарегистрированных органами гостехнадзора за физлицами, может использоваться код вида машин "57000. Прочие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу". Налоговые органы не наделены правом самостоятельно определять вид, тип и (или) категорию транспортного средства, а также устанавливать соответствие типа транспортного средства и его категории. При исчислении суммы транспортного налога ставка должна применяться налоговыми органами исключительно на основании и в соответствии с данными о типе и категории транспортного средства, представленными регистрирующими органами (письмо ФНС России от 5 сентября 2018 г. N БС-4-21/17258@).

В письме ФНС России от 21 августа 2018 г. N СД-4-21/16188@ содержится информация о размещении на официальном интернет-сайте Минпромторга России 20.08.2018 уточненного Перечня легковых автомобилей средней стоимостью от 3 миллионов рублей для налогового периода 2018 года. При этом в Перечне легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн руб. для налоговых периодов 2015-2016 гг. отсутствует автомобиль марки Land Rover, модель Range Rover Evoque с дизельным двигателем объемом 2.2 литра в комплектации PURE TECH. В связи с этим основания для применения повышающего коэффициента при расчете транспортного налога отсутствуют (письмо ФНС России от 21 августа 2018 г. N ПА-4-21/15252@).

Налог на имущество организаций

Сообщается о нововведениях в сфере налогообложения имущества. В части налога на имущество организаций необходимо учитывать, что с 1 января 2019 г.:

- движимое имущество исключено из объектов налогообложения;

- налоговая база определяется отдельно в отношении каждого объекта недвижимости, а также в отношении имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения;

- введены единые правила применения кадастровой стоимости в качестве налоговой базы при налогообложении недвижимого имущества организаций и физлиц (письмо ФНС России от 6 августа 2018 г. N БС-4-21/15191@).

Налогоплательщики

Политическая партия и ее региональные отделения подлежат государственной регистрации в установленном порядке и осуществляют свою деятельность в полном объеме, в том числе как юридические лица, с момента государственной регистрации. Следовательно, если на балансе политической партии находится имущество, указанное в статье 374 НК РФ, то она является плательщиком налога на имущество организаций. Льгот по налогу на имущество организаций для политических партий НК РФ не установлено. Вместе с тем, при установлении налога законами субъектов РФ могут предусматриваться налоговые льготы для отдельных категорий налогоплательщиков и основания для их использования налогоплательщиками (письмо Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-05-06-01/48504).

Объект налогообложения

При администрировании налога в отношении объектов недвижимости, ликвидированных в связи со сносом, налоговые органы должны учитывать правовую позицию ВС РФ, согласно которой, законодательство о налогах и сборах связывает обязанность по исчислению и уплате налога на имущество организаций с наличием у налогоплательщика реально существующих объектов недвижимости, признаваемых объектами основных средств.

Как указывается в судебном решении, право на вещь не может существовать в отсутствие самой вещи, поэтому в случае сноса объекта недвижимости право собственности на него прекращается по факту уничтожения (утраты физических свойств) имущества. Исключение из государственного кадастра сведений об учтенном объекте недвижимости лишь подтверждает факт прекращения существования объекта (письмо ФНС России от 24 сентября 2018 г. N БС-4-21/18577@).

Имущество, переданное концессионеру и (или) созданное им в соответствии с концессионным соглашением, подлежит налогообложению у концессионера. Сообщается, что объект концессионного соглашения и сумма износа такого объекта учитываются концессионером на забалансовых счетах. Данные об объекте концессионного соглашения, учтенные на забалансовых счетах, раскрываются в отдельном балансе (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-05-05-01/65526).

Объекты имущества, классифицированные некредитной финансовой организацией в качестве инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, средств труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, учитываемые на балансовых счетах 619 "Инвестиционное имущество", 620 "Долгосрочные активы, предназначенные для продажи", 621 "Средства труда и предметы труда, полученные по договорам отступного, залога, назначение которых не определено", основными средствами не являются и не признается объектом обложения налогом на имущество организаций. Исключение составляют жилые дома и жилые помещения, не учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств, налогообложение которых осуществляется исходя из кадастровой стоимости (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-05-05-01/65190).

Суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов, не признаются объектами налогообложения по налогу на имущество организаций (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64030).

Определение понятия "благоустройство территории" отсутствует в действующем законодательстве. Как поясняет финансовое ведомство, под расходами в объекты внешнего благоустройства понимаются расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации.

По вопросу обложения налогом на имущество организаций разъяснено следующее. Согласно ПБУ 6/01 "Учет основных средств" в составе основных средств учитываются капвложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), в земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются, в том числе земельные участки и объекты природопользования, не подлежат амортизации (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/63821).

По вопросу применения налога на имущество организаций в отношении капвложений в неотделимые улучшения объекта недвижимости, осуществленных в рамках соглашения о государственно-частном партнерстве, разъяснено, что имущество должно учитываться на балансе в качестве объектов основных средств. Для принятия к бухучету актива в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение условий, предусмотренных ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-11/62925).

Если иностранная организация имеет на территории России несколько постоянных представительств, через которые осуществляется строительная деятельность, исчисление и уплата налога на имущество организаций производится в отношении движимого имущества, находящегося по месту нахождения каждого постоянного представительства иностранной организации. Обращается внимание, что с 1 января 2019 года движимое имущество не признается объектом обложения по налогу на имущество организаций (письмо Минфина России от 9 августа 2018 г. N 03-05-05-01/56094).

Правовые основания для определения вида объектов имущества (движимое или недвижимое) не связаны с составлением протокола заседания комиссии организации, а должны устанавливаться в соответствии с нормами гражданского законодательства об условиях признания вещи движимым или недвижимым имуществом.

В частности, для подтверждения наличия оснований отнесения объекта имущества к недвижимости налоговым органам целесообразно устанавливать следующие обстоятельства: наличие записи об объекте в ЕГРН, а при отсутствии сведений в ЕГРН - наличие оснований, подтверждающих прочную связь объекта с землей и невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению (например, для объектов капитального строительства: наличие документов технического учета или технической инвентаризации объекта в качестве недвижимости; разрешений на строительство и (или) ввод в эксплуатацию; проектной или иной документации на создание объекта и (или) о его характеристиках).

Дополнительно в ходе налоговой проверки отчётности по налогу на имущество организаций налоговыми органами могут проводиться осмотры, назначаться экспертизы, привлекаться специалисты, истребоваться документы (информация) (письмо ФНС России от 2 августа 2018 г. N БС-4-21/14968@).

Основные средства облагаются налогом на имущество организаций до их выбытия в порядке, установленном правилами бухучета (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-05-05-01/54078).

Не признаются объектами налогообложения по налогу на имущество организаций учтенные в качестве основных средств объекты имущества, в частности, земельные участки и объекты, признаваемые объектами культурного наследия (памятниками истории и культуры) народов РФ федерального значения. Также сообщается, что для принятия к бухучету актива в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение условий, предусмотренных ПБУ 6/01 (письмо Минфина России от 18 июля 2018 г. N 03-05-05-01/50189).

Имущество, переданное в доверительное управление, а также имущество, приобретенное в рамках договора доверительного управления, подлежит налогообложению (за исключением имущества, составляющего ПИФ) у учредителя доверительного управления.

В рассматриваемой ситуации характер использования имущества, переданного в доверительное управление, которое до этого предназначалось для сдачи в аренду, не соответствует критериям признания и отражения в бухгалтерском учете в качестве основных средств.

Следовательно, если имущество, переданное в доверительное управление, не учитывается в бухгалтерском учете доверительного управляющего в качестве основных средств, налог на имущество организаций учредителем доверительного управления в отношении этого имущества не уплачивается (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-05-05-01/48753).

Налоговая база, порядок ее определения

В отношении капвложений в многоярусный паркинг, учтенных в качестве самостоятельных инвентарных объектов (инженерные коммуникации и лифты), сообщается. По мнению Минтранса России парковки транспорта персонала и клиентов (в том числе парковки для такси, автобусов, служебных автомобилей) являются элементами аэровокзалов. Поэтому организация, на балансе которой в составе основных средств учтены введенные сооружения авиационной инфраструктуры, которые включает многоярусный паркинг, вправе уменьшить налоговую базу по налогу на имущество организаций на сумму капвложений во вновь введенные сооружения с даты их ввода в эксплуатацию и постановки на баланс в качестве объектов основных средств, в том числе учтенных в качестве самостоятельных инвентарных объектов (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-05-05-01/65341).

Капитальные вложения, произведенные арендатором в виде неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, учтенные в качестве основных средств арендатора, подлежат налогообложению налогом на имущество организаций до их выбытия в рамках договора аренды (письмо Минфина России от 30 июля 2018 г. N 03-05-05-01/53470).

По мнению финансового ведомства, с учетом правовой позиции ВС РФ, затраты, связанные с созданием на земельном участке поля для гольфа, в части затрат, связанных с покрытием многолетней газонной травой и зелеными насаждениями, созданием ливневых и перфорированных дренажей, систем ирригации, дорожек для гольфкаров, тренировочных полей, систем искусственных русел прудов и других аналогичных затрат), относятся к капитальным вложениям на улучшение земельного участка, формирующим первоначальную (остаточную) стоимость данного земельного участка.

При этом обращается внимание, что земельный участок, на котором создано гольф-поле, не является объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

Объекты инфраструктуры рядом с гольф-полем, в частности объекты недвижимого имущества - здания различного назначения, учтенные на балансе в качестве основных средств, подлежат обложению налогом на имущество организаций (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-05-05-01/52582).

При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если остаточная стоимость имущества включает в себя денежную оценку предстоящих в будущем затрат, связанных с данным имуществом, остаточная стоимость указанного имущества для целей обложения налогом на имущество определяется с 1 января 2015 года без учета таких затрат.

Обращается внимание, что проценты по займам, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору) при осуществлении инвестиций на сооружение основного средства, включаются в первоначальную стоимость основного средства в течение срока займа (кредитного договора) до ввода в эксплуатацию завершенного строительством объекта основных средств (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-05-05-01/49922).

Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога исходя из кадастровой стоимости

Установления в статье 4.1 Закона Самарской области от 25.11.2003 N 98-ГД "О налоге на имущество организаций на территории Самарской области" норма, предусматривающая уменьшение в целях налогообложения общей кадастровой стоимости на величину кадастровой стоимости в определённом размере, является налоговой льготой (письмо Минфина России от 13 сентября 2018 г. N 03-05-04-01/65555 (письмом ФНС России от 14 сентября 2018 г. N БС-4-21/17968@ направлено для сведения и руководства в работе)).

В отношении административно-деловых и торговых центров (комплексов) и помещений в них налоговая база определяется как кадастровая стоимость имущества. При этом каждое из условий, поименованных в п. 3 ст. 378.2 НК РФ, является самостоятельным основанием для признания зданий (строений, сооружений) административно-деловым центром, в связи, с чем достаточно выполнения только одного из этих условий.

Для признания здания (строения, сооружения) административно-деловым центром исходя из вида разрешенного использования земельного участка, вид разрешенного использования, присвоенный земельным участкам, на которых расположены соответствующие объекты, должен свидетельствовать о том, что земельный участок предназначен для размещения офисных зданий делового, административного и коммерческого назначения. При невозможности определения вида разрешенного использования земельного участка, в отношении объекта недвижимого имущества должны применяться другие критерии, указанные в НК РФ (письмо Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-05-04-01/54930).

Если объект недвижимого имущества не включен в перечень объектов недвижимости, облагаемых исходя из кадастровой стоимости, по состоянию на 1 января года налогового периода, то возможность включения объектов недвижимого имущества в соответствующий перечень, сформированный для прошедшего налогового периода, отсутствует.

Вместе с тем, с учетом позиции ВС РФ, если нормативный правовой акт субъекта РФ об утверждении перечня объектов недвижимости, в отношении которых налоговая база определятся исходя из их кадастровой стоимости, предусматривает улучшающие положения для налогоплательщиков, то такой акт может иметь обратную силу (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-05-04-01/49877).

Установление в законах субъектов РФ особенностей определения налоговой базы в зависимости от применяемого режима налогообложения не соответствует положениям главы 30 НК РФ (письмо Минфина России от 16 июля 2018 г. N 03-05-04-01/49712 (письмом ФНС России от 18 июля 2018 г. N БС-4-21/13879@ направлено нижестоящим налоговым органам).

Если организация признается сельскохозяйственным товаропроизводителем, перешедшим на уплату ЕСХН, то налог на имущество организаций в отношении находящегося на балансе такой организации имущества не уплачивается, если имущество использовалось в течение налогового периода по целевому назначению или одновременно использовалось в целях, отличных от указанной предпринимательской деятельности.

В отношении имущества, не используемого непосредственно для производства сельхозпродукции, первичной и последующей (промышленной) переработки и реализации этой продукции, а также при оказании услуг, налоговая льгота по налогу на имущество организаций не применяется, в том числе в отношении административного здания, офисного помещения, гостиницы, общежития, объектов жилого фонда, столовой, иных объектов, непосредственно не участвующих при производстве, переработке и реализации сельскохозяйственной продукции, а также имущества, переданного в пользование по договорам аренды, фрахтования на условиях бербоут-чартера или тайм чартера.

Имущество, находящееся на балансе сельхозпроизводителя и предназначенное для ведения деятельности, облагаемой ЕСХН, но временно переведенное на консервацию, не может рассматриваться как используемое в целях отличных от указанной предпринимательской деятельности, что подтверждается судебной практикой. Следовательно, такое имущество не облагается налогом на имущество организаций (письма Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-05-04-01/52417, от 26 июля 2018 г. N 03-11-11/52630, от 09 июля 2018 N 03-05-04-01/47487 (письмом ФНС России от 10 июля 2018 г. N БС-4-21/13205@ направлено нижестоящим налоговым органам для сведения и руководства в работе)).

В рамках исчисления налога на имущество организаций исходя из кадастровой стоимости уменьшение налоговой базы по налогу на имущество организаций на величину НДС не предусмотрено.

Кадастровая стоимость является конкретной величиной, определенной в установленном порядке и внесенной в ЕГРН.

Порядок применения кадастровой стоимости не предусматривает возможности использования для целей, предусмотренных законодательством РФ (в том числе для целей налогообложения), скорректированной кадастровой стоимости, не содержащейся в ЕГРН.

В случае установления кадастровой стоимости объекта недвижимости в размере его рыночной стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда такая кадастровая стоимость отражается в ЕГРН и только после этого используется для целей налогообложения (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-07-14/47099).

Налоговая ставка

Право на применение пониженной налоговой ставки по налогу на имущество организаций в отношении магистральных трубопроводов, линий энергопередачи возникает у организации при соблюдении одновременно следующих условий: имущество по своему функциональному предназначению относится к одной из категорий, указанных в п. 3 ст. 380 НК РФ; имущество указано в Перечне N 504.

При принятии решения о применении таких пониженных налоговых ставок целесообразно учитывать сложившуюся судебную практику, согласно которой необходимым условием для отнесения имущества к линиям энергопередачи и сооружениям, являющимся их неотъемлемой частью, является их использование для передачи электроэнергии (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-05-05-01/58977).

Установленные п. 3 ст. 380 НК РФ ставки по налогу на имущество организаций применяются в отношении поименованных в Перечне N 504 объектов, относящихся к магистральным трубопроводам и к линиям энергопередачи, а также к сооружениям, являющимся неотъемлемой их технологической частью, вне зависимости от осуществления вида экономической деятельности (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-05-05-01/51101).

По мнению финансового ведомства, при соответствии объекта основных средств установленным требованиям законодательства РФ к магистральным трубопроводам и проектно-сметной документации, к указанному объекту основных средств применяется льготный режим обложения налогом на имущество организаций, предусмотренный п. 3 ст. 380 НК РФ. В случае если объект основных средств соответствует указанным требованиям и проектно-сметной документации с определенной даты (например, 1 января 2014 года), то и применение льготных налоговых ставок необходимо производить начиная с соответствующего налогового периода (письма Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-05-05-01/49268, от 13 июля 2018 г. N 03-05-05-01/48859, письмом ФНС России от 17 июля 2018 г. N БС-4-21/13793@ направлено нижестоящим налоговым органам в целях администрирования налога).

В целях применения п. 3 ст. 380 НК РФ организация в 2017 году вправе руководствоваться переходными ключами, утвержденными приказом Росстандарта от 21.04.2016 N 458 "Об утверждении прямого и обратного переходных ключей между редакциями ОК 013-94 и ОК 013-2014 (СНС 2008) Общероссийского классификатора основных фондов" (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-05-05-01/58264).

Налоговые льготы и порядок их применения

Основанием для применения налоговой льготы по п. 23 ст. 381 НК РФ являются документы, свидетельствующие о том, что организация является и зарегистрирована в качестве управляющей компании ОЭЗ, а также то, что управляющая компания ОЭЗ учитывает не более десяти лет в качестве основных средств созданное в целях реализации Соглашения недвижимое имущество в соответствии с соглашением об управлении ОЭЗ, актом передачи объекта недвижимости (актом ввода в эксплуатацию и др. первичным документам) на баланс управляющей компании созданного в целях реализации соглашения о создании ОЭЗ недвижимого имущества.

Налоговая льгота применяется с месяца, следующего за месяцем постановки на учет указанного имущества на баланс управляющей компании ОЭЗ в качестве основных средств, в течение десяти лет (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-05-05-01/55641).

С 1 января 2015 г. на территориях Республики Крым и города Севастополя действует закон, предоставляющий налоговые льготы и преференции для лиц-участников СЭЗ с момента внесения их в единый реестр и до момента утраты статуса участника СЭЗ.

При налогообложении имущества организаций, включенных в реестр участников СЭЗ, может быть применена льгота по п. 26 ст. 381 НК РФ, в т.ч. в отношении имущества, учтенного на балансе организаций и приобретенного до получения статуса участников СЭЗ при условии использования его в целях, указанных в инвестиционном договоре об условиях деятельности в свободной экономической зоне.

Льгота подлежит документальному подтверждению. Одним из документов, служащих основанием для применения льготы по налогу на имущество организаций, осуществляющих деятельность в СЭЗ, является инвестиционная декларация, в которой указывается общий объем капитальных вложений, а также перечень объектов, предполагаемых к использованию в ходе осуществления деятельности в рамках реализации инвестиционного проекта (письмо ФНС России от 2 августа 2018 г. N ЕД-4-15/14944@).

В 2018 году на территории города Москвы организации освобождаются от уплаты налога на имущество организаций в отношении движимого имущества, указанного в п. 25 ст. 381 НК РФ (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-05-05-01/52591).

Согласно правовой позиции ВС РФ в отношении нежилых зданий действующим законодательством не установлены правила определения классов энергетической эффективности, что препятствует применению к ним льготы по налогу на имущество организаций, предусмотренной п. 21 ст. 381 НК РФ (п. 5 письма ФНС России от 9 июля 2018 г. N СА-4-7/13130).

Налоговая декларация

Исчисление налога (авансовых платежей) и представление форм налоговой отчетности по налогу в отношении движимого имущества производится по месту постановки его на баланс (по местонахождению организации или обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс).

Отмечено, что раздел 2 декларации заполняется отдельно в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

При изменении местонахождения организации в срок 25.09.2015 в условиях установленных по новому местонахождению организации иных налоговых ставок в отношении движимого имущества, учитываемого на балансе организации, организация при представлении декларации по новому местонахождению должна заполнить два раздела 2 декларации, исчислив в одном из них среднегодовую стоимость движимого имущества с учетом его остаточной стоимости по состоянию на даты с 01.01.2015 по 01.09.2015 и сумму налога с учетом ставки по старому местонахождению организации, а во втором разделе 2 декларации при исчислении среднегодовой стоимости учесть остаточную стоимость имущества по состоянию на даты с 01.10.2015 по 31.12.2015 и исчислить налог с учетом ставки по новому местонахождению организации (письмо ФНС России от 7 августа 2018 г. N ПА-4-21/15298@).

Разъяснен порядок заполнения форм налоговой отчетности по налогу на имущество организаций. В строке 270 раздела 2 декларации отражается остаточная стоимость всех учтенных на балансе признаваемых объектом налогообложения по налогу основных средств, налоговая база в отношении которых исчисляется как среднегодовая стоимость имущества, по состоянию на 31 декабря налогового периода и остаточная стоимость не признаваемого объектом налогообложения (объектов, включенных в первую или во вторую амортизационную группу). В аналогичном порядке заполняется строка 210 формы налогового расчета по авансовому платежу (письмо ФНС России от 1 августа 2018 г. N БС-4-21/14892@).

Земельный налог

Налоговые льготы

В связи с изменениями, внесенными в НК РФ, налоговая база по земельному налогу уменьшается на величину кадастровой стоимости 600 кв. м площади участка, принадлежащего физлицам, относящимся к определенным категориям. При этом указанный вычет предоставляется налогоплательщикам (в том числе пенсионерам) с 2017 г.

Налоговые льготы носят заявительный характер. Уведомление о выбранном земельном участке, в отношении которого применяется налоговый вычет, представляется налогоплательщиком в налоговый орган по своему выбору до 1 ноября года, являющегося налоговым периодом, начиная с которого в отношении указанного земельного участка применяется налоговый вычет. Форма заявления о предоставлении налоговой льготы и порядок его заполнения утверждены приказом ФНС России от 14.11.2017 N ММВ-7-21/897@ (п. 2 письма ФНС России от 10 сентября 2018 г. N БС-2-21/1528@, письма Минфина России от 8 августа 2018 г. N 03-05-06-02/56023, ФНС России от 7 сентября 2018 г. N БС-3-21/6281@).

Решение вопросов, связанных с освобождением от уплаты земельного налога многодетных семей, находится в компетенции представительных органов муниципальных образований (законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя), на территории которых располагаются земельные участки, принадлежащие указанным лицам (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-05-06-01/63257).

Налоговые преимущества, установленные на федеральном уровне, являются минимальными. Дополнительные налоговые преимущества могут быть установлены соответствующими представительными органами муниципальных образований (письма Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-05-06-01/58257, ФНС России от 3 августа 2018 г. N АС-17-21/202).

Вопросы, касающиеся установления конкретных налоговых ставок и налоговых льгот по земельному налогу, в том числе для малоимущих граждан, многодетных и социально незащищенных граждан относятся к компетенции представительных органов муниципальных образований (законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя), на территории которых установлен налог (письмо Минфина России от 30 июля 2018 г. N 03-05-06-01/53474).

Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу

Исчисление суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства или индивидуального жилищного строительства (осуществляемого физическими лицами), производится с учетом установленных НК РФ понижающих или повышающих коэффициентов (в зависимости от срока, в течение которого осуществляется строительство). Такие же коэффициенты применяются и при исчислении налога в отношении земельного участка с видом разрешенного использования "для объектов жилой застройки". При этом неосвоение земельного участка, приобретенного (предоставленного) для жилищного строительства, не является основанием для отказа в применении пониженной ставки земельного налога.

При определении вида разрешенного использования земельных участков, в отношении которых применяется повышающий коэффициент при расчете налога, целесообразно применять положения Земельного кодекса РФ.

Основанием для неприменения указанных коэффициентов является наличие на земельном участке объекта жилой недвижимости и зарегистрированных прав собственности на него. При этом повышающий коэффициент не применяется в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства, расчет налога по которым производится с учетом п. 16 ст. 396 НК РФ (письма Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-05-05-02/65404, N 03-05-05-02/65395, ФНС России от 22 августа 2018 г. N СД-4-21/16300@).

Земельный налог в отношении земельного участка, перешедшего по наследству к физическому лицу, исчисляется налоговыми органами начиная с месяца открытия наследства (письмо Минфина России от 20 августа 2018 г. N 03-05-04-02/58721).

В отношении земельного участка, приобретенного налогоплательщиком с разрешенным использованием, не предусматривающим жилищное строительство (индивидуальное жилищное строительство), независимо от последующего изменения такого вида разрешенного использования на разрешенное использование, предусматривающее жилищное строительство (индивидуальное жилищное строительство), коэффициент 2 при исчислении земельного налога не применяется (письмо Минфина России от 20 августа 2018г. N 03-05-05-02/58718).

Налоговая декларация

В письме ФНС России от 24 сентября 2018 г. N БС-4-21/18640@ сообщается об изменениях, внесенных в форму налоговой декларации по земельному налогу и порядок ее заполнения. В частности, изменения позволяют учитывать при исчислении налога изменение кадастровой стоимости вследствие изменения в течение налогового периода качественных и (или) количественных характеристик земельного участка. При этом предусмотрена возможность корректного исчисления налога. Также учитывается возникновение (прекращение) у налогоплательщика прав на участок (его долю) в течение налогового периода.

Предусмотрена возможность определения суммы налоговой льготы в виде снижения налоговой ставки в случае ее установления представительными органами муниципальных образований (городов федерального значения). Актуализированы коды категорий земель. Впервые сдать декларацию по обновленной форме необходимо за налоговый период 2018 года.

Прочее

В письме Федеральной налоговой службы от 6 августа 2018 г. N БС-4-21/15191@ представлена информация об изменениях, внесенных в НК РФ. В частности, с 1 января 2019 года установлено, что перерасчет ранее исчисленных физическим лицам земельного налога и налога на имущество физических лиц не осуществляется, если влечет увеличение ранее уплаченных сумм этих налогов. Введены единые правила применения кадастровой стоимости в качестве налоговой базы при налогообложении недвижимого имущества организаций и физлиц.

Кроме того, уточнены льготные категории физлиц - плательщиков налога на имущество физических лиц и земельного налога, а также категории объектов налогообложения, снижена налоговая нагрузка на владельцев гаражей и машино-мест. Скорректирован механизм расчета налога на имущество физических лиц для объектов, облагаемых по кадастровой стоимости.

Налоговые уведомления направляются одновременно с платежными документами на уплату налогов. Если применение налогового вычета при расчете налога в отношении земельного участка приводит к отсутствию суммы налога к уплате, оснований для включения в налоговое уведомление информации об указанном объекте недвижимости не имеется (письмо ФНС России от 5 сентября 2018 г. N БС-4-21/17222@).

Налог на имущество физических лиц

Порядок определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости объектов налогообложения

Порядок применения кадастровой стоимости не предусматривает возможности использования в т. ч. для целей налогообложения скорректированной кадастровой стоимости, не содержащейся в ЕГРН.

При установлении кадастровой стоимости в размере его рыночной стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров или по решению суда такая кадастровая стоимость отражается в ЕГРН и только после этого используется для целей налогообложения. Верховный Суд РФ указал, что само по себе определение рыночной стоимости объекта недвижимости в целях дальнейшей его эксплуатации без реализации этого имущества не создает объекта обложения НДС (письмо Минфина России от 6 июля 2018 г. N 03-07-14/47099).

Порядок определения налоговой базы исходя из инвентаризационной стоимости объекта налогообложения

На территории субъектов РФ, не перешедших к исчислению налога на имущество физических лиц по кадастровой стоимости, налогообложение осуществляется по инвентаризационной стоимости, исходя из последних данных, представленных до 1 марта 2013 года.

Указанное ограничение обусловлено тем, что начиная с указанной даты расчет инвентаризационной стоимости объектов недвижимости не ведется.

Для актуализации инвентаризационной стоимости имущества применяется коэффициент-дефлятор (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-05-03-01/63198).

Налоговые ставки

В отношении гаражей, кадастровая стоимость которых превышает 300 миллионов рублей, предельное значение налоговой ставки определяется в размере, не превышающем 2 процентов. При этом конкретные значения налоговых ставок устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (письма Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-05-04-01/64613, ФНС России от 28 сентября 2018 г. N БС-4-21/18944@, от 13 августа 2018 г. N ПА-4-21/15586@).

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости объектов налогообложения, вида объекта налогообложения, места нахождения объекта налогообложения. Установление конкретных налоговых ставок, включая их дифференциацию, отнесено к компетенции представительных органов местного самоуправления (письмо ФНС России от 27 июля 2018 г. N БС-3-21/5058@).

Налоговые льготы

Налоговая льгота не предоставляется в отношении объектов, предусмотренных специальной нормой НК РФ (включая объекты налогообложения, кадастровая стоимость каждого из которых превышает 300 млн руб.), кроме гаражей и машино-мест, расположенных в таких объектах. Если гараж расположен в таком объекте, то льгота применяется независимо от кадастровой стоимости гаража. Если гараж стоимостью более 300 млн руб. не расположен в упомянутых объектах налогообложения, то льгота не применяется.

При этом налоговые льготы, не предусмотренные НК РФ, устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (письмо ФНС России от 28 сентября 2018 г. N БС-4-21/18944@).

Если индивидуальный предприниматель признается сельскохозяйственным товаропроизводителем, перешедшим на уплату ЕСХН, то налог на имущество физических лиц не уплачивается, при условии, что это имущество использовалось им в течение налогового периода по целевому назначению или одновременно использовалось в целях отличных от указанной предпринимательской деятельности. В отношении имущества, не используемого непосредственно для производства сельскохозяйственной продукции, первичной и последующей (промышленной) переработки и реализации этой продукции, а также при оказании услуг, налоговая льгота по налогу на имущество физических лиц не применяется (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-05-06-01/65198).

При определении подлежащей уплате налогоплательщиком суммы налога налоговая льгота предоставляется в отношении одного объекта налогообложения каждого вида по выбору налогоплательщика вне зависимости от количества оснований для применения налоговых льгот (п. 1 письма ФНС России от 10 сентября 2018 г. N БС-2-21/1528@).

Решение вопросов, связанных с освобождением от уплаты налога на имущество физических лиц многодетных семей, находится в компетенции представительных органов муниципальных образований (законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя), на территории которых располагается имущество, принадлежащее указанным лицам (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-05-06-01/63257).

Налоговая льгота предоставляется в виде полного освобождения от уплаты налога в отношении неиспользуемого в предпринимательской деятельности одного объекта налогообложения каждого вида, а именно в отношении: одной квартиры (либо комнаты), одного жилого дома, одного гаража или машино-места. Кроме того, налоговая льгота предоставляется в отношении одного хозяйственного строения (сооружения) площадью до 50 кв. метров, которое расположено на земельном участке, предоставленном для ведения личного подсобного хозяйства, дачного хозяйства, огородничества, садоводства или индивидуального жилищного строительства.

Для оформления налоговой льготы необходимо представить заявление о предоставлении льготы (если ранее налоговая льгота не оформлялась). Налогоплательщик вправе также представить документы, подтверждающие его право на налоговую льготу, и уведомление о выбранном объекте налогообложения, в отношении которого она предоставляется (при наличии нескольких объектов недвижимости одного вида). Уведомление необходимо представить в налоговый орган до 1 ноября года, являющегося налоговым периодом, начиная с которого в отношении этого объекта применяется налоговая льгота (письма Минфина России от 30 августа 2018 г. N 03-05-06-01/61986, от 28 августа 2018 г. N 03-05-06-01/61135).

В отношении жилых домов, общая площадь которых менее 50 кв. метров, налогообложение не производится (письмо Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-05-06-01/60821).

Индивидуальный предприниматель, применяющий ПСН, вправе воспользоваться своим правом на освобождение от уплаты налога на имущество физических лиц, в случае если используемое им в предпринимательской деятельности помещение и здание, в котором расположено это помещение, не включены в перечень объектов административно-делового, торгового и бытового назначения (письмо Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-11-12/60674).

При возникновении права на налоговую льготу в предыдущих налоговых периодах перерасчет суммы налогов производится не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году обращения, но не ранее даты возникновения у налогоплательщика права на налоговую льготу (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-05-03-01/60363).

Налоговые преимущества, установленные на федеральном уровне, являются минимальными. Дополнительные налоговые преимущества могут быть установлены соответствующими представительными органами муниципальных образований (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-05-06-01/58257).

От уплаты налога на имущество физических лиц освобождаются граждане, являющиеся получателями пенсии, в том числе страховой пенсии по случаю потери кормильца, вне зависимости от того, кому осуществляется доставка такой пенсии (письмо Минфина России от 15 августа 2018 г. N 03-05-04-01/57921).

В отношении творческих мастерских, на период их использования, установлена льгота по налогу на имущество физических лиц. Творческой мастерской может быть признано нежилое помещение, используемое для творческой деятельности. Условия отнесения таких помещений к творческим мастерским изложены в письмах Минфина России от 13 октября 2008 г. N 03-05-04-01/33 и от 30 августа 2017 г. N 03-05-06-01/55507 (письмо ФНС России от 9 августа 2018 г. N ПА-4-21/15483@).

Физические лица, признаваемые налогоплательщиками налога на имущество физических лиц вне зависимости от возраста, обязаны уплачивать налог в отношении находящегося в их собственности имущества. Правомочия по управлению данным имуществом, в том числе исполнение обязанности по уплате налога в отношении этого имущества, осуществляют родители (усыновители, опекуны, попечители) как законные представители несовершеннолетних детей (письмо Минфина России от 6 августа 2018 г. N 03-05-06-01/55302, от 3 августа 2018 г. N 03-05-06-01/54825).

Вопросы, касающиеся установления конкретных налоговых ставок и налоговых льгот по налогу на имущество физических лиц, в том числе для малоимущих граждан, многодетных и социально незащищенных граждан относятся к компетенции представительных органов муниципальных образований (законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя), на территории которых установлен налог (письмо Минфина России от 30 июля 2018 г. N 03-05-06-01/53474).

Налоговые льготы по налогу на имущество физических лиц в отношении объектов незавершенного строительства на федеральном уровне не предусмотрены. Отсутствие на федеральном уровне такой льготы является одной из мер стимулирования собственников к завершению строительства объектов недвижимости и государственной регистрации прав на них. Между тем такие льготы могут быть предусмотрены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-05-06-01/49892).

Основанием для освобождения от обязанности по уплате налога на имущество физических лиц индивидуального предпринимателя могут являться документы, подтверждающие фактическое использование имущества в целях ведения предпринимательской деятельности. Такими документами могут быть договоры с поставщиками, покупателями, платежные документы, свидетельствующие о получении дохода от предпринимательской деятельности.

В отдельных случаях это могут быть документы с указанием адреса конкретного помещения в качестве места приема - отпуска товаров или места выполнения трудовых функций работников налогоплательщика. Если же предпринимательскую деятельность в помещении ИП ведет самостоятельно, то подтвердить использование помещения можно договорами, документами деловой переписки с контрагентами, в которых этот объект упоминается как офис, магазин, производственный цех, адрес для поставки товаров и т.п. (письмо ФНС России от 3 июля 2018 г. N БС-3-21/4425@).

Порядок исчисления суммы налога

Исчисление налога на имущество физических лиц в отношении квартиры, расположенной в многоквартирном доме, подлежащем сносу, производится до внесения в ЕГРН сведений о прекращении права собственности на такую квартиру (письмо Минфина России от 11 июля 2018 г. N 03-05-06-01/48273).

Прочее

Обязанность по уплате налога на имущество физических лиц возникает в отношении объектов недвижимости, в отношении которых зарегистрировано в установленном порядке право собственности, только после такой регистрации. Исчисление налога производится на основании сведений, содержащихся в ЕГРН, и представленных органами, осуществляющими государственный кадастровый учет.

НК РФ не предусмотрено исчисление налога на имущество на основании информации, полученной в порядке, отличном от установленного. Также не предусмотрено формирование реестра земельных участков с неоформленными объектами недвижимого имущества и, следовательно, применение мер налоговой ответственности в отношении граждан, земельные участки которых включены в такой реестр (письма Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-05-03-01/61122, от 20 августа 2018 г. N 03-05-05-01/58720).

В письме Федеральной налоговой службы от 6 августа 2018 г. N БС-4-21/15191@ представлена информация об изменениях, внесенных в НК РФ. В частности, с 1 января 2019 года установлено, что перерасчет ранее исчисленных физическим лицам земельного налога и налога на имущество физических лиц не осуществляется, если влечет увеличение ранее уплаченных сумм этих налогов. Введены единые правила применения кадастровой стоимости в качестве налоговой базы при налогообложении недвижимого имущества организаций и физлиц.

Кроме того, уточнены льготные категории физлиц - плательщиков налога на имущество физических лиц и земельного налога, а также категории объектов налогообложения, снижена налоговая нагрузка на владельцев гаражей и машино-мест. Скорректирован механизм расчета налога на имущество физических лиц для объектов, облагаемых по кадастровой стоимости.

Страховые взносы

Плательщики страховых взносов

Индивидуальные предприниматели, являющиеся работодателями, уплачивают страховые взносы по двум основаниям:

- с сумм выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу своих работников;

- за себя, исходя из своего дохода от предпринимательской деятельности, полученного за расчетный период (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-15-05/60386).

Иностранные граждане, временно проживающие на территории РФ, и получающие доходы в виде выплат (вознаграждений) от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, за оказание им услуг для личных, домашних и (или) иных подобных нужд, не являются плательщиками страховых взносов по обязательному социальному страхованию. При этом такие граждане вправе добровольно вступить в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию (письмо ФНС России от 20 августа 2018 г. N ПА-19-11/253@).

При осуществлении арбитража третейским судом без администрирования со стороны постоянно действующего арбитражного учреждения между сторонами арбитража (которыми могут выступать организации, индивидуальные предприниматели, физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями) и третейскими судьями возникают гражданско-правовые, отношения, в рамках которых третейские судьи оказывают сторонам арбитража услуги по разрешению спора между ними.

В связи с этим выплаты гонораров, производимые сторонами арбитража в пользу третейских судей за осуществление третейского разбирательства, подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплаты, производимые по гражданско-правовым договорам, предметом которых является оказание услуг. При этом плательщиками страховых взносов являются стороны арбитража, в том числе физические лица, производящие данные выплаты третейским судьям (письмо Минфина России от 7 августа 2018 г. N 03-04-05/55652).

Лица, производящие выплаты и иные вознаграждения лицам, не являющимися индивидуальными предпринимателями, за оказание им услуг для личных, домашних и (или) иных подобных нужд, освобождены от обязанности исчисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды (письмо Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-11-11/51028).

При принятии общим собранием собственников дома решения о выплате вознаграждения председателю совета МКД управляющей организацией за счет денежных средств, поступивших на счет данной организации от собственников жилья, управляющая организация выступает в качестве лица, производящего выплату вознаграждения указанному лицу и, соответственно является страхователем, а председатель совета МКД застрахованным лицом в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

В связи с этим управляющая организация является плательщиком страховых взносов с суммы вознаграждения, производимого ею в пользу председателя совета МКД в рамках трудовых отношений. Следовательно, управляющая организация представляет в налоговый орган по месту своей регистрации расчет по страховым взносам, в котором должна отражать информацию о всех физических лицах, страхователем которых она является, в том числе и информацию о председателе совета МКД (письма Минфина России от 12 июля 2018 г. N 03-15-06/48555, от 6 июля 2018 г. N 03-15-06/47011).

Объект обложения

Страховыми взносами ОПС, ОСС и ОМС облагаются выплаты иностранцам:

- постоянно или временно проживающим в России, отбывающим наказание за преступления, не приводящие к аннулированию разрешения на временное проживание или вида на жительство, и привлеченным к труду. При этом аннулирование такого разрешения осуществляется в случае, когда иностранный гражданин осужден, в частности, за совершение тяжкого или особо тяжкого преступления;

- временно пребывающим в России, отбывающим наказание в виде лишения свободы и привлеченным к труду, облагаются страховыми взносами на ОПС и ОСС.

Лицо, имеющее статус беженца лишается права на социальную защиту, в том числе социальное обеспечение, если оно осуждено за совершение преступления на территории России. В таком случае оно перестает быть застрахованным лицом в системе ОПС, ОСС, ОМС, и страховые взносы с выплат указанному лицу не начисляются (письмо ФНС России от 14 сентября 2018 г. N БС-4-11/17955@, от 10 сентября 2018 г. N 03-15-07/64829).

Оплата организацией расходов работника по использованию личного имущества в служебных целях не подлежит обложению страховыми взносами в размере, определяемом соглашением между организацией и таким сотрудником, только при документальном подтверждении указанных расходов.

Размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием работником личного имущества для целей трудовой деятельности. То есть организация должна располагать копиями документов, как подтверждающими право собственности работника на используемое имущество, так и подтверждающими расходы, понесенные им при использовании данного имущества в служебных целях (письма Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-04-06/65168, N 03-04-06/65170).

Если выплаты за счет средств гранта производятся организацией или непосредственно грантодателем в пользу грантополучателя - физического лица, которое не состоит в трудовых отношениях и не заключило гражданско-правовых договоров на выполнение работ, оказание услуг соответственно с организацией или грантодателем, то объектом обложения страховыми взносами такие суммы не признаются (письма Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-15-05/63535, от 24 июля 2018 г. N 03-15-06/51708).

Возмещаемые организацией своим работникам суммы расходов работников по оплате медицинских осмотров не являются компенсационными выплатами, предусмотренными Трудовым кодексом, и, соответственно, подлежат обложению страховыми взносами (письмо ФНС России от 3 сентября 2018 г. N БС-4-11/16963@).

Выплата социального пособия на погребение производится организацией, которая являлась страхователем по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством по отношению к умершему на день смерти. Данная выплата не признается объектом обложения страховыми взносами, поскольку осуществляется в пользу физических лиц, не состоящих в трудовых отношениях с организацией (письмо ФНС России от 3 сентября 2018 г. N БС-4-11/16962@).

Деятельность физических лиц - трейдеров не поименована в перечне плательщиков, не производящих выплат и иных вознаграждений физическим лицам, и не относится к предпринимательской и профессиональной деятельности. В связи с этим доходы от участия такого физического лица на торгах на финансовых рынках не являются объектом обложения страховыми взносами (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-15-05/61097).

Выплаты по договору авторского заказа и лицензионному договору о предоставлении права использования результата интеллектуальной деятельности, производимые в пользу гражданина Республики Казахстан, осуществляющего деятельность на территории Республики Казахстан, без въезда в Российскую Федерацию, обложению страховыми взносами не подлежат (письмо Минфина России от 8 августа 2018 г. N 03-15-05/55885).

С выплат в пользу временно проживающих и работающих по трудовым договорам на территории России иностранных граждан, признанных высококвалифицированными специалистами, уплачиваются страховые взносы:

- на обязательное пенсионное страхование в размере 22% в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов и 10% свыше данной предельной величины базы;

- на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в размере 2,9% в пределах установленной предельной величины базы для исчисления страховых взносов. Страховые взносы на обязательное медицинское страхование не уплачиваются (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-04-06/54287).

Выплаты в пользу гражданина иностранного государства, выполняющего работы по гражданско-правовому договору дистанционно, то есть не пребывающего на территории Российской Федерации, страховыми взносами не облагаются (письма Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-04-06/54292, от 13 июля 2018 г. N 03-15-06/48881).

Компенсация, связанная с санаторно-курортным обслуживанием, выплачиваемая гражданским служащим, подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке. Если организация производит выплату гражданскому служащему в виде компенсации его расходов на санаторно-курортное обслуживание членов семьи, то такая выплата также облагается страховыми взносами.

В случае, если организация перечисляет средства по оплате стоимости путевок членам семьи гражданского служащего в организацию, осуществляющую ее предоставление, то данная выплата не признается объектом обложения страховыми взносами, поскольку осуществляется в пользу физических лиц, не состоящих в трудовых отношениях с организацией (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-15-07/52944).

Компенсационные выплаты, связанные с оплатой стоимости питания, производимые организацией, осуществляющей спортивную подготовку, врачам, подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплаты, производимые в рамках трудовых отношений работника и работодателя (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-04-06/49821).

Суммы вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателем своим работникам за неразглашение конфиденциальной информации подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 17 июля 2018 г. N 03-15-05/49921).

Расчетный период

При реорганизации путем преобразования юридического лица создается новая организация (за исключением случаев реорганизации в форме присоединения).

Расчетным периодом для вновь возникшей организации является период со дня создания до окончания календарного года. Поэтому при определении базы для начисления страховых взносов данная организация не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации.

При этом у вновь созданной организации в базу для начисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников, начиная со дня создания этой организации, то есть со дня ее государственной регистрации (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-15-07/63877).

Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами

Выплаты работникам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в виде компенсации расходов на оплату стоимости их проезда к месту проведения отпуска и обратно и стоимость провоза багажа не облагаются страховыми взносами.

Если организация производит такую оплату расходов члену семьи работника, то данная выплата не признается объектом обложения страховыми взносами, поскольку оплата производится за физическое лицо, которое не состоит в трудовых отношениях с организацией.

В случае выплаты компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно членов семей работников непосредственно самому работнику, данные выплаты облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплаты, производимые в рамках трудовых отношений (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-15-03/52785).

Если в коллективном договоре, соглашении, локальном нормативном акте или трудовом договоре с работником установлено, что его работа по занимаемой должности носит разъездной характер, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов работника, связанных с его служебными поездками, не облагаются страховыми взносами в случае их документального подтверждения.

В случае отсутствия подтверждающих документов суммы указанных выплат не могут признаваться компенсационными и подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке. Суточные, выданные сотруднику организации, работа которого имеет разъездной характер, в связи со служебными поездками, не облагаются страховыми взносами в размере, установленном локальным актом организации (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-04-06/52242, п. 2 письма от 20 июля 2018 г. N 03-04-05/51201).

На выплаты по лицензионным договорам о предоставлении права использования результатов интеллектуальной деятельности, произведенные в пользу наследников авторов, страховые взносы не начисляются (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-04-06/51902).

Надбавки за вахтовый метод работы лицам, выполняющим работы вахтовым методом, не подлежат обложению страховыми взносами в размере, установленном коллективным договором, локальным нормативным актом организации, трудовым договором (письмо Минфина России от 13 июля 2018 г. N 03-04-06/49149).

Пониженные тарифы страховых взносов

Плательщик страховых взносов, основным видом экономической деятельности которого является либо деятельность в виде специализированных строительных работ (код ОКВЭД 43), либо деятельность по обслуживанию зданий и территорий (код ОКВЭД 81) вправе применять в 2017-2018 годах пониженные тарифы страховых взносов при выполнении им одновременно следующих условий:

- соблюдение критерия о применении УСН;

- доля доходов от основного вида деятельности составляет не менее 70% в общем объеме доходов;

- доходы плательщика за налоговый период не превышают 79 млн рублей (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-15-06/65283).

Аптечная организация на ЕНВД вправе применять пониженные тарифы страховых взносов независимо от размера дохода от фармацевтической деятельности, но только в отношении выплат работникам, которые имеют право на занятие фармацевтической деятельностью или допущены к ее осуществлению (письмо Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-15-06/65361).

Пониженные тарифы страховых взносов организация - участник СЭЗ, заключившая договор об условиях деятельности в СЭЗ на территории одного из субъектов Российской Федерации - Республики Крым или г. Севастополя, входящих в состав единой СЭЗ, вправе применять в отношении выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц, занятых на территории единой СЭЗ, то есть на территориях Республики Крым и г. Севастополя, в видах деятельности, указанных в договоре об условиях деятельности в СЭЗ.

В отношении выплат и иных вознаграждений, начисляемых такой организацией в пользу физических лиц, осуществляющих такие же виды деятельности через обособленные подразделения за пределами Республики Крым и г. Севастополя, пониженные тарифы не применяются (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-15-07/64834).

Денежные средства, полученные организацией в виде оплаты вознаграждения экспедитора и возмещения транспортных услуг третьих лиц, учитываются и в доле доходов от осуществления основного вида экономической деятельности, и в общей сумме доходов в целях применения пониженных тарифов страховых взносов, принимая во внимание, что такой доход получен организацией при осуществлении основного вида экономической деятельности (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-15-05/64373).

В случае осуществления организацией - резидентом ТОСЭР наряду с деятельностью, предусмотренной соглашением об осуществлении деятельности на ТОСЭР, видов деятельности, не предусмотренных упомянутым соглашением, плательщику страховых взносов в целях применения различных тарифов страховых взносов к выплатам в пользу его работников необходимо вести раздельный учет выплат, начисленных в пользу лиц, занятых в видах экономической деятельности, поименованных в соглашении об осуществлении деятельности на ТОСЭР, и лиц, занятых в других видах деятельности (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-15-06/64366).

На все выплаты и вознаграждения, осуществляемые членам экипажа судна, зарегистрированного в РМРС (за исключением судов, используемых для хранения и перевалки нефти, нефтепродуктов в морских портах России), в связи с исполнением ими трудовых обязанностей членов экипажа судна, страховые взносы начисляются по тарифу 0,0%, независимо от наличия/отсутствия доходов по деятельности, указанной в пп.33 п. 1 ст. 251 НК РФ (письмо Минфина России от 7 сентября 2018 г. N 03-03-06/1/64030).

В целях применения пониженного тарифа страховых взносов полученный заем или кредит не может быть включен ни в общий объем доходов, ни в долю доходов в связи с осуществлением основного вида экономической деятельности, поскольку указанные средства подлежат возврату (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-15-06/63643).

Организация, осуществляющая деятельность в области информационных технологий (код в соответствии с ОКВЭД2 - 62, либо 63), не являющаяся вновь созданной, при соблюдении условий о доле доходов и средней численности работников по итогам девяти месяцев 2017 года (с января по сентябрь 2017 года), может применять пониженные тарифы страховых взносов с января 2018 года, независимо от применяемой ею системы налогообложения.

Организация лишается права применять пониженные тарифы страховых взносов в случае, если по итогам расчетного (отчетного) периода не выполняется хотя бы одно из условий, установленных НК РФ, а также в случае лишения государственной аккредитации. Право утрачивается с начала расчетного периода, в котором допущено несоответствие установленным условиям или аннулирована государственная аккредитация (письма Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-15-06/63062, от 26 июля 2018 г. N 03-15-06/52579).

Организации, основным видом экономической деятельности которых является управление недвижимым имуществом за вознаграждение или на договорной основе, вправе применять в 2018 году пониженные тарифы страховых взносов при одновременном выполнении условий, установленных НК РФ (письмо Минфина России от 21 августа 2018 г. N 03-15-05/59164).

Вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам - исполнителям работ по агентским договорам, облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование. В случае применения организацией пониженных тарифов страховых взносов указанные тарифы страховых взносов также применяются и к выплатам по договорам гражданско-правового характера (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-15-06/58587).

В отношении выплат и иных вознаграждений, начисляемых организацией - участником СЭЗ в пользу физических лиц, осуществляющих на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя виды деятельности, не указанные в договоре об условиях деятельности в СЭЗ, пониженные тарифы не применяются (письма Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-15-06/54940, от 2 августа 2018 г. N 03-01-11/54550).

В общий объем доходов для целей применения пониженных тарифов страховых взносов включаются доходы, как учитываемые, так и не учитываемые при расчете налоговой базы при применении УСН. При этом денежные средства, полученные организацией в счет погашения ранее выданных беспроцентных кредитов, не могут быть включены как в общий объем доходов, так и в долю доходов в связи с осуществлением основного вида экономической деятельности, поскольку указанные средства являются собственными средствами (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-15-06/51465).

Дополнительные тарифы страховых взносов

На выплаты в пользу лиц, занятых на видах работ, поименованных в п.п. 1-18 ч. 1 ст. 30 Закона N 400-ФЗ, дополнительные взносы начисляются полностью, в частности:

- если физлицо выполняет работы по договору гражданско-правового характера;

- за время нахождения физлица, занятого на вредных работах, в отпуске или командировке;

- если лицо в течение месяца занято на работах, не поименованных в п.п. 1-18 ч. 1 ст. 30 Закона N 400-ФЗ, но данный период занятости в соответствии с Правилами исчисления периодов работы, дающей право на досрочное назначение трудовой пенсии по старости, включается в стаж, дающий право на досрочное назначение страховой пенсии;

- с выплат, произведенных в пользу лиц, выработавших льготный стаж для досрочного назначения пенсии, пенсия которым назначена, но продолжающих трудиться на работах с особыми условиями;

- с выплат, произведенных в пользу работников, у которых право на досрочное назначение пенсии зависит от определенного количества действий (полетов и т.п.).

В случае частичной занятости физлица в течение месяца как на работах, поименованных в подпунктах 1-18 ч. 1 ст. 30 Закона N 400-ФЗ, так и на работах, не поименованных в них, взносы по доптарифам на ОПС исчисляются со всех начисленных ему в этом месяце выплат пропорционально количеству фактически отработанных дней (часов) на вредных видах работ (письмо Минфина России от 25 сентября 2018 г. N 03-15-07/68350).

Размер страховых взносов, уплачиваемых плательщиками, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам

В целях определения размера страхового взноса по обязательному пенсионному страхованию за соответствующий расчетный период для индивидуальных предпринимателей на УСН, как производящих, так и не производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, величиной дохода является сумма фактически полученного ими дохода от осуществления предпринимательской деятельности за этот расчетный период. Расходы в этом случае не учитываются

Вычет сумм расходов при определении размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование предусмотрен только в отношении тех индивидуальных предпринимателей, которые уплачивают НДФЛ (письма Минфина России от 12 сентября 2018 г. N 03-15-05/65390, от 4 сентября 2018 г. N 03-15-05/63068).

НК РФ не предусмотрен дифференцированный подход к определению размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование для КФХ в зависимости от полученного им дохода.

В связи с этим, глава КФХ не уплачивает страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 1,0% с суммы дохода, превышающего 300 000 рублей за расчетный период. (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-15-05/52562).

Предельная величина страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 1% от суммы дохода, превышающей 300 000 рублей, определяется как разница между восьмикратным фиксированным размером страховых взносов и фиксированным размером страховых взносов, исчисленным плательщику за расчетный период (письмо ФНС России от 25 июля 2018 г. N БС-4-11/14364@).

Расчет по страховым взносам

Плательщик страховых взносов - адвокатское бюро обязано в установленный срок представлять в налоговый орган расчет по страховым взносам, в котором отражается информация о суммах выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, и о суммах исчисленных страховых взносов. В случае отсутствия у адвокатского бюро выплат в пользу физических лиц по таким договорам в течение расчетного (отчетного) периода, адвокатское бюро обязано представить в установленный срок в налоговый орган расчет с нулевыми показателями.

Адвокатское бюро не включает в базу для исчисления страховых взносов, которая отражается в расчете по страховым взносам, суммы доходов адвокатов-партнеров. Это связано с тем, что адвокаты признаются отдельной категорией плательщиков страховых взносов и самостоятельно производят исчисление сумм страховых взносов исходя из своего дохода от профессиональной деятельности (письмо Минфина России от 10 сентября 2018 г. N 03-15-05/64489).

Показатели величины доходов от осуществления основного вида экономической деятельности и общего дохода плательщиком страховых взносов на УСН указываются в приложении 6 к разделу 1 расчета по страховым взносам (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-15-06/63643).

Выплата социального пособия на погребение в сведения для ведения индивидуального (персонифицированного) учета, отражаемые в разделе 3 расчета по страховым взносам, плательщиком не включается. Указанные пособия отражаются по строке 090 "Социальное пособие на погребение или возмещение стоимости гарантированного перечня услуг по погребению" Приложения 3 "Расходы по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и расходы, осуществляемые в соответствии с законодательством Российской Федерации к разделу 1" расчета по страховым взносам за период, в котором осуществлены выплаты таких пособий (письмо ФНС России от 3 сентября 2018 г. N БС-4-11/16962@).

Сведения о наделении обособленного подразделения (включая филиал, представительство) полномочиями (о лишении полномочий) по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц представляются в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения.

В случае лишения в установленном порядке в течение расчетного (отчетного) периода обособленного подразделения таких полномочий в расчет по страховым взносам за соответствующий расчетный (отчетный) период и последующие отчетные периоды одного календарного года, представляемый головной организацией по месту своего нахождения, необходимо включать сведения в отношении работников всех обособленных подразделений, лишенных соответствующих полномочий (письмо ФНС России от 17 августа 2018 г. N ПА-4-11/16006).

На лиц, которые получают вознаграждения по гражданско-правовым договорам, не распространяется ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Показатели строк 010-070 приложения N 2 к разделу 1 расчета по страховым взносам не заполняются. Однако в строке 180 подраздела 3.1 раздела 3 следует указать признак "2" - не являются застрахованными лицами (письмо ФНС России от 31 июля 2018 г. N БС-4-11/14783).

Обнаружение в текущем отчетном (расчетном) периоде необходимости удержать с работника при увольнении сумму излишне начисленных отпускных при предоставлении ему отпуска авансом в 2017 году не является обнаружением ошибки в определении базы для исчисления страховых взносов, поскольку в 2017 году база для исчисления страховых взносов определялась как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу работника именно в этом периоде.

При этом, учитывая, что в текущем отчетном периоде организацией принято решение не удерживать с работника всю сумму оплаты за отпуск, предоставленный в 2017 году авансом, не произойдет изменений в сведениях о начисленных суммах страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих отражению на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица - работника в прошлом расчетном периоде. В связи с этим за прошлые периоды перерасчет страховых взносов не производится и внесения изменений в расчет по страховым взносам не требуется (письмо Минфина России от 26 июля 2018 г. N 03-15-06/52554).

В случае отсутствия у плательщика страховых взносов выплат в пользу физических лиц в течение того или иного расчетного (отчетного) периода, плательщик обязан представить в установленный срок в налоговый орган расчет с нулевыми показателями (письмо ФНС России от 16 июля 2018 г. N БС-4-11/13691@).

Прочее

Решение о признании задолженности индивидуальных предпринимателей по страховым взносам, сформировавшейся до 01.01.2017, безнадежной к взысканию и ее списании принимается налоговым органом по месту жительства физических лиц (месту учета индивидуальных предпринимателей) на основании сведений о суммах недоимки и задолженности, имеющихся у налогового органа, и сведений из органов ПФР, подтверждающих основания возникновения и наличие таких недоимки и задолженности (письмо Минфина России от 6 сентября 2018 г. N 03-15-05/63648).

Уплата страховых взносов в государственные внебюджетные фонды индивидуальным предпринимателем производится с момента приобретения статуса индивидуального предпринимателя и до момента исключения из ЕГРИП.

Не предприняв действий по исключению из ЕГРИП, предприниматель сохраняет статус индивидуального предпринимателя и обязан уплачивать страховые взносы, независимо от того, осуществляет он предпринимательскую деятельность или нет, и, соответственно, независимо от факта получения дохода в данном конкретном расчетном периоде (письмо Минфина России от 24 августа 2018 г. N 03-15-05/60370).

На 2019-2024 годы предусмотрено продление периода применения пониженных тарифов страховых взносов в размере 20,0% для некоммерческих организаций, применяющих УСН, и осуществляющих деятельность в области:

- социального обслуживания граждан, научных исследований и разработок, образования, здравоохранения, культуры и искусства (деятельность театров, библиотек, музеев и архивов) и массового спорта (за исключением профессионального);

- благотворительности (письмо Минфина России от 1 августа 2018 г. N 03-15-06/54260).

Сумма возврата излишне уплаченных страховых взносов, учтенная налогоплательщиком в прошлые годы в составе расходов, учитывается в составе внереализационных доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в отчетном (налоговом) периоде ее получения (письмо Минфина России от 23 июля 2018 г. N 03-15-05/51526).

Применение контрольно-кассовой техники

Сфера и правила применения ККТ. Особенности применения

Переход на новый порядок применения ККТ, предусматривающий передачу данных в режиме онлайн разбит на 3 этапа:

1. С 01.07.2017 все организации и индивидуальные предприниматели (далее - ИП), за исключением:

1) тех, кто был вправе не применять ККТ до введения нового порядка, в том числе:

- применяющих ЕНВД и ПСН;

- оказывающих услуги населению;

- осуществляющих расчеты с использованием электронных средств платежа (кроме платежных карт);

2) осуществляющих торговлю с использованием торговых автоматов.

2. С 01.07.2018 организации и ИП:

1) применяющие систему ЕНВД и ПСН в сфере розничной торговли и общепита, кроме индивидуальных предпринимателей без наемных работников;

2) осуществляющие расчеты с использованием электронных средств платежа;

3) с наемными работниками, осуществляющие торговлю с использованием торговых автоматов.

3. С 01.07.2019 все организации и ИП, в том числе:

1) организации и ИП на ЕНВД и ПСН вне сферы розничной торговли и общепита;

2) ИП на ЕНВД и ПСН в сфере розничной торговли и общепита без наемных работников;

3) организации и ИП, оказывающие услуги населению;

4) организации и ИП, осуществляющие безналичные расчеты с физическими лицами;

5) ИП без наемных работников, осуществляющие торговлю с использованием торговых автоматов (письмо Минфина России от 18 июля 2018 г. N 03-01-15/50059).

Организации и ИП при осуществлении расчетов с физлицами, которые не являются ИП, в безналичном порядке (за исключением расчетов с использованием ЭСП), расчетов при приеме платы за жилое помещение и коммунальные услуги, включая взносы на капремонт, при осуществлении зачета и возврата предоплаты и (или) авансов, при предоставлении займов для оплаты товаров, работ, услуг, при предоставлении или получении иного встречного предоставления за товары, работы, услуги вправе не применять ККТ и не выдавать (направлять) бланки строгой отчетности до 01.07.2019 (письмо Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 03-01-15/65978, письмо ФНС России от 18 сентября 2018 г. N ЕД-4-20/18186@).

Организации и ИП обязаны применять ККТ при предоставлении и погашении займов для оплаты товаров, работ, услуг. Термин "расчеты" в Законе N 54-ФЗ прямо указывает на целевой характер займов, при осуществлении которых должна применяться ККТ, а именно займы для оплаты товаров, работ и услуг. В случае, если займ выдается не в целях оплаты товаров (работ, услуг), то обязанность применения ККТ у заимодавца не возникает. При этом обе стороны сделки должны понимать ее условия, в том числе при бесцелевом характере, и осознавать последствия заключения мнимой либо притворной сделки.

Обращается внимание, что ККТ должна применяться при расчетах между организациями и ИП наличными денежными средствами либо с предъявлением электронного средства платежа. Обязанность по применению ККТ возложена на организацию или индивидуального предпринимателя непосредственно предоставляющих займ, а также получающих денежные средства в счет погашения займа.

Требования об указании в чеке наименования и ИНН покупателя вступает в силу с 01.07.2019 и позволят оформить расчет одним чеком с идентификацией обеих сторон в качестве организаций.

До 01.07.2019 указанные расчеты могут осуществляться также с использованием одной единицы ККТ и формированием одного кассового чека без указания в нем сведений об ИНН покупателя (письмо ФНС России от 18 сентября 2018 г. N ЕД-4-20/18186@).

При предоставлении и погашении займов для оплаты товаров, работ, услуг, в том числе (но не исключительно) при осуществлении ломбардами кредитования граждан под залог принадлежащих гражданам вещей и деятельности по хранению вещей, организации обязаны применять ККТ.

При осуществлении расчетов при предоставлении займов для оплаты товаров, работ, услуг организации - ломбарды вправе не применять ККТ и не выдавать (направлять) бланки строгой отчетности, соответствующие требованиям законодательства РФ о применении ККТ, до 01.07.2019.

Вместе с тем, по правилам работы ломбардов договор займа оформляется выдачей заемщику залогового билета. При оформлении залогового билета применение ККТ не требуется. При этом ломбарды вправе формировать залоговый билет с применением ККТ с соблюдением требований законодательства РФ о применении ККТ (письма Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/64868, от 6 сентября 2018 г. N 03-01-15/63865, от 4 сентября 2018 г. N 03-01-15/63153, от 16 августа 2018 г. N 03-01-15/58181).

ККТ не применяется при осуществлении расчетов в безналичном порядке между организациями и (или) ИП, за исключением осуществляемых ими расчетов с использованием электронного средства платежа с его предъявлением (письмо Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 03-01-15/65977).

Осуществлять расчеты за ритуальные услуги без применения ККТ имеют право только ИП, применяющие патентную систему налогообложения в виде патента на данный вид деятельности (письмо Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 03-01-15/65981).

При осуществлении организацией (индивидуальным предпринимателем) выплаты денежных средств физическому лицу в рамках обязательств по договору гражданско-правового характера, а также при выдаче сотрудникам организации наличных денежных средств в рамках хозяйственной деятельности организации, применение ККТ и выдача кассового чека не производятся. В обоснование позиции указывается, что ККТ применяется, в частности, лицом, которое реализует товары, оказывает услуги или выполняет работы, и которое формирует и передает (направляет) кассовый чек клиенту.

При осуществлении организацией (индивидуальным предпринимателем) выплаты денежных средств физическому лицу, за реализованные им товары, оказанные им услуги или выполненные им работы, клиентом будет являться сама организация (индивидуальный предприниматель). В данном случае реализует товары, оказывает услуги или выполняет работы физическое лицо, однако ККТ применяется исключительно организациями и ИП (письма Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 03-01-15/65986, от 12 сентября 2018 г. N 03-01-15/65308, от 12 сентября 2018 г. N 03-01-15/65310, от 12 сентября 2018 г. N 03-01-15/65308, от 12 сентября 2018 г. N 03-01-15/65312, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/64853, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/64863, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/64867, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65009, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65024, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65050, от 10 сентября 2018 г. N 03-01-15/64491, от 10 сентября 2018 г. N 03-01-15/64493, от 6 сентября 2018 г. N 03-01-15/63867, от 6 сентября 2018 г. N 03-01-15/63869, от 6 сентября 2018 г. N 03-01-15/63870, от 6 сентября 2018 г. N 03-01-15/63872, от 6 сентября 2018 г. N 03-01-15/63873, от 6 сентября 2018 г. N 03-01-15/63874, от 5 сентября 2018 г. N 03-01-15/63531, от 27 августа 2018 г. N 03-01-15/60940, от 27 августа 2018 г. N 03-01-15/60946, от 24 августа 2018 г. N 03-01-15/60598 и др., от 21 августа 2018 г. N 03-01-15/59115, от 17 августа 2018 г. N 03-01-15/58573, от 17 августа 2018 г. N 03-01-15/58563, от 10 августа 2018 г. N 03-01-15/56554, от 8 августа 2018 г. N 03-01-15/55854, от 1 августа 2018 г. N 03-01-15/54311, от 25 июля 2018 г. N 03-01-15/52265, письмо ФНС России от 10 августа 2018 г. N АС-4-20/15566@).

ККТ должна применяться при расчетах между организациями и ИП наличными денежными средствами либо с предъявлением электронного средства платежа. Идентификация покупателя (клиента) как организации происходит на основании предъявляемой доверенности на совершение расчетов от имени организации. Также важным фактором взаимодействия двух организаций является договор. В случае соблюдения указанных условий расчет осуществляется между организациями, и при таком расчете применяется одна единица ККТ и формируется один кассовый чек. При этом ККТ применяется лицом, которое реализует товары (работы, услуги), с выдачей (направлением) кассового чека.

В случае, если продавцом достоверно не установлен статус лица как подотчетного (например, что могло быть достигнуто предъявлением подотчетным лицом доверенности), то ККТ применяется продавцом в порядке, предусмотренном для расчета с покупателем - физическим лицом (письма Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65032, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65050, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65063, от 27 августа 2018 г. N 03-01-15/60940, от 27 августа 2018 г. N 03-01-15/60954, от 24 августа 2018 г. N 03-01-15/60598 и др., от 20 августа 2018 г. N 03-01-15/58956, от 17 августа 2018 г. N 03-01-15/58563, от 10 августа 2018 г. N 03-01-15/56554, от 1 августа 2018 г. N 03-01-15/54311, письмо ФНС России от 10 августа 2018 г. N АС-4-20/15566@).

При осуществлении расчетов в безналичном порядке (за исключением расчетов с предъявлением электронного средства платежа) с организациями, а также с ИП, осуществляемых ими в рамках предпринимательской деятельности, у организации отсутствует обязанность применять ККТ.

При осуществлении расчетов с физлицами, которые не являются ИП, в безналичном порядке (за исключением расчетов с использованием электронных средств платежа) вправе не применять ККТ и не выдавать (направлять) бланки строгой отчетности до 01.07.2019. При этом учитывая, что порядок выдачи бланков строгой отчетности без применения ККТ при оплате услуг с использованием платежных поручений ранее установлен не был, организация вправе осуществлять расчеты в указанном случае без применения ККТ и без выдачи бланков строгой отчетности до 01.07.2019 (письма Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65009, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65044, от 10 сентября 2018 г. N 03-01-15/64493, от 6 сентября 2018 г. N 03-01-15/63863, от 6 сентября 2018 г. N 03-01-15/63864, от 5 сентября 2018 г. N 03-01-15/63182).

Исходя из определения термина "расчеты", выдача сотруднику организации заработной платы, материальной помощи и других выплат (компенсаций), а равно выдача денежных средств под отчет и возврат сотрудником в организацию неизрасходованных денежных средств, ранее выданных под отчет, не образуют природу расчета и, следовательно, не требуют применения ККТ (письма Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65032, от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65050, от 20 августа 2018 г. N 03-01-15/58954).

Если часть зарплаты выдается работнику товаром, расчета в смысле Закона N 54-ФЗ не возникает и, соответственно, обязанность по применению ККТ в данном случае отсутствует. Подтверждением оплаты товара для работника может служить расчетный листок, который он должен получить при выплате заработной платы. Кроме этого, удержание денежных средств из заработной платы сотрудника (в установленных законодательством лимитах) в счет компенсации затрат, понесенных в связи с трудовой деятельностью, также не образует природы термина "расчеты".

Вместе с тем, погашение сотрудниками задолженности перед организацией за приобретенные товары, работы, услуги в форме удержания организацией из заработной платы сотрудников суммы платежей по обязательству образуют природу термина "расчет" и, следовательно, требует применения ККТ (письмо ФНС России от 14 августа 2018 г. N АС-4-20/15707).

При выплате сотрудникам организации денежных средств по договору дарения применение ККТ не требуется (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-01-15/62431).

Управляющие компании обязаны применять ККТ в обязательном порядке. При осуществлении расчетов кассовый чек (бланк строгой отчетности) должен быть сформирован не позднее рабочего дня, следующего за днем осуществления расчета, но не позднее момента передачи товара.

Обращается внимание, что организации и ИП, выполняющие работы, оказывающие услуги населению (за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих наемных работников, оказывающих услуги общественного питания), вправе не применять ККТ при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности в ранее действовавшем порядке, до 01.07.2019 года (письма Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 03-01-15/65986, от 5 сентября 2018 г. N 03-01-15/63530, от 7 августа 2018 г. N 03-01-15/55694).

Прием членских взносов, а также прием денежных средств за коммунальные услуги, оказываемые товариществу сторонними организациями, от членов товарищества для перечисления таким организациям не относится к расчетам и не требует применения ККТ.

Вместе с тем при приеме (получении) денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за выполняемые работы, оказываемые услуги организация обязана применять ККТ (письма Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65041, от 5 сентября 2018 г. N 03-01-15/63303, от 25 июля 2018 г. N 03-01-15/52272).

При приеме (получении) денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке от физических лиц в виде лизинговых платежей (в том числе во исполнение обязательств третьих лиц), а также за реализуемые товары (предметы лизинга) организация обязана применять ККТ. При этом законодательством о применении ККТ не установлено требований по применению отдельного экземпляра ККТ в отношении каждого расчетного счета организации.

Вместе с тем при приеме платежей в счет компенсации штрафов и иных расходов, указанных в обращении, применение ККТ не требуется (письмо Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65009).

ККТ применяется, в частности, лицом, которое реализует товары, оказывает услуги или выполняет работы, и которое формирует и передает (направляет) кассовый чек клиенту (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-01-15/63151

В столовой образовательного учреждения, обеспечивающей питанием обучающихся и работников ККТ может не применяться (письмо Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-01-15/63156).

При реализации квартир и нежилых помещений по договорам купли-продажи организации и ИП обязаны применять ККТ. Привлечение застройщиком денежных средств граждан для строительства на основании договора участия в долевом строительстве не относится к расчетам для целей применения ККТ и не требует ее применения (письма Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-01-15/62185, от 31 августа 2018 г. N 03-01-15/62427, от 31 августа 2018 г. N 03-01-15/62426, от 7 августа 2018 г. N 03-01-15/55691, от 1 августа 2018 г. N 03-01-15/54314, от 26 июля 2018 г. N 03-01-15/52823, от 9 июля 2018 г. N 03-01-15/47640).

В случае реализации питьевой воды в тару продавца с включением стоимости тары в стоимость питьевой воды, применение ККТ не требуется. В случае реализации тары без розлива питьевой воды, а также реализации готовой продукции, у организации или индивидуального предпринимателя возникает обязанность по применению ККТ (письма ФНС России от 5 сентября 2018 г. N ЕД-4-20/17285@, от 10 августа 2018 г. N 03-01-15/56525) .

При приеме (получении) денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, в том числе недвижимое имущество, ИП обязаны применять ККТ (письма Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-01-15/62426, от 27 августа 2018 г. N 03-01-15/60945, от 23 августа 2018 г. N 03-01-15/60237).

При реализации квартир и нежилых помещений по договорам купли-продажи организации и ИП обязаны применять ККТ. При осуществлении расчетов агентом ККТ применяется в обязательном порядке (письмо Минфина России от 31 августа 2018 г. N 03-01-15/62186).

Следует учитывать, что от обязанности применять ККТ освобождены до 01.07.2019 организации и ИП, непосредственно оказывающие услуги населению. При продаже билетов третьих лиц индивидуальный предприниматель обязан применять ККТ (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-01-15/58594).

Организации, осуществляющие розничную реализацию меховых изделий и находящиеся на УСН или ОСНО обязаны применять ККТ с 01.07.2017 (письмо ФНС России от 17 августа 2018 г. N АС-4-20/16005@).

ИП, применяющие ПСН, оказывающие услуги по обучению населения на курсах и по репетиторству, за отдельными исключениями, вправе осуществлять расчеты без применения ККТ при условии выдачи (направления) покупателю (клиенту) документа, , подтверждающего факт осуществления расчета, содержащего наименование документа, его порядковый номер, установленные реквизиты (письма Минфина России от 10 августа 2018 г. N 03-01-15/56784, от 7 августа 2018 г. N 03-01-15/55517).

Организации и ИП могут производить расчеты без применения ККТ при осуществлении сезонной торговли вразвал овощами, в том числе картофелем, фруктами и бахчевыми культурами (письмо Минфина России от 9 августа 2018 г. N 03-01-15/56516).

При реализации авиаперевозок агентством от своего имени ККТ применяется им в обязательном порядке. Вместе с тем по сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала. В таком случае ККТ применяется принципалом (в рассматриваемом случае - авиаперевозчиком) (письмо ФНС России от 9 августа 2018 г. N АС-4-20/15481@).

Организации и ИП при осуществлении деятельности по продаже проездных билетов и талонов для проезда в городском общественном транспорте обязаны применять ККТ с 01.07.2018. При их продаже через специализированные терминалы (валидаторы) организация вправе не выдавать (направлять) кассовый чек или бланк строгой отчетности клиенту. При этом возможно применение ККТ в центре расчетов организации (письмо Минфина России от 3 августа 2018 г. N 03-01-15/55032).

При продаже газет и журналов на бумажном носителе вне зависимости от места реализации применение ККТ не требуется (письма Минфина России от 2 августа 2018 г. N 03-01-15/54568, от 25 июля 2018 г. N 03-01-15/52308).

При осуществлении в рамках ПСН деятельности по оказанию услуг фотоателье, фото- и кинолабораторий применение ККТ не обязательно (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-01-15/52284).

При осуществлении в рамках ПСН деятельности по письменному и устному переводу применение ККТ не обязательно (письмо Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-01-15/52283).

При осуществлении расчета в сети "Интернет" электронными средствами платежа организация обязана применять ККТ с момента подтверждения исполнения распоряжения о переводе электронных средств платежа кредитной организацией (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-01-15/46372).

При оказании услуг агентом ККТ применяется в обязательном порядке и, соответственно регистрировать ККТ обязан агент.

При совершении сделки агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала права и обязанности возникают непосредственно у принципала. В таком случае ККТ применяется принципалом и, соответственно регистрировать ККТ обязан принципал (письмо Минфина России от 4 июля 2018 г. N 03-01-15/46377).

Организации и ИП, оказывающие услуги населению (за исключением услуг общественного питания), вправе не применять ККТ до 01.07.2019 при условии выдачи ими бланков строгой отчетности (письма Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65066, от 17 августа 2018 г. N 03-01-15/58595, от 8 августа 2018 г. N 03-01-15/56045, от 8 августа 2018 г. N 03-01-15/56058).

Индивидуальный предприниматель, оказывающий услуги общественного питания, имеющий работников, с которыми заключены трудовые договоры, не вправе воспользоваться указанной отсрочкой и обязан применять ККТ (письмо Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-01-15/60950).

Положения законодательства о применении ККТ не распространяются на иностранную организацию, которая не имеет представительства на территории России и оказывает услуги, приобретаемые на сайте в сети "Интернет".

В этом случае обязанность по применению ККТ возложена на организацию (индивидуального предпринимателя) - продавца, который находится на территории РФ.

В случае, если сделка совершена агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, обязанность по представлению платежных документов возлагается на агента, хотя принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

В случае поступления оплаты на счет платежного агрегатора нерезидента РФ, расчет покупателя (клиента) происходит с самим агрегатором, а не с продавцом и, соответственно, продавец освобожден от применения ККТ (письма Минфина России от 11 сентября 2018 г. N 03-01-15/65033, от 6 августа 2018 г. N 03-01-15/55070, письмо ФНС России от 17 августа 2018 г. N АС-3-20/5647@).

При осуществлении расчетов агентом ККТ применяется в обязательном порядке. При этом положения законодательство не запрещает агенту регистрировать и применять ККТ (письмо Минфина России от 5 сентября 2018 г. N 03-01-15/63529).

Порядок и условия применения ККТ

Условие отображения на дисплее автоматического устройства для расчетов QR-кода действует с 01.02.2020 (письма Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-01-15/60939, от 1 августа 2018 г. N 03-01-15/54308).

Законодательство о применении ККТ не содержит положений, ограничивающих санкционированный доступ третьих лиц к ККТ, в том числе передачу им ККТ. Вместе с тем следует учитывать, что применение ККТ третьим лицом не освобождает уполномочивающую организацию от предусмотренных Федеральным законом N 54-ФЗ обязанностей и ответственности за их неисполнение. Требований в отношении документарного оформления передачи ККТ агенту не установлено (письмо Минфина России от 21 августа 2018 г. N 03-01-15/59331).

Требования к кассовому чеку и бланку строгой отчетности

При формировании кассовых чеков, в том числе при возврате товаров, следует руководствоваться приказом ФНС России от 21.03.2017 N ММВ-7-20/229@ (письмо Минфина России от 28 августа 2018 г. N 03-01-15/61292).

Направление кассового чека или бланка строгой отчетности покупателю (клиенту) предусмотрено исключительно на абонентский номер либо адрес электронной почты (письмо Минфина России от 17 августа 2018 г. N 03-01-15/58589).

Разъяснены вопросы формирования кассового чека коррекции (письмо ФНС России от 6 августа 2018 г. N ЕД-4-20/15240@).

Прочее

Суммы НДС, уплаченные сотрудниками организации при приобретении почтовых услуг, на основании кассовых чеков без наличия счетов-фактур к вычету не принимаются (письмо Минфина России от 3 сентября 2018 г. N 03-07-11/62786).