• ТЕКСТ ДОКУМЕНТА
  • АННОТАЦИЯ
  • ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

Энциклопедия решений. Организация раздельного учета НДС

Организация раздельного учета НДС

В хозяйственной деятельности нередки ситуации, при которых одновременно осуществляются операции, облагаемые НДС и освобождаемые от налогообложения. Порядок принятия сумм НДС к вычету и их отнесения на затраты в таких случаях урегулирован п. 4 ст. 170 НК РФ.

При осуществлении видов деятельности, подлежащих и не подлежащих обложению НДС (освобожденных от налогообложения), налогоплательщик обязан вести раздельный учет хозяйственных операций, а также сумм НДС, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) (п. 4 ст. 149 НК РФ, пятый абзац п. 4 ст. 170 НК РФ). Способы организации раздельного учета НК РФ не регламентирует, поэтому налогоплательщик самостоятельно определяет порядок раздельного учета и закрепляет его в учетной политике (см. письма УФНС России по г. Москве от 11.03.2010 N 16-15/25433, УМНС по г. Москве от 20.10.2004 N 24-11/68949).

Необходимость ведения раздельного учета "входного" НДС обусловлена различными правилами учета налога при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций. "Входной" НДС по товарам (работам, услугам), ОС и НМА, имущественным правам, которые используются в обоих видах деятельности, нельзя принять к вычету в полном объеме. Его нужно распределять исходя из пропорции, указанной в п. 4 ст. 170 НК РФ: часть налога принимается к вычету, часть включается в стоимость товаров (работ, услуг).

Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период (п. 4.1 ст. 170 НК РФ). В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм НДС налогоплательщиками, перешедшими на уплату ЕНВД для определенных видов деятельности.

Для ОС и НМА, принимаемым к учету в первом или втором месяцах квартала, действует специальное правило. Если они приняты к учету в первом или во втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных за месяц товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. (пп. 1 п. 4.1 ст. 170 НК РФ). Специальные правила расчета пропорции по НДС предусмотрены также в отношении операций, связанных с производными финансовыми инструментами, для клиринговых организаций, по сделкам РЕПО, при определении стоимости ценных бумаг.

При определении пропорции получаемые налогоплательщиком денежные средства, не являющиеся выручкой от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в расчет не принимаются (см. письма Минфина России от 27.10.2011 N 03-07-08/298, от 03.08.2010 N 03-07-11/339, от 11.11.2009 N 03-07-11/295). В частности, при определении пропорции не учитываются получаемые налогоплательщиком доходы от участия в уставных капиталах дочерних и зависимых обществ (см. также письмо Минфина России от 08.07.2015 N 03-07-11/39228).

При этом согласно пп. 4 п. 4.1 ст. 170 НК РФ при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами или ценными бумагами и по сделкам РЕПО, операции по реализации которых освобождаются от НДС, для расчета пропорции учитывается сумма доходов в виде процентов, начисленных налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце). Поэтому при начислении в текущем налоговом периоде сумм процентного (купонного) дохода по ценной бумаге (облигации) такие суммы учитываются при определении пропорции (см. письмо Минфина России от 03.02.2016 N 03-07-11/5310).


Особенности ведения раздельного учета в случаях, если в течение налогового периода отгрузка не осуществляется или осуществляется отгрузка (выполнение, оказание) только облагаемых либо только освобождаемых от налогообложения товаров (работ, услуг), п. 4.1 ст. 170 НК РФ не установлены. По мнению Минфина России, в таких ситуациях пропорция определяется в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (см. письмо Минфина России от 11.03.2015 N 03-07-08/12672).

При определении пропорции учитываются как облагаемые НДС операции по реализации, осуществляемые на возмездной и безвозмездной основе, так и необлагаемые (исключенные из налогообложения) операции по всем основаниям, в том числе не признаваемые объектом налогообложения НДС в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ (см. письмо Минфина России от 24.04.2015 N 03-07-11/23524).

Также НК РФ не содержит указаний, принимать ли в расчет стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) с НДС или без него. По мнению налоговых и финансовых органов, для обеспечения сопоставимости показателей при определении указанной пропорции стоимость отгруженных за налоговый период товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, следует учитывать без НДС (см. письма Минфина России от 18.08.2009 N 03-07-11/208, от 26.06.2009 N 03-07-14/61, от 20.05.2005 N 03-06-05-04/137, от 20.01.2004 N 04-03-14/02, МНС РФ от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15, УМНС России по г. Москве от 08.09.2004 N 24-11/58375). Аналогичная позиция представлена в постановлениях Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 N 7185/08, ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.04.2009 N А58-3904/08-Ф02-1582/09, ФАС Московского округа от 16.04.2009 N КА-А40/2929-09, ФАС Северо-Кавказского округа от 23.06.2008 N Ф08-3566/2008 и др.

Налоговым периодом по НДС является квартал (ст. 163 НК РФ), поэтому при определении пропорции следует исходить из данных о реализации за квартал (см. письма Минфина России от 12.11.2008 N 03-07-07/121, от 26.06.2008 N 03-07-11/237, от 20.06.2008 N 03-07-11/232, ФНС России от 24.06.2008 N ШС-6-3/450@).

Как указано в письме Минфина России от 18.10.2007 N 03-07-15/159, распределение сумм НДС, предъявленных налогоплательщику по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых этим налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, производится в налоговом периоде, в котором были приняты на учет приобретенные товары (работы, услуги).


Расчет пропорции оформляется справкой бухгалтера. На основании расчета определяются часть входного НДС по товарам (работам, услугам), которая может быть принята к вычету, и часть, включаемая в себестоимость приобретений. При этом счета-фактуры, выставленные продавцом товаров (работ, услуг), регистрируются в книге покупок только в части стоимости товаров (работ, услуг), используемых для облагаемых НДС операций, и принимаемой к вычету доли налога, определенной с учетом положений п. 4 ст. 170 НК РФ (см. письма Минфина России от 14.05.2008 N 03-07-11/192, от 11.09.2007 N 03-07-11/394, УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 19-11/116379; пп. "у" п. 6 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

По мнению Минфина России, требование ведения раздельного учета распространяется не только на случаи, когда приобретенные товары (работы, услуги) используются для операций, не подлежащих обложению (освобождаемых от налогообложения), но и на случаи, когда налогоплательщик осуществляет операции, не признаваемые объектом налогообложения НДС, в том числе когда местом реализации товаров (работ, услуг) не признается территория РФ (см. письма Минфина России от 25.03.2012 N 03-07-08/92, от 19.01.2012 N 03-07-08/07, от 14.09.2009 N 03-07-11/223, от 01.04.2009 N 03-07-07/26, от 28.04.2008 N 03-07-08/104, от 24.01.2008 N 03-07-08/19, от 22.02.2007 N 03-07-08/24, от 29.12.2007 N 03-07-13/1-29, см. также постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1407/11). В то же время в постановлении ФАС Московского округа от 07.02.2011 N КА-А40/17785-10 отмечено, что НК РФ не обязывает налогоплательщиков вести раздельный учет операций, местом реализации которых территория РФ не признается.

О регистрации в книге покупок счетов-фактур налогоплательщиками, реализующими товары (работы, услуги), облагаемые по разным налоговым ставкам НДС (0% и 18%), см. письмо Минфина России от 17.03.2015 N 03-07-11/14238.

При отсутствии раздельного учета сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль организаций (или НДФЛ), не включается (шестой абзац п. 4 ст. 170 НК РФ).


Согласно седьмому абзацу п. 4 ст. 170 НК РФ раздельный учет можно не вести в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав (так называемое "правило 5%"). При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.



"Энциклопедия решений. Налоги и взносы" - это совокупность уникальных актуализируемых аналитических материалов по наиболее популярным налогам, а также по вопросам проведения налоговых проверок и привлечения к налоговой ответственности


Каждый материал подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, учитывает сложившуюся судебную практику и актуализируется по мере изменения законодательства


Материал приводится по состоянию на июнь 2017 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии решений

См. содержание Энциклопедии решений. Налоги и взносы


При подготовке "Энциклопедии решений. Налоги и взносы" использованы авторские материалы, предоставленные Д. Акимочкиным, Л. Ананьевой, Ю. Бадалян, И. Башкировой, Я. Бушуевой, Ю. Волковой, О. Ганелесом, Д. Игнатьевым, Р. Дулатовым, Л. Карасевич, И. Котыло, И. Лазаревой, Е. Лазуковой, Е. Макаренко, Е. Мельниковой, В. Молчановым, О. Монако, В. Сергеевой, Е. Титовой, О. Ткач, О. Шпилевой и др.


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение