Обзор писем Минфина России и ФНС России за четвертый квартал 2018 года (подготовлено экспертами компании "Гарант")

Обзор писем Минфина России и ФНС России за четвертый квартал 2018 года

ГАРАНТ:

См. Обзор писем Минфина России и ФНС России за третий квартал 2018 года

Общие положения

Для получения документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на бумажном носителе налогоплательщики - физические лица, получившие доступ к личному кабинету налогоплательщика, направляют в любой налоговый орган по своему выбору уведомление о необходимости получения документов на бумажном носителе (письмо ФНС России от 16 ноября 2018 г. N БС-3-21/8456@).

НК РФ обязывает налоговые органы бесплатно информировать налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. В рамках бесплатного информирования сотрудник налогового органа предоставляет налогоплательщику полную, достоверную, актуальную информацию по интересующему вопросу. В отличие от информирования, консультирование представляет собой разъяснение заявителю всех возможных вариантов решения проблемной ситуации, последствий каждого из них и подбор наиболее оптимального варианта решения. Законодательство не обязывает налоговые органы консультировать налогоплательщиков, а именно заполнять декларации (расчеты), трактовать законодательство (письмо ФНС России от 27 декабря 2018 г. N ГД-4-19/25766@).

На налоговые органы возложена обязанность бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) о действующем законодательстве РФ о налогах и сборах только налогоплательщиков в каждом конкретном случае возникновения налоговых правоотношений (письмо ФНС России от 28 ноября 2018 г. N БС-4-11/23042@).

Нормативный правовой акт - это письменный официальный документ, принятый (изданный) в определенной форме правотворческим органом в пределах его компетенции и направленный на установление, изменение или отмену правовых норм. В свою очередь, под правовой нормой принято понимать общеобязательное государственное предписание постоянного или временного характера, рассчитанное на многократное применение. Нормативные правовые акты издаются Минфином России в форме приказа или ином установленном федеральным законодательством виде. Письменные разъяснения Минфина России не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не являются нормативными правовыми актами вне зависимости от того, дано ли разъяснение конкретному заявителю либо неопределенному кругу лиц (письмо Минфина России от 16 октября 2018 г. N 03-06-06-01/74418).

ИНН фактически является номером записи о лице в Едином государственном реестре налогоплательщиков. ИНН не является информацией, входящей в перечень персональных данных, применяется исключительно в целях упорядочения учета налогоплательщиков внутри системы налоговых органов, а также служит только для ускорения обработки огромного потока информации в интересах соблюдения прав налогоплательщиков (письмо Минфина России от 25 октября 2018 г. N 03-01-11/76554).

Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов

Излишне или ошибочно уплаченные третьим лицом за должника суммы налога следует возвращать в соответствии с Порядком учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему (письмо Минфина России от 15 октября 2018 г. N 23-01-06/73878).

НК РФ не предусмотрено изменение обязанности налогоплательщика по уплате налога на основании мирового соглашения (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-02-07/1/71109).

Приостановление операций по счетам в банках, а также переводов ЭДС

В случае неисполнения обязанности по передаче налоговому органу квитанции о приеме требования налоговым органом в течение 10 дней со дня истечения срока, установленного для передачи указанной квитанции, может быть принято решение о приостановлении операций по банковскому счету.

Операции могут быть приостановлены и в случае неисполнения обязанности по обеспечению получения от налогового органа по месту нахождения документов в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи ТКС (письмо ФНС России от 3 декабря 2018 г. N ЕД-4-15/23367@).

Налоговая декларация

При представлении расчета по страховым взносам уполномоченному представителю плательщика страховых взносов необходимо указать наименование документа, подтверждающего его полномочия, с приложением копии документа - доверенности.

В ином случае у налогового органа отсутствуют основания для приема налоговой отчетности, в том числе и расчета по страховым взносам (письмо ФНС России от 29 декабря 2018 г. N БС-4-11/25989@).

Порядок постановки на учет организаций и физических лиц

Постановка на налоговый учет по месту нахождения организации, ее обособленных подразделений, в качестве крупнейшего налогоплательщика, плательщика налога на игорный бизнес различается. Одну инспекцию можно выбрать только для постановки на учет организации по месту нахождения обособленных подразделений, если несколько подразделений находятся в одном муниципалитете на территориях, подведомственных разным налоговым органам.

Для постановки на учет в одном налоговом органе по месту нахождения всех подразделений, созданных на территории муниципалитета, организация должна направить в инспекцию по месту своего нахождения уведомление о выборе инспекции для постановки на учет по месту нахождения одного из подразделений (письмо ФНС России от 26 декабря 2018 г. N ЕД-4-2/25575@).

Налоговая тайна

Перечень должностных лиц, допущенных к работе со сведениями, составляющим налоговую тайну, руководитель финансового органа определяет самостоятельно. Таким образом установление критериев и принципов наделения должностных лиц правом доступа к сведениям, составляющим налоговую тайну, необходимо производить в соответствии с функциональной необходимостью использования таких сведений в работе ведомства (письмо ФНС России от 3 декабря 2018 г. N БА-4-1/23383@).

Налоговая ответственность

Нарушение ИП, не предоставивших сведения о среднесписочной численности работников, с целью привлечения к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ, может быть выявлено на 20-й рабочий день после установленного НК РФ срока представления указанных сведений (письмо ФНС России от 20 декабря 2018 г. N ЕД-4-15/24904@).

Налоговые проверки

Разработаны контрольные соотношения показателей формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), применяемой при декларировании доходов за 2018 год (письмо ФНС России от 20 декабря 2018 г. N БС-4-11/24887@).

Разработаны контрольные соотношения показателей форм налоговой декларации по налогу на имущество организаций и налогового расчета по авансовому платежу по налогу, применяемых начиная с отчетности за первый квартал 2019 года (письмо ФНС России от 5 декабря 2018 г. N БС-4-21/23605@).

Разработаны контрольные соотношения показателей формы налоговой декларации по земельному налогу, применяемой начиная с представления отчетности за налоговый период 2018 года (письмо ФНС России от 26 октября 2018 г. N БС-4-21/20998@).

После 25 января 2019 года налогоплательщики будут получать требования о представлении пояснений по декларации по НДС, в которых появятся новые коды возможных ошибок с "5" по "9":

- код ошибки "5" - в разделах 8-12 налоговой декларации по НДС не указана дата счета-фактуры или указанная дата счета-фактуры превышает отчетный период, за который представлена налоговая декларация по НДС;

- код ошибки "6" - в разделе 8 (приложении 1 к разделу 8) декларации заявлен вычет по НДС в налоговых периодах за пределами трех лет;

- код ошибки "7" - в разделе 8 (приложении 1 к разделу 8) декларации заявлен вычет по НДС на основании счет-фактуры, составленной до даты государственной регистрации;

- код ошибки "8" - в разделах 8-12 декларации по НДС некорректно указан код вида операции;

- код ошибки "9" - допущены ошибки при аннулировании записей в разделе 9 (приложении 1 к разделу 9) налоговой декларации, а именно сумма НДС, указанная с отрицательным значением, превышает сумму НДС, указанную в записи по счету-фактуре, подлежащей аннулированию, либо отсутствует запись по счету-фактуре, подлежащая аннулированию (письмо ФНС России от 3 декабря 2018 г. N ЕД-4-15/23367@).

Статьей 88 НК РФ не предусмотрена обязанность налогового органа уведомлять налогоплательщика о продлении срока проведения камеральной проверки по НДС до трех месяцев. В случае выявления нарушений в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС должен быть составлен акт налоговой проверки (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-02-07/1/70615).

Представление в ходе проведения выездной налоговой проверки копий таможенных деклараций, сведения из которых включены в представленные в электронной форме в налоговый орган соответствующие реестры, и которые истребуются налоговым органом для подтверждения права на применение налоговой ставки 0 процентов по НДС, а также обоснованности освобождения от уплаты акциза и возмещения сумм акциза, осуществляется с учетом требований абзаца семнадцатого пункта 15 статьи 165 НК РФ (в редакции Федерального закона N 302-ФЗ).

Обращается внимание, что возможность представления копий таможенных деклараций без соответствующих отметок российских таможенных органов места убытия предусмотрена в отношении операций по реализации товаров, совершенных начиная с 1 октября 2018 года (письмо ФНС России от 26 октября 2018 г. N ЕД-4-2/20995).

В случае применения организацией тарифов страховых взносов в размере 0,0% в отношении выплат и вознаграждений, выплачиваемых членам экипажей судов, зарегистрированных в РМРС, налоговые органы при проведении камеральной налоговой проверки расчета по страховым взносам вправе истребовать у организации в установленном порядке следующие сведения и документы, подтверждающие обоснованность применения таких тарифов:

- копию свидетельства о регистрации судна (подтверждении регистрации судна) в РМРС;

- список членов экипажа судна (судовая роль); коллективные, трудовые договоры (трудовые соглашения);

- договоры гражданско-правового характера с членами экипажа судна; действующие квалификационные документы (дипломы и квалификационные свидетельства) на занятие должности члена экипажа судна, в соответствии с приказом Минтранса России от 15.03.2012 N 62 "Об утверждении Положения о дипломировании членов экипажей морских судов";

- паспорт моряка члена экипажа судна;

- устав службы на судне;

- отраслевое тарифное соглашение (письмо ФНС России от 19 октября 2018 г. N БС-4-11/20508@).

Норма пункта 2 статьи 93.1 НК РФ не устанавливает обязанности указания реквизитов или иных индивидуализирующих признаков документов (информации) в требовании налогового органа об их представлении. Также отсутствует запрет на истребование документов (информации) по нескольким сделкам. Поэтому лицу, у которого потребуются документы, необходимо представить все документы, относящиеся к конкретной сделке или нескольким сделкам (письмо Минфина России от 15 октября 2018 г. N 03-02-07/1/73833).

Документы, составленные в электронной форме не по формату, установленному ФНС России, в случае истребования в рамках налоговых проверок представляются в налоговый орган на бумажном носителе в виде заверенной налогоплательщиком копии с отметкой о подписании документа электронной подписью (письмо Минфина России от 1 октября 2018 г. N 03-02-07/1/70444).

Рассмотрение материалов налоговой проверки

Приведены новые формы процессуальных документов, рекомендуемые к применению до их утверждения в официальном порядке:

рекомендованная форма решения о продлении срока проведения камеральной налоговой проверки;

рекомендованная форма уведомления о ранее представленных документах (информации);

рекомендованная форма дополнения к акту налоговой проверки (письмо ФНС России от 7 ноября 2018 г. N ЕД-4-15/21688@).

Положения пунктов 6.1 и 6.2 статьи 101 НК РФ (в редакции Федерального закона от 03.08.2018 N 302-ФЗ) применяются при вынесении решений по результатам налоговых проверок, завершенных после 3 сентября 2018 года.

Проведение дополнительных мероприятий налогового контроля может быть назначено не ранее проведения процедур: окончания налоговой проверки, составления и вручения акта налоговой проверки, рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. Указанные мероприятия могут проводиться только для проверки уже установленных нарушений.

В дополнении к акту налоговой проверки указываются полученные дополнительные доказательства для подтверждения факта совершения нарушений, которые отражены в акте налоговой проверки. Налоговый орган не вправе указать в дополнении к акту налоговой проверки нарушения, ранее не отраженные в акте налоговой проверки.

После вынесения решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение налогоплательщика, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок. Допускается лишь внесение налоговым органом в решения изменений, а также полная их отмена, если это влечет улучшение положения налогоплательщика.

Возможно также исправления описок, опечаток и арифметических ошибок, допущенных в акте налоговой проверки. Отмечается, что существуют судебные решения, в которых увеличение суммы доначислений по налогам по итогам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля признано правомерным (письмо ФНС России от 19 октября 2018 г. N ЕД-4-2/20515@).

Проведение дополнительных мероприятий налогового контроля не влияет на сроки проведения камеральных и выездных налоговых проверок. Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (письмо Минфина России от 4 октября 2018 г. N 03-02-07/1/71358).

Установление действительных налоговых обязательств налогоплательщиков

Доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, в частности, в соответствии с разделом V НК РФ (письмо ФНС России от 30 ноября 2018 г. N ЕД-4-2/23197).

Налоговый контроль сделок между взаимозависимыми лицами

Позиция Минфина России по вопросу о порядке осуществления налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами изложена в письме от 18 октября 2012 г. N 03-01-18/8-145 (направлено в территориальные налоговые органы для сведения и использования в работе письмом ФНС России от 2 ноября 2012 г. N ЕД-4-3/18615@).

Территориальные налоговые органы вправе осуществлять посредством выездных и камеральных налоговых проверок налоговый контроль за соблюдением налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, в том числе доказывать получение необоснованной налоговой выгоды при выявлении фактов уклонения от уплаты налогов. Реализация полномочий по доказыванию получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в рамках выездных и камеральных проверок не относится к случаям контроля соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам.

Выявленная (доказанная в рамках выездной или камеральной налоговой проверки) необоснованная налоговая выгода в виде уменьшения налоговой обязанности предполагает ее суммовую оценку. При этом НК РФ не предусматривает закрытого перечня способов оценки ее размера в целях доначисления налогов и сборов по результатам налоговых проверок. Методы, установленные главой 14.3 НК РФ, являются одним из таких способов наряду с иными способами, в том числе не предусмотренными НК РФ (письмо Минфина России от 28 ноября 2018 г. N 03-12-12/1/85982).

Обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц

Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном НК РФ и соответствующим процессуальным законодательством РФ. При этом акты ненормативного характера ФНС России, действия или бездействие его должностных лиц обжалуются в судебном порядке (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/88561).

При проведении налоговых проверок налоговые органы должны всесторонне оценивать совокупность фактов и обстоятельств, установленных в ходе такой проверки, учитывая обстоятельства возможности (невозможности) определения действительных налоговых обязательств проверяемого лица.

По результату проведенной налоговой проверки налоговые органы вправе доначислить проверяемому лицу суммы налогов, неуплаченные и не отраженные в налоговых декларациях или уточненных налоговых декларациях. Налоговым органам не предоставлено право определять суммы налогов и сборов, не соответствующие действительным налоговым обязательствам за проверяемые налоговые периоды.

В случае несогласия с решением, принятым налоговым органом по результату налоговой проверки, налогоплательщик вправе обжаловать его в установленном порядке. Отмечается, жалоба на вступившее в силу решение по налоговой проверке, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения (письмо Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-02-08/78690).

Уведомление о контролируемых иностранных компаниях

Сам по себе факт того, что доля участия налогоплательщика в иностранных организациях не превышает 10 процентов, не освобождает его от обязанности по представлению уведомления о контролируемых иностранных компаниях в отношении иностранных организаций, над которыми этот налогоплательщик осуществляет контроль в своих интересах или в интересах своего супруга и несовершеннолетних детей (письмо Минфина России от 15 ноября 2018 г. N 03-12-12/2/82274).

Взаимозависимые лица и международные группы компаний

Контролируемые сделки

Страховая организация, осуществляющая передачу активов, передаваемых одновременно со страховым портфелем, должна определить налоговую базу по операции реализации указанных активов для целей налогообложения прибыли организаций на дату передачи страхового портфеля.

При этом обязанность по представлению уведомления о контролируемых сделках и документации в целях налогового контроля возникают у налогоплательщика в отношении сделок, признаваемых контролируемыми.

Отмечается, что сумма доходов по сделкам за календарный год для целей признания их контролируемыми определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 НК РФ (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/85113).

Уведомление о контролируемых сделках

Обновленные критерии признания сделок контролируемыми (в редакции Федерального закона от 03.08.2018 N 302-ФЗ) применяются в отношении контролируемых сделок, доходы и (или) расходы по которым признаются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций с 1 января 2019 года, вне зависимости от даты заключения соответствующего договора.

Соответственно, в отношении сделок, которые совершены в 2018 году, уведомления о контролируемых сделках направляются в налоговый орган в срок, не позднее 20.05.2019 года в случае, если они признаются контролируемыми в соответствии со статьей 105.14 НК РФ (в ранее действовавшей редакции) (письмо Федеральной налоговой службы от 25 октября 2018 г. N ЕД-3-13/7636@).

Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами

Позиция Минфина России по вопросу о порядке осуществления налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами изложена в письме от 18.10.2012 N 03-01-18/8-145 (направлено в территориальные налоговые органы для сведения и использования в работе письмом ФНС России от 02.11.2012 N ЕД-4-3/18615@).

Также отмечается, что территориальные налоговые органы вправе осуществлять посредством выездных и камеральных налоговых проверок налоговый контроль за соблюдением налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, в том числе доказывать получение необоснованной налоговой выгоды при выявлении фактов уклонения от уплаты налогов. Реализация полномочий по доказыванию получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в рамках выездных и камеральных проверок не относится к случаям контроля соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам.

Выявленная (доказанная в рамках выездной или камеральной налоговой проверки) необоснованная налоговая выгода в виде уменьшения налоговой обязанности предполагает ее суммовую оценку. При этом НК РФ не предусматривает закрытого перечня способов оценки ее размера в целях доначисления налогов и сборов по результатам налоговых проверок.

Методы, установленные главой 14.3 НК РФ, являются одним из способов определения суммы необоснованной налоговой выгоды наряду с иными способами, в том числе не предусмотренными НК РФ (письмо Минфина России от 28 ноября 2018 г. N 03-12-12/1/85982).

Налог на добавленную стоимость

Предложения по реформированию НДС

Финансовое ведомство не поддержало предложения:

- об установлении ставки НДС в размере 18 процентов в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгружаемых (выполняемых, оказываемых), передаваемых с 01.01.2019 в рамках государственных контрактов, заключенных до указанной даты (письмо Минфина России от 26 декабря 2018 г. N 03-07-11/95013);

- не признавать налогоплательщиками НДС уплачивающие ЕСХН сельскохозяйственные предприятия, занимающиеся разведением, выращиванием сельскохозяйственных животных и производством натуральной молочной продукции (письмо Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-07-03/89839);

- об установлении на постоянной основе либо продлении освобождения от налогообложения НДС операций по реализации макулатуры (письма Минфина России от 3 декабря 2018 г. N 03-07-11/87234, от 28 ноября 2018 г. N 03-07-14/85863).

Налогоплательщики

Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, налогоплательщиками НДС не признаются. Однако услуги по предоставлению в аренду нежилого недвижимого имущества, оказываемые физическим лицом, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшимся в качестве индивидуального предпринимателя в нарушение требований гражданского законодательства РФ, подлежат налогообложению НДС. Передача индивидуальным предпринимателем, признаваемым налогоплательщиком НДС, нежилого недвижимого имущества по договору дарения подлежит налогообложению НДС в случае, если это имущество использовалось для предпринимательской деятельности, осуществляемой физическим лицом в качестве индивидуального предпринимателя. В случае, если указанное имущество не использовалось для предпринимательской деятельности, осуществляемой физическим лицом в качестве индивидуального предпринимателя, то при его передаче по договору дарения НДС не исчисляется. Передача индивидуальным предпринимателем принадлежащего ему недвижимого имущества в безвозмездное пользование подлежит налогообложению НДС в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-07-14/77560, от 4 октября 2018 г. N 03-07-14/71371).

Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщиков

В случае изменения квалификации деятельности налогоплательщика, применявшего систему налогообложения в виде ЕНВД, и доначислении ему налогов по общей системе налогообложения в рамках выездной налоговой проверки налогоплательщик имеет право на подачу уведомления об освобождении от уплаты НДС в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 145 НК РФ также и после обжалования результатов налоговой проверки в судебном порядке при условии, если такое освобождение применялось им фактически (налог не исчислялся и не предъявлялся покупателям) и не истек установленный ст. 78 НК РФ срок возврата (зачета) переплаты по налогу (письмо ФНС России от 1 октября 2018 г. N СД-4-3/19050@).

Объект налогообложения

Безвозмездная передача имущества признается объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 12 ноября 2018 г. N 03-07-11/81021).

Безвозмездная передача в пользование религиозной организации здания храма и имущества, находящегося в нем, признается объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 23 октября 2018 г. N 03-07-11/75858).

Местом реализации товаров, находящихся на территории РФ после их ввоза с территории Республики Казахстан хозяйствующим субъектом Чешской Республики, не осуществляющим деятельность на территории РФ, признается территория РФ и их реализация является объектом налогообложения НДС (письмо Минфина России от 26 октября 2018 г. N 03-07-13/1/77090).

Местом реализации услуг по инспектированию строительства судна на территории иностранного государства, оказываемых одной российской организацией другой российской организации, признается территория РФ и, соответственно, такие услуги являются объектом налогообложения НДС в РФ (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-07-08/84735).

Местом реализации оказываемых российской организацией электронных услуг по предоставлению доступа к просмотру видео контента на сайте физическим лицам, являющимся резидентами ЕАЭС, в том числе Республики Беларусь, признается территория РФ (п. 1 письма ФНС России от 29 декабря 2018 г. N СД-4-3/26010@).

Местом реализации услуг по сдаче в аренду пассажирских вагонов без подвижного состава, оказываемых российской организацией иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах РФ, территория РФ не признается и, соответственно, такие услуги не подлежат налогообложению НДС в РФ (письмо Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-07-14/89018).

Местом реализации оказываемых российской организацией иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах РФ, услуг по сдаче в аренду пассажирских вагонов, используемых в перевозках, в том числе по территории РФ, территория РФ не признается и, соответственно, такие услуги не подлежат обложению НДС в РФ (письмо Минфина России от 24 декабря 2018 г. N 03-07-08/93828).

Местом реализации услуг по поиску поставщиков товаров, инспектированию товаров во время производства и перед отгрузкой, а также иных аналогичных услуг, оказываемых российской организации иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории РФ, территория РФ не признается и такие услуги объектом налогообложения НДС в РФ не являются (письмо Минфина России от 12 ноября 2018 г. N 03-07-08/81005).

Местом реализации услуг по поиску и подбору персонала, оказываемых российской организации иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории РФ, территория РФ не признается и такие услуги объектом налогообложения НДС в РФ не являются (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-07-08/76364).

Работы (услуги), выполняемые (оказываемые) бюджетными учреждениями за рамками государственного (муниципального) задания, подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке независимо от источника их финансирования (письмо Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 03-07-11/87519).

Оказание услуг по передаче в безвозмездное пользование объектов основных средств территориальным органам федеральных органов исполнительной власти, объектом налогообложения НДС не является (письмо Минфина России от 28 ноября 2018 г. N 03-07-11/86064).

Поскольку университет (бюджетное учреждение, находящееся в ведении Росавиации) не является органом, входящим в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, то оказываемые им услуги по аттестации сил обеспечения транспортной безопасности на воздушном транспорте не подпадают под действие пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ и подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке (письмо ФНС России от 1 октября 2018 г. N СД-4-3/19051@).

Осуществляемые Оргкомитетом "Россия-2018" операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав не подлежат налогообложению НДС на основании пп. 13 п. 2 ст. 146 НК РФ в случае, если они связаны со спортивными соревнованиями, а также деятельностью по их подготовке и проведению в РФ, организованными или одобренными FIFA, Российским футбольным союзом либо Оргкомитетом "Россия-2018" (письмо Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-07-11/78614).

Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

На основании пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ освобождение от налогообложения НДС услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах РФ и воздушном пространстве РФ, по обслуживанию воздушных судов российских и иностранных организаций, применяется в отношении услуг, поименованных в перечне, утвержденном постановлением Правительства РФ от 23.05.2018 N 588. Так, операции по реализации услуг по хранению авиационного топлива, по обеспечению взлета, посадки и стоянки воздушных судов, оказываемые непосредственно в аэропортах РФ, не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС. Освобождение от НДС услуг по хранению авиационного топлива, оказываемых за пределами аэропортов РФ, НК РФ не предусмотрено (письма Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-07-07/88536, от 29 октября 2018 г. N 03-07-07/77612, письмо ФНС России от 3 октября 2018 г. N СД-4-3/19233@).

Операции по передаче на безвозмездной основе монет из драгоценных металлов, являющихся законным средством наличного платежа РФ, не подлежат налогообложению НДС на основании пп. 11 п. 2 ст. 149 НК РФ (письмо Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-07-05/77713).

В отношении работ по текущему содержанию и ремонту нежилого здания освобождение от налогообложения НДС, предусмотренное пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ, не применяется (письмо Минфина России от 2 ноября 2018 г. N 03-07-11/79080).

Освобождение от налогообложения НДС поименованных в пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ операций применяется только при наличии лицензионного договора или сублицензионного договора, в отношении которого применяются правила ГК РФ о лицензионном договоре. В случае осуществления указанных операций в рамках иных договоров, в том числе смешанных, включающих отдельные элементы лицензионных договоров, заключенных в письменной либо иной форме, они подлежат налогообложению НДС (письмо Минфина России от 27 ноября 2018 г. N 03-07-07/85571).

Услуги застройщика, оказываемые по договорам участия в долевом строительстве организациям и физическим лицам, заключенным в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ, согласно которым объектами долевого строительства являются апартаменты для проживания физических лиц в составе гостиничного комплекса, освобождаются от налогообложения НДС, если такие объекты, не являясь объектами производственного назначения, приобретаются для личного (индивидуального или семейного) использования (письмо Минфина России от 27 ноября 2018 г. N 03-07-07/85568).

Операции по проведению платежей, осуществляемые при расчетах по аккредитиву, относятся к банковским операциям по осуществлению расчетов по поручению физических и юридических лиц по их банковским счетам, освобождаемым от налогообложения НДС на основании пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ. В связи с этим суммы дохода в виде дисконта, получаемые исполняющим банком в связи с досрочным платежом бенефициару по аккредитиву с отсрочкой платежа, НДС не облагаются (письмо Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-07-05/90134).

Оказание услуг населению по организации и проведению физкультурных мероприятий на территории образовательного учреждения освобождаются от обложения НДС на основании абзаца шестого пп. 14.1 п. 2 ст. 149 НК РФ. Также на основании данной нормы освобождаются от налогообложения НДС:

- услуги по проведению для физических лиц и организованных групп мероприятий по обучению и игре в керлинг с предоставлением инвентаря и инструктора, оказываемые, в том числе на основании договоров с организациями;

- услуги, оказываемые физическим лицам по организации и проведению спортивных занятий на территории катка, расположенного в спортивно-развлекательном комплексе, в том числе на основании договоров с заказчиками - юридическими лицами (письма Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-07-11/90205, от 6 декабря 2018 г. N 03-07-07/88525, от 23 ноября 2018 г. N 03-07-11/84855).

Подпунктом 13 п. 3 ст. 149 НК РФ предусмотрено освобождение от налогообложения НДС реализации входных билетов, форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, организациями физической культуры и спорта на проводимые ими спортивно-зрелищные мероприятия независимо от факта их оплаты (письмо Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-07-11/90205).

Услуги по предоставлению образовательной организацией учащимся жилых помещений, в том числе принадлежащих ей на праве аренды, освобождаются от налогообложения НДС на основании пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ (письмо Минфина России от 14 декабря 2018 г. N 03-07-11/91140).

Операция по реализации на территории РФ квартиры, принадлежащей организации, физическому лицу не подлежит налогообложению НДС на основании пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ (письмо Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-07-07/93476).

Освобождение от налогообложения НДС применяется в отношении операций по реализации тех медицинских товаров, которые включены в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 30.09.2015 N 1042, под соответствующим кодом по ОКПД2 групп медицинских товаров, с указанием наименования товаров, входящих в данную группу (письмо Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-07-11/78273). Так, при реализации на территории РФ медицинских изделий, на которые выдано регистрационное удостоверение с указанием кодов по ОКПД 2 32.50.22.190 "Протезы органов человека, не включенные в другие группировки", 26.60.12.132 "Приборы для исследования звуковых колебаний в органах человека" применяется освобождение от налогообложения НДС (письма Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-07-11/95390, от 7 декабря 2018 г. N 03-07-14/89023).

Освобождение от НДС в отношении медицинских изделий, ввозимых и реализуемых в РФ, применяется при наличии регистрационных удостоверений на данные изделия, а также включении их в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 30.09.2015 N 1042 (письмо Минфина России от 2 ноября 2018 г. N 03-07-07/78832).

Освобождение от НДС при реализации принадлежностей к медицинским изделиям отдельно от этих изделий применяется при наличии регистрационных удостоверений на данные принадлежности, а также включении таких принадлежностей в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2015 г. N 1042 (письма Минфина России от 29 ноября 2018 г. N 03-07-14/86270, N 03-07-07/86263).

В целях применения освобождения от НДС при реализации протезно-ортопедических изделий, очков корригирующих и линз для коррекции зрения следует руководствоваться утвержденным постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2015 г. N 1042 перечнем. При этом требования о представлении в налоговый орган регистрационного удостоверения на медицинское изделие (регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения (медицинскую технику), выданного в соответствии с законодательством РФ, при реализации протезно-ортопедических изделий, а также очков корригирующих (для коррекции зрения), линз для коррекции зрения, оправ для очков корригирующих (для коррекции зрения) для применения указанного освобождения НК РФ не установлено (письмо Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-07-07/78612).

Формирование налоговой базы и исчисление НДС

Налоговая база в отношении услуг по безвозмездной передаче в пользование религиозной организации здания храма и имущества, находящегося в нем, определяется как стоимость данных услуг, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, без включения в них НДС (письмо Минфина России от 23 октября 2018 г. N 03-07-11/75858).

Налоговая база по НДС при оказании налогоплательщиком транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции при организации перевозки определяется как стоимость этих услуг, исчисленная исходя из цен, определенных в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, без включения НДС (письмо Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-07-08/78293).

Налоговая база по НДС при реализации залогодержателем в установленном законодательством РФ порядке предмета невостребованного залога, принадлежащего залогодателю, определяется на основании абзаца второго п. 1 ст. 156 НК РФ как сумма дохода, полученная залогодержателем в виде вознаграждения (любых иных доходов) (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-07-14/77618).

При предоставлении права ограниченного пользования чужим земельным участком по соглашениям об установлении сервитута налоговую базу по НДС следует определять исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (письмо Минфина России от 3 декабря 2018 г. N 03-07-11/87136).

При безвозмездной передаче арендатором арендных прав на земельный участок налоговую базу по НДС следует определять как стоимость передаваемых имущественных прав, исчисленную исходя из рыночных цен без включения в них НДС (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-07-14/85056).

При оказании коммунальных услуг налоговая база по НДС определяется исходя из стоимости фактически оказанных услуг, определяемой в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ. В случае, если оплата коммунальных услуг производится равномерно в течение календарного года, денежные средства (плата), полученные налогоплательщиком в части, не являющейся оплатой услуг, фактически оказанных в предыдущих налоговых периодах, подлежат включению в налоговую базу по НДС как предоплата (письма Минфина России от 22 октября 2018 г. N 03-03-06/1/75477, от 16 октября 2018 г. N 03-07-11/74130).

Платеж, взимаемый арендодателем до заключения договора аренды по предварительному договору в качестве обеспечения обязательств арендатора заключить этот договор, полученный при заключении данного предварительного договора, не связан с оплатой услуг по аренде и в момент получения такого платежа в налоговую базу по НДС не включается, независимо от того будет ли такой платеж возвращен арендатору или зачтен в счет обеспечительного платежа по договору аренды. В случае, если указанный платеж удерживается арендодателем в качестве неустойки за нарушение условий, предусмотренных предварительным договором (в частности, при отказе арендатора заключить договор аренды), данный платеж в налоговую базу по НДС также не включается. Что касается обеспечительного платежа, взимаемого в рамках заключенного договора аренды, то данный платеж следует рассматривать как оплату (частичную оплату), полученную в счет предстоящего оказания услуг по аренде. Поэтому данные денежные средства подлежат включению в налоговую базу по НДС либо на момент заключения договора аренды (в случае, если обеспечительный платеж, внесенный арендатором до заключения договора аренды, зачтен в счет обеспечительного платежа по договору аренды) либо на момент получения денежных средств (в случае внесения обеспечительного платежа после заключения договора аренды) (письмо Минфина России от 28 декабря 2018 г. N 03-07-11/95829).

Если субсидии из федерального бюджета предоставляются налогоплательщику в целях возмещения недополученных доходов в связи с предоставлением им отдельным покупателям скидки на реализуемые товары (работы, услуги) с учетом НДС, то суммы таких субсидий включаются в налоговую базу по НДС (письмо Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-07-11/88882).

В письме Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-07-05/78753 рекомендовано при решении вопроса о применении НДС в отношении субсидий, получаемых банком из федерального бюджета на компенсацию недополученных доходов при оказании услуг по предоставлению финансирования под уступку денежного требования, подлежащих налогообложению, руководствоваться положениями абзацев второго и третьего п. 2 ст. 154 НК РФ, согласно которым при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы РФ в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот (в том числе скидок на цену товаров (работ, услуг) без учета НДС), предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база по НДС определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации, а суммы указанных субсидий при определении налоговой базы по НДС не учитываются. Аналогичные рекомендации даны в письме Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-07-11/78751 в отношении субсидий, получаемых производителем машин и оборудования для пищевой и перерабатывающей промышленности из федерального бюджета в целях возмещения недополученных доходов в связи с предоставлением им отдельным покупателям скидки на реализуемые машины и оборудование.

В налоговую базу по НДС не включаются суммы оплаты стоимости услуг санаторно-курортных организаций, указанные в путевках или курсовках, являющихся бланками строгой отчетности, поскольку указанные услуги не облагаются НДС на основании пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ (письмо Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-07-07/93607).

Суммы платы, получаемые заимодавцем от заемщика в связи с изменением сроков погашения (возврата) денежных средств по договору займа в денежной форме, в налоговую базу по НДС заимодавцем не включаются, поскольку суммы такой платы, по существу, являются денежными средствами, связанными с оплатой услуг по предоставлению займа в денежной форме, освобождаемых от налогообложения НДС (письмо Минфина России от 22 октября 2018 г. N 03-07-11/75539).

В письме ФНС России от 29 декабря 2018 г. N СД-4-3/26102@ на конкретном практическом примере разъяснены вопросы исчисления НДС и заполнения налоговой декларации в отношении операций по реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, в отношении которых обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов налоговым органом изначально не была подтверждена. В частности, отмечается, что за тот налоговый период, в котором будет собран пакет документов, подтверждающих обоснованность применения в дальнейшем налогоплательщиком нулевой ставки по операциям реализации товаров на экспорт, снова возникает момент определения налоговой базы в соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ.

По товарам, импортируемым в РФ с территории Республики Беларусь, расходы по доставке товара в налоговую базу по НДС не включаются (письмо Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-07-13/1/88915).

При применении банком специального порядка исчисления НДС, установленного п. 5 ст. 170 НК РФ, НДС по операциям, подлежащим налогообложению, уплачивается в бюджет по мере получения оплаты (частичной оплаты). При этом на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) обязанности по уплате НДС у банка не возникает (письмо Минфина России от 14 ноября 2018 г. N 03-07-05/81900).

При поставке оборудования частями датой отгрузки оборудования следует считать дату составления первичного документа, оформленного на покупателя (перевозчика) при отгрузке последней части оборудования (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-07-11/77373).

Выполнение функций налогового агента по НДС

Разрешение вопроса об уплате НДС самой иностранной организацией либо налоговым агентом - ее контрагентом зависит от постановки на учет иностранной организации (ее представительства) в российском налоговом органе. Так, при реализации на территории РФ товаров иностранной организацией, состоящей на учете в налоговом органе РФ в связи с открытием счета в российском банке, НДС исчисляется и уплачивается этой иностранной организацией в порядке, установленном главой 21 НК РФ (письмо Минфина России от 15 ноября 2018 г. N 03-07-08/82535).

Уплачивать НДС до момента выплаты (перечисления) денежных средств иностранному лицу, не состоящему на учете в российских налоговых органах, за приобретаемые работы (услуги), местом реализации которых признается территория РФ, налоговому агенту не следует (письмо Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-07-08/88932).

При приобретении российской организацией, в том числе применяющей УСН, услуг, местом реализации которых признается территория РФ, у иностранного физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем по законодательству РФ, данной российской организации уплачивать НДС в качестве налогового агента не следует. Если услуги по аренде движимого имущества, местом реализации которых признается территория РФ, оказываются иностранной организацией, российская организация, приобретающая такие услуги, исчисляет и уплачивает НДС в качестве налогового агента (письма Минфина России от 15 ноября 2018 г. N 03-07-14/82255, от 31 октября 2018 г. N 03-07-08/78163).

При приобретении международной организацией, включенной в Перечень международных организаций, в отношении которых при реализации товаров (работ, услуг) применяется нулевая ставка НДС, утвержденный приказом МИД и Минфина России от 24.03.2014 N 3913/19н, у иностранной организации, не состоящей на учете в налоговом органе, услуг, местом реализации которых признается территория РФ, НДС в качестве налогового агента не исчисляется (письмо Минфина России от 24 декабря 2018 г. N 03-07-08/93825).

В случае заключения российской организацией, являющейся агентом по агентскому договору с российским принципалом договора с иностранной организацией на оказание услуг в электронной форме, обязанности налогового агента по уплате НДС возлагаются на агента, перечисляющего оплату за услуги иностранной организации. При этом следует учитывать, что при приобретении с 01.01.2019 российскими организациями (в том числе, банками) и индивидуальными предпринимателями у иностранных организаций услуг в электронной форме обязанности налогового агента у этих российских лиц не возникает независимо от того, встала ли иностранная организация на учет в налоговом органе согласно п. 4.6 ст. 83 НК РФ или нет (письма Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-07-08/88888, от 13 ноября 2018 г. N 03-07-08/81439, от 6 ноября 2018 г. N 03-07-08/79626, от 24 октября 2018 г. N 03-07-08/76139).

При предоставлении прав на заключение договоров на размещение и установку рекламных конструкций на объектах, находящихся в собственности муниципального образования, налогоплательщиками НДС являются органы местного самоуправления. Участие налогового агента при осуществлении таких операций не предусмотрено (письмо Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-07-11/78754).

При реализации (передаче) на территории РФ государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну РФ, физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, которые не признаются налоговыми агентами, НДС уплачивается в бюджет налогоплательщиками, то есть лицами, осуществляющими операции по реализации (передаче) данного имущества (письмо Минфина России от 14 декабря 2018 г. N 03-07-11/91109).

Положения п. 5.1 ст. 161 НК РФ, согласно которому НДС исчисляется налоговым агентом, являющимся российским перевозчиком на железнодорожном транспорте, не применяются в отношении услуг, предусмотренных пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, в частности - в отношении услуг по международной перевозке товаров (письмо Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-07-08/93511).

При реализации конфискованных таможенными органами при ввозе в РФ товаров органами, организациями или индивидуальными предпринимателями, уполномоченными осуществлять такую реализацию, последние признаются налоговыми агентами по НДС (письмо Минфина России от 3 октября 2018 г. N 03-07-08/70999).

Положения п. 8 ст. 161 НК РФ, возлагающего обязанности налоговых агентов по НДС в отношении операций по реализации лома черных и цветных металлов на покупателей (получателей) данных товаров, применяются при реализации налогоплательщиком НДС пришедших в негодность или утративших свои потребительские свойства изделий из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, в том числе аккумуляторных батарей, предназначенных для производства цветных металлов и их сплавов и других видов продукции (письмо Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-07-14/89845).

Налоговые ставки

Услуги по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа облагаются НДС по ставке в размере 0 процентов при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения пассажиров и багажа расположены на территории Дальневосточного федерального округа, в состав которого входят: Республика Бурятия, Республика Саха (Якутия), Забайкальский край, Камчатский край, Приморский край, Хабаровский край, Амурская область, Магаданская область, Сахалинская область, Еврейская автономная область, Чукотский автономный округ (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-07-07/88528).

Ставка НДС в размере 0 процентов применяется в отношении транспортно-экспедиционных услуг при перевозке товаров между пунктами, один из которых находится на территории РФ, а другой - на территории иностранного государства. В случае заключения договора на оказание услуг по транспортно-экспедиционному обслуживанию товаров, перемещаемых между двумя пунктами, находящимися на территории РФ, такие услуги подлежат налогообложению по ставке в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-07-08/93441).

Услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава для осуществления международной перевозки облагаются НДС по нулевой ставке при условии представления в налоговые органы документов, перечень которых установлен п. 3.1 ст. 165 НК РФ (письмо Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-07-08/93511).

В отношении услуг по внутренним воздушным перевозкам пассажиров (физических лиц), в целях перевозки которых заключен договор фрахтования воздушного судна (воздушного чартера), и багажа этих пассажиров применяется ставка НДС в размере 0 процентов при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения пассажиров и багажа расположены на территории Дальневосточного федерального округа. Для подтверждения обоснованности применения ставки НДС в размере 0 процентов и налоговых вычетов в отношении указанных услуг в налоговые органы представляется реестр перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием в нем номеров перевозочных документов, пунктов отправления и назначения, даты оказания услуг, стоимости услуг по перевозке пассажиров и багажа (письмо Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-07-07/90289).

Налогообложение НДС товаров, реализуемых на территории РФ, производится по ставкам 10 или 18 процентов. При этом по ставке налога в размере 10 процентов облагаются социально значимые товары, в том числе продукты питания. В связи с этим утверждение об указании в чеках, оформляемых при приобретении товаров в розничной торговле, ставок НДС 10 и 18 процентов в отношении одного и того же вида товаров является необоснованным (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-07-14/77564).

Ставка НДС в размере 10 процентов применяется в отношении предусмотренных пп. 2 п. 2 ст. 164 НК РФ продовольственных товаров, как ввозимых, так и реализуемых в РФ, наименование и коды которых в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС и ОКПД2 предусмотрены в перечнях, утвержденных постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 N 908. Так, при ввозе на территорию РФ товаров, классифицируемых под кодом ТН ВЭД ЕАЭС 2309 90, поименованных в разделе "Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы" перечня продовольственных товаров в соответствии с ОКПД2, следует применять пониженную ставку НДС в размере 10 процентов. Кроме того, пониженная ставка НДС в размере 10 процентов применяется при ввозе и реализации на территории РФ товаров, классифицируемых под кодами ТН ВЭД ЕАЭС 1904 20, 1904 90, поименованными в позиции "Злаки (кроме зерна кукурузы) в виде зерна или в виде хлопьев или зерна, обработанного иным способом (за исключением муки тонкого и грубого помола, крупы), предварительно отваренные или приготовленные иным способом" (письма Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-07-07/78617, от 29 октября 2018 г. N 03-07-07/77566, от 24 октября 2018 г. N 03-07-14/76271, от 23 октября 2018 г. N 03-07-07/75881, от 22 октября 2018 г. N 03-07-07/75662).

Ставка НДС в размере 18 (а не 0) процентов может применяться в отношении работ (услуг), предусмотренных пп.пп. 2.1-2.5, 2.7 и 2.8 п. 1 ст. 164 НК РФ, выполняемых (оказываемых) в отношении товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта. Применение ставки НДС в размере 18 процентов в отношении работ (услуг), выполняемых (оказываемых) в отношении товаров, помещенных под иные таможенные процедуры, не предусмотрено (письмо Минфина России от 18 октября 2018 г. N 03-07-08/74870).

При реализации с 01.01.2019 на территории РФ лука-севка применяется ставка НДС в размере 20 процентов (письмо Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-07-11/95220).

Если банки, применяющие нормы п. 5 ст. 170 НК РФ об уплате НДС в бюджет по мере получения оплаты (частичной оплаты) по операциям, подлежащим налогообложению, после 01.01.2019 осуществляют списание задолженности по оплате реализованных до указанной даты товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, то исчисление НДС для уплаты в бюджет следует производить исходя из налоговой ставки в размере 18 процентов, действующей на дату поставки (выполнения, оказания) товаров (работ, услуг) (письмо Минфина России от 28 декабря 2018 г. N 03-07-05/95961).

В отношении реализуемых до 01.01.2019 товаров (работ, услуг), оплата которых будет осуществлена покупателем после указанной даты, банком применяется ставка НДС в размере 18 процентов, действующая на дату поставки (выполнения, оказания) товаров (работ, услуг) (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-07-05/77563).

В письме ФНС России от 23 октября 2018 г. N СД-4-3/20667@ представлены развернутые разъяснения о порядке применения налоговой ставки по НДС в переходный период, согласно которым, в частности:

- в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализуемых (выполненных, оказанных) начиная с 01.01.2019, применяется налоговая ставка по НДС в размере 20 процентов, независимо от даты и условий заключения договоров на реализацию указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- при получении до 01.01.2019 оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), имущественных прав с 01.01.2019 исчисление НДС с оплаты, частичной оплаты производится по налоговой ставке в размере 18/118 процента;

- если товары (работы, услуги), имущественные права отгружены (переданы) до 01.01.2019, то при изменении их стоимости в сторону увеличения или уменьшения с 01.01.2019, применяется налоговая ставка, действовавшая на дату отгрузки (передачи);

- если оплата за товары (работы, услуги), отгруженные до 01.01.2019, производится налоговым агентом с 01.01.2019, то учитывая, что налоговая ставка по НДС в размере 20 процентов применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 01.01.2019, исчисление НДС производится налоговым агентом с применением налоговой ставки 18/118 процентов.

Ставка НДС, указанная в государственном и (или) муниципальном контракте, может быть изменена путем заключения дополнительного соглашения без изменения цены контракта (письмо Минфина России от 26 декабря 2018 г. N 03-07-11/95013).

Оказываемые российским перевозчиком на железнодорожном транспорте услуги по перевозке товаров, ввозимых на территорию РФ, не поименованные в п. 1 ст. 164 НК РФ, подлежат налогообложению НДС по ставке в размере 18 процентов (письмо Минфина России от 24 декабря 2018 г. N 03-07-08/93834).

Подтверждение права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов

Для подтверждения правомерности применения ставки НДС в размере 0 процентов при оказании услуг, предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ, налогоплательщик должен представить в налоговые органы договор (копию договора) на оказание услуг, заключенный в соответствии с п. 19 ст. 165 НК РФ и п. 3 ст. 434 ГК РФ (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-07-08/81364).

Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС при реализации товаров, предусмотренных пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ, в том числе товаров, вывозимых с территории РФ в таможенной процедуре экспорта, налогоплательщик может представить в налоговый орган реестры таможенных деклараций (полных таможенных деклараций), предусмотренных пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ, с указанием в них регистрационных номеров соответствующих деклараций вместо копий указанных деклараций. В целях реализации данного порядка приказом ФНС России от 30.09.2015 N ММВ-7-15/427 утверждены формы и порядок заполнения таких реестров, а также форматы и порядок представления в налоговый орган реестров в электронной форме (письмо Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-07-08/93433).

При реализации товаров в государства - члены ЕАЭС представлять в налоговые органы выписку банка в пакете документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки НДС, не требуется (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-07-13/1/81506).

ФНС России в письме от 12 октября 2018 г. N ЕД-4-15/20020@ рекомендовала налогоплательщикам до утверждения приказа ФНС России "Об утверждении формы и порядка заполнения реестра документов (чеков) для компенсации суммы налога, предусмотренного п. 3.10 ст. 165 НК РФ, а также формата и порядка представления реестра в электронной форме", представлять реестр документов (чеков) для компенсации суммы налога по форме и формату, доведенных письмом ФНС России от 30 августа 2018 г. N ЕД-4-15/16779@.

ФНС России в письме от 21 ноября 2018 г. N ЕД-4-15/22601 представила разъяснения относительно заполнения формы предусмотренного п. 3.10 ст. 165 НК РФ реестра документов (чеков) для компенсации суммы НДС (далее - Реестр). В частности, в данном письме отмечается, что допускается указание при заполнении и формировании рекомендованной формы Реестра в реквизитах ФН, ФД, ФПД нулевых значений.

Согласно п. 2 письма ФНС России от 7 ноября 2018 г. N ЕД-4-15/21688@ до внесения изменений в приказ ФНС России от 25 января 2017 г. N ММВ-7-2/34@ "Об утверждении формы и формата уведомления о невозможности представления в установленные сроки документов (информации) в электронной форме" для целей абзаца второго п. 10 ст. 165 НК РФ может применяться рекомендованная форма уведомления о ранее представленных документах (информации) согласно приложению N 2 к указанному письму.

Восстановление НДС

Налогоплательщики, подпадающие под действие ст. 4 Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ, имеют право на применение положений п. 1 и пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ, согласно которой восстановлению подлежали суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), только в случае получения налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ субсидий на возмещение затрат (включая НДС), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом НДС, а также на возмещение затрат по уплате НДС при ввозе товаров на территорию РФ. При этом дата приобретения товаров (работ, услуг) за счет полученных бюджетных средств значения не имеет. Соответственно, начиная с 03.08.2018 указанные налогоплательщики вправе уточнить свои обязательства по уплате НДС за I и II кварталы 2018 года в отношении сумм НДС, восстановленных на основании пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ, в случае, если к ним не применяются нормы указанного подпункта в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ (письма Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-07-11/95293, от 21 декабря 2018 г. N 03-07-04/93641, от 13 декабря 2018 г. N 03-07-11/90902, от 12 декабря 2018 г. N 03-07-11/90139, от 31 октября 2018 г. N 03-07-11/78278, N 03-07-11/78275).

Суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по основным средствам, в дальнейшем используемым в течение нескольких налоговых периодов для операций, не подлежащих налогообложению, подлежат восстановлению. При этом восстановлению подлежат суммы налога в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости основных средств без учета переоценки. Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором основные средства начинают использоваться налогоплательщиком для операций, не подлежащих налогообложению (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-07-11/77559).

В отношении построенного объекта недвижимости (объекта основных средств), с момента ввода в эксплуатацию которого прошло более 10 лет, у налогоплательщика отсутствует обязанность по восстановлению сумм НДС, принятых к вычету при проведении подрядчиками капитального строительства этого объекта недвижимости (объекта основных средств) (письмо Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-07-11/90142).

Суммы НДС, уплаченные российской организацией при ввозе товаров на территорию РФ и принятые к вычету в установленном порядке, подлежат восстановлению в случае передачи указанных товаров в качестве вклада в уставный капитал другой российской организации (письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-07-08/83198).

Раздельный учет

Суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в пропорции, определенной в соответствии с п. 4.1 ст. 170 НК РФ (письмо Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-07-11/78745).

В целях применения положений абзаца седьмого п. 4 ст. 170 НК РФ в составе совокупных расходов на реализацию ценных бумаг, освобождаемых от налогообложения НДС, следует учитывать расходы на приобретение и (или) реализацию ценных бумаг, а также относящуюся к указанным операциям часть расходов, связанных как с освобождаемыми операциями, так и подлежащими налогообложению (письмо Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-07-11/90353).

Для определения сумм НДС, относящихся к операциям по оказанию услуг, облагаемых по нулевой ставке, налогоплательщику необходимо вести раздельный учет предъявленных сумм НДС по товарам (работам, услугам), использованным при оказании услуг, облагаемых по ставкам НДС в размере 0 и 18 процентов. Порядок ведения раздельного учета в указанном случае НК РФ не установлен. В связи с этим налогоплательщик, оказывающий вышеуказанные услуги должен самостоятельно определить порядок раздельного учета предъявленных сумм НДС, отразив его в приказе об учетной политике организации (письмо Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-07-08/88904).

Налоговые вычеты

Поскольку в случае прекращения физическим лицом предпринимательской деятельности в качестве индивидуального предпринимателя объект недвижимости, который остается в собственности этого физического лица, прекращает использоваться им для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, суммы НДС, уплаченные при его приобретении, неправомерно принимать к вычету в той части, в которой этот объект не используется физическим лицом для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения (письмо Минфина России от 22 октября 2018 г. N 03-07-11/75751).

Сумма НДС, исчисленная по оплате, частичной оплате в счет оказания коммунальных услуг, подлежит вычету после даты фактического оказания коммунальных услуг в размере, не превышающем суммы налога, исчисленной со стоимости услуг, фактически оказанных в последующих налоговых периодах (письма Минфина России от 22 октября 2018 г. N 03-03-06/1/75477, от 16 октября 2018 г. N 03-07-11/74130).

Суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным после 01.01.2018 для проведения капитального строительства, осуществляемого за счет субсидий, полученных до указанной даты на увеличение уставного фонда государственного унитарного предприятия, вычету не подлежат (письмо Минфина России от 26 октября 2018 г. N 03-07-11/77083).

Учитывая, что с 01.01.2018 операции по реализации лома черных и цветных металлов подлежат налогообложению НДС, суммы этого налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе, услуг связи, электроэнергии, канцтоваров, дизельного топлива, используемых для осуществления операций по реализации лома и отходов черных и цветных металлов, принимаются к вычету в порядке, установленном п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ (письма Минфина России от 12 ноября 2018 г. N 03-07-11/81020, от 23 октября 2018 г. N 03-07-11/75860).

Суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки, в том числе расходам на наем жилого помещения, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, принимаются к вычету при исчислении НДС, подлежащего уплате в бюджет, если выполняются требования п. 2 ст. 171 НК РФ. Основанием для вычета НДС, уплаченного при приобретении услуг по проезду к месту служебной командировки и обратно, а также найму жилого помещения в период служебной командировки работников являются счет-фактура и документы, подтверждающие фактическую уплату налога (в том числе кассовый чек с выделенной в нем суммой НДС), либо бланк строгой отчетности, оформленный на командированного сотрудника, в котором указана сумма НДС и включенный им в отчет о служебной командировке. При этом кассовый чек не является основанием для вычета указанных сумм НДС (письма Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-07-11/84787, от 30 октября 2018 г. N 03-07-11/77701).

Суммы НДС, предъявленные организации-покупателю при приобретении ею услуг по размещению в гостинице своих работников у агента, действующего от своего имени в интересах принципала, принимаются к вычету в порядке и на условиях, предусмотренных ст.ст. 171 и 172 НК РФ, на основании счетов-фактур, выставленных агентом (письмо Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77950).

Суммы НДС, уплаченные при ввозе в РФ товаров по ставке в размере 18 процентов, при выполнении необходимых для того условий принимаются к вычету в полном объеме и в том случае, если при реализации данных товаров применяется ставка в размере 10 процентов (письма Минфина России от 28 декабря 2018 г. N 03-07-08/95838, от 14 декабря 2018 г. N 03-07-08/91142).

Суммы НДС, предъявленные организации-налогоплательщику, реализующей алюминий вторичный, в том числе третьими лицами, привлекаемыми для его изготовления, принимаются к вычету в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-07-11/91580).

Суммы НДС, предъявленные по товарам (работам, услугам), связанным с приобретением доли в иностранной компании с целью увеличения реализации продукции, облагаемой НДС, к вычету не принимаются, поскольку указанные товары (работы, услуги) не предназначены для использования в операциях по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС (письмо Минфина России от 14 декабря 2018 г. N 03-07-08/91148).

Вычет НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным за счет субсидий, полученных налогоплательщиком из федерального бюджета на возмещение недополученных доходов в связи с предоставлением им отдельным покупателям скидки на реализуемые товары (работы, услуги) с учетом НДС, осуществляется в порядке и на условиях установленных ст.ст. 171 и 172 НК РФ (письмо Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-07-11/88882).

Вычет у агента сумм НДС по товарам принципала, реализуемым в рамках агентского договора, нормами главы 21 НК РФ не предусмотрен (письмо Минфина России от 22 ноября 2018 г. N 03-07-11/84206).

В связи с тем, что при приобретении услуг на основании агентского договора, предусматривающего приобретение услуг агентом за счет и по поручению принципала, фактическим покупателем услуг является принципал, суммы НДС, уплаченные агентом при исполнении им обязанностей налогового агента, принимаются к вычету у принципала в случае использования им этих услуг для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, на основании документов, подтверждающих уплату налоговым агентом в бюджет сумм НДС (письмо Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-07-08/88888).

Оснований для принятия иностранной организацией, в том числе имеющей представительство в РФ, к вычету сумм НДС, предъявленных ей при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для оказания услуг по воздушной перевозке пассажиров и багажа, местом реализации которых территория РФ не признается, не имеется (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-07-07/88536).

Суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, могут быть заявлены к вычету в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет данных товаров (письмо Минфина России от 12 ноября 2018 г. N 03-07-08/81028).

Суммы НДС, исчисленные и уплаченные в бюджет налогоплательщиком при получении сумм предварительной оплаты, принимаются к вычету в случае расторжения договора на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) и прекращения обязательства налогоплательщика по возврату сумм предварительной оплаты путем проведения зачета встречного однородного требования. В то же время, вычет сумм НДС в случае зачета денежных средств по расторгнутому договору в счет реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) по другому договору с одним и тем же покупателем (заказчиком), без возврата соответствующей суммы предварительной оплаты, НК РФ не предусмотрен. Сумма НДС, исчисленная и уплаченная продавцом (исполнителем) с суммы предварительной оплаты, принимается к вычету при фактической реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) по другому договору (письмо Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-07-11/78172).

В случае добровольной уплаты НДС российской организацией или индивидуальным предпринимателем в качестве налогового агента при приобретении с 01.01.2019 у иностранных организаций услуг в электронной форме вычеты уплаченных сумм налога положениями главы 21 НК РФ не предусмотрены (письмо Минфина России от 24 октября г. 2018 N 03-07-08/76139).

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для операций по реализации опытно-конструкторских работ, освобождаемых от налогообложения НДС, к вычету не принимается, а включаются в стоимость таких товаров (работ, услуг) (письмо ФНС России от 11 октября 2018 г. N СД-4-3/19900@).

Налогообложение при импорте

Физические лица имеют право ввозить на таможенную территорию ЕАЭС без уплаты таможенных пошлин, налогов товары для личного пользования в пределах стоимостных, весовых и (или) количественных норм, установленных приложением N 1 к Решению Совета Евразийской экономической комиссии от 20.12.2017 N 107 (далее - Решение). В случае превышения указанных стоимостных и (или) весовых норм в соответствии с таблицей 1 приложения N 2 к Решению в части такого превышения подлежат уплате таможенные пошлины, налоги по единой ставке. При перемещении через таможенную границу ЕАЭС физическими лицами товаров, не отнесенных к товарам для личного пользования, осуществляется уплата таможенных пошлин, налогов (письмо Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-07-14/89850).

При ввозе товаров в качестве паевых взносов на территорию РФ с территорий, не входящих в таможенную территорию ЕАЭС, ввозная таможенная пошлина и НДС, уплачиваемые в составе таможенных платежей, подлежат уплате в соответствии с элементами обложения, установленными таможенным законодательством ЕАЭС и законодательством РФ о налогах и сборах (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-07-08/81595).

Если импортируемые в РФ с территории Республики Беларусь товары были приняты российским импортером на учет, то есть если им были отражены операции по приобретению товаров на соответствующих счетах бухгалтерского учета на основании первичных документов, то в отношении таких товаров НДС подлежит уплате налоговому органу в порядке, предусмотренном разделом III Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, являющегося приложением N 18 к Договору о ЕАЭС (письмо Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-07-13/1/88915).

Ввоз на территорию РФ культурных ценностей, не указанных в пп. 4 ст. 150 НК РФ, освобождается от налогообложения НДС независимо от статуса собственника культурных ценностей и от целей их ввоза (в том числе для перепродажи на территории РФ) при условии представления в таможенные органы экспертного заключения, предусмотренного абзацем вторым пп. 4.1 ст. 150 НК РФ (письма Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-07-08/78749, от 24 октября 2018 г. N 03-07-08/76150).

Камеральные и выездные проверки НДС

В письме ФНС России от 3 декабря 2018 г. N ЕД-4-15/23367@ детально разъяснен порядок действий налоговых органов и налогоплательщиков при выявлении налоговым органом противоречий, несоответствий между сведениями об операциях, содержащимися в налоговой декларации по НДС, сведениям об указанных операциях, содержащимся в налоговой декларации по НДС, представленной в налоговый орган другим налогоплательщиком, или в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур.

НК РФ не предусмотрена обязанность налогового органа уведомлять налогоплательщика о продлении срока проведения камеральной проверки по НДС до трех месяцев (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-02-07/1/70615).

Представление в ходе проведения выездной налоговой проверки копий таможенных деклараций, сведения из которых включены в представленные в электронной форме в налоговый орган соответствующие реестры, и которые истребуются налоговым органом для подтверждения права на применение налоговой ставки 0 процентов по НДС, осуществляется с учетом требований абзаца семнадцатого п. 15 ст. 165 НК РФ, согласно которому копии истребуемых таможенных деклараций, сведения из которых включены в представленные в электронной форме в налоговый орган соответствующие реестры, могут представляться в налоговые органы без соответствующих отметок российских таможенных органов места убытия (письмо ФНС России от 26 октября 2018 г. N ЕД-4-2/20995).

Счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры)

В целях предоставления налогоплательщикам периода подготовки для изменения программного обеспечения применительно к увеличению ставки НДС до 20 процентов ФНС России в письме от 7 декабря 2018 г. N ЕД-4-15/23791@ сообщила о внесении соответствующих изменений в XML-схемы, в том числе, к следующим форматам:

- формат, утвержденный приказом ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@ "Об утверждении формата счета-фактуры и формата представления документа об отгрузке товаров (выполнении работ), передаче имущественных прав (документа об оказании услуг), включающего в себя счет-фактуру, в электронной форме";

- формат, утвержденный приказом ФНС России от 13.04.2016 N ММВ-7-15/189@ "Об утверждении формата корректировочного счета-фактуры и формата представления документа об изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, включающего в себя корректировочный счет-фактуру, в электронной форме".

Законодательство РФ о налогах и сборах определяет необходимость взаимного согласия продавца и покупателя при обмене счетами-фактурами в электронной форме. При этом специальных требований в отношении порядка согласования волеизъявления сторон не установлено (письмо ФНС России от 24 октября 2018 г. N ЕД-4-15/20755).

В предусмотренный п. 3 ст. 169 НК РФ пятидневный срок для выставления счетов-фактур включается день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) (письмо Минфина России от 18 октября 2018 г. N 03-07-14/74899).

При возврате с 01.01.2019 всей партии (либо части) товаров, как принятых, так и не принятых на учет покупателями рекомендуется продавцу выставлять корректировочные счета-фактуры на стоимость товаров, возвращенных покупателем, независимо от периода отгрузки товаров, то есть до 01.01.2019 или с указанной даты (письмо ФНС России от 13 декабря 2018 г. N ЕД-4-20/24234@, п. 1.4 письма ФНС России от 23 октября 2018 г. N СД-4-3/20667@).

В корректировочных счетах-фактурах, выставляемых с 01.01.2019 в случае изменения стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) до 01.01.2019, указывается ставка НДС в размере 18 процентов, действующая на дату отгрузки (выполнения, оказания) товаров (работ, услуг) (письмо Минфина России от 22 октября 2018 г. N 03-07-09/75650).

Если стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав изменяется и при этом оформляются документы, перечисленные в п. 10 ст. 172 НК РФ (то есть договоры, соглашения, иные первичные документы, подтверждающие согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав), то продавцом выставляются корректировочные счета-фактуры в порядке, установленном Правилами заполнения корректировочного счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137 (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-07-11/84714).

Если ставка НДС, указанная в выставленных при отгрузке товаров счетах-фактурах, меньше ставки налога, которая должна была быть применена при такой отгрузке, и документы, перечисленные в п. 10 ст. 172 НК РФ, не оформляются, то корректировочные счета-фактуры продавцом не выставляются, а в счета-фактуры, выставленные при отгрузке товаров, вносятся исправления в порядке, установленном п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. N 1137 (письмо Минфина России от 6 ноября 2018 г. N 03-07-11/79611).

Указание в счете-фактуре дополнительной информации не запрещено законом, поэтому указание в счете-фактуре дополнительной информации, предусмотренной универсальным передаточным документом, форма которого рекомендована письмом ФНС России от 21 октября 2013 г. N ММВ-20-3/96@, не является основанием для отказа в вычете сумм НДС, предъявленных продавцом покупателю (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-07-11/91580).

Указание в счете-фактуре адреса продавца с указанием слов в иной последовательности, чем предусмотрено ЕГРЮЛ или ЕГРИП, не является основанием для признания такого счета-фактуры составленным с нарушением установленного порядка и, соответственно не препятствует принятию к вычету НДС по данному счету-фактуре покупателем (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-07-11/84720).

Акцизы

Налоговая декларация

С 2019 г. подакцизными товарами признаются в т. ч. нефтяное сырье и темное судовое топливо. До внесения изменений в порядок заполнения деклараций ФНС рекомендует применять коды товаров 678 и 679 соответственно. Кроме того, в письме ФНС России от 11 декабря 2018 г. N СД-4-3/24057@ также приведены:

- коды новых операций, в т. ч. по направлению нефтяного сырья на переработку, по получению судового топлива;

- коды для отражения новых вычетов по акцизам.

НК РФ установлены различные сроки подачи деклараций по акцизам в зависимости от операций и товаров. В отношении операций по направлению нефтяного сырья на переработку декларация представляется не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным. Право на возмещение можно отражать путем указания в декларации соответствующих операций и вычетов по нефтяному сырью. Также в налоговый орган подается заявление о возмещении налога. При этом независимо от наличия операций с подакцизным нефтяным сырьем плательщики обязаны подавать декларации по остальным операциям.

НК РФ содержит особенности подачи уточненных деклараций после подачи заявления о возмещении сумм акциза до окончания камеральной проверки. Подача деклараций не позднее 25 числа третьего месяца, следующего за отчетным, или не позднее 25 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, без изменения показателей строк в части нефтяного сырья не может рассматриваться как подача уточненной декларации применительно к ранее поданной декларации с операциями по нефтяному сырью (письмо ФНС России от 20 декабря 2018 г. N СД-4-3/24834@).

Плательщик должен уведомить о максимальных и минимальных розничных ценах по каждой марке табачных изделий не позднее чем за 10 календарных дней до налогового периода, с которого будут наноситься максимальные цены.

Если плательщик изменил цену и подал уточненное уведомление в период действия первоначальных цен, то новые цены наносятся с 1 числа месяца, следующего за датой подачи уведомления, но не ранее истечения минимального периода действия предыдущего уведомления (письма Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 03-13-15/87751, ФНС России от 8 октября 2018 г. N СД-4-3/19619@).

Прочее

На копиях таможенных деклараций, предоставленных в ходе выездной налоговой проверки, наличие отметок таможенных органов места убытия необязательно (письмо ФНС России от 26 октября 2018 г. N ЕД-4-2/20995).

При реализации товаров в государства - члены ЕАЭС представлять в налоговые органы выписку банка в пакете документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость и освобождение от уплаты акциза, не требуется (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-07-13/1/81506).

Налог на доходы физических лиц

Доходы от источников в РФ и доходы от источников за пределами РФ

Вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ относятся к доходам от источников за пределами РФ. Из изложенного следует, что доходы физического лица, являющегося налоговым резидентом РФ, в виде вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей в иностранном государстве подлежат налогообложению в РФ с применением налоговой ставки в размере 13 процентов. Если по итогам налогового периода физическое лицо не будет признаваться налоговым резидентом РФ, то его доходы от работы в иностранном государстве не будут подлежать налогообложению в РФ (письмо Минфина России от 29 декабря 2018 г. N 03-04-05/96589).

Доходы в виде вознаграждения, в частности, за оказанную услугу, совершение действия в РФ относятся к доходам от источников в РФ. Доходы физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, от оказания услуг в РФ подлежат налогообложению в РФ (письмо Минфина России от 15 ноября 2018 г. N 03-07-14/82255).

При оказании физическим лицом организации услуг по гражданско-правовому договору на территории иностранного государства получаемое им вознаграждение за оказание услуг, предусмотренных данным гражданско-правовым договором, относится к доходам от источников за пределами РФ. Если физическое лицо - исполнитель указанных доходов признается налоговым резидентом РФ, то ему следует самостоятельно осуществить исчисление, декларирование и уплату НДФЛ по завершении налогового периода. Если такое лицо не признается налоговым резидентом РФ, то его доходы от источников за пределами РФ в виде вознаграждения по указанному гражданско-правовому договору не являются объектом обложения НДФЛ в РФ (письмо Минфина от 7 ноября 2018 г. N 03-04-06/79939).

Если в период нахождения за пределами РФ организация выплачивает сотруднику сумму среднего заработка, гарантированного ему при направлении в служебную командировку ст. 167 ТК РФ, то такая выплата, производимая российской организацией не являются вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей за пределами РФ и относятся к доходам от источников в РФ. Если трудовой договор предусматривает определение места работы сотрудника в иностранном государстве, вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей за пределами РФ по такому договору будет относиться к доходам от источников за пределами РФ. Указанный порядок налогообложения применяется независимо от государства, в которое направляется сотрудник организации (письмо Минфина России от 12 октября 2018 г. N 03-08-05/73477).

Вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ для целей налогообложения относится к доходам, полученным от источников за пределами РФ (письмо Минфина России от 11 октября 2018 г. N 03-04-05/73128).

Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

Освобождению от налогообложения подлежат не любые акции российских организаций, находившиеся в собственности налогоплательщика более пяти лет, а только те из них, которые соответствуют критериям п. 2 ст. 284.2 НК РФ. К таким акциям, в частности, относятся акции российских организаций, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, и в течение всего срока владения налогоплательщиком такими акциями являются акциями высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики. В иных случаях положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ не применяются (письмо Минфина России от 29 декабря 2018 г. N 03-04-05/96646).

Если отношения кредитора и должника по прощению долга по кредитному договору могут быть в соответствии с ГК РФ квалифицированы как дарение, то в отношении сумм прощённой задолженности могут применяться положения п. 28 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-04-06/95380).

Положений, предусматривающих освобождение от обложения НДФЛ денежной выплаты, производимой одаренным спортсменам, занимающимся в организациях, осуществляющих спортивную подготовку, и образовательных организациях, реализующих федеральные стандарты спортивной подготовки, в порядке, установленном приказом Минспорта России от 13 февраля 2018 г. N 127, ст. 217 НК РФ не содержит (письмо ФНС России от 27 декабря 2018 г. N БС-4-11/25801@).

На основании п. 17.1 ст. 217 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2019) освобождается от обложения НДФЛ доход, полученный с 1 января 2019  года налогоплательщиком, независимо от его налогового статуса, от продажи объектов недвижимого имущества, долей в указанном имуществе, при условии соблюдения минимального предельного срока владения таким имуществом, установленного в соответствии со ст. 217.1 НК РФ, а также от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более (письмо ФНС России от 26 декабря 2018 г. N БС-3-11/10138@).

Имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью. При этом не имеет значения, на имя кого из супругов оформлено такое имущество, а также кем из них вносились деньги при его приобретении. Таким образом, при продаже квартиры, находившейся в собственности налогоплательщика (супруга/супруги) независимо от изменения состава собственников на указанное имущество более трех лет, доход, полученный от продажи не подлежит обложению НДФЛ (письма Минфина России от 24 декабря 2018 г. N 03-04-05/93776, от 31 октября 2018 г. N 03-04-05/78311, от 16 октября 2018 г. N 03-04-05/74206).

Минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества супругой исчисляется с даты первичной государственной регистрации супругом права собственности на квартиру, приобретенную в общую совместную собственность супругов. Если квартира находится в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более доход от ее продажи освобождается от обложения НДФЛ (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-04-05/85287).

Моментом возникновения права собственности супруги на квартиру является не дата получения ею свидетельства о праве собственности на имущество после смерти супруга, а момент первоначальной государственной регистрации супругом права собственности на квартиру, приобретенную в общую совместную собственность супругов. Поскольку квартира находилась в собственности налогоплательщика более минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества, доход от ее продажи освобождается от обложения НДФЛ (письмо Минфина России от 21 ноября 2018 г. N 03-04-05/83933).

Моментом возникновения права собственности у налогоплательщика является не дата повторного получения свидетельства о праве собственности на квартиру в связи с изменением состава собственников квартиры и размера их долей, а момент первоначальной государственной регистрации права собственности. Таким образом, если квартира находилась в собственности налогоплательщика (независимо от изменения размера доли в праве собственности на указанную квартиру) более трех лет, доход от ее продажи не подлежит обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-04-05/90367).

Изменение состава собственников, а том числе переход доли имущества от собственника к другому лицу (изменение права собственности на долевую собственность), не влечет для первого прекращения права собственности на указанное имущество. Минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества для такого налогоплательщика исчисляется с даты первичной государственной регистрации права собственности на квартиру. В случае нахождения квартиры (доли в квартире) в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока впадения объектом недвижимого имущества и более доход, полученный от ее продажи, освобождается от обложения НДФЛ (письмо Минфина России от 11 октября 2018 г. N 03-04-05/73191).

Доход от продажи квартиры, ранее переданной по брачному договору супругу и являвшейся совместной собственностью супругов более трех лет, не подлежит налогообложению НДФЛ (письмо Минфина России от 10 декабря 2018 г. N 03-04-05/89493).

Момент возникновения права собственности члена ЖСК в недвижимом имуществе кооператива определен специальной нормой ГК РФ и связан с полным внесением паевого взноса и фактом предоставления помещения. При этом передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляется по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче (п. 1 ст. 556 ГК РФ). Учитывая изложенное, от обложения НДФЛ на основании п. 17.1 ст. 217 НК РФ освобождается доход, полученный при продаже налогоплательщиком квартиры, приобретенной по договору с ЖСК, только в случае, если такая квартира находилась в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более начиная с даты, когда были соблюдены оба вышеуказанных условия (письмо Минфина России от 5 декабря 2018 г. N 03-04-05/87826).

К доходам, полученным от продажи имущества, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, положения п. 17.1 ст. 217 НК РФ не применяются (письма Минфина России от 10 декабря 2018 г. N 03-04-05/89295, от 20 ноября 2018 г. N 03-04-05/83588, от 15 октября 2018 г. N 03-04-05/73674). Каких-либо исключений, связанных с периодом использования имущества в предпринимательской деятельности, указанным пунктом не предусмотрено (письмо Минфина России от 20 ноября 2018 г. N 03-04-05/83588).

Суммы, выплачиваемые организацией работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 40 ст. 217 НК РФ при соблюдении условий, установленных данным пунктом, в том числе, если указанные расходы включаются в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-04-05/93559).

Так как обязанность налоговых агентов, осуществляющих исчисление и удержание НДФЛ в отношении доходов от операций с ценными бумагами в соответствии со ст. 226.1 НК РФ, по уведомлению налоговых органов в письменной форме о невозможности удержания исчисленных сумм налога и сумме задолженности налогоплательщика установлена п. 14 ст. 226.1 НК РФ, а не п. 5 ст. 226 НК РФ, положения п. 72 ст. 217 НК РФ к таким доходам не применяются. Исходя из изложенного, положения п. 72 ст. 217 НК РФ в отношении доходов от операций с ценными бумагами, порядок исчисления и удержания налогов с которых установлен в ст. 226.1 НК РФ, не применяются (письма Минфина России от 21.11.2018 N 03-04-05/84076, ФНС России от 21 декабря 2018 г. N БС-3-11/9883@, от 12 ноября 2018 г. N БС-3-11/8261@).

При соблюдении условий, установленных п. 72 ст. 217 НК РФ, не подлежат налогообложению на основании данной нормы доходы, полученные налогоплательщиком в периоде с 1 января 2015 года до 1 декабря 2017 года, НДФЛ с которых не был удержан налоговым агентом по причине невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога, и сведения о которых представлены налоговым агентом в порядке, установленном п. 5 ст. 226 НК РФ (письма Минфина России от 9 октября 2018 г. N 03-04-05/72560, от 4 октября 2018 г. N 03-04-05/71471).

Пунктом 13 ст. 36 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" предусмотрено, что именные стипендии учреждаются федеральными государственными органами, органами государственной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления, юридическими и физическими лицами, которые определяют размеры и условия выплаты таких стипендий. С учетом изложенного стипендии, выплачиваемые организацией, осуществляющей образовательную деятельность по основным профессиональным образовательным программам, своим студентам, не подлежат обложению НДФЛ на основании п. 11 ст. 217 НК РФ независимо от источника финансирования таких стипендий (письмо Минфина России от 19 декабря 2018 г. N 03-04-06/92694).

Доходы в виде чаевых, перечисляемых клиентами ресторанов (кафе) напрямую официанту (с банковской карты клиента на банковскую карту официанта), освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 18.1 ст. 217 НК РФ. На доходы, перечисляемые физическими лицами на расчетный счет индивидуального предпринимателя - владельца ресторана (кафе), положения п. 18.1 ст. 217 НК РФ не распространяются (письмо Минфина России от 18 декабря 2018 г. N 03-04-05/92055).

Суммы полной или частичной компенсации (оплаты) организацией стоимости путевок в санаторно-курортные и оздоровительные организации освобождаются от обложения НДФ на основании п. 9 ст. 217 НК РФ при соблюдении условий, установленных данным пунктом (письмо Минфина России от 18 декабря 2018 г. N 03-04-05/92054).

СК РФ кодекс относит к алиментам средства на содержание несовершеннолетних детей, получаемые, в частности, в соответствии с соглашением, заключенным в порядке, установленном главой 16 "Соглашения об уплате алиментов" СК РФ. На указанные выплаты распространяется действие п. 5 ст. 217 НК РФ, и такие доходы не подлежат обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 18 декабря 2018 г. N 03-04-05/92041).

Оснований для освобождения от обложения НДФЛ доходов в виде среднего заработка, сохраняемого за работниками организации на период отпуска или нахождения в командировке, в ст. 217 НК РФ не содержится (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-04-06/91719).

При определении налоговой базы по НДФЛ не учитываются доходы в виде страховых выплат, полученных по договорам обязательного страхования, в том числе, по договорам ОСАГО (письмо Минфина России от 10 декабря 2018 г. N 03-04-05/89266).

Не подлежат обложению НДФЛ единовременные выплаты дополнительного поощрения в денежной и (или) натуральной формах, полученные от некоммерческих организаций, уставной целью деятельности которых является организационная и финансовая поддержка проектов и программ в области спорта высших достижений, по перечню таких организаций, утвержденному Правительством РФ, в частности, спортсменами за каждое призовое место на Олимпийских, Паралимпийских и Сурдлимпийских играх не позднее года, следующего за годом, в котором такими спортсменами были заняты призовые места на соответствующих играх. Единовременная денежная выплата, произведенная спортсменам некоммерческой благотворительной организацией, включенной в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 27.08.2016 N 852, за каждое призовое место на Олимпийских играх, не позднее года, следующего за годом, в котором такими спортсменами были заняты призовые места на Олимпийских играх, на основании п. 20.1 ст. 217 НК РФ не подлежит обложению НДФЛ (письмо ФНС России от 7 декабря 2018 г. N БС-4-11/23783@).

Доходы физического лица, полученные от реализации заготовленных для собственных нужд дикорастущих плодов, ягод и грибов, возможность заготовления которых предусмотрена ЛК РФ, освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 15 ст. 217 НК РФ. При этом НК РФ не устанавливает ограничения по применению указанной нормы в зависимости от количества заготовленных физическими лицами дикорастущих плодов, ягод и грибов и сезонности их сбора (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88216).

Компенсационные выплаты, выплачиваемые собственникам жилых помещений, расположенных в аварийных домах, взамен освобождаемого жилья на приобретение иного благоустроенного жилья не поименованы в ст. 217 НК РФ, в связи с чем оснований для освобождения от налогообложения таких выплат не имеется (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-06/88597).

Доход наследника умершего участника общества в виде действительной стоимости доли, выплаченной ему обществом в соответствии с Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" в связи с отсутствием согласия участников общества на переход к нему доли в обществе, не является доходом, полученным в порядке наследования. Поэтому положения п. 18 ст. 217 НК РФ в этом случае не применяются. Что касается части распределённой прибыли общества, причитающейся наследодателю за период до даты открытия наследства, то указанные доходы, выплаченные наследнику, на основании п. 18 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения НДФЛ (письмо Минфина России от 5 декабря 2018 г. N 03-04-05/88025).

Суммы, уплаченные работодателями за оказание медицинских услуг своим работникам, освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 10 ст. 217 НК РФ при соблюдении условий, установленных данной нормой. В случае возмещения работодателем медицинских услуг своим работникам за счет иных средств суммы указанного возмещения не подпадают под действие п. 10 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 3 декабря 2018 г. N 03-04-05/87037).

Ограничений по применению положений п. 17.2 ст. 217 НК РФ, связанных с основанием приобретения долей участия, Федеральный закон от 28.12.2010 N 395-ФЗ N 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" не содержит. Таким образом, в отношении доходов налогоплательщика от продажи долей в уставном капитале, приобретённых при учреждении ООО в 2011 году, могут применяться соответствующие положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 3 декабря 2018 г. N 03-04-05/87296).

При применении положений п. 17.2 ст. 217 НК РФ не имеет значения, что доля в уставном капитале общества была приобретена при реорганизации (выделении) другого общества (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-04-05/85258).

В целях применения положений п. 17.2 ст. 217 НК РФ не имеет значения была ли выплачена участнику общества при его выходе из общества действительная стоимость доли в денежной форме или ему было выдано имущество такой же стоимости (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-04-06/80846).

Для целей применения п. 17.2 ст. 217 НК РФ не имеет значения приобреталась ли доля в уставном капитале общества по договору купли-продажи или при его учреждении (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-04-06/76246).

В случае получения физическим лицом социальной доплаты к пенсии в соответствии с нормативным правовым актом органа местного самоуправления, такие доплаты не освобождаются от налогообложения на основании п. 2 ст. 217 НК РФ и подлежат налогообложению (письмо Минфина России от 3 декабря 2018 г. N 03-04-05/87064).

При выполнении условий, предусмотренных п. 68 ст. 217 НК РФ, доходы физических лиц, полученные ими в рамках программы лояльности, освобождаются от обложения НДФЛ (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-04-06/84738).

Сумма возмещения морального вреда, выплаченная физическому лицу РФ на основании решения Европейского суда по правам человека, не подлежит обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-04-05/83283).

Сумма возмещения морального вреда, выплаченная физическому лицу в соответствии со ст. 15 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-I "О защите прав потребителей" на основании утвержденного судом мирового соглашения, не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц (письма Минфина России от 7 ноября 2018 г. N 03-04-06/79943, от 16 октября 2018 г. N 03-04-05/74231).

В то же время, положений, предусматривающих освобождение от налогообложения сумм штрафа и неустойки, выплачиваемых организацией по решению суда, в ст. 217 НК РФ не содержится (письмо Минфина России от 16 октября 2018 г. N 03-04-05/74231).

При условии наличия фактов причинения вреда работникам действиями причинителя вреда сумма возмещения морального вреда, причиненному работникам нарушением работодателем требований законодательства, выплачиваемая работникам на основании решения суда, не подлежит обложению НДФЛ (письма Минфина России от 8 ноября 2018 г. N 03-04-06/80297, от 2 октября 2018 г. N 03-04-06/70656).

Освобождение от налогообложения указанных выплат осуществляется только при наличии документального подтверждения расходов работника, вызванных повреждением здоровья (письмо Минфина России от 8 ноября 2018 г. N 03-04-06/80297).

Возмещение реального ущерба, причиненного застройщиком налогоплательщику, в виде суммы фактических затрат на съемную квартиру за период нарушения срока передачи объекта долевого строительства, произведенное на основании решения суда, не образует экономическую выгоду налогоплательщика и, соответственно, не является его доходом, подлежащим обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-04-05/83184).

Если конкурс городского ландшафтного дизайна проводится в соответствии с решениями Правительства РФ, законодательных (представительных) органов государственной власти или представительных органов местного самоуправления, то доходы в виде вручаемых победителям такого конкурса призов, стоимость которых не превышает 4000 рублей, освобождаются от обложения НДФЛ (письмо Минфина России от 14 ноября 2018 г. N 03-04-06/81966).

Если транспортное средство, управляемое физическим лицом по доверенности, не является его личным имуществом, то положения п. 3 ст. 217 НК РФ к суммам возмещения расходов, связанных с использованием такого имущества в интересах работодателя, в этом случае не применяются (письмо ФНС России от 13 ноября 2018 г. N БС-3-11/8304@).

Если сотрудник организации в связи со служебной необходимостью направляется организацией в место командирования из места нахождения в отпуске, а по окончании командировки возвращается в место нахождения организации-работодателя, суммы возмещения организацией стоимости проезда сотрудника от места проведения отпуска до места командирования и от места командирования до места работы не подлежат обложению НДФЛ на основании абзаца 10 п. 3 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-04-06/80946).

Статья 217 НК РФ не содержат среди освобождаемых доходов выплаты, производимые в виде дополнительных оплачиваемых четырех выходных дней в месяц одному из работающих родителей для ухода за ребенком-инвалидом. Вместе с тем, Президиум ВАС РФ в постановлении от 8 июня 2010 г. N 1798/10 признал, что оплата дополнительных дней отдыха одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами как иная выплата, осуществляемая в соответствии с действующим законодательством, в силу п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежит обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-04-06/77454).

Доходы в виде благотворительной помощи, оказываемой в порядке, установленном законодательством РФ о благотворительной деятельности, не подлежат обложению НДФЛ (письмо ФНС России от 22 октября 2018 г. N БС-4-11/20625@).

В случае получения физическим лицом доходов в виде денежных средств от других физических лиц в порядке дарения, указанные доходы освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 18.1 ст. 217 НК РФ вне зависимости от того, являются ли дарители и одаряемый членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с СК РФ (письма Минфина России от 19 октября 2018 г. N 03-04-05/75263, от 19 октября 2018 г. N 03-04-05/75268).

Нормы ст. 214.1 НК РФ о порядке определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами и п. 17.2 ст. 217 НК РФ об освобождении доходов от обложения НДФЛ в случаях ликвидации акционерного общества не применяются (письмо Минфина России от 15 октября 2018 г. N 03-04-05/73905).

Компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников, предусмотренные коллективным или трудовым договорами, освобождаются от обложения НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях). Суммы вышеуказанных выплат при увольнении, превышающие трехкратный размер (шестикратный размер) среднего месячного заработка, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (письма Минфина России от 12 октября 2018 г. N 03-04-06/73550, от 12 октября 2018 г. N 03-04-06/73549).

На выплаты, производимые сотрудникам организации при увольнении в целях поощрения и награждения сотрудников, действие п. 3 ст. 217 НК РФ не распространяется, поскольку данные выплаты не являются компенсационными выплатами (письмо Минфина России от 12 октября 2018 г. N 03-04-06/73549).

При налогообложении выплат, производимых при увольнении работников, применяются положения п. 3 ст. 217 НК РФ, в соответствии с которыми освобождаются от обложения НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск, а также за исключением суммы выплат в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (письмо Минфина России от 8 октября 2018 г. N 03-04-06/72202).

Согласно п. 70 ст. 217 НК РФ освобождаются от обложения НДФЛ доходы в виде выплат (вознаграждений), полученных физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, от физических лиц за оказание им следующих услуг для личных, домашних и (или) иных подобных нужд: по присмотру и уходу за детьми, больными лицами, лицами, достигшими возраста 80 лет, а также иными лицами, нуждающимися в постоянном постороннем уходе по заключению медицинской организации; по репетиторству; по уборке жилых помещений, ведению домашнего хозяйства. Положения п. 70 ст. 217 НК РФ распространяются на физических лиц, уведомивших налоговый орган в соответствии с п. 7.3 ст. 83 НК РФ и не привлекающих наемных работников для оказания вышеуказанных услуг. Таким образом, доходы, полученные физическим лицом от оказания услуг по репетиторству, освобождаются от обложения НДФЛ при одновременном соблюдении всех вышеперечисленных условий (письмо Минфина России от 11 октября 2018 г. N 03-04-05/73133).

Согласно п. 17.2 ст. 217 НК РФ освобождаются от налогообложения доходы в виде дисконта, получаемые при погашении обращающихся облигаций российских организаций, номинированных в рублях и эмитированных после 1 января 2017 года. Если условия п.п. 4 и 4.1 ст. 214.1 НК РФ не соблюдаются, ценные бумаги не могут быть отнесены к обращающимся на организованном рынке ценных бумаг (письмо Минфина России от 10 октября 2018 г. N 03-04-06/72743).

При прекращении договора доверительного управления и передаче физическому лицу - учредителю управления имущества, ранее переданного этим физическим лицом в доверительное управление, у указанного физического лица объекта обложения НДФЛ не возникает (письмо Минфина России от 9 октября 2018 г. N 03-04-05/72430).

Объект налогообложения

Вознаграждение, выплачиваемое по решению собрания собственников помещений многоквартирного дома физическому лицу, уполномоченному таким собранием представлять интересы собственников, являясь его доходом, полученным в денежной форме за осуществление своих обязанностей, подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке (письмо Минфина России от 25 декабря 2018 г. N 03-04-05/94631).

Оплата за работников организации права доступа к корпоративной программе, обеспечивающей доступ к эксклюзивным ценам и привилегиям на товары и услуги, приводит к возникновению у работников дохода в натуральной форме. Поскольку организация оплачивает за работников право доступа к указанной программе, доход у соответствующего работника будет возникать при получении доступа к этой программе независимо от фактического пользования программой. При этом датой получения дохода будет являться дата получения работником доступа к указанной программе. Если какой-либо работник не предполагает пользоваться указанной программой, он должен проинформировать об этом работодателя в целях непредоставления ему права доступа к программе (письмо Минфина России от 19 декабря 2018 г. N 03-04-06/92711).

Оплата организацией за физических лиц (в том числе за иностранных граждан), являющихся исполнителями по контракту на выполнение работ, стоимости проезда к месту выполнения работ (оказания услуг) признается доходом налогоплательщиков, полученным в натуральной форме. С учетом п. 1 ст. 211 НК РФ суммы такой оплаты, производимой организацией, включаются в налоговую базу указанных физических лиц (письмо Минфина России от 19 декабря 2018 г. N 03-04-06/92687).

Доходы, полученные членами совета директоров - резидентами Республики Кипр подлежат налогообложению НДФЛ в РФ независимо от налогового статуса физических лиц (письмо Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-04-06/89876).

Если доверительное управление имуществом осуществляется в интересах физического лица выгодоприобретателя, то доход, подлежащий обложению НДФЛ будет возникать у указанного физического лица (письмо Минфина России от 10 декабря 2018 г. N 03-04-05/89340).

Одним из случаев, когда материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заёмными (кредитными) средствами признается доходом налогоплательщика, является получение налогоплательщиком заёмных средств при наличии у него трудовых отношений с организацией-займодавцем. В этом случае получение материальной выгоды обусловлено наличием особых (трудовых) отношений между заёмщиком и заимодавцем на дату заключения договора займа (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-06/88379).

Доходы, полученные физическими лицами - арендодателями от сдачи внаем жилья, являются объектом налогообложения по НДФЛ (письмо Минфина России от 27 ноября 2018 г. N 03-04-05/85652).

Если уплата НДФЛ в виде фиксированных авансовых платежей за патент осуществлена юридическим лицом, то у физического лица возникает налогооблагаемый доход в виде экономической выгоды в денежной форме в размере уплаченных за него юридическим лицом соответствующих сумм налога (письмо ФНС России от 2 ноября 2018 г. N БС-4-11/21422).

Доход, полученный от продажи доли в апартаментах, которые непосредственно использовались в предпринимательской деятельности, подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-04-05/78023).

Доход, полученный от продажи нежилого помещения, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 25 октября 2018 г. N 03-04-05/76485).

Сумма неустойки, выплаченная застройщиком участнику долевого строительства в случае нарушения предусмотренного договором срока передачи объекта долевого строительства в соответствии с ч. 2 ст. 6 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", и сумма штрафа, выплачиваемая организацией на основании решения суда за несоблюдение в добровольном порядке удовлетворения требований потребителя в соответствии с п. 6 ст. 13 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей", являются доходом физического лица, подлежащим обложению НДФЛ (письмо Минфина России от 1 октября 2018 г. N 03-04-05/69992).

Вопросы исчисления налоговой базы

В случае реализации акций, полученных в ходе ваучерной приватизации предприятия, в качестве расходов на приобретение указанных акций может рассматриваться рыночная стоимость акций на момент их приобретения за приватизационные чеки (ваучеры), а также суммы фактически произведённых и документально подтверждённых расходов, связанных с хранением и реализацией указанных акций. При отсутствии рыночной стоимости акций в качестве расходов на их приобретение может рассматриваться номинальная стоимость приватизационных чеков (ваучеров), переданных за эти акции, либо их стоимость, согласованная сторонами договора о продаже акций за приватизационные чеки. Таким образом, доход от продажи акций может быть уменьшен на сумму расходов, определяемых в соответствии с вышеизложенными положениями п. 10 ст. 214.1 НК РФ (письма Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-04-09/95376, от 7 декабря 2018 г. N 03-04-05/88847).

Вводимые c 01.01.2019 нормы п. 13 ст. 214.1 НК РФ устанавливают порядок пересчёта в рубли расходов по приобретению облигаций внешних облигационных займов РФ, номинированных в иностранной валюте, при их фактическом осуществлении в иностранной валюте, а также порядок признания таких расходов при их осуществлении в рублях в случаях, когда условиями выпуска облигаций предусмотрена возможность приобретения указанных облигаций за рубли (письмо Минфина России от 25 декабря 2018 г. N 03-04-06/94548).

Право на получение налоговых вычетов по НДФЛ имеют налогоплательщики, получающие доходы, облагаемые НДФЛ по ставке 13 процентов, в том числе и физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке как индивидуальные предприниматели, по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности. К доходам индивидуального предпринимателя, получаемым от осуществления им тех видов деятельности, по которым он является налогоплательщиком специальных налоговых режимов, налоговые вычеты по НДФЛ не применяются. Вместе с тем если индивидуальный предприниматель, применяющий специальные налоговые режимы, получает другие доходы, не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, подлежащие обложению НДФЛ по ставке 13 процентов, он вправе уменьшить сумму таких доходов (кроме доходов от долевого участия) на налоговые вычеты, предусмотренные ст.ст. 218-221 НК РФ (письмо Минфина России от 25 декабря 2018 г. N 03-04-05/94703).

Поскольку при получении дохода в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение, рыночная стоимость ценных бумаг определяется на дату оплаты стоимости приобретённых ценных бумаг (письма Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-04-06/93577).

Пунктом 10 ст. 214.1 НК РФ предусмотрено, что расходами по операциям с ценными бумагами и расходами по операциям с производными финансовыми инструментами признаются документально подтверждённые и фактически осуществлённые налогоплательщиком расходы, связанные с приобретением, реализацией, хранением и погашением ценных бумаг, с совершением операций с производными финансовыми инструментами, с исполнением и прекращением обязательств по таким сделкам. При этом согласно пп. 11 п. 10 ст. 214.1 НК РФ к указанным расходам, в частности, относятся суммы процентов, уплаченные налогоплательщиком по кредитам и займам, полученным для совершения сделок с ценными бумагами (включая проценты по кредитам и займам для совершения маржинальных сделок), в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей на дату выплаты процентов ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - для кредитов и займов, выраженных в рублях, и исходя из 9 процентов - для кредитов и займов, выраженных в иностранной валюте. Аналогичной нормы в отношении сделок с производными финансовыми инструментами ст. 214.1 НК РФ не содержит (письмо Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-04-05/89870).

На дату фактического получения дохода в натуральной форме в случае получения налогоплательщиком - физическим лицом доли в уставном капитале общества при распределении между участниками ООО доли участника вышедшего из общества в налоговой базе может учитываться денежная оценка такой доли в уставном капитале общества, определяемая на основании одного из критериев, которые применяются при установлении цены покупки доли в уставном капитале общества для участников общества (стоимость чистых активов общества, балансовая стоимость активов общества на последнюю отчетную дату, чистая прибыль общества) (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-07/88812).

Для объектов недвижимого имущества, приобретенных в собственность с 01.01.2016, установлен отдельный порядок определения дохода, полученного при продаже такого имущества. Так, п. 5 ст. 217.1 НК РФ предусмотрено, что в случае, если доходы налогоплательщика от продажи объекта недвижимого имущества меньше, чем кадастровая стоимость этого объекта по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на продаваемый объект недвижимого имущества, умноженная на понижающий коэффициент 0,7, в целях налогообложения налогом доходы налогоплательщика от продажи указанного объекта принимаются равными кадастровой стоимости этого объекта по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на соответствующий объект недвижимого имущества, умноженной на понижающий коэффициент 0,7 (письма Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88515, от 21 ноября 2018 N 03-04-05/83936, ФНС России от 15 октября 2018 г. N БС-4-11/20058@).

Если кадастровая стоимость объекта недвижимого имущества не определена по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на указанный объект, новый порядок определения доходов не применяется. В этом случае в целях обложения НДФЛ сумма дохода от продажи объекта недвижимости определяется исходя из цены сделки, определенной продавцом и покупателем в договоре купли-продажи. Цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными (письмо ФНС России от 15 октября 2018 г. N БС-4-11/20058@).

Арендная плата представляет собой платеж за факт пользования имуществом. При этом стоимость самого имущества следует отличать от стоимости пользования имуществом. Возможность зачета арендных платежей в выкупную цену имущества, фактически означает уменьшение стоимости (выкупной цены) имущества на сумму произведенной арендной платы. Учитывая изложенное, в случае продажи квартиры, приобретенной налогоплательщиком на основании договора аренды квартиры с правом ее выкупа, он вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов от продажи такого объекта недвижимого имущества на сумму документально подтвержденной и фактически уплаченной стоимости (выкупной цены) указанной квартиры (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88509).

Учёт списания ценных бумаг в результате санации банков при определении налоговой базы по операциям с ценными бумагами ст. 214.1 НК РФ не предусмотрен (письмо Минфина России от 21 ноября 2018 г. N 03-04-05/84071).

При погашении инвестиционных паёв паевого инвестиционного фонда и выплате в связи с этим в установленном порядке денежной компенсации, номинированной в иностранной валюте, пересчёт полученного дохода в рубли осуществляется на дату выплаты владельцу указанной денежной компенсации (письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-04-06/83367).

К расходам, непосредственно связанным с операциями с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, относятся расходы по оплате услуг, без которых такие операции не могут быть осуществлены (письма Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-04-05/81637, от 8 октября 2018 г. N 03-04-05/72193). К таким услугам расходы на оплату услуг по агентскому договору не относятся (письмо Минфина России от 8 октября 2018 г. N 03-04-05/72193).

Материальная выгода. полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заёмными (кредитными) средствами признается доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, при соблюдении в отношении такой экономии хотя бы одного из следующих условий:

соответствующие заёмные (кредитные) средства получены налогоплательщиком от организации или индивидуального предпринимателя, которые признаны взаимозависимым лицом налогоплательщика либо с которыми налогоплательщик состоит в трудовых отношениях;

такая экономия фактически является материальной помощью либо формой встречного исполнения организацией или индивидуальным предпринимателем обязательства перед налогоплательщиком, в том числе оплатой (вознаграждением) за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги).

В таких случаях налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заёмными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (письма Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-04-05/81521, от 13 ноября 2018 г. N 03-04-05/81516, от 9 ноября 2018 г. N 03-04-06/80867).

При получении займа в иностранной валюте налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заёмными (кредитными) средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9 процентов годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-04-05/81521).

Нормы п. 1 ст. 214.2 НК РФ применяются в отношении доходов по денежным вкладам, отвечающих критерию "заранее заявленного (установленного) дохода", квалифицируемых в таких случаях как "проценты по вкладам". Доходы по вкладам, не отвечающие указанному критерию, подлежат налогообложению в общем порядке (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-04-06/80873).

При продаже криптовалют оснований для применения льготного порядка налогообложения доходов от их продажи, а также налоговых вычетов не имеется (письмо Минфина России от 8 ноября 2018 г. N 03-04-07/80764).

Если полученные российской организацией дивиденды ранее не учитывались при определении налоговой базы, определяемой в отношении доходов, полученных в виде дивидендов, при выплате таких дивидендов физическим лицам - участникам российской организации, при определении налоговой базы по НДФЛ учитывается (в качестве показателя Д2) вся сумма дивидендов, в отношении которых такая организация была признана имеющей фактическое право на доход, за исключением дивидендов, в отношении которых, в соответствии с пп.1 п. 3 ст. 284 НК РФ, применяется налоговая ставка 0 процентов (письмо Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/78704).

При реализации инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда расходами на их приобретение признаются документально подтверждённые расходы на приобретение акций, внесённых в состав паевого инвестиционного фонда. При определении налоговой базы при продаже инвестиционного пая, при приобретении которого в состав паевого инвестиционного фонда были внесены акции, в составе расходов на приобретение указанного пая может быть учтена сумма, с которой был исчислен налог в соответствии с п. 4 ст. 212 НК РФ, при условии, что данный налог был фактически уплачен в бюджет на дату исчисления налоговым агентом налоговой базы по операциям с ценными бумагами (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-04-06/76240).

Доходом финансового управляющего, подлежащим обложению НДФЛ, являются суммы вознаграждения, а также суммы возмещения расходов, фактически понесённых им при исполнении возложенных на него обязанностей в деле о банкротстве (письмо Минфина России от 16 октября 2018 г. N 03-04-05/74279).

Налоговая база по НДФЛ по доходам, равным или превышающим 15 000 рублей, в виде выигрышей, полученных от участия в азартных играх, проводимых в букмекерской конторе и тотализаторе, определяется налоговым агентом путем уменьшения суммы выигрыша, полученного при наступлении результата азартной игры, на сумму ставки или интерактивной ставки, служащих условием участия в азартной игре (письмо Минфина России от 15 октября 2018 г. N 03-04-05/74065).

Из положений ст.ст. 219 и 220 НК РФ во взаимосвязи с положениями п. 3 ст. 210 НК РФ следует, что указанные налоговые вычеты предоставляются работодателем на основании письменного заявления работника при условии представления им подтверждения права на получение налоговых вычетов, выданного налогоплательщику налоговым органом. Каких-либо ограничений в очередности получения налоговых вычетов у работодателя НК РФ не содержит. В связи с этим работодатель после получения от работника заявления на предоставление ему социального налогового вычета, а также заявления на предоставление ему имущественного налогового вычета при условии представления подтверждения права на получение указанных налоговых вычетов вправе предоставить любой из налоговых вычетов, на который налогоплательщик имеет право, в любой очередности, в виде вычета части объекта налогообложения из подлежащей обложению величины налоговой базы в пределах суммы начисляемого дохода, облагаемого по налоговой ставке 13 процентов.

При этом следует иметь в виду, что в случае если налоговый агент в течение 2018  г. не предоставит налогоплательщику социальный налоговый вычет в связи с использованием имущественного налогового вычета, то впоследствии право на его получение утрачивается, так как перенос не использованных в течение налогового периода социальных налоговых вычетов на последующие налоговые периоды ст. 219 НК РФ не предусмотрен (письмо Минфина России от 11 октября 2018 г. N 03-04-05/73034).

Супруги вправе определить любой порядок распределения между собой доходов в виде пеней за несвоевременную передачу им квартиры по договору их участия в долевом строительстве (письмо Минфина России от 10 октября 2018 г. N 03-04-05/72734).

Операции, не относящиеся к операциям с ценными бумагами и операциям с производными финансовыми инструментами, не подпадают под действие норм ст. 214.9 НК РФ (письмо Минфина России от 9 октября 2018 г. N 03-04-06/72525).

Финансовый результат по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами определяется как доходы от операций за вычетом соответствующих расходов, указанных в п. 10 ст. 214.1 НК РФ. К указанным расходам, в частности, относятся денежные суммы, уплачиваемые в соответствии с договором купли-продажи ценных бумаг. При этом не имеет значения, были ли произведены данные расходы по договорам купли-продажи ценных бумаг, заключённым налогоплательщиком самостоятельно или профессиональным участником рынка ценных бумаг, действующим в рамках договора на брокерское обслуживание налогоплательщика (письмо Минфина России от 4 октября 2018 г. N 03-04-05/71412).

Накопленный процентный (купонный) доход как отдельный вид дохода по облигациям в главе 23 НК РФ не предусмотрен. Специальных положений, касающихся учёта при налогообложении сумм накопленного процентного (купонного) дохода, в главе 23 НК РФ не содержится. Суммы такого дохода, полученные налогоплательщиком при реализации ценных бумаг, включаются в доходы налогоплательщика, а соответственно, расходы налогоплательщика по приобретению ценных бумаг включают суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченные налогоплательщиком продавцу ценных бумаг (письмо Минфина России от 3 октября 2018 г. N 03-04-06/70958).

При каждом частичном погашении амортизируемой облигации определяется финансовый результат исходя из фактически полученной налогоплательщиком суммы части номинальной стоимости погашаемой облигации за вычетом соответствующих её расходов, произведённых налогоплательщиком и определяемых пропорционально сумме, полученной при частичном погашении облигации в общей сумме, подлежащей погашению налогоплательщику (письмо Минфина России от 3 октября 2018 г. N 03-04-05/71004).

При исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик вправе уменьшить сумму доходов, полученных по договору мены в размере стоимости передаваемых по договору долей в уставном капитале общества, установленной в договоре мены, на сумму фактически произведенных им и документально подтверждённых расходов, связанных с приобретением указанных долей (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-04-05/70652).

Налоговые ставки

Если физическим лицом, не являющимся налоговым резидентом РФ, как до 01.01.2019, так и после 01.01.2019, получен доход от продажи недвижимого имущества, находящегося в его собственности менее минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества, установленного ст. 217.1 НК РФ, то такой доход подлежит обложению НДФЛ по ставке в размере 30 процентов со всей суммы полученного дохода (письмо ФНС России от 26 декабря 2018 г. N БС-3-11/10138@).

В отношении выплат членам совета директоров, не являющимся налоговыми резидентами РФ, применяется налоговая ставка в размере 30 процентов (письмо Минфина от 11 декабря 2018 г. N 03-04-06/89876).

В соответствии с п.п. 2 и 3 ст. 10 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом Договаривающегося государства, резиденту другого Договаривающегося государства, могут также облагаться налогом в Договаривающемся государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с законодательством этого государства, но если получатель является фактическим владельцем дивидендов, то взимаемый таким образом налог не будет превышать 10 процентов общей суммы дивидендов (письмо Минфина России от 29 ноября 2018 г. N 03-04-05/86345).

Доход в виде приза участнику конкурса городского ландшафтного дизайна, превышающий 4000 рублей, подлежит налогообложению с применением налоговой ставки 13 процентов. Если же такой конкурс проводится в целях рекламы товаров (работ, услуг), то доходы в виде призов, превышающие 4000 рублей, подлежат налогообложению с применением налоговой ставки 35 процентов (письмо Минфина России от 14 ноября 2018 г. N 03-04-06/81966).

Исходя из положений Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995, выражение "могут также облагаться налогом в Договаривающемся Государстве" означает, что государству - источнику дохода предоставлено право взимать налог с такого дохода, если это предусмотрено его национальным законодательством. Таким образом, дивиденды, выплачиваемые российской компанией своим учредителям - нерезидентам РФ, подлежат налогообложению в РФ по ставке в размере 15 процентов (письмо Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-08-05/78625).

Стандартные налоговые вычеты

Налоговый вычет в двойном размере вправе получить единственный родитель, если отцовство не установлено, то есть в свидетельстве о рождении ребенка запись об отце отсутствует или запись об отце сделана по заявлению матери ребенка, не состоящей в зарегистрированном браке. Документами для подтверждения права на получение удвоенного налогового вычета на ребенка, в частности, могут быть копия свидетельства о рождении ребенка, справка о рождении по форме N 25, выданная органом записи актов гражданского состояния, а также документы, подтверждающие семейное положение (отсутствие зарегистрированного брака) (письмо Минфина России от 25 декабря 2018 г. N 03-04-05/94690).

Понятие "единственный родитель" означает отсутствие второго родителя у ребенка, в частности, по причине смерти, признания родителя безвестно отсутствующим, объявления умершим. Лишение одного из родителей родительских прав не означает отсутствие у ребенка второго родителя. Поэтому в случае лишения одного из родителей родительских прав другой родитель имеет право на получение стандартного налогового вычета на ребенка за каждый месяц налогового периода в размере 1400 рублей (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88407).

Нахождение родителей в разводе не означает отсутствия у ребенка второго родителя. Следовательно, налогоплательщик права на получение удвоенного налогового вычета, установленного пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, не имеет (письмо Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-04-05/78050).

Отказаться от получения стандартного налогового вычета на детей налогоплательщик может, только если он имеет на него право и оно подтверждено соответствующими документами. В случае, если у супруга, в последующие месяцы после отказа от получения стандартного налогового вычета на детей по месту основной работы в пользу супруги, отсутствуют доходы, подлежащие налогообложению по налоговой ставке в размере 13 процентов, право на получение указанного налогового вычета у супруги не возникает. Отсутствующее у налогоплательщика право на получение стандартного налогового вычета на детей не может быть передано другому налогоплательщику. Следовательно, оснований для получения супругой стандартного налогового вычета на детей по НДФЛ в двойном размере не имеется (письмо Минфина России от 14 декабря 2018 г. N 03-04-05/91182).

НК РФ не содержит норм, запрещающих предоставление стандартного налогового вычета за те месяцы, в которых у работников отсутствовал доход, подлежащий обложению НДФЛ по налоговой ставке в размере 13 процентов (письмо Минфина России от 10 декабря 2018 г. N 03-04-06/89310).

Предельная величина дохода, в отношении которого предоставляется стандартный налоговый вычет на детей, определяется исходя из всех начисленных доходов, подлежащих обложению НДФЛ по ставке 13 процентов (за исключением доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ) (письмо Минфина России от 14 ноября 2018 г. N 03-04-05/82118).

При определении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики-родители, на обеспечении которых находятся дети, имеют право на получение стандартного налогового вычета, предоставляемого на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет. Нахождение детей в интернате на период их обучения не означает, что они не находятся, в том числе на обеспечении родителей. Соответственно, родители имеют право на получение стандартного налогового вычета на детей, если они несут соответствующие расходы на обеспечение детей (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-04-05/80485).

У супругов имеются дети от предыдущих браков, а также ребенок от совместного брака. При этом супруг уплачивает алименты на своего ребенка от первого брака. Ребенок супруги от предыдущего брака находится на обеспечении обоих супругов, проживая с ними вместе. При определении применяемого размера стандартного налогового вычета учитывается общее количество детей у обоих супругов, включая ребенка супруга, обеспечение которого подтверждается уплатой им алиментов. Очередность детей определяется по датам их рождения, то есть первый ребенок это наиболее старший по возрасту ребенок. Поскольку трое детей находятся на обеспечении супругов, то общий ребенок для целей предоставления стандартного налогового вычета считается третьим.

Документами для подтверждения права на получение стандартного налогового вычета на детей, в частности, могут быть копии свидетельств о рождении детей, копия паспорта (с отметкой о регистрации брака между родителями) или копия свидетельства о регистрации брака, исполнительный лист (постановление суда) о взыскании алиментов или нотариально удостоверенное соглашение об уплате алиментов, документы, подтверждающие уплату алиментов.

Факт совместного проживания супруга с ребенком супруги от первого брака может быть подтвержден справкой с места жительства соответствующей жилищно-эксплуатационной организации (Единым информационно-расчетным центром) либо справкой товарищества собственников жилья, жилищного или жилищно-строительного кооператива, либо справкой городской поселковой и сельской администрации, а также может быть установлен в судебном порядке (письмо Минфина России от 7 ноября 2018 г. N 03-04-05/80099).

Факт развода не лишает родителя ребенка права на получение стандартного налогового вычета. Если отец ребенка непосредственно участвует в его финансовом обеспечении и при этом совместно проживает с ребенком, то документами для подтверждения его права на получение стандартного налогового вычета, в частности, могут быть копия свидетельства о рождении ребенка, справка с места жительства соответствующей жилищно-эксплуатационной организации (Единого информационно-расчетного центра), либо справка товарищества собственников жилья, жилищного или жилищно-строительного кооператива, либо справка городской поселковой и сельской администрации (письмо Минфина России от 7 ноября 2018 г. N 03-04-05/80095).

Стандартный налоговый вычет предоставляется налоговым агентом при исчислении налоговой базы нарастающим итогом в каждом месяце, когда налоговым агентом производится выплата доходов налогоплательщику. Если же выплата дохода начиная с какого-либо месяца полностью прекращена и не возобновляется до окончания налогового периода, налоговая база после прекращения выплат налоговым агентом не определяется, и поэтому стандартный налоговый вычет по НДФЛ за указанные месяцы налогового периода налоговым агентом не предоставляется (письмо Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-04-05/78020).

Социальные налоговые вычеты

При санаторно-курортном лечении налоговый вычет может быть предоставлен налогоплательщику на часть стоимости путевки, которая соответствует затратам на медицинские услуги, заложенные в ее стоимость, а также на сумму оплаты медицинских услуг, не включенных в стоимость путевки при их оплате за счет налогоплательщика (письмо Минфина России от 25 декабря 2018 г. N 03-04-05/94619).

При решении вопроса о предоставлении налогоплательщику социального налогового вычета по расходам на оплату медицинских услуг налоговые органы используют информацию, содержащуюся в представленной налогоплательщиком Справке об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы, форма которой и порядок выдачи налогоплательщикам утверждены приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и Министерства здравоохранения Российской Федерации от 25 июля 2001 г. N 289/БГ-3-04/256 (письмо ФНС России от 13 декабря 2018 г. N БС-3-11/9414@).

Вычет сумм оплаты стоимости медицинских услуг и (или) уплаты страховых взносов предоставляется налогоплательщику, если медицинские услуги оказываются в медицинских организациях, у индивидуальных предпринимателей, имеющих соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на оказанные медицинские услуги, приобретение лекарственных препаратов для медицинского применения или уплату страховых взносов.

К таким документам, в частности, относятся платежные документы (платежные поручения), подтверждающие оплату работодателем взносов страховой компании, копия договора добровольного медицинского страхования, справка, выданная работодателем с указанием суммы взносов, перечисленных страховой компании, которые были удержаны из заработной платы налогоплательщика в течение налогового периода.

Социальные налоговые вычеты, в частности, предусмотренные пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ, могут быть предоставлены налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении с письменным заявлением к работодателю (налоговому агенту) при условии представления налоговому агенту подтверждения права налогоплательщика на получение социальных налоговых вычетов, выданного налогоплательщику налоговым органом по установленной форме (письмо Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-04-05/89998).

Любой налогоплательщик, в том числе гражданин Республики Беларусь, признаваемый налоговым резидентом РФ, вправе претендовать на получение социального налогового вычета по НДФЛ в сумме расходов на его обучение в автошколе, если данная организация может быть отнесена к организациям, осуществляющим образовательную деятельность, при наличии у данной организации лицензии на осуществление образовательной деятельности, а также при соблюдении иных условий, установленных ст. 219 НК РФ (письмо Минфина России от 30 ноября 2018 г. N 03-04-05/86503).

Налогоплательщик (страхователь, застрахованное лицо) вправе получить социальный налоговый вычет по суммам уплаченных им страховых взносов по договору страхования жизни в свою пользу, независимо от того, что в таком договоре выгодоприобретателем по риску смерть поименован брат страхователя. Страховые взносы по договору страхования от несчастных случаев и болезней не поименованы в пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ, поэтому к сумме уплаченных страховых взносов по указанному договору социальный налоговый вычет не применяется (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-04-06/81503).

Если лекарственное средство входит в Перечень лекарственных средств, утвержденный постановлением Правительства РФ, налогоплательщик вправе получить социальный налоговый вычет по НДФЛ в сумме фактически произведенных им расходов, связанных с приобретением данного лекарственного средства. Порядок выписки лекарственных средств, назначенных лечащим врачом налогоплательщику и приобретенных им за счет собственных средств, размер стоимости которых учитывается при определении суммы социального налогового вычета, утвержден приказом Министерства здравоохранения Российской Федерации N 289 и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам от 25 июля 2001 г. N БГ-3-04/256.

Данным порядком предусмотрено оформление в двух экземплярах рецептов на лекарственные средства, включенные в перечень лекарственных средств назначенных лечащим врачом налогоплательщику и приобретенных им за счет собственных средств, размер стоимости которых учитывается при определении суммы социального налогового вычета, утвержденный постановлением Правительства РФ от 19 марта 2001 г. N 201. При этом один из рецептов представляется в налоговый орган (письмо Минфина России от 2 ноября 2018 г. N 03-04-05/79164).

В целях предоставления социального налогового вычета по НДФЛ договор долгосрочного страхования жизни должен быть заключен на срок не менее 5 лет, а застрахованными лицами по договорам добровольного страхования жизни должны выступать сами налогоплательщики либо члены их семей и близкие родственники, поименованные в пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ. Иных условий для получения социального налогового вычета НК РФ не установлено (письмо Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-04-05/78294).

Документы, подтверждающие фактические расходы налогоплательщика за обучение, для целей предоставления социального налогового вычета должны содержать фамилию, имя, отчество налогоплательщика - физического лица, оплатившего обучение, назначение платежа со ссылкой на дату и номер договора налогоплательщика с образовательным учреждением, наименование получателя платежа - образовательного учреждения, размер уплаченной суммы, дату приема денежных средств.

Образец квитанции с Официального портала Мэра и Правительства Москвы может приниматься в качестве документа, подтверждающего фактические расходы налогоплательщика за обучение (письмо ФНС России от 25 октября 2018 г. N БС-4-11/20847@).

Получение социального налогового вычета в отношении сумм возмещения затрат на обучение работодателю не отвечает требованиям пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ, соответственно, налогоплательщик не имеет право на получение социального налогового вычета по НДФЛ (письмо Минфина России от 11 октября 2018 г. N 03-04-05/73029).

В случае выдачи налогоплательщику справки об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы с указанием кода 2, соответствующего дорогостоящим видам лечения, такой налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета без ограничения, установленного п. 2 ст. 219 НК РФ. Если лекарственное средство, которое назначено налогоплательщику лечащим врачом и приобретено им за счет собственных средств, не входит в Перечень лекарственных средств, утвержденный постановлением Правительства РФ от 19 марта 2001 г. N 201, налогоплательщик не вправе получить социальный налоговый вычет, предусмотренный пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-04-05/76245).

Право на получение социальных налоговых вычетов, предусмотренных пп.пп. 2 и 3 п. 1 ст. 219 НК РФ, может быть предоставлено налогоплательщику, являющемуся родителем (опекуном или попечителем) ребенка. Если супруга не является родителем ребенка мужа, то воспользоваться указанными социальными налоговыми вычетами она не вправе (письмо Минфина России от 16 октября 2018 г. N 03-04-05/74204).

Социальные налоговые вычеты предоставляются по доходам того налогового периода, в котором налогоплательщиком фактически произведены соответствующие расходы. Перенос неиспользованного социального налогового вычета на последующие налоговые периоды ст. 219 НК РФ не предусмотрен (письмо Минфина России от 15 октября 2018 г. N 03-04-05/73952).

Инвестиционные налоговые вычеты

При определении налоговой базы для доходов физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, в отношении которых не применяется налоговая ставка 13 процентов, инвестиционный налоговый вычет, предусмотренный пп. 1 п. 1 ст. 219.1 НК РФ, не предоставляется. При этом налоговый статус устанавливается налоговым агентом на каждую дату выплаты дохода не на индивидуальный инвестиционный счёт, а также по окончании налогового периода (письмо Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-04-06/93667).

Инвестиционный налоговый вычет, предусмотренный пп. 3 п. 1 ст. 219.1 НК РФ предоставляется по окончании договора на ведение индивидуального инвестиционного счета при условии истечения не менее трёх лет с даты заключения налогоплательщиком договора на ведение индивидуального инвестиционного счета. Каких-либо ограничений в виде минимальных сроков нахождения денежных средств на индивидуальном инвестиционном счёте без прекращения договора на его ведение ст. 219.1 НК РФ не содержит (письмо Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-04-05/89863).

Инвестиционный налоговый вычет, предусмотренный пп. 1 п. 1 ст. 219.1 НК РФ, может применяться только в отношении доходов по обращающимся ценным бумагам, допущенным к торгам российского организатора торговли на рынке ценных бумаг, и по инвестиционным паям открытых паевых инвестиционных фондов, управление которыми осуществляют российские управляющие компании (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88370).

Если договор на ведение индивидуального инвестиционного счета прекращается с переводом всех активов, учитываемых на этом индивидуальном инвестиционном счёте, на другой индивидуальный инвестиционный счёт, открытый тому же физическому лицу, условие наличия у налогоплательщика только одного договора на ведение индивидуального инвестиционного счёта исполняется (письмо Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 03-04-06/87655).

Учитывая, что получение инвестиционных налоговых вычетов является правом налогоплательщиков, предоставление налоговым агентом инвестиционного налогового вычета без выраженного согласия налогоплательщика не производится (письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-04-06/83241).

Имущественные налоговые вычеты

Налогоплательщик вправе претендовать на получение имущественного налогового вычета, начиная с налогового периода, в котором квартира передана застройщиком и принята налогоплательщиком как участником долевого строительства на основании передаточного акта, подписанного сторонами, при наличии доходов, облагаемых по ставке 13 процентов (письмо Минфина России от 25 декабря 2018 г. N 03-04-05/94607).

Факт несения налогоплательщиком расходов по отделке построенного им жилого дома после даты государственной регистрации права собственности на него, не является препятствием для включения таких расходов в состав имущественного налогового вычета (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-07/88679).

В случае продажи в одном налоговом периоде нескольких объектов недвижимого имущества, перечисленных в абзаце 2 пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ, и отсутствия у налогоплательщика фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества, он имеет право уменьшить сумму дохода, полученного от продажи указанных объектов недвижимости, на сумму имущественного налогового вычета в размере, не превышающем в целом по всем объектам недвижимости 1 000 000 рублей (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88515).

При продаже имущества, которое не использовалось в предпринимательской деятельности, налогоплательщик вправе уменьшить сумму дохода от его продажи на размер имущественного налогового вычета, установленного пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ, или на сумму фактически произведенных налогоплательщиком и документально подтвержденных расходов на приобретение указанного имущества (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88524).

К доходам, полученным от продажи недвижимого имущества, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, положения пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, не применяются (письмо Минфина России от 12 ноября 2018 г. N 03-04-05/81170).

Поскольку имущественный налоговый вычет был предоставлен супругу в отношении квартиры, приобретенной в 2011 году, оснований для получения супругом имущественного налогового вычета в отношении расходов на приобретение в 2017 году за счёт общих доходов супругов другой квартиры, оформленной на имя супруги, не имеется (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88582).

Оснований для получения имущественного вычета в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов на приобретение объекта недвижимости - "Помещение" не имеется (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88584).

Если предметом договора купли-продажи является квартира, находящаяся в общей долевой собственности нескольких лиц, сумма имущественного налогового вычета, установленного пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ, распределяется между всеми совладельцами этого имущества пропорционально их долям в праве собственности на указанную квартиру. Если предметом договора является продажа доли в праве собственности на квартиру как самостоятельного объекта купли-продажи, то имущественный налоговый вычет предоставляется владельцу или владельцам доли в сумме, не превышающей в целом 1 000 000 рублей (письмо Минфина России от 28 ноября 2018 г. N 03-04-05/85812).

При продаже квартиры, находившейся в общей долевой собственности нескольких лиц, сумма имущественного налогового вычета, установленного пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ в размере 1 000 000 рублей, распределяется между всеми совладельцами этого имущества пропорционально их долям в праве собственности на указанную квартиру (письма Минфина России от 15 октября 2018 г. N 03-04-05/73952, от 15 октября 2018 г. N 03-04-05/73690).

При реализации имущества, находящегося в общей долевой либо общей совместной собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их долям либо по договоренности между ними (в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности) (письмо Минфина России от 15 ноября 2018 г. N 03-04-05/82501).

Налогоплательщику не может быть предоставлен имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп. 4 п. 1 ст. 220 НК РФ, в случае приобретения квартиры у взаимозависимого лица (письмо Минфина России от 27 ноября 2018 г. N 03-04-05/85514).

Имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп. 3 п. 1 ст. 220 НК РФ, предоставляется в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство либо приобретение на территории РФ одного или нескольких объектов имущества, указанного в пп. 3 п. 1 ст. 220 НК РФ, не превышающем 2 000 000 рублей. При этом следует иметь в виду, что при отсутствии в налоговом периоде доходов право на получение имущественного налогового вычета не теряется и при наличии в последующих налоговых периодах доходов, облагаемых по ставке 13 процентов, налогоплательщик вправе получить указанный вычет (остаток вычета) (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-04-05/85280).

Статьёй 220 НК РФ не предусматривается возможность применения имущественного налогового вычета или уменьшения суммы облагаемых налогом доходов от погашения ранее приобретённого права требования по договору займа на сумму понесённых расходов (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-04-05/80829).

При уступке прав требования по договору участия в долевом строительстве (по договору инвестирования долевого строительства или по другому договору, связанному с долевым строительством) налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведённых им и документально подтверждённых расходов, связанных с приобретением такого имущественного права. Возможность учёта при определении налоговой базы расходов по сделке уступки права требования по иным договорам ст.ст. 218-220 НК РФ не предусмотрена (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-04-06/80874).

Право на перенос остатка имущественных налоговых вычетов на предшествующие налоговые периоды возникает у налогоплательщика при установлении (назначении) ему пенсии в соответствии с законодательством РФ (письмо Минфина России от 2 ноября 2018 г. N 03-04-05/78803).

Налогоплательщик имеет право на имущественный налоговый вычет в части расходов на отделку приобретенной квартиры, произведенных за счет собственных (личных) средств налогоплательщика, в случае если договор, на основании которого осуществлено такое приобретение, предусматривает приобретение квартиры без отделки, при условии подтверждения такого права соответствующими документами (письмо Минфина России от 25 октября 2018 г. N 03-04-05/76722).

Имущественный налоговый вычет по расходам на строительство жилого дома, предоставляется налогоплательщику в виде уменьшения полученных им в налоговом периоде доходов, подлежащих обложению по ставке 13 процентов. При отсутствии в налоговом периоде доходов право на получение имущественного налогового вычета не теряется и при наличии в последующих налоговых периодах доходов, облагаемых по ставке 13 процентов, налогоплательщик вправе получить указанный вычет.

Если документы, подтверждающие право собственности налогоплательщика на жилой дом, оформлены в 2015 году, то право на получение налогоплательщиком имущественного налогового вычета по НДФЛ возникает с 2015 года. Для предоставления налогоплательщику права на указанный налоговый вычет за налоговые периоды, предшествующие 2015 году, оснований не имеется.

Под банками понимаются коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию ЦБ РФ. Если кредит на приобретение жилого дома выдан физическому лицу организациями, не имеющими лицензии ЦБ РФ на осуществление банковских операций, положения пп. 4 п. 1 ст. 220 НК РФ в отношении погашения процентов по этим кредитам не применяются (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-04-05/76250).

В отношении жилья, приобретенного до 1 января 2014 года, имущественный налоговый вычет как в части расходов на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилья, так и в части расходов, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным на его приобретение, предоставляется только в отношении одного и того же объекта недвижимого имущества.

Если налогоплательщик воспользовался до 1 января 2014 года имущественным налоговым вычетом в отношении расходов на приобретение жилья, то оснований для предоставления такого вычета повторно, в том числе, в отношении расходов на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным на приобретение до 1 января 2014 года другого объекта недвижимости, не имеется (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-04-05/76248).

Если налогоплательщик воспользовался имущественным налоговым вычетом по налогу на доходы физических лиц по объекту недвижимого имущества, приобретенному до 1 января 2014 года, оснований для получения указанного вычета в отношении расходов в связи с приобретением еще одного жилья не имеется.

В случае приобретения после 1 января 2014 года другого объекта недвижимого имущества с привлечением кредитных средств, налогоплательщик вправе претендовать на получение имущественного налогового вычета по НДФЛ в сумме фактически произведенных расходов на погашение процентов по кредитам, фактически израсходованным им на его приобретение, если расходы на погашение процентов по кредиту в отношении ранее приобретенного жилья не включались в состав имущественного налогового вычета (письмо Минфина России от 17 октября 2018 г. N 03-04-05/74382).

Налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества. Расходы налогоплательщика на погашение процентов по целевым займам (кредитам), фактически израсходованным им на приобретение жилья, непосредственно связаны с приобретением указанного имущества и могут быть учтены в составе документально подтвержденных расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ.

Однако включение в состав документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением имущества, расходов на ремонт квартиры НК РФ не предусматривает (письмо Минфина России от 1 октября 2018 г. N 03-04-05/69992).

Профессиональные налоговые вычеты

К иным расходам, связанным с осуществлением адвокатской деятельности, которые могут быть учтены адвокатом в составе профессионального налогового вычета, могут быть отнесены расходы, непосредственно связанные с оказанием юридической помощи доверителю, в том числе расходы по проезду и проживанию, за пределами региона, в котором находится адвокатский кабинет, при наличии подтверждения их цели и соответствующих оправдательных документов.

Расходы на иные услуги, такие как пользование мобильной связью, интернетом и т.п. могут считаться относящимися к профессиональной деятельности адвоката только в той части, в отношении которой может иметься документальное подтверждение использования именно в указанных целях.

Что касается расходов на добровольное медицинское страхование и медицинскую помощь, а также на приобретение транспортного средства и повышение квалификации, то они не могут считаться непосредственно связанными с оказанием юридической помощи доверителю и на этом основании не могут быть учтены в составе профессионального налогового вычета (письмо Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-04-05/95365).

При получении доходов от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера налогоплательщики имеют право на получение профессионального налогового вычета по НДФЛ по расходам, непосредственно связанным с выполнением этих работ (оказанием услуг), которые были понесены самим налогоплательщиком (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/85248).

Частные нотариусы право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. К таким расходам могут быть отнесены проценты по ипотечному кредиту, взятому на приобретение нежилого помещения, используемого под нотариальную контору (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-04-06/80862).

Дата получения дохода

При уступке прав требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) доход у физического лица - нового кредитора возникает при возвращении должником денежных средств (письма Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-04-05/91662, от 12 ноября 2018 г. N 03-04-06/81186).

Дата фактического получения дохода по операциям с ценными бумагами определятся при наличии в налоговом периоде выплат дохода в денежной форме как день выплаты налоговым агентом наличных денежных средств налогоплательщику или третьему лицу по требованию налогоплательщика или как день перечисления денежных средств на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, а также по окончании налогового периода (письмо Минфина России от 3 декабря 2018 г. N 03-04-06/87288).

При определении налоговой базы по НДФЛ индивидуальный предприниматель учитывает суммы доходов, полученные от осуществления предпринимательской деятельности. Дата фактического получения дохода в денежной форме определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-04-05/81591).

Исполнение обязанностей налогового агента

Суммы налога с доходов в виде процентов по вкладам в банках, не относящихся к доходам от деятельности физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, исчисляются, удерживаются и перечисляются в бюджет организацией - налоговым агентом.

Независимо от зарегистрированных видов деятельности физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в отношении доходов от операций с ценными бумагами, осуществляемых профессиональным участником рынка ценных бумаг в рамках брокерских договоров с указанным физическим лицом, применяется общий порядок исчисления и уплаты НДФЛ с доходов от операций с ценными бумагами, установленный ст.ст. 214.1 и 226.1 НК РФ (письмо Минфина России от 24 декабря 2018 г. N 03-04-05/94050).

В отношении доходов сотрудника организации, выполняющих трудовые обязанности по трудовому договору о дистанционной работе, который не является работником обособленного подразделения организации, выполнение организацией обязанностей налогового агента осуществляется с учетом положений абзаца 1 п. 7 ст. 226 НК РФ, которым предусмотрено, что совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе (письмо Минфина России от 24 декабря 2018 г. N 03-04-06/94010).

В ст. 226 НК РФ не предусмотрено норм об учете фактически осуществленных и документально подтвержденных расходов, которые налогоплательщик произвел без участия налогового агента (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-04-05/91751).

Удержание налоговым агентом исчисленной суммы налога по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счёте, производится на дату выплаты дохода не на индивидуальный инвестиционный счёт налогоплательщика или на дату прекращения договора (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-04-06/91652).

Если физическое лицо, выплачивающее доход первоначальному кредитору (цеденту), не является индивидуальным предпринимателем, обязанностей налогового агента у него не возникает (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-04-05/91662).

При удержании из доходов налогоплательщика суммы налога, ранее исчисленного и ошибочно не удержанного из ранее произведенных налогоплательщику выплат, следует учитывать ограничение, предусмотренное ст. 138 ТК РФ (письмо Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-04-06/90098).

Налоговые агенты выдают физическим лицам по их заявлениям справки о полученных физическими лицами доходах и удержанных суммах налога по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (письмо Минфина России от 10 декабря 2018 г. N 03-04-05/89275).

Налоговым агентом при осуществлении операций с ценными бумагами, при осуществлении выплат по ценным бумагам признается, в частности, брокер, осуществляющий в интересах налогоплательщика операции с ценными бумагами на основании договора на брокерское обслуживание с налогоплательщиком. При этом для целей признания брокера налоговым агентом не имеет значения на каких торговых площадках (российских или иностранных) осуществляет операции с ценными бумагами российский брокер и по каким ценным бумагам (российским или иностранным) выплачиваются доходы (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-05/88370).

Если указанные в п. 1 ст. 226 НК РФ лица не являются источниками дохода, перечисляемого ими налогоплательщику, они не признаются налоговыми агентами (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-06/88636).

Если на дату представления физическим лицом налоговому агенту подтверждения своего статуса налогового резидента иностранного государства, налоговый агент с сумм выплаченных такому физическому лицу доходов исчислил, удержал налог и перечислил его в бюджет, налоговый агент вправе произвести возврат ранее удержанных сумм налога в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 231 НК РФ, в случае, если такие доходы освобождаются от налогообложения на основании соответствующего международного договора РРФ по вопросам налогообложения. При выплате доходов по ценным бумагам сумма подлежащего уплате налога исчисляется и удерживается налоговым агентом на дату выплаты такого дохода и перечисляется в соответствующий бюджет не позднее одного месяца с указанной даты (письмо Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 03-04-06/87647).

При выплате дохода в виде дивидендов сумма подлежащего уплате налога исчисляется и удерживается налоговым агентом на дату выплаты такого дохода. При этом суммы налога подлежат уплате в срок не позднее одного месяца с даты выплаты денежных средств (письмо Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-04-06/78283).

Удержание НДФЛ с сумм выплачиваемых дивидендов в случаях, когда такие выплаты перечисляются продавцу по первой части РЕПО и, соответственно, на основании п. 7 ст. 214.3 НК РФ не признаются доходами покупателя по первой части РЕПО, производится брокером, клиентом которого является продавец по первой части РЕПО, в доходы которого включаются указанные дивиденды (письмо Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 03-04-06/87794).

Если организация, действуя в качестве депозитария, перечисляет доход в виде купона по облигациям российских организаций на текущий счёт налогоплательщика без зачисления на брокерские счета, у налогового агента - депозитария возникает обязанность исчислить, удержать у налогоплательщика и перечислить исчисленную сумму налога в соответствующий бюджет. При выплате купона физическому лицу брокер - налоговый агент обязан в установленном порядке исчислить, удержать за счёт указанных денежных средств налогоплательщика исчисленную исходя из всей суммы выплаты купона сумму налога и перечислить её в соответствующий бюджет (письмо Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 03-04-06/87788).

Поскольку в случае смерти работника организации в день фактической выплаты ему доходов в виде оплаты труда, подлежащих налогообложению, обязанность организации - налогового агента по удержанию налога с указанных доходов прекращается со смертью физического лица, обязанности налогового агента по удержанию НДФЛ с указанных доходов у организации-работодателя не возникает (письмо Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 03-04-05/87702).

Лицами, получающими от организации-арендатора доход в виде сумм арендной платы, являются арендодатели. С выплачиваемых арендодателям - физическим лицам, не осуществляющим предпринимательскую деятельность, доходов налоговый агент обязан исчислить, удержать и перечислить в соответствующий бюджет суммы налога в установленном порядке. Физические лица вправе определить любой порядок распределения между ними доходов от сдачи в аренду недвижимого имущества, находящегося в их общей долевой собственности, и проинформировать об этом налогового агента. Если такая информация до налогового агента не доведена, налоговый агент вправе самостоятельно запросить её у арендодателей (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-04-06/84858).

Организация, действующая в качестве агента физического лица, не является источником доходов налогоплательщика (принципала) и, соответственно, не признается налоговым агентом по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ. Источником выплаты дохода физического лица - собственника жилых помещений являются наниматели (арендаторы) этих жилых помещений (письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-04-06/83354).

Пунктом 10 ст. 226.1 НК РФ предусмотрено, что налоговый агент обязан удерживать исчисленную сумму налога из рублёвых денежных средств налогоплательщика, находящихся в распоряжении налогового агента на брокерских счетах, специальных брокерских счетах, специальных клиентских счетах, специальных депозитарных счетах, номинальных счетах форекс-дилера или на банковских счетах налогового агента - доверительного управляющего, используемых указанным управляющим для обособленного хранения денежных средств учредителей управления, исходя из остатка рублёвых денежных средств клиента на соответствующих счетах, сформировавшегося на дату удержания налога. Никаких ограничений по удержанию налоговым агентом денежных средств, находящихся на указанных счетах, ст. 226.1 НК РФ не содержит. Правила ведения счетов, устанавливаемые организациями, не могут препятствовать налоговому агенту исполнять свои обязанности, установленные законом (письмо Минфина России от 12 ноября 2018 г. N 03-04-06/81194).

При совершении операций с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами налоговыми агентами признаются в установленных случаях организации - профессиональные участники рынка ценных бумаг (брокеры, доверительные управляющие, депозитарии), имеющие договорные отношения с физическими лицами - клиентами, а также российские организации, осуществляющие выплату налогоплательщику дохода по ценным бумагам, выпущенным этими организациями. Если общество не имеет договорных отношений с физическим лицом, получающим доход от иностранной организации по брокерскому договору с указанной организацией, общество не признаётся налоговым агентом (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-04-06/80856).

Если организация, предоставившая сотруднику беспроцентный заем, от экономии на процентах за пользование которым у указанного лица возникает доход в виде материальной выгоды, выплачивает данному лицу какие-либо иные доходы в денежной форме (в частности, доход в виде оплаты труда), НДФЛ с дохода в виде указанной материальной выгоды должен удерживаться организацией при выплате доходов в денежной форме за счет них. Если никаких доходов в денежной форме организация физическому лицу не выплачивает, то при невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (письмо Минфина России от 7 ноября 2018 г. N 03-04-05/79940).

Пунктом 4 ст. 226.1 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговым агентом налоговой базы по операциям с ценными бумагами налоговый агент на основании заявления налогоплательщика может учитывать фактически осуществлённые и документально подтверждённые расходы, которые связаны с приобретением и хранением соответствующих ценных бумаг и которые налогоплательщик произвёл без участия налогового агента, в том числе до заключения договора с налоговым агентом, при наличии которого налоговый агент осуществляет определение налоговой базы налогоплательщика. Если налогоплательщик такое заявление налоговому агенту не представил, налоговый агент исчисляет и удерживает сумму налогов с полной суммы выплаты в погашение (частичное погашение) облигаций.

Освобождение налогового агента от обязанности удержания и уплаты налога в случае отсутствия у него достоверной информации о расходах физических лиц на приобретение, хранение и погашение ценных бумаг или документов, подтверждающих возможность освобождения в установленных случаях таких доходов физических лиц от налогообложения главой 23 НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 22 октября 2018 г. N 03-04-06/75677).

При выплате дохода по ценным бумагам (дивиденды, купонный доход) иностранных эмитентов обязанности налогового агента у доверительного управляющего не возникают (письма Минфина России от 17 октября 2018 г. N 03-04-06/74659, от 4 октября 2018 г. N 03-04-06/71431).

При этом не имеет значения от российского или иностранного брокера были получены указанные доходы управляющей компанией (письмо Минфина России от 4 октября 2018 г. N 03-04-06/71431).

Обязанности по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ с доходов в виде процентов, получаемых налогоплательщиком по договору займа, возлагаются на организацию, признаваемую в соответствии со ст. 226 НК РФ налоговым агентом в отношении указанных доходов (письмо Минфина России от 4 октября 2018 г. N 03-04-05/71478).

Исчисление и уплата налога

В отношении физических лиц - налоговых резидентов РФ, получающих доходы от источников, находящихся за пределами РФ, применяются положения пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ, в соответствии с которыми исчисление, декларирование и уплату налога указанные физические лица производят самостоятельно завершении налогового периода. Обязанностей по уплате налога с дохода от источников, находящихся за пределами РФ, и, соответственно, его декларирования у физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, не возникает (письмо Минфина России от 29 декабря 2018 г. N 03-04-05/96589).

Физическое лицо (например, владелец номинальною счета) вправе уплатить за налогоплательщика сумму НДФЛ, которая исчислена в установленном НК РФ порядке, за счет собственных средств, а также, по нашему мнению, за счет средств, соответствующее право на распоряжение которыми указанное физическое лицо имеет (письмо Минфина России от 21 декабря 2018 г. N 03-04-05/93561).

Сумма налога в отношении доходов в виде выигрыша, полученного от участия в азартных играх, проводимых в букмекерской конторе и тотализаторе, и не превышающих 15 000 рублей, исчисляется отдельно по каждой сумме выигрыша. Физическое лицо, получившее выигрыш от организатора азартных игр, проводимых в букмекерской конторе и тотализаторе представляет налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором был получен доход (письма Минфина России от 14 декабря 2018 г. N 03-04-05/91170, от 7 ноября 2018 г. N 03-04-05/80090).

Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (письмо Минфина России от 7 ноября 2018 г. N 03-04-05/80090).

Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду. Таким образом, порядок исчисления налога не поставлен в зависимость от видов налогооблагаемых доходов, получаемых частными нотариусами (письмо ФНС России от 14 декабря 2018 г. N БС-4-11/24424@).

Положениями ст.ст. 226, 226.1 и 228 НК РФ предусмотрен специальный порядок выполнения налоговыми агентами и налогоплательщиками своих обязанностей в случае невозможности удержания налоговым агентом исчисленной суммы НДФЛ, который исключает обязанность налогоплательщиков самостоятельно исчислить суммы налога и представить налоговую декларацию по указанным доходам. При неполучении налогоплательщиком налогового уведомления и самостоятельном декларировании доходов в соответствии с п. 2 ст. 229 НК РФ срок уплаты налога, предусмотренный п.п. 6 и 7 ст. 228 НК РФ (1 декабря соответствующего года), не корректируется (письмо Минфина России от 10 декабря 2018 г. N 03-04-05/89331).

Если сумма каждого дохода в виде выигрыша, полученного участником азартных игр, проводимых в букмекерской конторе и тотализаторе, выплачиваемого физическому лицу организаторами указанных азартных игр, не превышает 15 000 рублей, то физические лица, получившие такие выигрыши, на основании пп. 5 п. 1 ст. 228 НК РФ самостоятельно производят исчисление и уплату НДФЛ, исходя из сумм таких выигрышей. При исчислении сумм налога не подлежат обложению НДФЛ доходы в виде стоимости выигрышей, не превышающие 4 000 рублей (письмо Минфина России от 10 декабря 2018 г. N 03-04-05/89302).

В соответствии с пп. 2 п. 1, п.п. 2 и 3 ст. 228 НК РФ физические лица, получающие доходы от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, когда такие доходы не подлежат налогообложению, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет и представляют в налоговый орган по месту своего учёта налоговую декларацию. При этом абзацем 2 п. 4 ст. 229 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики вправе не указывать в налоговой декларации доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии со ст. 217 НК РФ (за исключением доходов, указанных в п.п. 60 и 66 ст. 217 НК РФ), а также доходы, при получении которых налог полностью удержан налоговыми агентами, если это не препятствует получению налогоплательщиком налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст. 218-221 НК РФ (письмо Минфина России от 3 декабря 2018 г. N 03-04-05/87296).

При получении налогоплательщиком, не являющегося налоговым резидентом РФ, доходов от продажи на территории РФ недвижимого имущества в случае отсутствия на момент представления налоговой декларации на территории РФ места жительства (места пребывания) налоговая декларация представляется в налоговый орган, в котором лицо состоит либо состояло на учете, соответственно, по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества или транспортных средств. Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации, уплачивается также по месту нахождения недвижимого имущества в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (письмо ФНС России от 3 декабря 2018 г. N БС-3-11/8980@).

В случае продажи земельного участка или доли (долей) в нем, находившегося в собственности налогоплательщиков менее минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества, полученный налогоплательщиками от продажи доход подлежит декларированию. При получении несовершеннолетними детьми дохода от продажи земельного участка, родителям несовершеннолетних детей необходимо представить от имени детей в налоговый орган налоговые декларации по НДФЛ. При этом в представленных от имени детей декларациях родители вправе заявить имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ (письмо Минфина России от 21 ноября 2018 г. N 03-04-05/83929).

Если в качестве дарителя выступает физическое лицо, не являющееся членом семьи или близким родственником одаряемого физического лица в соответствии с СК РФ, то одаряемое физическое лицо обязано самостоятельно исчислить НДФЛ с таких доходов, представить в налоговый орган по месту своего учета декларацию по НДФЛ, а также уплатить налог. Налогоплательщик вправе определить облегаемый налогом доход (экономическую выгоду) исхода из рыночной стоимости полученного в дар имущества. Рыночная оценка стоимости имущества может быть установлена физическим лицом, осуществляющим оценочную деятельность в рамках Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (письма Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-04-05/78566, от 1 ноября 2018 г. N 03-04-05/78567).

Подпунктом 3 п. 1, п.п. 2, 3 и 4 ст. 228 НК РФ установлена обязанность физических лиц - налоговых резидентов РФ, получающих доходы от источников за пределами РФ, самостоятельно осуществить исчисление, декларирование и уплату НДФЛ, исходя из сумм таких доходов. Указанные физические лица представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором был получен доход (письмо Минфина России от 11 октября 2018 г. N 03-04-05/73128).

Обязанности по исчислению и уплате НДФЛ, а также по представлению налоговой декларации в отношении доходов, полученных физическими лицами в связи с использованием сети Интернет, при получении которых не был удержан налог налоговым агентом, возлагаются на самого налогоплательщика (письмо Минфина России от 5 октября 2018 г. N 03-04-09/71743).

Налоговая отчетность

Доведены Контрольные соотношения показателей формы налоговой декларации по НДФЛ (форма 3-НДФЛ), утвержденной приказом ФНС России от 3 октября 2018 г. N ММВ-7-11/569@ (письмо ФНС России от 20 декабря 2018 г. N БС-4-11/24887@).

Выплата заработной платы за сентябрь 2018  года (фактически выплаченная 12.10.2018) работникам с учетом предоставленных налоговых вычетов в разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за 2018  год отражается следующим образом: по строке 100 указывается 30.09.2018, по строке 110 - 12.10.2018, по строке 120 - 15.10.2018 (с учетом п. 7 ст. 6.1 НК РФ), по строке 130 - 90 000, по строке 140 - 6 500 (письмо ФНС России от 13 декабря 2018 г. N БС-4-11/24355@).

Справочником "Коды категории налогоплательщика" (приложением N 1 к Порядку заполнения формы налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (форма 3-НДФЛ), утвержденному приказом ФНС России от 24 декабря 2014 г. N ММВ-7-11/671@) предусмотрено указание в налоговой декларации кода 740 адвокатом, учредившим адвокатский кабинет, кода 760 - иным физическим лицом, декларирующим доходы в соответствии со ст.ст. 227.1 и 228 НК РФ (письмо ФНС России от 4 декабря 2018 г. N БС-3-11/9008@).

В соответствии с абзацем 6 п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты - индивидуальные предприниматели, которые состоят в налоговом органе на учете по месту осуществления деятельности в связи с применением системы налогообложения в виде ЕНВД и (или) ПСН, представляют документ, содержащий сведения о доходах физических лиц за истекший налоговый период и суммах налога, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ, и расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в отношении своих наемных работников в налоговый орган по месту своего учета в связи с осуществлением такой деятельности (письмо Минфина России от 28 ноября 2018 г. N 03-04-05/86083).

Произведенная 23.07.2018 выплата среднего заработка за время нахождения работника в командировке (с 02.02.2017 по 10.02.2017), рассчитанного с учетом выплаченной в июле 2018  года премии по итогам работы за 2016  год, в разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за девять месяцев 2018  года отражается следующим образом:

по строке 100 указывается 28.02.2017;

по строке 110 - 23.07.2018;

по строке 120 - 24.07.2018;

по строкам 130, 140 - соответствующие суммовые показатели.

Налоговому агенту при выплате 23.07.2018 среднего заработка за время нахождения в командировке в 2017  году, рассчитанного с учетом выплаченной премии по итогам работы за 2016  год, следует представить в налоговый орган уточненный расчет по форме 6-НДФЛ за 2017  год. При этом уточнению подлежит раздел 1 расчета по форме 6-НДФЛ за 2017  год, указанная выплата в разделе 2 не отражается (письмо ФНС России от 18 октября 2018 г. N БС-4-11/20351@).

Прочие вопросы

Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.06.2010 N 1798/10 признал, что оплата дополнительных дней отдыха одному из родителей для ухода за детьми-инвалидами не подлежит обложению НДФЛ. Если работодатель, являющийся налоговым агентом, удерживал НДФЛ с сумм оплаты дополнительных дней отдыха, предусмотренных ст. 262 ТК РФ, излишне удержанную сумму налога можно вернуть, представив работодателю соответствующее заявление (письмо ФНС России от 11 декабря 2018 г. N БС-3-11/9358@).

Когда в соответствии с положениями Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество налог с указанных доходов резидентов РФ может взиматься как в РФ, так и в Республике Беларусь, зачёт в РФ уплаченных в Республике Беларусь налогов производится в порядке, установленном ст. 232 НК РФ (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-06/88640).

Минимальный предельный срок владения объектами недвижимого имущества, находящимися на территориях Республики Крым и города Севастополя, для целей обложения НДФЛ исчисляется с даты возникновения на них права собственности в соответствии с законодательством, действовавшем на указанных территориях до вступления в силу Федерального конституционного закона N 6-ФКЗ.

Если право собственности на объект недвижимого имущества не возникло в соответствии с законодательством, действовавшем до вступления в силу Федерального конституционного закона N 6-ФКЗ, то минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества исчисляется с даты возникновения на него права собственности в соответствии с законодательством, действующим после вступления в силу Федерального конституционного закона N 6-ФКЗ (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-04-07/88677).

Вознаграждение физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, за работу на буровом судне, признаваемом "постоянным представительством", которое несёт расходы по выплате вознаграждения членам экипажа бурового судна, может облагаться как в РФ, так и в Социалистической Республике Вьетнам. Если буровое судно не образует постоянное представительство и при соблюдении иных условий, предусмотренных в п. 2 ст. 15 Соглашения между Правительством Российский Федерации и Правительством Социалистической Республики Вьетнам об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы, указанные доходы физических лиц могут облагаться только в РФ (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-04-07/85156).

В отношении квартиры в новом доме, полученной в результате обмена старой квартиры в связи со сносом ветхого жилья в 2013 году (т.е. до 01.01.2016) минимальный предельный срок владения таким имуществом составляет три года (письмо Минфина России от 22 ноября 2018 г. N 03-04-05/84413).

Пунктом 2 ст. 256 ГК РФ установлено, что имущество, принадлежавшее каждому из супругов до вступления в брак, а также полученное одним из супругов во время брака в дар или в порядке наследования, является его собственностью. Таким образом, минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества супругом и несовершеннолетними детьми исчисляется с даты государственной регистрации их права собственности на доли в квартире (письмо Минфина России от 22 ноября 2018 г. N 03-04-05/84412).

Поскольку при выделе земельного участка возникает новый объект права собственности, а участник долевой собственности утрачивает право долевой собственности на первоначальный объект, срок нахождения в собственности образованного при выделе земельного участка для целей исчисления и уплаты НДФЛ при его продаже следует исчислять с даты государственной регистрации прав на вновь образованный земельный участок (письмо Минфина России от 21 ноября 2018 г. N 03-04-05/83936).

Согласно п. 1 ст. 231 НК РФ по общему правилу излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика (письмо ФНС России от 22 октября 2018 г. N БС-4-11/20625@).

В случае образования двух и более объектов недвижимости, в частности, в результате раздела объекта недвижимости, государственный кадастровый учет и государственная регистрация прав осуществляются одновременно в отношении всех образуемых объектов недвижимости. Так как при разделе объекта недвижимости возникают новые объекты права собственности, а первичный объект прекращает свое существование, срок нахождения в собственности образованных при разделе объектов недвижимости для целей исчисления и уплаты НДФЛ при их продаже следует исчислять с даты государственной регистрации прав на вновь образованные объекты недвижимости (письмо Минфина России от 15 октября 2018 г. N 03-04-05/73805).

Права на имущество, подлежащие государственной регистрации, возникают, изменяются и прекращаются с момента внесения соответствующей записи в государственный реестр, если иное не установлено законом. Таким образом, минимальный предельный срок владения квартирой для целей обложения НДФЛ исчисляется с даты государственной регистрации на нее права собственности после расторжения договора купли-продажи (письмо Минфина России от 10 октября 2018 г. N 03-04-05/72713).

Суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом РРФ в иностранном государстве с полученных им доходов, производится по окончании налогового периода на основании представленной таким физическим лицом налоговой декларации, в которой указывается подлежащая зачёту сумма налога, уплаченного в иностранном государстве. К налоговой декларации прилагаются документы, подтверждающие сумму полученного в иностранном государстве дохода и уплаченного с этого дохода налога в иностранном государстве, выданные (заверенные) уполномоченным органом соответствующего иностранного государства, и их нотариально заверенный перевод на русский язык.

В случае, если налог с доходов, полученных в иностранном государстве, был удержан у источника выплаты дохода, сведения о суммах дохода в разрезе каждого месяца соответствующего календарного года, а также о суммах налога, удержанных у источника выплаты дохода в иностранном государстве, представляются налогоплательщиком на основании документа, выданного источником выплаты дохода, вместе с копией этого документа и его нотариально заверенным переводом на русский язык.

К таким документам, в частности, могут быть отнесены копии отчётов брокера с их нотариально заверенным переводом на русский язык, содержащие вышеперечисленные сведения, предусмотренные ст. 232 НК РФ (письмо Минфина России от 4 октября 2018 г. N 03-04-06/71431).

Налог на прибыль

Налогоплательщики

Участник проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций при выполнении условий, установленных ст. 246.1 НК РФ (письмо Минфина России от 15 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/82523).

Объект налогообложения

Российская Федерация, субъекты РФ, как и иные публично-правовые образования, не являются плательщиками налога на прибыль организаций, поэтому дивиденды по акциям, долям хозяйственных обществ, находящимся в их собственности и являющимся имуществом государственной казны или казны субъекта РФ, не подлежат обложению налогом на прибыль организаций (письмо Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-03-07/77989).

Доходы

Доходы от реализации

Дата получения дохода от реализации услуг определяется на основании документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, которые могут быть сформированы после отчетной даты, но непосредственно после окончания предоставления услуг (письмо Минфина России от 29 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/96514).

При отсутствии приборов учета выручка от реализации коммунальной услуги подлежит признанию в суммах, исчисленных исходя из установленных месячных объемов и нормативов потребления коммунальной услуги, а при наличии приборов учета - в суммах, исчисленных исходя из объема потребляемых коммунальных услуг, определяемого по показаниям соответствующих приборов учета (письма Минфина России от 22 октября 2018 г. N 03-03-06/1/75477 и письмо Минфина России от 16 октября 2018 г. N 03-07-11/74130).

Внереализационные доходы

При представлении в последующих налоговых (отчетных) периодах уточненных расчетов (налоговых деклараций) по налогу на имущество организаций в связи с излишней его уплатой, соответствующая корректировка является новым обстоятельством, приводящим к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода (письмо Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/95703).

Получение унитарным предприятием имущества от собственника в безвозмездное пользование является имущественным правом, которое учитывается в составе внереализационных доходов (письма Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-03-06/3/89782, от 22 октября 2018 г. N 03-03-05/75602).

Субсидии, полученные сельскохозяйственным товаропроизводителем и не связанные с деятельностью по реализации произведенной сельскохозяйственной продукции (произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции), учитываются в составе внереализационных доходов (письмо Минфина России от 10 декабря 2018 г. N 03-03-20/89274).

В период процедуры наблюдения на возникшие до возбуждения дела о банкротстве требования кредиторов не начисляются подлежащие уплате по условиям обязательства проценты и санкции. Вместо них на сумму основного требования с даты введения наблюдения и до даты введения следующей процедуры банкротства начисляются проценты, признаваемые внереализационными доходами на дату поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика (письмо Минфина России от 11 декабря 2018  г. N 03-03-06/1/89784).

Переоценка валютных ценностей и сопутствующих им обязательств, выраженных в иностранной валюте, у комиссионера приводит к возникновению положительной и отрицательной курсовых разниц одинакового размера и не формирует у него налоговую базу по налогу на прибыль. А курсовые разницы, возникающие от переоценки требований комитента, выраженных в иностранной валюте, учитываются у последнего при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 5 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/88330).

Доходы в виде процентов, полученных ломбардом по договору займа, не признаются доходами от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), а включаются в состав его внереализационных доходов. Суммы после реализации невостребованной вещи являются средствами, полученными в счет погашения обязательства заемщика по возврату займа, и если сумма, вырученная от реализации залога, недостаточна для покрытия всей суммы задолженности по долговому обязательству, разница включается в состав внереализационных расходов (письмо Минфина России от 14 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/82130).

Датой получения внереализационного дохода в виде разницы между суммой вычетов и суммой акциза следует считать последнее число налогового периода, за который подается налогоплательщиком налоговая декларация по акцизам, в которой заявлена к вычету сумма акциза (письмо Минфина России от 6 ноября 2018 г. N 03-03-10/79805).

Субсидии, полученные унитарным предприятием на финансирование расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, не учтенные в составе доходов в течение трех налоговых периодов, признаются внереализационными доходами на последнюю отчетную дату третьего налогового периода, считая налоговый период, в котором были получены данные субсидии (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-03-06/3/76100).

При осуществлении за счет субсидий расходов на приобретение земельных участков порядок учета подобных субсидий в составе доходов определен абзацем вторым п. 4.1 ст. 271 НК РФ. Если по окончании трех налоговых периодов, включая период получения субсидии, указанные расходы не будут признаны, то суммы субсидий должны быть отражены в составе внереализационных доходов (письмо Минфина России от 28 декабря 2018 г. N 03-03-05/95911).

Доходы, не подлежащие налогообложению

Получаемые Московским фондом реновации жилой застройки пожертвования не учитываются в качестве доходов при формировании налоговой базы, если использованы по целевому назначению, а налогоплательщик - их получатель ведет раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений (письмо Минфина России от 28 декабря 2018 г. N 03-03-05/95629).

Не учитываются доходы Оргкомитета "Россия-2018", полученные в связи с осуществлением мероприятий, предусмотренных Федеральным законом "О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации". Иные полученные им доходы подлежат учету в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-07-11/78614).

Если пожертвование некоммерческой организации отвечает требованиям ГК РФ (в том числе в части направленности деятельности на достижение общеполезных целей) и пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ, доход в виде указанного пожертвования не учитывается при определении налоговой базы, если такое пожертвование использовано по целевому назначению, а налогоплательщик - получатель пожертвования ведет раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений (письма Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-03-06/3/77988, от 12 октября 2018 г. N 03-03-06/3/73409). В ином случае пожертвование признается учитываемым в общем порядке доходом налогоплательщика (письмо Минфина России от 26 декабря 2018 г. N 03-03-07/94959).

Если денежные средства получены некоммерческой организацией в оплату стоимости оказанных услуг, такие поступления не могут рассматриваться как целевые и должны учитываться в составе доходов от реализации (письмо Минфина России от 16 ноября 2018 г. N 03-03-07/82821).

Полученные автономной некоммерческой организацией на договорных условиях в рамках оказания социальных услуг субсидии не могут рассматриваться ни в качестве средств целевого финансирования, ни в качестве целевых поступлений, поэтому должны учитываться в составе доходов организации и могут быть уменьшены на расходы, на возмещение которых организации предоставлены субсидии (письмо Минфина России от 25 декабря 2018 г. N 03-03-05/94512).

Не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями на ведение основных видов деятельности, а также в виде имущества, безвозмездно полученного организациями, осуществляющими образовательную деятельность, являющимися некоммерческими организациями, на осуществление образовательной деятельности. Освобождение от налогообложения их доходов в виде безвозмездно полученных имущественных не предусмотрено (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/3/91535). Подпункт 16 п. 2 ст. 251 НК РФ не распространяется на случаи, когда имущественные права в виде права безвозмездного пользования имуществом получены на основании решения унитарного предприятия (письмо Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77796).

Субсидии, полученные коммерческими организациями на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг учитываются в целях налогообложения, при этом дополнительного их налогообложения не возникает, так как расходы, на возмещение которых организации предоставлены субсидии, формируют затратную часть при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-03-07/76093).

С 2018 года денежные средства, полученные унитарным предприятием безвозмездно от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций по мере осуществления расходов, произведенных за счет данных средств (письмо Минфина России от 3 декабря 2018 г. N 03-03-07/87020).

Субсидии, полученные не в рамках возмездного договора, учитываются по мере осуществления произведенных расходов, или единовременно, если к моменту получения субсидий расходы, на компенсацию которых эти субсидии были выделены, уже осуществлены (письма Минфина России от 22 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/84402, от 16 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/82708).

Расходы, произведенные бюджетными учреждениями за счет средств целевого финансирования, не учитываются при формировании налоговой базы и не подлежат распределению в пропорции. Расходы, произведенные сверх нормативных затрат, при условии, что данные расходы относятся и к деятельности, приносящей доход, и к уставной бюджетной деятельности, подлежат распределению, при этом суммы недофинансирования не учитываются при формировании налоговой базы (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-03-07/80830).

Статья 250 НК РФ содержит открытый перечень внереализационных доходов, учитываемых для целей налогообложения, а ст. 251 НК РФ установлен закрытый перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы. Доходы, не поименованные в ст. 251 НК РФ, учитываются в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-03-06/1/70715).

Не поименованные в ст. 251 НК РФ платежи, полученные организациями по соглашениям об установлении сервитута, должны учитываться при формировании налоговой базы в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 3 декабря 2018 г. N 03-07-11/87136).

Объекты гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящиеся к имуществу в соответствии с ГК РФ, безвозмездно полученные от участника организации, уставный капитал которой более чем на 50 процентов состоит из его вклада, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/87573).

Не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества в регулируемом ст. 66.1 ГК РФ порядке (письмо Минфина России от 16 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/82676).

У ООО не учитываются имущество и права, полученные в качестве вклада в его имущество в соответствии со ст. 27 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" и ст. 66.1 ГК РФ (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/84929).

Доход в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от иностранной организации, не включенной в соответствующий перечень, при соблюдении иных требований пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ, не учитывается при определении налоговой базы (письмо Минфина России от 16 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/82800).

Доходы в виде имущества, безвозмездно полученного российской организацией от дочерней компании, при соблюдении критерия установленного абзацем третьим пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются при формировании налоговой базы (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/81455).

Доходы в виде имущества, безвозмездно полученного российской организацией от организации-учредителя либо от физического лица, при соблюдении критериев, установленных пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, не учитываются при формировании налоговой базы (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/81456).

Доход, полученный дочерней организацией в виде прощения материнской компанией задолженности по уплате процентов по займу, не поименован в ст. 251 НК РФ (письмо Минфина России от 30 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/86629).

Если общество уменьшает уставный капитал до величины, не превышающей стоимости его чистых активов, то сумма, на которую в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала, не признается объектом налогообложения (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/88531), и, соответственно, не возникает внереализационный доход (письма Минфина России от 2 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/79106, от 29 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77371).

Суммы прекращенных обязательств банка по договору субординированного кредита не учитываются при определении налоговой базы, если их прекращение произошло при реализации мер по предупреждению банкротства с участием Центрального банка Российской Федерации или государственной корпорации "Агентство по страхованию вкладов" по основаниям, указанным в ст. 25.1 Закона "О банках и банковской деятельности" (письмо Минфина России от 3 октября 2018 г. N 03-03-06/1/71049).

У участника при увеличении номинальной стоимости доли в уставном капитале ООО за счет добавочного каптала (без изменения доли участия) возникает доход, учитываемый при налогообложении прибыли организаций (письмо Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/78739).

При ликвидации организации - клиента банка, суммы кредиторской задолженности в виде сумм денежных средств на счетах, учитываются банком в составе внереализационных доходов на дату исключения такой организации-кредитора из ЕГРЮЛ. Если впоследствии у банка возникают правовые основания для выплаты сумм невостребованного остатка денежных средств на счете организации, обязательства перед которой ранее были учтены в доходах, то эти расходы банка могут быть учтены им в составе внереализационных расходов (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/80648).

Расходы

Общие вопросы признания расходов

Налогоплательщик вправе учитывать все расходы при их соответствии п. 1 ст. 252 НК РФ и если данные расходы не поименованы в ст. 270 НК РФ (письмо Минфина России от 19 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/92746).

Расходы могут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль, если подтверждающие документы оформлены в соответствии с российским законодательством и из этих документов четко и определенно видно, какие расходы были произведены (письма Минфина России от 16 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/82673, от 2 октября 2018 г. N 03-03-06/1/70733).

При заключении договора перевозки груза подтверждение затрат организации на перевозку груза осуществляется на основании транспортной накладной (письмо Минфина России от 15 октября 2018 г. N 03-03-06/1/73696).

Обоснованность учитываемых расходов должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (письма Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77950, от 8 октября 2018 г. N 03-03-07/72030).

Понесенные организацией расходы, не связанные с ее деятельностью, не учитываются при исчислении налоговой базы (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-03-05/87042). Если налогоплательщиком возмещаются расходы другого налогоплательщика, такие расходы не подлежат учету при формировании налоговой базы (письмо Минфина России от 6 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/79510).

Материальные расходы

Если использование одноразовой санитарной одежды (спецодежды) для организаций предусмотрено ОСТ 10 286-2001, то расходы по ее приобретению признаются материальными (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/91556).

Расходы на оплату труда

Расходы налогоплательщика, понесенные им в пользу работника в соответствии с требованиями российского трудового законодательства, учитываются для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда при соответствии указанных расходов ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 16 ноября 2018 г. N 03-03-07/82796).

Любые выплаты работодателя, произведенные в пользу работника, которые на основании локальных нормативных актов организации, содержащих нормы трудового права, осуществлены в качестве системы оплаты труда могут учитываться в составе расходов на оплату труда (письмо Минфина России от 18 октября 2018 г. N 03-03-06/1/74834).

Страховые платежи (взносы) по договорам негосударственного пенсионного обеспечения учитываются, в частности, если пенсионные взносы учитываются на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они признаются расходами в соответствии с п. 6 ст. 272 НК РФ. При этом взносы должны быть предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (письмо Минфина России от 15 октября 2018 г. N 03-03-06/1/73957).

Если лечебно-профилактическое питание предоставляется работникам, занятым на работах с особо вредными условиями труда, в соответствии с действующим российским законодательством, то расходы на него могут уменьшать налогооблагаемую прибыль организации (письмо Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/95711).

Если дополнительные отпуска предоставляются в соответствии с требованиями российского трудового законодательства, то расходы, связанные с ними, учитываются в составе расходов на оплату труда (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/3/91574).

Расходы в виде отпускных, начисление которых произведено в соответствии с нормами трудового законодательства и одновременно отвечающих критериям ст. 252 НК РФ, учитываются для целей налогообложения (письмо Минфина России от 22 ноября 2018 г. N 03-03-07/84407).

Расходы, связанные с амортизируемым имуществом

По имуществу, приобретенному или созданному коммерческой организацией за счет денежных средств, полученных в качестве взноса в уставный капитал, и признанному амортизируемым, амортизация начисляется в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 18 октября 2018 г. N 03-03-07/74983, от 1 октября 2018 г. N 03-03-06/1/70272).

Все объекты амортизируемого имущества распределяются налогоплательщиком по амортизационным группам; по вопросам, связанным с классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, следует обращаться в Минэкономразвития России (письмо Минфина России от 26 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/94776).

Учитывая, что НМА также могут являться амортизируемым имуществом, при этом для них главой 25 НК РФ не предусмотрен специальный порядок определения остаточной стоимости в целях налогообложения прибыли, она может определяться в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ (письмо Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-03-20/95323).

Расходы на оплату труда работников, непосредственно участвующих в создании НМА, а также расходы в виде соответствующих страховых взносов, формируют первоначальную стоимость этих амортизируемых НМА, погашаемую амортизацией (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/85271).

Так как плата концедента по концессионному соглашению не относятся к средствам целевого финансирования, то расходы, произведенные в том числе за счет платы концедента, на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и доведение имущества, полученного в качестве объекта концессионного соглашения, до состояния, в котором оно пригодно для использования, учитываются в его первоначальной стоимости (письмо Минфина России от 5 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/88113).

Если после окончания срока полезного использования у налогоплательщика останется недоамортизированная часть объекта основных средств, он вправе продолжить начисление амортизации до полного списания его стоимости, самостоятельно определив срок полезного использования основного средства (письмо Минфина России от 22 ноября 2018 г. N 03-03-07/84435).

Если после проведения модернизации (реконструкции) основного средства срок его полезного использования был увеличен, организация вправе начислять амортизацию по новой норме, рассчитанной исходя из его нового срока полезного использования (письмо Минфина России от 23 октября 2018 г. N 03-03-06/1/76004).

Объекты основных средств в части их первоначальной стоимости, сформированной за счет расходов, понесенных в случаях приобретения, создания, сооружения, достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, в отношении которых налогоплательщик использовал право на применение инвестиционного налогового вычета, не подлежат амортизации (письмо Минфина России от 14 ноября 2018 г. N 03-03-07/81965).

Расчетная сумма налога в целях исчисления предельной величины инвестиционного налогового вычета определяется без учета амортизации по объектам основных средств, в отношении которых налогоплательщик воспользовался правом на применение инвестиционного налогового вычета. Готовятся соответствующие поправки, касающиеся определения предельной величины инвестиционного налогового вычета (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-03-20/80821).

В случае реорганизации организации в форме преобразования вновь созданное юридическое лицо не вправе применять специальный коэффициент к норме амортизации, так как эта льгота распространяется только на основные средства, принятые к учету до 01.01.2014 (письмо Минфина России от 20 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/83586).

Суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов, признаны амортизируемым имуществом и по нему налогоплательщик вправе исчислять амортизацию в общеустановленном порядке с 01.01.2019 (письмо Минфина России от 12 октября 2018 г. N 03-03-06/1/73341).

Федеральная налоговая служба для целей применения п. 6 ст. 259 НК РФ направляет для использования в работе поступившую копию реестра организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий. Электронная версия реестра доступна на официальном сайте Министерства связи и массовых коммуникаций Российской Федерации по адресу http://www.minsvyaz.ru/ru/activity/govservices/1/ (письма ФНС России от 17 декабря 2018 г. N СД-4-3/24448@, от 28 ноября 2018 г. N СД-4-3/23052@, от 31 октября 2018 г. N СД-4-3/21224@, от 26 октября 2018 г. N СД-4-3/20946@, от 10 октября 2018 г. N СД-4-3/19771@).

Расходы на освоение природных ресурсов

С 01.01.2019 к расходам на выполнение работ по освоению природных ресурсов также относятся расходы налогоплательщика, предоставившего заем на финансирование зарубежного геолого-разведочного проекта. Связанное с таким займом решение российским налогоплательщиком принимается один раз и не подлежит изменению в дальнейшем. При этом такой налогоплательщик уведомляет налоговый орган по месту своего учета об указанном решении не позднее 1-го числа налогового (отчетного) периода, следующего за налоговым (отчетным) периодом, в котором заключен соответствующий договор займа. Готовящимися поправками предполагается, что уведомлять налоговый орган об указанном решении необходимо не позднее 1-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором заключен соответствующий договор займа (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/91694).

Прочие расходы, связанные с производством и реализацией

Неправомерно включать в состав признаваемых расходов ошибочно уплаченные в бюджет Республики Беларусь суммы НДС за оказанные физическим лицам, являющимся резидентами Республики Беларусь, электронные услуги по предоставлению доступа к просмотру видео контента на сайте (письмо ФНС России от 29 декабря 2018 г. N СД-4-3/26010@).

Расходы работника в командировке могут быть учтены в случае оформления документами, соответствующими требованиям действующего законодательства, при условии обоснованности таких расходов (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/80793).

Документальным подтверждением командировочных расходов будет являться авансовый отчет работника с приложением к нему надлежащим образом оформленных оправдательных документов, подтверждающих осуществленные расходы (письмо Минфина России от 16 ноября 2018 г. N 03-03-07/82788).

Если авиабилет приобретен в бездокументарной форме (электронный билет), документальным подтверждением расходов являются маршрут/квитанция электронного документа (авиабилета) и посадочный талон, содержащий соответствующие реквизиты, подтверждающие факт потребления подотчетным лицом услуги воздушной перевозки. Также организация вправе обосновать потребление этой услуги любыми иными документами, напрямую или косвенно подтверждающими факт использования приобретенных авиабилетов (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-07/91528).

Налогоплательщик вправе учесть в расходах компенсацию работнику за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля в пределах установленных норм. В размерах этих компенсаций учтено возмещение затрат, возникающих в процессе эксплуатации автомобилей (износ, горюче-смазочные материалы, ремонт), поэтому стоимость ГСМ не может быть повторно включена в состав расходов (письмо Минфина России от 26 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/94971).

Если прохождение работниками медосмотров является обязательным, то расходы на их проведение учитываются для целей налогообложения прибыли организаций при условии соответствия ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/85069).

Организация, заключившая договор со сторонней организацией с целью использования труда работников данной сторонней организации, не является по отношению к указанным работникам работодателем, а данные работники не являются штатными сотрудниками организации, то расходы на их обучение организация не учитывает (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77361).

В составе прочих расходов учитываются взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если это является условием для осуществления деятельности налогоплательщиками - их плательщиками; в иных случаях (в т.ч. когда обязательность уплаты платежей некоммерческой организации обусловлена соглашением с такой некоммерческой организацией) указанная норма не применяется (письма Минфина России от 7 декабря 2018 г. N 03-03-06/3/88873, от 5 октября 2018 г. N 03-03-05/71720).

Затраты на приобретение обновлений для программ, учтенных в качестве НМА, учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в течение периода использования актива (письмо Минфина России от 16 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/82775).

Периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и правами на средства индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, полезные модели, промышленные образцы) учитываются в составе прочих расходов при условии их соответствия ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 3 октября 2018 г. N 03-03-06/1/70948).

Плата за услуги по подключению нефтеперерабатывающего завода к магистральным нефтепроводам и (или) нефтепродуктопроводам учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, если соответствует ст. 252 НК РФ, и не связана с приобретением (сооружением и изготовлением) объекта основного средства и доведением его до состояния, в котором он пригоден для использования (письмо Минфина России от 4 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/87693).

Расходы в виде стоимости пищевой продукции с истекшим сроком годности, а также расходы ее на утилизацию могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, если соответствующая обязанность предусмотрена законодательством (письмо Минфина России от 16 ноября 2018 г. 03-03-06/1/82726).

При переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю выкупная цена предмета лизинга формирует первоначальную стоимость амортизируемого имущества, а суммы, уплачиваемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга до перехода права собственности на него к лизингополучателю (реализации лизингового имущества), следует рассматривать для целей налогового учета у лизингодателя и лизингополучателя как авансовые платежи (письмо Минфина России от 6 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/79754).

Внереализационные расходы

Убытки от хищения денежных средств, расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций на основании документов, подтверждающих факт отсутствия виновных лиц, выданных уполномоченным органом власти (письма Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/92021, от 26 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77156).

Проценты по кредитам (займам), предоставленным налогоплательщику на срок более чем на один отчетный (налоговый) период, признаются в составе внереализационных расходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода (письмо Минфина России от 26 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77165).

Суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода на дату начисления резерва (письмо Минфина России от 3 октября 2018 г. N 03-03-06/1/71047).

Резервы

Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, следовательно, формирование резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения может быть осуществлено только с начала нового налогового периода. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности, оформление иных документов для формирования резерва не предусмотрено(письмо Минфина России от 3 октября 2018 г. N 03-03-06/1/71046).

Учитывая разный порядок признания безнадежной задолженности по ссудам и по процентам, а также обособленность и независимость формирования и использования резерва на возможные потери по ссудам и резерва по сомнительным долгам, признание задолженности по ссуде безнадежной и списание ее за счет резерва на возможные потери по ссудам не влечет за собой одновременного списания начисленных процентов по такой ссуде (письмо Минфина России от 24 декабря 2018 г. N 03-03-06/2/94750).

Организации, не являющиеся банками, кредитными потребительскими кооперативами и микрофинансовыми организациями, не вправе создавать резерв по сомнительным долгам в отношении задолженности по уплате процентов (письмо Минфина России от 1 октября 2018 г. N 03-03-06/1/70312).

После получения от судебного пристава-исполнителя постановления об окончании исполнительного производства, задолженность может быть признана безнадежной и списана за счет резерва по сомнительным долгам в случае его создания, или включена во внереализационные расходы (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/2/92042).

Исчисление срока исковой давности для целей признания задолженности безнадежной производится в соответствии с положениями ГК РФ, полномочиями по разъяснению которых Минфин России не наделен (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/80503).

При определении предельного размера резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию показатель выручки от реализации работ по производствам с длительным технологическим циклом исчисляется с учетом особенностей признания доходов, предусмотренных абзацем вторым п. 2 ст. 271 НК РФ. При формировании этого показателя признанная выручка исчисляется за предыдущие три года (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-03-06/1/70738).

Особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав

Налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации земельного участка на расходы, связанные с подготовкой его к продаже, при условии их соответствия ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-03-06/1/70713).

Распределяемое ликвидируемым обществом имущество, принимается к налоговому учету по рыночной стоимости на дату его получения. При дальнейшей его реализации налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализация на цену приобретения указанного имущества и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией (письмо Минфина России от 5 октября 2018 г. N 03-03-06/2/71759).

При обратной реализации покупателем товара налогоплательщику, доходы от реализации товара и расходы, связанные с его возвратом, подлежат учету в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 6 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/79496).

Расходы, не учитываемые в целях налогообложения

Если в процессе связанной с строительством и реализацией объектов жилого фонда деятельности создаются объекты, которые безвозмездно передаются в государственную собственность или муниципальную собственность, то затраты, связанные с их строительством и передачей, в составе расходов не учитываются. Минфином России подготовлены изменения, которые предоставят возможность уменьшать налог на сумму расходов, связанных с созданием объектов инфраструктуры, которые в дальнейшем будут передаваться в собственность органов государственной власти и органов местного самоуправления. (письмо Минфина России от 27 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/95271).

Так как мероприятия, связанные с занятиями работников физкультурой и спортом, проводятся вне рабочего времени и не связаны с производственной деятельностью работников организации, расходы работодателя по компенсации работнику оплаты занятий спортом в клубах и секциях, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников, относятся к расходам, не учитываемым при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/2/91519).

Вне зависимости от основания оплаты любые вознаграждения и иные выплаты, осуществляемые членам совета директоров (наблюдательного совета), не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/85248).

Сумма НДС, исчисленная при безвозмездной передаче имущества, не уменьшает налоговую базу по налогу (письмо Минфина России от 12 ноября 2018 г. N 03-07-11/81021).

Не учитывается в целях налогообложения прибыли сумма НДС, которая должна быть предъявлена покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), но уплачивается за счет собственных средств (письмо Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-07-11/78170).

Если банковская гарантия предоставляется на несколько отчетных (налоговых) периодов и ее размер поставлен в зависимость от срока ее предоставления, то доходы от операций по предоставлению банковской гарантии необходимо учитывать равномерно в течение срока действия такой банковской гарантии (оказания услуга) независимо от фактического поступления денежных средств (письмо Минфина России от 8 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/80377).

Не предусмотрено распределение общехозяйственных расходов между налоговыми базами, в отношении которых применяются налоговые ставки (общеустановленная налоговая ставка, а также налоговые ставки, установленные п.п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ)(письмо Минфина России от 20 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/93012).

Особенности определения налоговой базы и налогообложения по видам операций и категориям налогоплательщиков

Под "моментом распределения дивидендов" в контексте ст. 275 НК РФ понимается дата принятия решения о распределении (выплате) дивидендов (письмо Минфина России от 8 октября 2018 г. N 03-03-06/1/72153).

При дальнейшей реализации акций, полученных акционерами при реорганизации организаций в форме присоединения, ценой приобретения таких акций будет являться их стоимость, определяемая по п. 4 ст. 277 НК РФ (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77377).

Налоговая база по доходам от участия в инвестиционном товариществе определяется в разрезе операций, предусмотренных п. 4 ст. 278.2 НК РФ, и отдельно от прочих операций. При положительном результате по определенному виду операций доходы и расходы от соответствующих операций (приходящиеся на налогоплательщика-участника) учитываются в налоговой базе, которая формируется у налогоплательщика по таким операциям в обычном порядке (вне договора инвестиционного товарищества) (письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/83169).

Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования

При прекращении действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства); по мере исполнения должником своих обязательств, определенных на момент уступки права требования, цессионарий учитывает полученные доходы, а также расходы от покупки права требования пропорционально доходной составляющей (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77623).

Особенности учета процентов по долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли

В случае выдачи займа частями (траншами) каждый новый транш, в ходе которого заемщику перечисляются денежные средства, необходимо рассматривать как новое возникшее долговое обязательство, к которому необходимо применять ту ключевую ставку Центрального банка Российской Федерации, которая действовала на дату получения денежных средств по нему (письмо Минфина России от 4 октября 2018 г. N 03-03-06/2/71378).

Так как квалификация задолженности по долговому обязательству в качестве контролируемой и включение в состав расходов предельного размера процентов производятся в каждом отчетном (налоговом) периоде на последнее число отчетного (налогового) периода, то и отнесение организации к лизинговой осуществляется на последнее число отчетного (налогового) периода (письмо Минфина России от 28 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/95937).

Если на последнее число отчетного (налогового) периода задолженность по долговому обязательству начинает отвечать критериям контролируемой, то налогоплательщик-должник обязан при определении налоговой базы по налогу на прибыль применять положения п.п. 2-13 статьи 269 НК РФ. При этом исчисление предельной величины признаваемых расходом процентов производится дискретно, следовательно, пересчет процентов за предыдущие отчетные периоды, в которых контролируемая задолженность отсутствовала, не производится (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/80652).

При применении ставок ЛИБОР, EURIBOR, SHIBOR в отношении интервалов предельных значений процентных ставок по долговым обязательствам принимается ставка ЛИБОР (ставка EURIBOR, ставка SHIBOR) на срок, наиболее приближенный к сроку долгового обязательства срок, применительно к которому определяется ставка ЛИБОР (ставка EURIBOR, ставка SHIBOR) (письмо Минфина России от 4 октября 2018 г. N 03-03-06/2/71370).

Если доля участия одного из взаимозависимых лиц, соответствующих критериям взаимозависимого иностранного лица, указанного в пп. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, составляет 100 процентов, то при расчете коэффициента капитализации необходимо принять долю этого участника (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/91744).

По мнению Банка России, вопрос о применении к Евразийскому банку развития норм ст. 269 НК РФ, касающихся деятельности юридических лиц со статусом кредитной организации, должен решаться с учетом изложенных в письме Минфина России от 5 октября 2018 г. N 03-03-06/2/71662 правовых норм.

Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами

Налоговая база по доходам в виде процентов, полученным налогоплательщиком от владения облигациями российских организаций, формируется отдельно от общей налоговой базы. Возможность корректировки общей налоговой базы по налогу на прибыль на доходы, облагаемые по иным ставкам, не предусмотрена. При возникновении задолженности по уплате процентов по облигациям российских организаций, начисленным в налоговом учете, но не выплаченным эмитентами таких облигаций их владельцам, отсутствует возможность учета задолженности по процентам в составе расходов (письмо Минфина России от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/2/92005).

Премия, уплаченная по опционному контракту премия, квалифицированному как ПФИ и являющимся необращающимся, учитывается в составе расходов при определении налоговой базы по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися ПФИ на дату осуществления расчетов. При отсутствии доходов по соответствующим операциям в текущем отчетном (налоговом) периоде она признается убытком и переносится на уменьшение соответствующей налоговой базы в последующих отчетных (налоговых) периодах (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/84926).

Статья 282 НК РФ применяется к операциям РЕПО налогоплательщика, совершенным за его счет комиссионерами, поверенными, агентами, доверительными управляющими (в том числе через организатора торговли на рынке ценных бумаг и на торгах биржи) на основании соответствующих гражданско-правовых договоров (письмо Минфина России от 30 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/86647).

Квалификация производных финансовых инструментов, исполнение которых производится путем поставки базисного актива, должна осуществляться в соответствии с условиями заключения срочной сделки (письмо Минфина России от 9 октября 2018 г. N 03-03-06/2/72294).

Сделка, которая заключается не на организованном рынке и условия которой предусматривают поставку базисного актива (в том числе ценных бумаг, иностранной валюты, товара) не позднее второго дня после дня ее заключения, может быть квалифицирована только как сделка на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения (письмо Минфина России от 17 октября 2018 г. N 03-03-06/2/74694).

Информацию о суммах вариационной маржи по операциям с производными финансовыми инструментами, обращающимися на организованном рынке, налогоплательщик может получить у организатора торговли (клиринговой организации), производящего такие расчеты в соответствии с установленными правилами (письмо Минфина России от 7 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/79919).

Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств

Налогоплательщики, численность работников которых составляет не менее 25 процентов численности работающего населения соответствующего населенного пункта и в состав которых входят структурные подразделения по эксплуатации объектов жилищного фонда, а также объектов, указанных в частях третьей и четвертой ст. 275.1 НК РФ, вправе принять для целей налогообложения фактически осуществленные расходы на содержание этих объектов. Расчет этого соотношения производится исходя из общего количества работников с учетом всех филиалов и иных обособленных подразделений и численности работающего населения того населенного пункта, в котором расположен объект обслуживающих производств и хозяйств (письмо Минфина России от 18 октября 2018 г. N 03-03-06/1/74849).

В случае если столовая, числящаяся на балансе организации, оказывает услуги, как своим работникам, так и сторонним лицам, налоговая база по указанной деятельности определяется отдельно в соответствии со ст. 275.1 НК РФ (письмо Минфина России от 17 октября 2018 г. N 03-03-06/1/74674).

Особенности налогообложения иностранных организаций

При ликвидации двух из трех постоянных российских представительств иностранной организации, убытки ликвидируемых представительств не могут быть учтены в целях налогообложения в налоговой базе действующего постоянного представительства (письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/83315).

При выплате процентного дохода в пользу иностранной организации-займодавца путем зачета сумм требований по долговому обязательству в счет взноса в уставный капитал, российская организация-заемщик признается налоговым агентом и обязана исчислить и перечислить в бюджет суммы налога на прибыль (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77351).

Если в самом договоре займа указывается о том, что выплачиваемый доход (проценты по займу) относится к постоянному представительству иностранной организации в Российской Федерации, то такой договор может быть рассмотрен как достаточное уведомление налогового агента. При этом в распоряжении налогового агента должна быть нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговых органах РФ (письмо ФНС России от 29 декабря 2018 г. NСД-4-3/26017@).

Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянное представительство

Физическое лицо не обязано исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог в отношении выплат иностранной организации, не осуществляющей деятельность через постоянное российское представительство, в связи с приобретением в качестве физического лица у такой иностранной организации доли организации, более 50 процентов активов которой прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ (письмо ФНС России от 27 ноября 2018 г. N СД-4-3/22898@).

К доходам иностранной организации, не осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, от реализации доли в уставном капитале российского общества с ограниченной ответственностью, более 50 процентов активов которого состоит из недвижимого имущества, применяется ставка в размере 20% (письмо Минфина России от 26 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/95059).

При увеличении уставного капитала дочерней российской организации за счет дополнительного взноса, внесенного путем зачета суммы основного долга российской организации перед, иностранной организацией без учета суммы процентов, у нидерландской компании налогооблагаемого дохода не возникает (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-08-05/70665).

О налогообложении участников региональных инвестиционных проектов. Резиденты ОЭЗ, ТОСЭР

Участник РИП вправе применять пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций при соответствии нормам НК РФ (письма Минфина России от 28 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/96592, от 24 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/94041, от 17 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/91586). В случае получения прибыли в середине года пониженные налоговые ставки участниками РИП применяются ко всей налоговой базе полученной с начала налогового периода (письмо Минфина России от 24 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/94040).

Если по итогам налогового (отчетного) периода не выполняется условие, при котором доходы от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, составили не менее 90 процентов всех доходов, то к налоговой базе, исчисленной нарастающим итогом с начала налогового периода, применяется ставка, установленная п. 1 ст. 284 НК РФ. Если же по итогам следующего налогового периода данная пропорция соблюдается, то могут применяться пониженные ставки ко всей налоговой базе, исчисленной за налоговый период. При этом период применения пониженных ставок исчисляется с налогового периода, в котором была получена первая прибыль от реализации товаров, произведенных в результате реализации РИП, вне зависимости от возможности применения пониженных ставок в этом налоговом периоде (письма Минфина России от 18 декабря 2018 г. N 03-03-10/92722, от 6 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/88327 и N 03-03-05/88325).

Учитываются доходы (расходы), в том числе внереализационные доходы (расходы), полученные (понесенные) от деятельности, осуществляемой в соответствии с договором об осуществлении деятельности в СЭЗ. Доходы, в том числе внереализационные доходы от иной деятельности, не предусмотренной соответствующим договором об осуществлении деятельности в СЭЗ, полученные участником СЭЗ, подлежат учету в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 24 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/94087).

Участник СЭЗ имеет право воспользоваться пониженной ставкой только в отношении прибыли, полученной от деятельности, предусмотренной соответствующим договором об осуществлении деятельности в СЭЗ и осуществляемой на территории СЭЗ, при условии ведения им раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой в соответствии с договором об осуществлении деятельности в СЭЗ, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении иной деятельности. С 01.01.2019 пониженные ставки будут применяться только в отношении прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта на территории СЭЗ, информация о котором содержится в соответствующей инвестиционной декларации. В случае расторжения договора об условиях деятельности в СЭЗ по решению суда, у участника СЭЗ возникает обязанность по восстановлению и уплате в бюджет сумм неуплаченных налогов и страховых взносов (письмо Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/90224).

Участник СЭЗ вправе применять особые режимы в отношении деятельности, осуществление которой оговорено условиями соответствующего договора. Вместе с тем он может осуществлять и иные виды деятельности без применения особого режима осуществления деятельности в СЭЗ. Пониженные ставки применяются при условии ведения налогоплательщиком раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой в соответствии с договором об осуществлении деятельности в СЭЗ, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении иной деятельности (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-03-06/1/70500).

Пятилетний период применения пониженной ставки налога на прибыль у резидента ТОСЭР возникает с того налогового периода, в котором впервые была получена прибыль от деятельности осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на ТОСЭР, то есть когда доходы текущего периода превысят расходы, без учета накопленного убытка. Ограничение по переносу убытков не распространяется на налоговую базу по налогу на прибыль, к которой применяются налоговые ставки, установленные п.1.8 ст. 284 НК РФ. При этом данное ограничение действует в отношении налоговой базы, сформированной от иной хозяйственной деятельности (письмо Минфина России от 16 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/82679).

Организация, являющаяся резидентом ТОСЭР в соответствии Федеральным законом "О территориях опережающего социально-экономического развития в Российской Федерации", но не отвечающая требованиям, установленным п. 1 ст. 284.4 НК РФ, для целей главы 25 НК РФ не признается налогоплательщиком - резидентом ТОСЭР и не вправе применять пониженные налоговые ставки налога на прибыль (письмо Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77945).

Налоговые ставки

Организация вправе применить пониженную налоговую ставку в соответствии с законом субъекта РФ в отношении налоговой базы, приходящейся на ее обособленное подразделение, расположенное на территории субъекта РФ, при условии соблюдения требований законодательства соответствующего субъекта РФ (письмо Минфина России от 12 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/90225). Действующие положения законов субъекта РФ, принятых до 03.09.2018, в части льготного налогообложения прибыли, подлежат применению до окончания срока их действия, но не позднее 01.01.2023 (письма Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-03-05/90297, от 28 ноября 2018 г. N 03-03-05/85915, от 16 ноября 2018 г. N 03-03-05/83098 , от 12 ноября 2018 г. N 03-03-05/81412, от 2 ноября 2018 г. N 03-03-05/79122 и письмо ФНС России от 29 декабря 2018 г. N СД-4-3/25997). С 2019 года при принятии после 03.09.2018 не применяются положения законов субъектов РФ, устанавливающих пониженную ставку налога для отдельных категорий налогоплательщиков, не предусмотренных главой 25 НК РФ (письма Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-03-05/90297, от 15 ноября 2018 г. N 03-03-05/82511, от 29 октября 2018 г. N 03-03-10/77793).

Федеральная налоговая служба направляет для сведения и использования в работе письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-03-10/77793 с разъяснениями по вопросу применения положений законов субъектов РФ, принятых после 01.01.2018, устанавливающих пониженную ставку налога (письмо ФНС России от 6 ноября 2018 г. N СД-4-3/21516@).

Для применения налоговой ставки в размере 0 процентов организация должна осуществлять образовательную деятельность и доля доходов от ее осуществления должна быть не менее 90 процентов, а также должны соблюдаться иные условия, предусмотренные ст. 284.1 НК РФ, в частности по наличию соответствующих лицензий, численности работников организации, отсутствию операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок (письмо Минфина России от 26 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/95038). Оказание посреднических услуг не относится к образовательной деятельности (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/80791).

Организация, применявшая в 2017 году налоговую ставку 0 процентов и перешедшая в том же году на применение установленной п. 1 ст. 284 НК РФ налоговой ставки в связи с несоблюдением условий п. 6 ст. 284.1 НК РФ, не вправе повторно перейти на применение налоговой ставки 0 процентов в течение пяти лет, начиная с налогового периода 2017 года (письмо Минфина России от 30 октября 2018 г. N 03-03-06/1/77951).

Медицинское учреждение, имеющее право применять ставку 0 процентов, осуществляет расчет показателей в целях соблюдения условий для этого в целом по юридическому лицу, включая обособленные подразделения (письмо Минфина России от 18 октября 2018 г. N 03-03-06/1/75005). Одним из условий применения льготной ставки является наличие в штате организации медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности работников непрерывно в течение налогового периода не менее 50 процентов; при этом статус работника, имеющего сертификат специалиста, установлен Федеральным законом "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации", разъяснение положений которого к компетенции Минфина России не относится (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/88551).

Условие применения пониженной ставки не содержит положений, позволяющих относить к численности медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, численность медицинского персонала, имеющего только свидетельство об аккредитации специалиста (письмо Минфина России от 5 октября 2018 г. N 03-03-06/1/71838).

При реорганизации в форме преобразования вновь созданная медицинская организация вправе применять ставку 0 процентов при выполнении установленных ст. 284.1 НК РФ условий (письмо Минфина России от 5 октября 2018 г. N 03-03-06/1/71818).

Если организация, осуществляющая медицинскую деятельность, применяла ставку 0 процентов, а затем перешла на применение упрощенной системы налогообложения, она вправе повторно перейти на применение данной ставки налога на прибыль организаций при соблюдения установленных для этого условий (письмо Минфина России от 22 октября 2018 г. N 03-03-06/1/75493).

При формировании налоговой базы по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции, по которой устанавливается ставка 0 процентов, сельскохозяйственными товаропроизводителями учитываются доходы, связанные только с этой деятельностью. Доходы сельскохозяйственных товаропроизводителей от иных видов деятельности подлежат учету в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 18 октября 2018 г. N 03-03-06/1/74889).

Сельскохозяйственным товаропроизводителям необходимо обеспечить раздельный учет доходов и расходов по деятельности, облагаемой по ставке 0 процентов, и по иным видам деятельности. Внереализационные доходы (расходы), которые непосредственно связаны с осуществлением облагаемой по ставке 0 процентов деятельности, учитываются при определении налоговой базы по данному виду деятельности. Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (письмо Минфина России от 22 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/84392).

Российская организация при выплате дивидендов кипрской компании, фактическим получателем которых является российская компания, вправе применить налоговую ставку, установленную пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, при выполнении условий, предусмотренных им и п. 1.1 ст. 312 НК РФ. Если указанные условия не выполняются, то применяется налоговая ставка 13 процентов (письма Минфина России от 1 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/78704 и от 27 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/95467).

Ставка в размере 0 процентов применяется к налоговой базе, определяемой участником по операциям от реализации долей участия в уставном капитале российских организаций, приобретенных после 01.01.2011 и непрерывно принадлежавших налогоплательщику на праве собственности или на ином вещном праве более пяти лет. Это право сохраняется при неизменности характеристик доли участия в уставном капитале ООО, исключение составляет случай, когда налогоплательщик - участник ООО приобретает в течение указанного срока доли участия других его участников, соответственно, меняются соответствующие характеристики, однако такой налогоплательщик вправе применить налоговую ставку 0 процентов в отношении той части доля участия, которой налогоплательщик владел на момент реализации более пяти лет (письмо Минфина России от 23 октября 2018 г. N 03-03-06/1/76034).

Превышение рыночной цены имущества (имущественных прав), получаемого налогоплательщиком при ликвидации дочерней организации, над стоимостью оплаченной доли в уставном капитале общества, признается дивидендами и подлежит учету в составе доходов и применением налоговых ставок, предусмотренных п. 3 ст. 284 НК РФ. Подпункт 1 п. 3 ст. 284 НК РФ не применяется при распределении имущества ликвидируемого общества между акционерами, поскольку такое распределение осуществляется не в связи с принятием решения о выплате дивидендов (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-03-06/2/88520).

Порядок исчисления и уплаты налога

Глава 25 НК РФ не содержит особенностей уплаты саморегулируемой организацией налога с доходов в виде штрафов от ее членов, поэтому уплата ею производится в установленном ст. 287 НК РФ порядке, который не увязывает источник уплаты в зависимости от полученного дохода (письмо Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-03-06/3/89783).

При получении некоммерческой организацией дохода от реализации товаров (работ, услуг), который не превышает суммовой критерий дохода, она вправе и дальше уплачивать квартальные авансовые платежи (письмо Минфина России от 6 ноября 2018 г. N 03-03-07/79521).

Если налогоплательщик, использующий инвестиционный налоговый вычет, приобрел объекты основных средств, эксплуатация которых осуществляется по месту нахождения одного из обособленных подразделений, расположенных на территории субъекта РФ, предоставившего право на применение вычета в отношении таких объектов, то, сумма налога на прибыль организаций, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта РФ через ответственное обособленное подразделение налогоплательщика, может быть уменьшена на инвестиционный налоговый вычет текущего отчетного (налогового) периода в отношении указанных объектов (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-03-06/1/70711).

Налоговая база

Страховая организация, осуществляющая передачу активов, передаваемых одновременно со страховым портфелем, должна определить налоговую базу по операции реализации указанных активов для целей налогообложения прибыли организаций на дату передачи страхового портфеля (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/85113).

Налоговая декларация

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям. Если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться (письмо Минфина России от 25 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/94604).

При применении участником проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов налоговой ставки 0 процентов в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций в Титульных листах (Листах 01) по реквизиту "по месту нахождения (учета) (код)" указывается код "225" (письмо ФНС России от 17 декабря 2018 г. N СД-4-3/24465@).

Если источником дохода является иностранная организация, в налоговой декларации в заполняются Листы 04 с кодами "4" и "5" по реквизиту "Вид дохода". Доходы от долевого участия в других организациях относятся к внереализационным доходам и указываются по строке 100 Приложения N 1 к Листу 02 и по строке 020 Листа 02 налоговой декларации. Одновременно доходы от долевого участия в других организациях приводятся в составе показателя по строке 070 "Доходы, исключаемые из прибыли" Листа 02 налоговой декларации. Таким образом доходы в виде дивидендов, полученных от иностранных организаций, фактическим источником выплаты которых являются российские организации, не учитываются при определении налоговой базы (письмо ФНС России от 7 декабря 2018 г. N СД-4-3/23902@).

Устранение двойного налогообложения

Наличие оригинала документа, подтверждающего статус налогового резидента иностранной организации, является достаточным подтверждением того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в иностранном государстве, с которым РФ имеет международный договор по вопросам налогообложения, даже в том случае, когда такой договор не содержит положений, регулирующих вопросы апостилирования и легализации документов, подтверждающих статус налогового резидентства. Пункт 1 ст. 312 НК РФ не требует нотариального заверения его перевода (письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-08-05/83170).

Прочие вопросы

Имущество (имущественное право), внесенное иностранной организацией в уставный капитал общества, может быть принято к налоговому учету по стоимости, определенной как документально подтвержденные расходы иностранной организации на приобретение данного имущества (имущественного права), при условии, что указанная стоимость не превышает рыночную оценку, подтвержденную независимым оценщиком (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-03-06/1/82087).

Первоначальная стоимость основных средств, полученных в порядке приватизации государственного или муниципального имущества в качестве вклада в уставный капитал акционерного общества, определяется как стоимость, сформированная на дату приватизации по правилам бухгалтерского учета. Первоначальная стоимость основных средств, полученных в порядке приватизации при преобразовании унитарного предприятия в акционерное общество, определяется по правилам п. 2.1 ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-03-06/3/80696).

Выбор расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным: механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели (письмо Минфина России от 6 декабря 2018 г. N 03-03-06/1/88527).

Внесение изменений в порядок ведения бухгалтерского учета не влечет автоматических изменений порядка ведения налогового учета (письмо Минфина России от 10 октября 2018 г. N 03-03-06/1/72838). При этом в отдельных случаях налоговое законодательство ссылается на порядок учета расходов, устанавливаемый положениями по бухгалтерскому учету. Расходы банков на создание резервов, производимые в порядке, отличном от установленного Положением N 590-П, в целях налогообложения прибыли не учитываются (письмо Минфина России от 4 октября 2018 г. N 03-03-06/2/71391).

Денежные средства, внесенные в качестве обеспечения заявок на участие в конкурсах и аукционах и исполнения контракта, и которые поставщику не возвращаются, не учитывается Фондом социального страхования Российской Федерации при формировании налоговой базы и должны в полном объеме зачисляться в его бюджет (письмо Минфина России от 8 октября 2018 г. N 03-03-06/3/72201).

Глава 25 НК РФ содержит достаточный перечень льгот и преференций, направленных на стимулирование применения новых технологий и обновления материально-технической базы: право уменьшать налоговую базу на расходы, осуществленные в связи с НИОКР, с применением повышающего коэффициента "1,5", инвестиционный налоговый вычет, применение пониженных налоговых ставок организациями, осуществляющими инвестиции, право применять специальный коэффициент к основной норме амортизации(письмо Минфина России от 30 ноября 2018 г. N 03-03-07/86666).

Банк вправе применять в налоговом учете выбранный метод списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг (например, метод ФИФО) в разрезе каждого портфеля ценных бумаг, сформированного в зависимости от срока и целей их приобретения в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-03-06/2/76365).

ФНС России сообщает, что ее письмо от 27 февраля 2018 г. N СД-4-3/3887@ не имеет отношения к правоотношениям, регулируемым ст. 11 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", изложенная в нем позиция является правомерной, экономически обоснованной, соответствующей законодательству РФ и не вводящей в заблуждение заинтересованных лиц (письмо ФНС России от 28 декабря 2018 г. N СД-19-3/403).

Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья

С 01.01.2019 вступают в силу нормы НК РФ о введении главы 25.4 "Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья" (далее - НДД). До утверждения соответствующих форм (форматов) налоговой декларации, заявлений и порядков их заполнения ФНС России рекомендует использовать формы, размещенные в письме ФНС России от 20 декабря 2018 г. N СД-4-3/24833@).

Единый сельскохозяйственный налог

Общие условия применения ЕСХН

Если организация признается сельскохозяйственным товаропроизводителем, перешедшим на уплату ЕСХН, то налог на имущество организаций в отношении находящегося на балансе такой организации имущества не уплачивается, если имущество использовалось в течение налогового периода по целевому назначению или одновременно использовалось в целях, отличных от указанной предпринимательской деятельности.

В отношении имущества, не используемого непосредственно для производства сельхозпродукции, первичной и последующей (промышленной) переработки и реализации этой продукции, а также при оказании другим сельхозпроизводителям услуг, в частности, в отношении административного здания, офисного помещения и иных объектов, непосредственно не участвующих при производстве, переработке и реализации сельхозпродукции, указанная налоговая льгота по налогу на имущество организаций не применяется (письмо ФНС России от 29 октября 2018 г. N БС-4-21/21061@).

С 2018 г. действуют изменения, согласно которым индивидуальные предприниматели, применяющие ЕСХН, по налогу на имущество физических лиц могут "льготировать" только имущество, используемое для предпринимательской деятельности при производстве сельхозпродукции, первичной и последующей (промышленной) переработке и реализации этой продукции, а также при оказании услуг сельскохозяйственными товаропроизводителями (письмо ФНС России от 24 декабря 2018 г. N БС-4-21/25329@).

Налогоплательщики

При реализации сельскохозяйственными товаропроизводителями сельхозпродукции (зерна), приобретенной из федерального интервенционного фонда, необходимо учитывать, что такая продукция в целях применения ЕСХН не относится к сельскохозяйственной продукции собственного производства как до 01.07.2017, так и после 01.07.2017 (письмо Минфина России от 16 октября 2018 г. N 03-11-09/74357, письмо ФНС России от 24 октября 2018 г. N СД-19-3/322).

Порядок отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, устанавливается Правительством РФ. При этом перечень видов продукции, относимой к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, утвержден Постановлением Правительства РФ от 25 июля 2006 г. N 458 (письмо Минфина России от 3 октября 2018 г. N 03-03-07/70935).

Порядок определения и признания доходов и расходов

Суммы списанной дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности или ликвидацией дебитора не учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения по ЕСХН (письмо Минфина России от 9 октября 2018 г. N 03-11-06/1/72371).

Упрощенная система налогообложения

Общие положения

Существует определенный перечень налогоплательщиков, которые не вправе применять УСН. Данный перечень налогоплательщиков является исчерпывающим. При этом возможность применения УСН не ставится в зависимость от наличия или отсутствия у налогоплательщика статуса налогового резидента РФ (письма Минфина России от 29 декабря 2018 г. N 03-04-05/96589, от 22 ноября 2018 г. N 03-11-11/84390).

В настоящее время понятие майнинга и правовой статус лиц, занимающихся майнингом, законодательством не определены. В связи с этим вопрос о государственной регистрации в качестве ИП физических лиц, занимающихся майнингом, и применении ими УСН может быть рассмотрен только после принятия соответствующих законодательных актов по указанному вопросу (письмо Минфина России от 16 октября 2018 г. N 03-11-11/74252).

Налогоплательщик при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, доходы от реализации определяет с учетом выручки от реализации имущества, использовавшегося в предпринимательской деятельности. Одновременно сообщается, что в соответствии с абзацем четвертым пункта 17.1 статьи 217 НК РФ не освобождаются от обложения НДФЛ доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности (письмо Минфина России от 11 октября 2018 г. N 03-04-05/73194).

Порядок и условия начала и прекращения применения УСН

На предпринимателей наравне с организациями распространяется правило об утрате права применять УСН в случае превышения остаточной стоимости основных средств в отчетном (налоговом) периоде 150 млн. рублей. Определение остаточной стоимости основных средств ИП при этом производится по правилам, установленным данной нормой для организаций.

Основными направлениями бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2019 год и на плановый период 2020 и 2021 годов предусматривается уточнение порядка определения остаточной стоимости основных средств для индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН (письмо Минфина России от 26 октября 2018 г. N 03-11-11/76860, письмо ФНС России от 19 октября 2018 г. N СД-3-3/7457@).

Порядок определения и признания доходов и расходов

При заключении договора лизинга, предусматривающего учет предмета лизинга на балансе лизингополучателя, стоимость лизингового имущества, находящегося на балансе организации-лизингополучателя, учитывается при определении остаточной стоимости основных средств в целях применения УСН При этом для лизингодателя предмет лизинга в этом случае не является амортизируемым имуществом (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-11-11/81491).

Законодательством не предусмотрено получение специального водительского удостоверения для осуществления предпринимательской деятельности по перевозке пассажиров и багажа легковым такси. Поэтому оснований для учета в составе расходов при применении УСН расходов на оплату услуг медицинской организации по проведению врачебной комиссии в связи с заменой водительского удостоверения и суммы государственной пошлины за замену водительского удостоверения не имеется (письмо Минфина России от 12 ноября 2018 г. N 03-11-11/81183).

В случае переустройства и (или) перепланировки нежилого помещения положения подпункта 3 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ не применяются (письмо Минфина России от 2 ноября 2018 г. N 03-11-06/2/79041).

При реорганизации организации, применяющей УСН, путем ее присоединения к организации, применяющей общий режим налогообложения, учет стоимости основных средств организацией, применяющей общий режим налогообложения, может осуществляться применительно к порядку, установленному пунктом 3 статьи 346.25 НК РФ для организаций, осуществляющих переход с УСН на общий режим налогообложения.

В налоговом учете организации-правопреемника, применяющей общий режим налогообложения, остаточная стоимость основных средств, передаваемых организацией, применяющей УСН, определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих основных средств, определенной на дату перехода на УСН реорганизуемой организации, на сумму расходов, учтенных при определении налоговой базы за период применения УСН в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ (письмо Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-03-06/1/78337).

В случае изменения кадастровой стоимости по решению комиссии или решению суда излишне уплаченная сумма налога на имущество организаций, учтенная в составе расходов при определении налоговой базы по УСН не может квалифицироваться как ошибка. Поэтому соответствующую корректировку налога на имущество организаций (с подачей уточненных налоговых деклараций и расчетов авансовых платежей) следует рассматривать для целей определения налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, как новое обстоятельство, приводящее к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода (письмо ФНС России от 10 октября 2018 г. N БС-4-21/19773).

При определении налоговой базы по УСН не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада участником общества при его выходе из общества. При продаже доли в уставном капитале общества в составе доходов учитывается выручка от продажи указанной доли в размере фактически поступивших денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (письмо Минфина России от 3 октября 2018 г. N 03-11-06/2/71038).

Порядок исчисления и уплаты налога

Сумма авансового платежа по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за I квартал 2018 года может быть уменьшена на сумму страховых взносов, исчисленных в декабре 2017 года, но фактически уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в январе 2018 года.

При применении ЕНВД право налогоплательщиков на уменьшение суммы единого налога на сумму уплаченных страховых взносов ограничивается только тем налоговым периодом, в котором они были уплачены. Поэтому налогоплательщики вправе уменьшить сумму ЕНВД за I квартал 2018 года на сумму страховых взносов, исчисленных в декабре 2017 года, но фактически уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в январе 2018 года (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-11-06/3/76236).

Единый налог на вмененный доход

Общие положения

ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

Получение налогоплательщиками, осуществляющими розничную торговлю, денежного возмещения (вознаграждения) от банка в счет продажи покупателям (держателям банковских карт) товаров за безналичный расчет со скидками, которое организация-продавец получает на основании программы лояльности, связано с осуществлением предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли.

В связи с этим доход налогоплательщика ЕНВД в виде суммы возмещения (вознаграждения), полученной в счет продажи покупателям (держателям банковских карт) товаров за безналичный расчет со скидками, подлежит налогообложению в рамках ЕНВД (письмо Минфина России от 13 ноября 2018 г. N 03-11-11/81505).

Организация вправе применять ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов. При этом реализация основного средства - автотранспортного средства (в том числе разовая торговая операция) осуществляется вне рамок предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и является иной деятельностью (разовой операцией), такая деятельность (разовая операция) не подпадает под действие ЕНВД, а облагается в соответствии с общим режимом налогообложения либо в рамках УСН (письмо Минфина России от 9 ноября 2018 г. N 03-11-11/80654).

Порядок и сроки уплаты ЕНВД

При применении ЕНВД право налогоплательщиков на уменьшение суммы единого налога на сумму уплаченных страховых взносов ограничивается только тем налоговым периодом, в котором они были уплачены. Поэтому налогоплательщики вправе уменьшить сумму ЕНВД за I квартал 2018 года на сумму страховых взносов, исчисленных в декабре 2017 года, но фактически уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в январе 2018 года (письмо Минфина России от 24 октября 2018 г. N 03-11-06/3/76236).

Декларация по ЕНВД за 3 квартал 2018 представляется по старым форме и формату, утвержденными приказом ФНС России от 04.07.2014 N ММВ-7-3/353@, или по рекомендуемой форме и формату, согласно приложениям к письму ФНС России от 25.07.2018 N СД-4-3/14369@.

Налоговые декларации по ЕНВД по новым форме и формату, утвержденным приказом ФНС России N ММВ-7-3/414@ (вступившим в силу 26.11.2018), представляются налогоплательщиками начиная с отчетности за налоговый период 4 квартал 2018 года (письмо ФНС России от 18 октября 2018 г. N СД-4-3/20317@).

Патентная система налогообложения

Общие положения

Индивидуальный предприниматель вправе применять ПСН в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как услуги проката грузовых автомобилей при условии соблюдения условий применения данного спецрежима (письмо Минфина России от 2 октября 2018 г. N 03-11-12/70401).

Порядок и условия начала и прекращения применения ПСН

Патент выдается по выбору индивидуального предпринимателя на период от одного до двенадцати месяцев включительно в пределах календарного года. Возможность выдачи патента на срок менее месяца не предусмотрена.

Сроком действия патента является период в пределах одного календарного года (с 1 января по 31 декабря), начинающийся с любого числа месяца, указанного индивидуальным предпринимателем в заявлении на получение патента, и истекающий в соответствующее число последнего месяца срока (письмо Минфина России от 4 октября 2018 г. N 03-11-12/71393).

Налог на профессиональный доход

С 2019 по 2028 гг. в качестве эксперимента в Москве,Татарстане, Московской и Калужской областях введен налог на профессиональный доход (НПД).

ИП, применяющие УСН, ЕСХН, ЕНВД, вправе отказаться от этих спецрежимов и перейти на НПД. В письме от 26 декабря 2018 г. N СД-4-3/25577@ ФНС разъяснила порядок перехода на новый спецрежим, а также как вернуться с налога для самозанятых на указанные спецрежимы.

Транспортный налог

Налоговая льгота

Если в отношении транспортных средств, имеющих разрешенную максимальную массу свыше 12 тонн, зарегистрированных на собственника транспортного средства, плата в счет возмещения вреда уплачивается иным лицом, то указанный собственник транспортного средства не вправе уменьшить транспортный налог на уплаченную иным лицом сумму платы в счет возмещения вреда (письмо ФНС России от 20 ноября 2018 г. N БС-4-21/22465).

Если сумма уплаченной в 2018 г. платы в отношении грузового автомобиля превысит или будет равна исчисленной сумме транспортного налога в отношении данного транспортного средства, уплаченная сумма авансового платежа за I квартал 2018 г. будет считаться излишне уплаченной суммой налога, подлежащей зачету (возврату) (Разъяснения Минфина России от 25 августа 2016 г. N 03-05-06-04/49670) (письмо ФНС России от 16 октября 2018 г. N БС-4-21/20166).

Налоговая декларация

С налогового периода 2019 г. изменился порядок заполнения декларации по транспортному налогу. Вычет применяется только для налогового периода, в котором предусмотрено право на него. Не нужно согласовывать подачу единой декларации с указанием общей суммы налога в отношении всех транспортных средств, местом нахождения которых является территория региона. Пересмотрены коды видов транспортных средств (письмо ФНС России от 24 декабря 2018 г. N БС-4-21/25266@).

Прочее

Транспортные средства марки "Infiniti" коммерческого наименования "Q70" с объемом двигателя 3696 см. куб. не относятся к легковым автомобилям средней стоимостью от 3 миллионов рублей. В связи с этим отсутствуют основания для применения повышающего коэффициента при расчете транспортного налога. (письма ФНС России от 17 октября 2018 г. N БС-4-21/20233, от 11 октября 2018 г. N БС-4-21/19876@).

Налог на имущество организаций

Налогоплательщики

Если организация признается сельскохозяйственным товаропроизводителем, перешедшим на уплату ЕСХН, то налог на имущество организаций в отношении находящегося на балансе такой организации имущества не уплачивается, если имущество использовалось в течение налогового периода по целевому назначению или одновременно использовалось в целях, отличных от указанной предпринимательской деятельности.

В отношении имущества, не используемого непосредственно для производства сельхозпродукции, первичной и последующей (промышленной) переработки и реализации этой продукции, а также при оказании другим сельхозпроизводителям услуг, в частности, в отношении административного здания, офисного помещения и иных объектов, непосредственно не участвующих при производстве, переработке и реализации сельхозпродукции, указанная налоговая льгота по налогу на имущество организаций не применяется (письмо ФНС России от 29 октября 2018 г. N БС-4-21/21061@).

Объект налогообложения

В связи с исключением движимого имущества из числа объектов налогообложения по налогу на имущество организаций с 2019 года ФНС России прогнозирует рост числа обращений налогоплательщиков с вопросами об отнесении объектов к движимому или недвижимому имуществу. В ряде случаев вопрос квалификации объектов приводит к налоговым спорам. Поэтому в отношении объектов, права на которые не зарегистрированы в ЕГРН и которые только лишь по своему наименованию не могут быть однозначные отнесены к недвижимым вещам, налоговая служба рекомендует руководствоваться судебной практикой. Приведены ряд судебных решений, в которых к недвижимым вещам отнесены:

- технологические трубопроводы и газоходы;

- самоподъемная плавучая буровая установка и палубные краны на ней;

- трансформаторная подстанция с установкой новой модульной КТП (письмо ФНС России от 18 октября 2018 г. N БС-4-21/20327@).

ФНС России разъяснила, какими следует руководствоваться документами при отнесении имущества к движимому или недвижимому (письмо ФНС России от 1 октября 2018 г. N БС-4-21/19038@).

Приведена информация о Федеральных законах, касающихся администрирования налогообложения имущества:

- от 03.08.2018 N 283-ФЗ "О государственной регистрации транспортных средств в РФ и о внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ" - направлен на совершенствование правового регулирования в сфере государственной регистрации транспортных средств и предусматривает создание государственного реестра транспортных средств;

- от 03.08.2018 N 296-ФЗ "О внесении изменений в Кодекс торгового мореплавания РФ в части создания Российского открытого реестра судов в связи с принятием Федерального закона "О международных компаниях" и Федерального закона "О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края" - регулирует отношения, возникающие из торгового мореплавания, и учреждает создание Российского открытого реестра судов;

- от 03.08.2018 N 340-ФЗ "О внесении изменений в Градостроительный кодекс РФ и отдельные законодательные акты РФ" - определяет понятия "объект индивидуального жилищного строительства", "жилой дом", "индивидуальный жилой дом", а также уточняет порядок кадастрового учета и государственной регистрации прав на вышеперечисленные объекты недвижимости;

- от 03.08.2018 N 342-ФЗ "О внесении изменений в Градостроительный кодекс РФ и отдельные законодательные акты РФ" - вводит понятие "некапитальные строения, сооружения". Кроме того, расширяет состав информации, включаемой в государственную информационную систему обеспечения градостроительной деятельности (письмо ФНС России от 8 августа 2018 г. N ПА-4-21/15394@).

Налоговая база, порядок ее определения

При определении налоговой базы исходя из среднегодовой стоимости имущества учитывается остаточная стоимость основных средств, сформированная в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода. Нормы, предусмотренные главой 25 НК РФ, при исчислении налога на имущество организаций не применяются (письмо Минфина России от 14 ноября 2018 г. N 03-03-07/81965).

Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога исходя из кадастровой стоимости

Кадастровая стоимость, измененная на основании решений комиссии или суда об установлении рыночной стоимости объекта налогообложения, принятых после 1 января 2019 года (в том числе по искам/заявлениям, поданным до 1 января 2019 года), и внесенная в ЕГРН, будет учитываться при определении налоговой базы начиная с даты начала применения для целей налогообложения кадастровой стоимости, являющейся предметом оспаривания (письмо Минфина России от 1 октября 2018 г. N 03-05-06-01/70282, письмо ФНС России от 27 ноября 2018 г. N БС-4-21/22899@).

В случае установления кадастровой стоимости объекта недвижимости в размере его рыночной стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда такая кадастровая стоимость отражается в ЕГРН и используется для целей налогообложения. При исчислении налога на имущество организаций уменьшение налоговой базы на величину НДС не предусмотрено (письмо ФНС России от 19 ноября 2018 г. N БС-4-21/22415@).

Формирование Перечня объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как кадастровая стоимость, а также порядок его применения, внесение в него изменений вследствие технических ошибок и в иных случаях находится в компетенции уполномоченных органов власти соответствующих субъектов РФ. Объект недвижимого имущества, не включенный в Перечень на 2018 год по причине не соответствия установленным статьей 378.2 НК РФ условиям, подлежит налогообложению налогом в налоговом периоде 2018 года исходя из среднегодовой стоимости (письмо ФНС России от 9 ноября 2018 г. N БС-4-21/21842)

Жилые дома и жилые помещения, не учитываемые на балансе в качестве объектов основных средств, подлежат налогообложению по кадастровой стоимости в случае, если это установлено законом субъекта РФ. Соответствующий закон субъекта РФ может быть принят только после утверждения субъектом РФ в установленном порядке результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества. При этом объекты недвижимого имущества, облагаемые налогом на имущество организаций по кадастровой стоимости, подлежат налогообложению у собственника или у организации, владеющей таким объектами на праве хозяйственного ведения (письма ФНС России от 1 ноября 2018 г. N БС-4-21/31317@, от 1 ноября 2018 г. N БС-4-21/31317@).

Налоговая ставка

При исчислении налога на имущество организаций в отношении магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, включенных в Перечень N 504 в налоговом периоде 2019 года применяются налоговые ставки с учетом положений пунктов 1, 2 и 4 статьи 380 НК РФ (письмо ФНС России от 26 ноября 2018 г. N БС-3-21/8769@).

По мнению финансового ведомства, установленные пунктом 3 статьи 380 НК РФ ставки по налогу на имущество организаций могут применяться организацией, на балансе которой учитывается относящееся к линиям энергопередачи имущество, поименованное в Перечне N 504, как в случае использования имущества для электроснабжения потребителей балансодержателем, так и арендатором (письмо Минфина России от 1 октября 2018 г. N 03-05-05-01/70129).

Налоговые льготы и порядок их применения

В 2018 году на территории города Москвы применяется налоговая льгота по налогу на имущество организаций, предусмотренная пунктом 25 статьи 381 НК РФ. Дополнительно сообщается, что с 1 января 2019 года движимое имущество исключается из объектов обложения налогом на имущество организаций (письмо ФНС России от 20 декабря 2018 г. N БС-4-21/24893@).

Новые палубные краны, установленные на буровой установке, не являются движимым имуществом и не освобождающая от уплаты налога на имущество организаций (письмо ФНС России от 20 ноября 2018 г. N БС-4-21/22488@).

Налоговая декларация

В случае применения налоговой льготы, указанной в пункте 25 статьи 381 НК РФ, при заполнении налогового расчета по налогу на имущество организаций в графе 3 Раздела 2 Расчета указывается остаточная стоимость основных средств за отчетный период для целей налогообложения, в том числе по графе 4 указывается остаточная стоимость льготируемого имущества.

По строке 130 Расчета указывается код налоговой льготы "2012000" (налоговые льготы, установленные субъектом РФ, за исключением налоговых льгот в виде понижения ставки для отдельной категории налогоплательщиков и в виде уменьшения суммы налога, подлежащей уплате в бюджет).

При этом, если организация заявляла право на эту льготу за 2017 год, то по строке 160 Раздела 2 налоговой декларации по налогу и по строке 130 Раздела 2 Расчета следовало указывать код налоговой льготы 2010257 (письмо ФНС России от 20 декабря 2018 г. N БС-4-21/24893@).

Стоимость имущества, указанного в абзацах первом - третьем пункта 24 статьи 381 НК РФ при расчете средней стоимости имущества исключается. Налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу в отношении такого имущества не представляются. При заполнении налоговых деклараций по налогу в случае заявления организациями права на льготу по пункту 24 статьи 381 НК РФ:

- в части имущества, расположенного в российской части (российском секторе) дна Каспийского моря - должен быть заполнен отдельный раздел 2 с указанием кода вида имущества 7 и указанием по строке с кодом 160 кода льготы 2012000 - если льгота установлена на региональном уровне. В этом случае во второй части строки с кодом 160 следует указать номер, пункт и подпункт статьи регионального закона, которым предусмотрена льгота;

- в отношении имущества, расположенного во внутренних морских водах РФ, в территориальном море РФ, на континентальном шельфе РФ, в исключительной экономической зоне РФ - должен быть заполнен отдельный раздел 2 с указанием кода вида имущества 7 и указанием по строке с кодом 160 присвоенного данной налоговой льготе кода 2010340 (письмо ФНС России от 7 декабря 2018 г. N БС-4-21/23881@).

В Государственную Думу ФС РФ 12.12.2018 внесен проект изменений, предусматривающий:

- начиная с налогового периода 2020 года отмену обязанности представления налоговых расчетов по авансовым платежам по налогу на имущество организаций. При этом планируется регламентировать особенности осуществления налогового контроля в отношении полноты и своевременности уплаты налога, основанного на сопоставлении сведений, имеющихся у налоговых органов, в т.ч. полученных в соответствии со статьей 85 НК РФ, и сведений об уплате налогоплательщиком налогов (авансовых платежей по налогам);

- введение возможности представления единой налоговой отчетности по налогу на имущество организаций в один налоговый орган по выбору налогоплательщика в случае, если налогоплательщик состоит на учете в нескольких налоговых инспекциях на территории субъекта РФ (письмо ФНС России от 17 декабря 2018 г. N БС-4-21/24470@).

ФНС России разработаны и направлены для использования в работе контрольные соотношения показателей форм налоговой декларации по налогу на имущество организаций и налогового расчета по авансовому платежу по налогу, применяемых начиная с отчетности за первый квартал 2019 года (письмо ФНС России от 5 декабря 2018 г. N БС-4-21/23605@).

В 2018 году налогоплательщики могли заполнять одну декларацию (налоговый расчет по авансовому платежу) по налогу на имущество организаций в отношении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет субъекта РФ, в случае, если законодательством субъекта РФ предусмотрено зачисление налога в региональный бюджет без направления по нормативам суммы налога в бюджеты муниципальных образований, и при условии согласования такого порядка представления отчетности с налоговым органом по данному субъекту, полученному до начала налогового периода.

Организации, получившие такое согласование для налогового периода 2018 года, представляют единые налоговые декларации по налогу на имущество организаций за 2018 год в соответствии с указанными согласованиями. При этом налоговые декларации представляются в налоговый орган, в который представлялись налоговые расчеты по авансовым платежам, с обязательным заполнением в налоговых декларациях КПП аналогично указанному в ранее представленных расчетах по авансовым платежам за 2018 год (письма ФНС России от 27 ноября 2018 г. N БС-4-21/22937@, от 19 ноября 2018 г. N БС-4-21/22414@, от 19 ноября 2018 г. N БС-4-21/22349@, от 9 ноября 2018 г. N БС-4-21/21855@, от 2 ноября 2018 г. N БС-4-21/21456@, от 2 ноября 2018 г. N БС-4-21/21449@, от 2 ноября 2018 г. N БС-4-21/21426@, от 2 ноября 2018 г. N БС-4-21/21425@, от 1 ноября 2018 г. N БС-4-21/21401@).

С 2019 года изменится порядок представления налоговой отчетности юрлиц в связи со вступлением в силу Федерального закона от 03.08.2018 N 302-ФЗ, отменяющего налогообложение движимого имущества организаций. Начиная с отчетности за 1 квартал 2019 года налоговая отчетность по налогу на имущество организаций представляется в налоговые органы по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения.

Если законом субъекта РФ не установлены нормативы отчислений налога в местные бюджеты, налогоплательщики, состоящие на учете в нескольких инспекциях на территории региона, могут представлять единую налоговую отчетность в отношении всех объектов, налоговая база по которым определяется как среднегодовая стоимость, в одну из этих инспекций. Такой порядок применяется на основании соответствующего уведомления налогоплательщика, поданного в управление ФНС России по субъекту РФ до представления налоговой отчетности за первый отчетный период 2019 года. Уведомление направляется по рекомендуемой форме, согласованной с Минфином России.

Данный порядок не применяется в случае, если региональным законом установлены нормативы отчислений от налога в местные бюджеты (письма ФНС России от 27 ноября 2018 г. N БС-4-21/22937@, от 27 ноября 2018 г. N БС-4-21/22936@, от 21 ноября 2018 г. N БС-4-21/22551@, письмо Минфина России от 19 ноября 2018 г. N 03-05-04-01/83286).

Разработана рекомендуемая форма сообщения о результатах рассмотрения уведомления о порядке представления налоговых деклараций (расчетов). УФНС России по субъекту РФ проинформирует налогоплательщика в установленном порядке о причинах, по которым уведомление не может рассматриваться основанием представления единой налоговой отчётности по налогу. К таким причинам, в частности, относятся:

- представление уведомления после окончания предельного срока для представления налоговой отчётности по налогу за первый отчетный период 2019 года;

- представление уведомления без заполнения соответствующих реквизитов или с ошибочными реквизитами (например, представление Уведомления за налоговый период, не совпадающий с периодом представления Уведомления);

- отсутствие постановки на учет налогоплательщика в налоговом органе, который выбран для представления единой налоговой декларации (расчетов) по налогу;

- наличие в субъекте РФ закона, устанавливающего в налоговом периоде нормативы отчислений от налога в местные бюджеты;

- представление уведомления в случае, если у налогоплательщика в субъекте РФ имеются исключительно объекты недвижимого имущества, налоговая база в отношении которых исчисляется как кадастровая стоимость (письмо ФНС России от 3 декабря 2018 г. N БС-4-21/23363@).

В связи с исключением с 1 января 2019 года движимого имущества из состава объектов налогообложения по налогу и внесением изменений в порядок представления налоговой отчетности по налогу, приказом ФНС России от 04.10.2018 N ММВ-7-21/575@ внесены изменения в форму налоговой декларации (налогового расчета по авансовому платежу) по налогу на имущество организаций и порядки их заполнения. Приказ вступает в силу с 31 декабря 2018 г. и применяется начиная с представления налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций за первый квартал 2019 г. (письмо ФНС России от 1 ноября 2018 г. N БС-4-21/21319@).

До внесения изменений в приказ ФНС России от 31.03.2017 N ММВ-7-21/271@ при заполнении налоговых деклараций по налогу на имущество организаций и налоговых расчетов по авансовым платежам начиная с налогового и отчетных периодов 2019 года налогоплательщиками, заявляющими право на льготы по пунктам 27 и 28 статьи 381 НК РФ, по строке с кодом 160 соответствующего раздела 2 и (или) по строке с кодом 040 соответствующего раздела 3 налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовому платежу), заполняемых в отношении указанного имущества, могут быть указаны присвоенные данным налоговым льготам коды 2010341 и 2010342 соответственно (письмо ФНС России от 31 октября 2018 г. N БС-4-21/21254@).

Земельный налог

Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу

Условием для применения при исчислении земельного налога коэффициентов, предусмотренных п.п. 15 и 16 ст. 396 НК РФ, является государственная регистрация права собственности на земельный участок с видом разрешенного использования, предусматривающим жилищное строительство (индивидуальное жилищное строительство).

Применение указанных коэффициентов прекращается в случае государственной регистрации права на построенный объект недвижимости, для строительства которого приобретался (предоставлялся) в собственность физическими и юридическими лицами соответствующий земельный участок (письмо Минфина России от 19 октября 2018 г. N 03-05-04-02/75191).

Корректировка кадастровой стоимости из-за изменения вида разрешенного использования участка учитывается при определении базы по налогу со дня внесения в ЕГРН соответствующих сведений. Изменение кадастровой стоимости в связи с ошибкой учитывается при определении базы начиная с налогового периода, в котором применен неверный показатель. Если вид разрешенного использования меняется в течение налогового (отчетного) периода, то налог (авансовый платеж по нему) рассчитывается с учетом специального коэффициента.

Указанные правила применяются с налогового периода 2018 г. и не предусматривают перерасчет налога за предшествующие периоды в случае изменения сведений ЕГРН о разрешенном использовании участка в течение 2018 г., за некоторым исключением. С 1 января 2019 г. налог пересчитывается не более чем за 3 налоговых периода, предшествующих календарному году направления уведомления в связи с перерасчетом.

Перерасчет не проводится, если сумма налога будет в итоге увеличена (письмо ФНС России от 19 декабря 2018 г. N БС-4-21/24755@).

Налоговые ставки

Если участок относится к землям сельхозназначения или к землям в составе зон сельхозиспользования в населенных пунктах и используется для сельхозпроизводства, применяется ставка земельного налога в размере не более 0,3%. Если участок не используется по целевому назначению, налогообложение производится по ставке для "прочих земель" в размере не более 1,5%. Такая ставка применяется с периода, в котором вынесено решение о выявленном правонарушении, до начала периода, в котором правонарушение устранено.

Условия применения ставки в размере не более 1,5% действуют также при переходе права на участок к лицам, которые не привлекались к административной ответственности за его использование не по целевому назначению. Например, когда предыдущий собственник распорядился участком до устранения им таких правонарушений, как невыполнение обязанностей по рекультивации земель и использование участков не по целевому назначению (письмо ФНС России от 28 декабря 2018 г. N БС-4-21/25914@).

По вопросу отнесения земельных участков, предоставленных Федеральному государственному казенному общеобразовательному учреждению, к земельным участкам, изъятым из оборота или ограниченным в обороте в соответствии с законодательством РФ следует руководствоваться разъяснениями Минфина России в письме от 07.07.2017 N 03-05-04-02/43359 (письмо ФНС России от 19 декабря 2018 г. N БС-4-21/24756@).

Налоговые льготы

С 01.01.2019 налоговый вычет по земельному налогу, действующий для пенсионеров, применяется и в отношении налогооблагаемого имущества лиц, соответствующих условиям, необходимым для назначения пенсии в соответствии с законодательством РФ, действовавшим на 31 декабря 2018 года (письмо ФНС России от 31 октября 2018 г. N БС-4-21/21281@).

По земельному налогу для инвалидов I, II группы и инвалидов с детства на федеральном уровне предусмотрено уменьшение налоговой базы на не облагаемую налогом сумму в размере кадастровой стоимости 600 кв. метров площади одного земельного участка. Для оформления налоговых льгот налогоплательщику необходимо представить в любой налоговый орган заявление о предоставлении льготы (если ранее налоговая льгота не оформлялась), а также документы, подтверждающие право налогоплательщика на налоговую льготу (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-07-14/77564).

При нахождении в собственности налогоплательщика нескольких земельных участков, права владения которыми в налоговом периоде не пересекаются, налоговый вычет по земельному налогу будет предоставляться на каждый из земельных участков (письмо Минфина России от 6 ноября 2018г. N 03-05-04-02/79816).

Участки, которые выделены судам общей юрисдикции под застройку, относятся к ограниченным в обороте и облагаются земельным налогом по ставке не более 0,3% кадастровой стоимости. Сроки завершения строительства и наличие на участке капитальных объектов значения при этом не имеют (письмо Минфина России от 18 октября 2018 г. N 03-05-04-02/75066).

Отсутствие ограничения на отчуждение в собственность юридических лиц земельных участков с видом разрешенного использования "для дачного хозяйства" ("для дачного строительства") не свидетельствует о наличии у покупателя земельного участка - юридического лица (коммерческой организации) возможности использовать тот объем прав в отношении приобретенного земельного участка, который принадлежит лицам, ведущим дачное хозяйство или дачное строительство в целях, установленных Федеральным законом "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан". В отношении таких участков ставка налога 0,3% не применяется (письмо ФНС России от 17 декабря 2018 г. N БС-4-21/24467@).

Декларация по земельному налогу

В письме ФНС России от 26 октября 2018 г. N БС-4-21/20998@ приведены новые контрольные соотношения показателей декларации по земельному налогу в связи с изменением правил ее заполнения.

В отношении земельного участка, сведения о кадастровой стоимости которого отсутствуют в ЕГРН, налогоплательщик представляет в налоговый орган налоговую декларацию по земельному налогу (с указанием в налоговой декларации налоговой базы, равной нулю) до момента установления кадастровой стоимости земельного участка (письма ФНС России от 27 декабря .2018 г. N БС-4-21/25802@, от 17 октября 2018 г. N БС-4-21/20285).

До внесения изменений в форму налоговой декларации по земельному налогу, начиная с заполнения декларации за налоговый период 2019 года налогоплательщиками, заявляющими право на льготу по пп. 13 п. 1 ст. 395 НК РФ, по строке с кодом 200 соответствующего раздела 2 налоговой декларации по земельному налогу может быть указан присвоенный данной налоговой льготе код 3021198 (письмо ФНС России от 31 октября 2018 г. N БС-4-21/21254@).

Организациям, применяющим установленную Законом г. Москвы налоговую ставку в размере 0,1 процента от кадастровой стоимости земельного участка в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, следует указать данную налоговую ставку по строке с кодом 120 Раздела 2 декларации. При этом строки с кодами 240 и 245 раздела 2 декларации не заполняются (письмо ФНС России от 28 декабря 2018 г. N БС-4-21/25913@).

Прочее

Виды разрешенного использования земель, расположенных в пределах соответствующей территориальной зоны, указываются в градостроительном регламенте, утверждаемом уполномоченным органом местного самоуправления. В этот орган нужно обращаться по вопросу о содержании разрешенного использования участков, предназначенных для малоэтажной застройки с объектами инфраструктуры, для дальнейшего расчета налога (письмо ФНС России от 3 декабря 2018 г. N БС-4-21/23386@).

Налог на имущество физических лиц

Налогоплательщики

Физические лица признаются налогоплательщиками налога на имущество физических лиц с момента возникновения права собственности на имущество (письмо ФНС России от 22 октября 2018 г. N БС-2-21/1720@).

Налоговая база

Кадастровая стоимость, измененная на основании решений комиссии или суда об установлении рыночной стоимости объекта налогообложения, принятых после 1 января 2019 года (в том числе по искам/заявлениям, поданным до 1 января 2019 года), и внесенная в ЕГРН, будет учитываться при определении налоговой базы начиная с даты начала применения для целей налогообложения кадастровой стоимости, являющейся предметом оспаривания (письмо ФНС России от 27 ноября 2018 г. N БС-4-21/22899@).

На 2019 год установлен коэффициент-дефлятор, равный 1,518, необходимый для расчета налога на имущество физических лиц в субъектах РФ, на территории которых в 2019 году применяется порядок определения налоговой базы исходя из инвентаризационной стоимости объекта налогообложения (письмо ФНС России от 20 ноября 2018 г. N БС-4-21/22492@)

Налоговые льготы

Последним днем подачи уведомления о выбранных объектах по налогу на имущество физлиц является 1 ноября. После этой даты налогоплательщик не вправе подать уточненное уведомление об изменении объекта налогообложения (письмо ФНС России от 21 ноября 2018 г. N БС-4-21/22573@).

С 01.01.2019 применение налоговых льгот по налогу на имущество физических лиц, действующих для пенсионеров, осуществляется и в отношении налогооблагаемого недвижимого имущества лиц, соответствующих условиям, необходимым для назначения пенсии в соответствии с законодательством РФ, действовавшим на 31 декабря 2018 года.

Для использования права на льготы за налоговый период 2019 года лицам предпенсионного возраста в течение 2019 года целесообразно обратиться в любую налоговую инспекцию с заявлением о предоставлении налоговой льготы, указав в нём документы-основания, выданные ПФР (п. "а" Раздела II Приложения N 3 письма ФНС России от 24 декабря 2018 г. N БС-4-21/25329@, письмо ФНС России от 31 октября 2018 г. N БС-4-21/21281@).

Инвалиды I, II группы и инвалиды с детства полностью освобождены от уплаты налога на имущество физических лиц. Указанное освобождение применяется в отношении не используемого в предпринимательской деятельности одного объекта налогообложения каждого вида. Для оформления налоговых льгот налогоплательщику необходимо представить в любой налоговый орган заявление о предоставлении льготы (если ранее налоговая льгота не оформлялась), а также документы, подтверждающие право налогоплательщика на налоговую льготу (письмо Минфина России от 29 октября 2018 г. N 03-07-14/77564).

Прочее

Объект снимается с кадастрового учета в связи с его гибелью, уничтожением, о чем в ЕГРН вносится запись. Для подтверждения данного факта кадастровый инженер проводит на месте обследование и составляет акт. Далее сведения о снятии объекта с кадастрового учета передаются в налоговые органы. Указанная процедура требует определенного времени, в течение которого налоговый орган будет продолжать начислять налог. Верховный Суд РФ указал, что налогообложение прекратившего существование объекта недвижимости является неправомерным, независимо от момента снятия его с кадастрового учета и госрегистрации прекращения права на него.

В таком случае налогоплательщик может подать заявление о гибели или уничтожении объекта и документы, подтверждающие данный факт, по форме, рекомендованной ФНС России в письме от 14 ноября 2018 г. N БС-4-21/22148@.

Страховые взносы

Плательщики страховых взносов

Если гражданин является ИП и одновременно работает в организации, то возникает два разных плательщика страховых взносов. ИП - в связи с деятельностью, юрлицо - в связи с выплатами по трудовому договору. В этом случае:

- ИП уплачивает взносы независимо от возраста, вида деятельности и факта получения дохода в расчетном периоде;

- ИП не освобождены от уплаты взносов за себя, за исключением периодов, когда они не занимались деятельностью, что нужно документально подтвердить;

- уплачивать взносы на ОПС и ОМС нужно с момента приобретения статуса ИП и до исключения лица из ЕГРИП в связи с прекращением деятельности (письмо Минфина России от 8 октября 2018 г. N 03-15-05/72147).

Оценщики ставятся на налоговый учет на основании сведений, направляемых уполномоченным органом. В форме предоставления таких сведений отражаются данные о наличии в сводном реестре членов СРО оценщиков сведений о юрлице, с которым оценщик заключил трудовой договор. При предоставлении указанных сведений налоговый орган контролирует уплату страховых взносов работодателем, который производит выплаты оценщику. Если в сводном реестре нет сведений о юрлице, то плательщиком страховых взносов является оценщик. При неуплате взносов в установленный срок необходимую сумму определяет налоговый орган (письмо ФНС России от 16 ноября 2018 г. N БС-4-11/22263@).

Регистрация в органах ФСС страхователей-юрлиц по месту нахождения их обособленных подразделений, которым для совершения операций открыты банковские счета и которые начисляют выплаты и иные вознаграждения, проводится одновременно с их регистрацией в качестве страхователей по ОСС от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний на основании имеющихся у Фонда документов. Организации по месту нахождения подразделений, которые начисляют выплаты и вознаграждения, но не имеют счета в кредитных организациях для совершения операций, не являются страхователями (письмо ФНС России от 18 декабря 2018 г. N БС-4-11/24631@).

Объект обложения страховыми взносами

Суммы компенсации, выплачиваемые работнику за использование транспортного средства, управляемого им на основании доверенности, облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке (п. 2 письма ФНС России от 13 ноября 2018 г. N БС-3-11/8304@).

Суммы премий за производственные результаты, к праздникам и памятным датам подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплаты, производимые в рамках трудовых отношений (письмо Минфина России от 25 октября 2018 г. N 03-15-06/76608).

Выплаты работникам в виде компенсации суммы сбора трансагентства или авиакомпании за оформление билетов по проезду работников и членов их семей к месту использования работником отпуска и обратно облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 2 ноября 2018г. N 03-15-06/78876).

Выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в рамках трудовых отношений в пользу работника, являющегося гражданином РФ и выполняющего свои обязанности по трудовому договору в обособленном подразделении российской организации, находящемся на территории Республики Беларусь, облагаются страховыми взносами в общеустановленном законодательством Российской Федерации порядке (письмо Минфина России от 28 октября 2018 г. N 03-15-07/77447).

Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами

Ежемесячные компенсационные выплаты, производимые в соответствии с Указом Президента РФ (в размере 50 рублей) в пользу сотрудников, находящихся в отпуске по уходу за ребенком до достижения им трехлетнего возраста, не подлежат обложению страховыми взносами (письмо Минфина России от 16 октября 2018 г. N 03-15-05/74302).

Компенсация организацией расходов работников, связанных с использованием личного имущества (транспорта), не подлежит обложению страховыми взносами, если использование данного имущества связано с исполнением трудовых обязанностей (разъездной характер исполнения трудовых обязанностей, служебные цели), в размере, определяемом соглашением между организацией и таким сотрудником. К документам, подтверждающим произведенные плательщиком расходы, можно отнести: акты выполненных работ (с расшифровкой видов выполненных работ), путевые (маршрутные) листы, авансовые отчеты с приложением чеков автозаправочной станции и другие (п. 3 письма ФНС России от 13 ноября 2018 г. N БС-3-11/8304@).

Компенсационные выплаты, связанные с возмещением расходов на оплату проезда до места работы и обратно работникам государственных образовательных организаций, находящихся в ведении Тульской области, и муниципальных образовательных организаций, проживающим в городах, районных центрах и работающим в сельских и поселковых образовательных организациях (кроме поселков, расположенных в границе города), производимые на основании Закона N 1989-ЗТО, не подлежат обложению страховыми взносами (письмо ФНС России от 18 октября 2018 г. N БС-4-11/20308@).

Выплата на проезд и проживание в другом городе, которая была произведена Председателю наблюдательного совета банка в целях возмещения фактически понесенных и документально подтвержденных его расходов, связанных с оказанием управленческих услуг в рамках гражданско-правовых отношений с банком, является компенсационной и не облагается страховыми взносами (письмо Минфина России от 26 ноября 2018 г. N 03-03-06/2/85248).

Компенсационные выплаты, связанные с увольнением руководителя, заместителя руководителя и главного бухгалтера организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, освобождаются от обложения страховыми взносами в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка указанных лиц.

К исключениям относятся:

- компенсации за неиспользованный отпуск;

- выплаты, превышающие трехкратный среднемесячный заработок;

- выходное пособие и средний заработок на период трудоустройства, превышающие шестикратный средний заработок (письмо Минфина России от 8 октября 2018 г. N 03-15-06/72219).

Если граждане Республики Кипр (не являющиеся гражданами РФ) исполняют обязанности членов совета директоров организации дистанционно, то есть не пребывают на территории России, то вознаграждения, выплачиваемые в их пользу в связи с исполнением указанных обязанностей, страховыми взносами не облагаются (письмо Минфина России от 11 декабря 2018 г. N 03-04-06/89876).

Вознаграждения, выплачиваемые организацией физическим лицам по договору об отчуждении права на получение патента на изобретение (в данном конкретном случае по договору о передаче и получении права на получение патента на изобретение), не признаются объектом обложения страховыми взносами, так как не являются выплатами на основании договоров, указанных в п. 1 ст. 420 НК РФ (письмо Минфина России от 11 октября 2018 г. N 03-15-06/73103).

Вознаграждения, выплачиваемые организацией в порядке, определенном в договоре о выплате авторского вознаграждения, работникам как авторам служебных изобретения, секрета производства, то есть изобретения, секрета производства, созданных работниками в связи с выполнением своих трудовых обязанностей или конкретного задания работодателя, в том числе бывшим работникам, уже не состоящим в трудовых отношениях с организацией на момент выплаты вознаграждений, подлежат обложению страховыми взносами как вознаграждения, выплачиваемые в рамках трудовых отношений.

После смерти автора служебного изобретения застрахованное лицо по обязательному социальному страхованию отсутствует и вышеупомянутые вознаграждения выплачиваются организацией наследникам автора, которые не состоят в трудовых отношениях с данной организацией. В этом случае такие выплаты страховыми взносами не облагаются (письмо Минфина России от 9 октября 2018 г. N 03-15-06/72526).

Выплаты одаренным спортсменам, занимающимся в организациях, осуществляющих спортивную подготовку, и образовательных организациях, реализующих федеральные стандарты спортивной подготовки, производятся непосредственно спортсменам, не состоящим с этими организациями в трудовых отношениях и не заключившим с ними гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, и не являются объектом обложения страховыми взносами (п. 2 письма ФНС России от 28 декабря 2018 г. N БС-4-11/25801@).

Пониженные тарифы страховых взносов

Право применять тарифы страховых взносов в размере 0,0% в отношении выплат и вознаграждений, выплачиваемых за исполнение трудовых обязанностей членам экипажа судна наступает с даты регистрации его в РМРС. Документами, подтверждающими обоснованность применения пониженных тарифов страховых взносов, могут являться, в частности:

- копия свидетельства о регистрации судна (подтверждении регистрации судна) в РМРС;

- список членов экипажа судна (судовая роль); коллективные, трудовые договоры (трудовые соглашения);

- договоры гражданско-правового характера с членами экипажа судна; действующие квалификационные документы (дипломы и квалификационные свидетельства) на занятие должности члена экипажа судна, в соответствии с приказом Минтранса России от 15.03.2012 N 62 "Об утверждении Положения о дипломировании членов экипажей морских судов";

- паспорт моряка члена экипажа судна;

- устав службы на судне;

- отраслевое тарифное соглашение (письмо ФНС России от 19 октября 2018 г. N БС-4-11/20508@).

В отношении вознаграждений в пользу физлиц, занятых в реализации инвестиционного проекта в Крымской СЭЗ, могут применяться пониженные тарифы страховых взносов. Перечень рабочих мест физических лиц, занятых в реализации такого проекта, утверждается участником СЭЗ по согласованию с органами управления СЭЗ по месту нахождения такого плательщика. При этом налоговые органы вправе запросить информацию о фактическом количестве созданных рабочих мест у участников СЭЗ в рамках камеральных налоговых проверок расчетов по страховым взносам (письмо ФНС России от 1 октября 2018 г. N БС-4-11/19099@).

Доходы от предоставления по лицензионному договору прав использования образов и персонажей анимационных аудиовизуальных произведений при производстве лицензиатами различной продукции включаются в доходы от предоставления прав использования анимационной аудиовизуальной продукции по лицензионным договорам, учитываемые при определении права плательщика страховых взносов на применение пониженных тарифов страховых взносов (письмо Минфина России от 26 декабря 2018 г. N 03-15-07/95023).

Дополнительные тарифы страховых взносов

Если работник не занят на видах работ с особыми условиями труда, то независимо от класса условий труда, установленного в отношении его рабочего места по результатам СОУТ, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по дополнительным тарифам на выплаты и иные вознаграждения, производимые в пользу данного работника, не начисляются (письмо Минфина России от 14 ноября 2018 г. N 03-15-06/82053).

Расчет по страховым взносам

В письме ФНС России от 26 декабря 2018 г. N БС-4-11/25633@ приведены разъяснения по заполнению расчета по страховым взносам для плательщиков, которые утратили право на применение пониженных тарифов с 01.01.2019. Речь идет о плательщиках, применяющих УСН, ЕНВД и ПСН. Период применения пониженных тарифов продлен только для некоммерческих и благотворительных организаций на УСН.

Также разъяснен порядок заполнения расчета отдельными категориями плательщиков в части страховых взносов на ОПС по дополнительному тарифу. Приведена таблица соответствия кода тарифа страховых взносов на ОПС коду категории застрахованного лица. Она применяется при заполнении расчета с отчетного периода за 1 квартал 2019 г.

Любые выплаты в пользу физических лиц, производимые в рамках исполнения договоров гражданско-правового характера, в том числе и компенсация понесенных расходов, связанных с извлечением доходов, полученных по договорам гражданско-правового характера, не включаются в базу для исчисления страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и не подлежат отражению в приложении N 2 к разделу 1 расчета по страховым взносам (письмо ФНС России от 28 декабря 2018 г. N БС-4-11/25921@).

При заполнении расчета по страховым взносам за расчетный (отчетный) период в разделе 3 расчета следует указывать актуальные персонифицированные сведения о застрахованных лицах по состоянию на дату формирования отчетности (письмо ФНС России от 6 декабря 2018 г. N БС-4-11/23682@).

Раздел расчета "Персонифицированные сведения о застрахованных лицах" нужно заполнять на всех застрахованных лиц, в пользу которых за последние три месяца отчетного периода начислялись выплаты. Это относится и к уволенным гражданам (письмо ФНС России от 5 декабря 2018 г. N БС-4-11/23628@).

В случае корректировки суммы произведенных расходов на выплату страхового обеспечения за предшествующие расчетные (отчетные) периоды в отношении бывшего сотрудника обособленного подразделения, плательщику страховых взносов необходимо представить уточненный расчет в налоговый орган по месту нахождения такого обособленного подразделения (письмо ФНС России от 15 ноября 2018 г. N БС-4-11/22193@).

Данные для ведения учета в отношении застрахованных лиц - стажеров в ОВД плательщики должны отражать в разделе 3 расчета по страховым взносам (письмо ФНС России от 15 октября 2018 г. N БС-4-11/20053@).

Порядок исчисления и уплаты страховых взносов, уплачиваемых плательщиками, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам

В целях определения размера страхового взноса по обязательному пенсионному страхованию за соответствующий расчетный период для индивидуальных предпринимателей на УСН, как производящих, так и не производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, величиной дохода является сумма фактически полученного ими дохода от осуществления предпринимательской деятельности за этот расчетный период. Расходы в этом случае не учитываются (письмо Минфина России от 16 октября 2018 г. N 03-15-05/74300).

Прочее

Постановление КС РФ от 23.12.1999 N 18-П по вопросам уплаты страховых взносов ИП, занимающимися частной практикой нотариусами, главами КФХ и адвокатами не применяется налоговыми органами при администрировании страховых взносов в соответствии с НК РФ. Налоговые органы при администрировании страховых взносов не должны руководствоваться позицией КС РФ в отношении утратившего силу закона (письмо ФНС России от 15 октября 2018 г. N БС-18-11/754@).

Иностранные граждане, временно пребывающие на территории РФ и осуществляющие деятельность по договорам гражданско-правового характера, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, являются застрахованными лицами только по обязательному пенсионному страхованию (письмо Минфина от 26 ноября 2018 г. N 03-15-06/85064).

Применение контрольно-кассовой техники

Сфера и правила применения ККТ. Особенности применения

Автоматизированная система для бланков строгой отчётности (БСО) применяется исключительно при осуществлении расчетов наличными и (или) электронными средствами платежа за оказанные услуги (выполненные работы). При этом ККТ, не являющаяся автоматизированной системой для бланков строгой отчетности, такого ограничения не содержит и может применяться как при расчетах за товары, так и за услуги (работы). При оказании услуг населению организации и индивидуальные предприниматели обязаны применять ККТ, в том числе являющуюся автоматизированной системой для БСО и соответствующую установленным требованиям с 01.07.2019 (письмо ФНС России от 27 декабря 2018 г. N ЕД-4-20/25740@).

Поступление на расчетный счет организации ошибочно перечисленных денежных средств от физического лица без реализации ему товаров (работ, услуг) не является расчетом в целях применения ККТ и, соответственно, не образует состав административного правонарушения в сфере применения ККТ. В случае поступления денежных средств в безналичном порядке от физлица следует учитывать положения банковского законодательства, согласно которым владелец счета обязан в течение 10 дней после выдачи ему выписок в письменной форме сообщить кредитной организации о суммах, ошибочно записанных в кредит или дебет счета. При непоступлении от клиента в указанные сроки возражений совершенные операции и остаток средств на счете считаются подтвержденными (письмо ФНС России от 12 декабря 2018 г. N ЕД-4-20/24113@).

ККТ может не применяться при продаже водителем или кондуктором в салоне транспортного средства проездных документов (билетов) и талонов для проезда в общественном транспорте до 01.07.2019. С 01.07.2019 водитель или кондуктор при осуществлении расчетов за проезд в общественном транспорте обязаны применять ККТ в независимости от способа оплаты (наличными денежными средствами или в безналичном порядке) (письмо ФНС России от 22 ноября 2018 г. N ЕД-4-20/22602@).

ККТ применяется лицом, которое реализует товары, выполняет работы, оказывает услуги и которое формирует и передает (направляет) кассовый чек покупателю (клиенту). Аналогично при предоставлении и погашении займов для оплаты товаров, работ, услуг ККТ применяется заимодавцем (письмо Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-01-15/78591).

В случае осуществления расчетов при приеме платы за жилое помещение и коммунальные услуги, включая взносы на капитальный ремонт, ККТ применяется с 01.07.2019 в независимости от способа осуществления расчета. При осуществлении расчетов, связанных с взиманием неустоек (штрафов, пеней) с потребителя за нарушение условий договора о предоставлении коммунальных услуг, применение ККТ не требуется в связи с тем, что они не образуют природы термина "расчеты" в понимании Федерального закона от N 54-ФЗ (

Следует учитывать, что ККТ не применяется при осуществлении расчетов в безналичном порядке между организациями и (или) индивидуальными предпринимателями, за исключением осуществляемых ими расчетов с использованием электронного средства платежа с его предъявлением. Указанная норма не является обязательным требованием. Поэтому применение ККТ в таких случаях не является нарушением законодательства и, соответственно, не влечет административную ответственность (письмо ФНС России от 26 октября 2018 г. N ЕД-4-20/21001@).

При получении арендной платы за недвижимое имущество от физического лица, которое не является индивидуальным предпринимателем, организация обязана применять ККТ (письмо Минфина России от 9 октября 2018 г. N 03-01-15/72536).

Возмещение сотрудниками расходов организации не относится к расчетам и не требует применения ККТ (письмо Минфина России от 9 октября 2018 г. N 03-01-15/72537).

При осуществлении организацией выплаты денежных средств физическому лицу в рамках обязательств по договору гражданско-правового характера ККТ не применяется и выдача кассового чека не производится. ККТ должна применяться при расчетах между организациями и индивидуальными предпринимателями наличными денежными средствами либо с предъявлением электронного средства платежа.

При осуществлении расчетов подотчетным лицом идентификация покупателя (клиента) как организации происходит на основании предъявляемой доверенности на совершение расчетов от имени организации. Также важным фактором взаимодействия двух организаций является договор. В случае соблюдения этих условий расчет осуществляется между организациями, и при таком расчете применяется одна единица ККТ и формируется один кассовый чек. При этом ККТ применяется лицом, которое реализует товары (работы, услуги), с выдачей (направлением) кассового чека.

С 01.07.2019 такой кассовый чек должен содержать, в частности, следующие реквизиты: наименование покупателя (клиента) (наименование организации, фамилия, имя, отчество (при наличии) индивидуального предпринимателя) и идентификационный номер налогоплательщика покупателя (клиента), что позволит оформить расчет одним чеком с идентификацией обеих сторон в качестве организаций.

До 01.07.2019 указанные расчеты могут осуществляться также с использованием одной единицы ККТ и формированием одного кассового чека без указания в нем дополнительных реквизитов.

В случае если продавцом достоверно не установлен статус лица как подотчетного (что, например, могло быть достигнуто предъявлением подотчетным лицом доверенности), ККТ применяется продавцом в порядке, предусмотренном для расчета с покупателем - физическим лицом (письмо Минфина России от 5 октября 2018 г. N 03-01-15/71861).

Порядок регистрации, перерегистрации и снятия с регистрационного учета ККТ

В случае изменения сведений, представленных при регистрации ККТ, организации необходимо осуществить перерегистрацию ККТ посредством подачи соответствующего заявления на бумажном носителе в любой территориальный налоговый орган или через кабинет ККТ. Сведения содержащиеся в карточке регистрации (перерегистрации) ККТ утверждены приказом ФНС России от 29.05.2017 N ММВ-7-20/484@.

Одновременно сообщается, что в настоящий момент процедура регистрации (перерегистрации) ККТ через кабинет ККТ осуществляется в течении нескольких минут, при этом в указанном кабинете предусмотрена возможность пакетной подачи заявлений о регистрации (перерегистрации) ККТ (письмо ФНС России от 26 декабря 2018 г. N ЕД-4-2/25575@).

Разъяснен порядок действий пользователя ККТ в случае поломки фискального накопителя, исключающей возможность считывания всех фискальных данных, которые должны храниться в его памяти, и формирования отчета о закрытии фискального накопителя. В течение пяти рабочих дней со дня его поломки необходимо подать заявление о регистрации (перерегистрации) ККТ или заявление о снятии ККТ с регистрационного учета в отношении ККТ, в составе которой применялся такой фискальный накопитель. Сам фискальный накопитель передается изготовителю для проведения его экспертизы и получения заключения о причинах такой поломки. (письмо ФНС России от 12 декабря 2018 г. N ЕД-4-20/24091@).

Требования к кассовому чеку и бланку строгой отчетности

Изменены правила указания в кассовых чеках и бланках строгой отчетности реквизита "форма расчетов". С 1 декабря 2018 года пользователям необходимо в кассовом чеке или бланке строгой отчетности указывать заголовок "БЕЗНАЛИЧНЫМИ" вместо "ЭЛЕКТРОННЫМИ". Обращается внимание, что до 1 июля 2019 года ККТ в обязательном порядке применяется при безналичных расчетах только при условии использования электронных средств платежа, что по факту соответствует заголовку реквизита по тегу 1081 "ЭЛЕКТРОННЫМИ". Кроме этого, изменению подлежат только наименования тегов 1081 и 1138 без изменения правил их отражения и условий заполнения. Таким образом, указание в кассовом чеке наименования "ЭЛЕКТРОННЫМИ" до 1 июля 2019 года при осуществлении пользователем безналичных расчетов, как с использованием ЭСП, так и без их использования, не может рассматриваться как нарушение установленных требований. Поэтому ФНС России считает допустимым изменение пользователем наименования реквизитов кассового чека (бланка строгой отчетности) с "ЭЛЕКТРОННЫМИ" на "БЕЗНАЛИЧНЫМИ" в срок до 1 июля 2019 года. Такое изменение может быть осуществлено одновременно при обновлении пользователем версии фискальных документов с 1.0 на 1.05, изменении ставки НДС, замены фискального накопителя и т. д. (письмо ФНС России от 20 декабря 2018 г. N ЕД-4-20/24850@).

Указание в кассовом чеке неверной ставки и суммы НДС при отражении полной суммы расчета образует состав административного правонарушения, ответственность за которое предусмотрена частью 4 статьи 14.5 КоАП РФ. Лицо подлежит административной ответственности только за те административные правонарушения, в отношении которых установлена его вина. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к административной ответственности, толкуются в пользу этого лица. Даны разъяснения, какие ситуации трактуются налоговыми органами как отсутствие вины лица в части указания ставки НДС. В частности, отсутствием вины может считаться применение пользователями после 01.01.2019 ККТ с необновленным программным обеспечением в части указания ставки НДС 20% (20/120) и (или) расчета суммы по ставке НДС 20% (20/120) до момента соответствующего обновления при условии, что такое обновление будет произведено в разумный срок и последующее формирование налоговой отчетности за налоговый период будет произведено с расчетом действующей ставки НДС и в соответствии с порядком, указанным в письме ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@.

Также сообщается, что по имеющейся у ФНС России информации максимальный срок обновления программного обеспечения в разумные сроки парка ККТ при предпринимаемых действиях со стороны самого пользователя не выходит за пределы первого налогового периода по НДС в 2019 году. Следовательно, необновление программного обеспечения ККТ в части указания и (или) расчета ставки НДС 20% (20/120) после этого срока могут свидетельствовать о бездействии пользователя либо принятия таким пользователем недостаточных мер по соблюдению требований законодательства о применении ККТ. В случае обновления программного обеспечения в части указания и расчета ставки НДС 20% в отношении расчетов, осуществленных до 01.01.2019 по ставке НДС 18%, также необходимо произвести аналогичные корректировки при возврате с 01.01.2019 товаров, работ, услуг, реализованных до 01.01.2019, зачете с 01.01.2019 полученных до 01.01.2019 авансов, применении с 01.01.2019 кассовых чеков коррекции (бланков строгой отчетности коррекции), что также будет свидетельствовать об отсутствии вины пользователя (письмо ФНС России от 13 декабря 2018 г. N ЕД-4-20/24234@).

После вступления в силу приказа ФНС России от 21.03.2017 N ММВ-7-20/229@, но не ранее 01.01.2019 в кассовом чеке (БСО) и кассовом чеке коррекции (БСО коррекции) ставка НДС должна быть указана в размере 20% или 20/120, а также расчет соответствующей суммы должен быть произведен по ставке НДС 20% или, соответственно, по расчетной ставке 20/120. Поэтому пользователям необходимо заблаговременно установить к 01.01.2019 соответствующие обновления в программном обеспечении своей ККТ, которые обеспечат формирование фискального документа с действующей ставкой НДС при первом расчете с 01.01.2019 (Письма ФНС России от 30 ноября 2018 г. N ЕД-4-20/23312@, от 30 ноября 2018 г. N ЕД-4-20/23311, от 3 октября 2018 г. N ЕД-4-20/19309).

Федеральная налоговая служба направила для использования в работе методические указания по формированию фискальных документов при выдаче денежных средств банковским платежным агентом. На примере приводится описание формируемого кассового чека с использованием ФФД 1.1 (письмо ФНС России от 13 ноября 2018 г. N ЕД-4-20/22064)

Порядок и условия применения ККТ

Согласно позиции Минфина России, при осуществлении расчетов в безналичном порядке, исключающих возможность непосредственного взаимодействия покупателя (клиента) с пользователем ККТ или уполномоченным им лицом, пользователь обязан применять ККТ с момента подтверждения исполнения распоряжения о переводе денежных средств обслуживающей покупателя (клиента) кредитной организацией (письмо ФНС России от 23 ноября 2018 г. N ЕД-4-20/22775).

Прочее

Основанием для вычета НДС, уплаченного при приобретении услуг по проезду к месту служебной командировки и обратно, а также найму жилого помещения в период служебной командировки работников являются счет-фактура и документы, подтверждающие фактическую уплату налога (в том числе кассовый чек с выделенной в нем суммой НДС), либо бланк строгой отчетности, оформленный на командированного сотрудника, в котором указана сумма НДС и включенный им в отчет о служебной командировке. При этом кассовый чек не является основанием для вычета указанных сумм НДС (письмо Минфина России от 23 ноября 2018 г. N 03-07-11/84787).